Освобождение от ндс органов местного самоуправления

Опубликовано: 03.05.2024

НДС в органах власти (местного самоуправления)

Плательщиками НДС признаются, в частности, организации (ст. 143 НК РФ). При этом для целей НК РФ под организациями понимаются в том числе и юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 2 ст. 11 НК РФ).

В силу ст. 124 ГК РФ к Российской Федерации, субъекту Российской Федерации, муниципальному образованию применяются нормы, определяющие участие юридических лиц в отношениях, регулируемых гражданским законодательством, если иное не вытекает из закона или особенностей данных субъектов. Органы государственной власти (местного самоуправления) в рамках их компетенции, установленной актами, определяющими статус этих органов, могут своими действиями приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права и обязанности, выступать в суде от имени публично-правового образования (п.п. 1, 2 ст. 125 ГК РФ).

При этом анализ положений различных актов, определяющих статус органов государственной власти (местного самоуправления), показывает, что такие органы и их территориальные подразделения могут иметь статус юридических лиц.

Таким образом, органы власти (местного самоуправления), включенные в Единый государственный реестр юридических лиц, являются плательщиками НДС (см. также п. 1 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33, письма Минфина России от 07.12.2007 N 03-07-11/616, ФНС России от 13.07.2009 N ШС-22-3/562@).

В то же время в большинстве случаев органы власти (местного самоуправления) не осуществляют операций, признаваемых объектом обложения НДС. Так, согласно пп. 4 п. 2 ст. 146 НК РФ не являются объектом обложения НДС операции по выполнению работ (оказанию услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления.

Для применения нормы пп. 4 п. 2 ст. 146 НК РФ необходимо единовременное выполнение следующих условий*(1):

1) работы (услуги) должны быть выполнены (оказаны) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления;

2) обязательность выполнения этих работ (услуг) должна быть установлена федеральным законодательством или законодательством субъектов РФ, либо актами органов местного самоуправления;

3) на указанные органы должны быть возложены исключительные полномочия в установленной сфере деятельности.

Пример

Орган государственной власти оказывает Услугу N 1 и Услугу N 2.

Оказание Услуги N 1 осуществляется в соответствии с требованиями законодательства субъекта РФ. Ее оказание относится к исключительной компетенции органа власти - Услугу N 1 не могут оказывать ни подведомственные органу власти учреждения, ни коммерческие организации.

Услугу N 2 орган государственной власти вправе оказывать, но ее оказание не относится к его исключительным полномочиям - эту услугу наряду с органом власти оказывают подведомственные ему учреждения, а также коммерческие организации.

Операции по оказанию Услуги N 1 не являются объектом налогообложения, так как выполняются требования пп. 4 п. 2 ст. 146 НК РФ, а при оказании Услуги N 2 непосредственно органом государственной власти возникает объект налогообложения НДС на основании п. 1 ст. 146 НК РФ.

Специалисты Минфина России указывают: нормы пп. 4 п. 2 ст. 146 НК РФ не освобождают от обложения НДС любые операции, которые совершают органы власти (местного самоуправления). Например, в общеустановленном порядке должны облагаться НДС

- операции, связанные с реализацией или предоставлением в аренду государственного (муниципального) имущества, принадлежащего органам власти (местного самоуправления) на праве оперативного управления (см. письма Минфина России от 06.06.2012 N 03-03-05/48, ФНС России от 15.04.2014 N СА-4-7/7201, постановление ФАС Уральского округа от 30.04.2014 N Ф09-1870/14);

- услуги по предоставлению владельцам рекламных конструкций за плату возможности установки и эксплуатации рекламных конструкций (см. письма Минфина России от 06.04.2016 N 03-07-11/19520, от 08.05.2015 N 03-07-11/26714).

Оплата обязательств по уплате НДС в соответствии с положениями Указаний, утвержденных приказом Минфина России от 01.07.2013 N 65н, должна осуществляться за счет статьи 290 "Прочие расходы" КОСГУ. Начисление налога отражается в учете налогоплательщика проводкой:

КРБ 1 401 20 290

КРБ 1 303 04 730

Если уполномоченный орган власти (местного самоуправления) сдает в аренду имущество или реализует на территории Российской Федерации имущество , числящееся в составе казны публично-правового образования, налоговую базу по НДС должен определять налоговый агент (арендатор, покупатель) (п. 3 ст. 161 НК РФ, письмо ФНС России от 16.02.2015 N ГД-4-3/2256@, письмо Минфина России от 04.04.2016 N 03-07-14/18864)*(2). Более того, из содержания письма Минфина России от 02.08.2012 N 02-03-09/3040 следует, что в подобном порядке налоговая база по НДС может определяться и при принятии решения о высвобождении государственного (муниципального) имущества. При этом решение о высвобождении имущества должно приниматься в порядке, установленном Правительством РФ, высшим исполнительным органом государственной власти субъекта РФ, местной администрацией. Исключением из этого правила является реализация (передача) имущества казны, предусмотренная положениями п. 2 ст. 146, п. 3 ст. 39 НК, в частности:

- передача в собственность на безвозмездной основе имущества государственной (муниципальной) казны образовательным некоммерческим организациям и научным некоммерческим организациям на осуществление уставной деятельности (пп. 9.3 п. 2 ст. 146 НК РФ);

- передача некоммерческим организациям в безвозмездное пользование имущества казны (пп. 10 п. 2 ст. 146 НК РФ);

- передача жилых помещений физическим лицам в домах государственного или муниципального жилищного фонда при проведении приватизации (пп. 1 п. 2 ст. 146, пп. 7 п. 3 ст. 39 НК РФ).

Внимание

Согласно позиции Минфина России при предоставлении в аренду муниципального имущества органами местного самоуправления , являющимися казенными учреждениями , арендаторы указанного имущества уплачивать НДС в бюджет не должны на основании пп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ (письма от 10.04.2015 N 03-07-15/20611, от 29.12.2014 N 03-07-11/68338, от 17.12.2014 N 03-07-14/65191, от 19.09.2014 N 03-07-14/46917).

Кроме того, в письмах Минфина России от 21.12.2015 N 03-07-11/74852, от 08.05.2015 N 03-07-11/26714 высказано мнение, что услуги органа местного самоуправления - казенного учреждения по предоставлению владельцу рекламных конструкций за плату возможности установки и эксплуатации этих конструкций на территории муниципального района не являются объектом налогообложения НДС.

При осуществлении операций, предусмотренных п. 3 ст. 161 НК РФ, налоговая база определяется как сумма арендной платы или сумма дохода от реализации имущества с учетом налога. Следовательно, при составлении соответствующих контрактов уполномоченным органам власти (местного самоуправления) желательно указывать, что в них приводится полная стоимость имущества или величина арендной платы с учетом налога на добавленную стоимость, который в соответствии с требованиями п. 4 ст. 164 НК РФ будет исчислен расчетным методом (налоговые ставки 10/110, 18/118) и удержан из указанной в договоре суммы налоговым агентом. Иными словами, при осуществлении операций, предусмотренных п. 3 ст. 161 НК РФ, в доход бюджета в качестве платы за имущество или арендной платы должна поступить сумма, указанная в договоре, но за вычетом удержанного покупателем (арендатором) НДС. Удержанную сумму НДС покупатель (арендатор) самостоятельно перечисляет в доход бюджета в качестве налогового агента.

*(1) См., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.02.2013 N Ф07-171/13

*(2) За исключением случаев, когда орган власти (местного самоуправления) реализует указанное имущество физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями. При реализации физическим лицам имущества казны обязанность перечисления налога в бюджет возлагается непосредственно на органы власти (местного самоуправления), осуществляющие операции по реализации имущества (см. письма Минфина России от 21.12.2016 N 03-07-14/76518, от 23.11.2016 N 03-07-11/68968, от 27.07.2012 N 03-07-11/198, ФНС России от 13.07.2009 N ШС-22-3/562@).

Автор статьи — Копирайтер Контур.Бухгалтерии

Компании и ИП на ОСНО могут совершенно законно не платить НДС. Для этого они должны заработать меньше 2 млн рублей за три месяца подряд, выполнить еще пару условий и подать заявление на освобождение от НДС в налоговую. Расскажем, как оформить заявление, на какой срок освобождаются от налога и как продлевают льготу.

Кого освобождают от уплаты НДС

Получить освобождение от налога может только компания или ИП, которые проработали с момента открытия не менее 3 месяцев и в течение этого времени заработали менее 2 млн рублей (ст. 145 НК РФ). В расчет берется выручка за три идущих подряд календарных месяца: скажем, январь, февраль, март. Только если предприятие может подтвердить с помощью документов объемы выручки менее 2 млн рублей, она может претендовать на “жизнь без НДС”.

Вновь зарегистрированные компании и ИП могут учитывать выручку, начиная с месяца регистрации. И даже если они не ведут деятельность, то все равно могут освободиться от НДС (письмо Минфина от 23.08.2019 № 03-07-14/64961).

Чтобы сохранять право на работу без НДС, нельзя зарабатывать больше указанного лимита за три месяца подряд в ходе всей дальнейшей деятельности. Компании придется снова платить НДС с того месяца, когда трехмесячная выручка превысит границу в 2 млн рублей.

Есть еще три условия для применения льготы:

не заниматься импортом;
не выступать налоговым агентом;
если ведется торговля подакцизными товарами — вести раздельный учет и по этой группе товаров платить НДС.

Как контролировать выручку при освобождении от НДС

Во-первых, выручку нужно рассчитывать за три календарных месяца подряд. Если в рамках трехмесячного периода выручка перевалит за 2 млн, вы заметите это прежде, чем налоговая обратит на это внимание. Например, вы работаете без НДС с марта 2021, тогда для расчета берите периоды:

март, апрель, май;
апрель, май, июнь;
май, июнь, июль;
и т.д.

Во-вторых, выручку считайте по данным бухучета, без НДС и без авансов от контрагентов. И только по операциям, которые облагаются НДС (пп.3,4 Постановления Пленума ВАС от 30.05.2014 № 33). Не берите в расчет не облагаемые налогом операции:

совершенные за территорией РФ;
освобожденные от НДС по условиям ст. 149 НК РФ (например, продажа медицинских изделий, очков и линз для коррекции зрения, услуг по уходу за детьми и др.);
не облагаемые НДС по п.2 ст. 146 НК РФ (например, операции по продаже земельных участков, выполнение работ для снижения напряженности на рынке труда и др.);
в деятельности на спецрежиме, если вы совмещаете его с ОСНО (с 2021 года это только патент).

Как подать заявление на освобождение от НДС

Освободиться от НДС можно с начала любого месяца. Для этого заявление и пакет документов к нему подают до 20 числа месяца, в котором вы уже готовы работать без НДС (а значит предстоящие ему три месяца принесли выручку меньше 2 млн рублей).

Для налоговой соберите документы:

уведомление по форме, утвержденной приказом Минфина от 26.12.2019 №286н;
журнал счетов-фактур и его копию;
выписку из бухбаланса для компании или выписка из КУДиР для ИП за три месяца;
выписку из книги учета продаж за три месяца.

В заявление впишите:

данные об ИП или компании;
данные вашей налоговой, в которую направляете заявление;
дату, с которой планируется освобождение от НДС;
объем выручки за предыдущие три месяца;
список подтверждающих документов.

Текст уведомления умещается на полутора страницах, при этом половину страницы занимает шапка и название документа. Заполнить его не сложно, это можно сделать от руки или с помощью компьютера. Заявление подписывают директор компании и бухгалтер или сам ИП, заверяют его подписью и в двух экземплярах сдают в налоговую лично или по почте. Ждать ответ от налоговой не нужно — просто работайте без НДС с начала месяца, который указали в заявлении и старайтесь не “перебрать” с выручкой.

А вот образец заявления:

Как продлить освобождение

Уведомление об освобождении “работает” двенадцать месяцев, главное — не превысить лимит по выручке. Чтобы продлить освобождение, подайте через год в налоговую повторное заявление и такой же пакет документов. Сделайте это до 20 числа месяца, в котором нужно возобновить право на льготу. Если не сдать подтверждающие документы, вам могут заблокировать счет, назначить штраф и пени, доначислив НДС за год.

ФНС проведет проверку по вашим отчетным документам: не было ли случая превышения лимита за один из трехмесячных периодов в течение прошедшего года и двух месяцев до него. Ответа вы точно так же, как и при первом заявлении, не получите, но если нарушение все же было, вам доначислят НДС и вы обязательно узнаете об этом.

Если освобождение от НДС больше не нужно

Иногда компания хочет вернуться к работе с НДС, например, ради работы с выгодным партнером. Но сделать это можно будет только спустя год после подачи заявления (п. 4 ст. 145 НК РФ), когда льгота аннулируется сама собой. Вы можете начать выставлять контрагентам счета-фактуры с НДС, но его нельзя будет принять к вычету до конца льготного периода — это расценят как нарушение.

Освобождение досрочно можно потерять только из-за превышения лимита по выручке. Тогда это происходит с того месяца, когда лимит нарушен (п. 5 ст. 145 НК РФ, Письмо Минфина от 06.05.2010 № 03-07-14/32). Так что один из способов вернуться к работе с НДС — резко повысить доходы.

Что сделать до начала применения льготы

Перед освобождением восстановите в учете НДС, принятый к вычету по активам и основным средствам. Принять к вычету НДС с авансов после освобождения вы уже не сможете. Вместо этого либо договоритесь с клиентом о возврате “авансового” НДС, либо выставляйте им счет-фактуру с выделенным НДС при отгрузке товара или услуги.

Что делать с НДС в период применения льготы

Платить и рассчитывать НДС по внутренним операциям не придется, а входной НДС от контрагентов включайте в стоимость приобретенных товаров и услуг.

В книге продаж регистрируйте счета-фактуры с пометкой “Без НДС”, но не оформляйте счета-фактуры на авансы. Выписку из книги вы предоставите в налоговую, если через год решите продлить освобождение.

Не ведите книгу покупок: она нужна для расчета вычетов, а при освобождении от НДС у вас их нет.

Также вы освобождаетесь от отчетности по НДС на весь период применения льготы. Но есть нюансы:

если вы работаете без НДС с начала квартала, восстановленный НДС впишите в декларацию за последний квартал перед освобождением;
если вы работаете без НДС не с начала квартала, сдайте декларацию за квартал в обычном режиме и отразите в ней операции от начала квартала до начала применения льготы и впишите в нее восстановленный НДС.

Веб-сервис Контур.Бухгалтерия поможет работать без НДС или с ним. Он рассчитает налог и даст советы по законному снижению его суммы: подскажет, какие документы нужно ввести в систему или выставить контрагентом, укажет на ошибки в учете, которые ведут к двойному начислению налога, и избавит от штрафов. В сервисе легко вести учет, начислять зарплату, сдавать отчетность онлайн, управлять финансами. Всем новичкам мы даем две недели бесплатной работы.

Услуги

Вопрос: В 2011г договор аренды был оформлен через Министерство имущества и арендатор оплачивал аренду Министерству, а НДС оплачивал отдельно, самостоятельно. В 2012г. Договора аренды переданы в бюджетные учреждения. Должно ли бюджетное учреждение взимать НДС с арендной платы и платить НДС за сдачу в аренду недвижимого имущества если оно освобождено от уплаты НДС в соответствии со статьей 145 НК ?

Отвечают специалисты аудиторской компании ООО "КБК "Заря": Согласно статье 146 части 2 НК РФ Объектом налогообложения НДС признаются следующие операции:

реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг);
передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;
выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;
ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Необлагаемые операции перечислены в пункте 2 статьи 146 Налогового кодекса РФ.

Реализация услуг по передаче в аренду имущества, находящегося в федеральной и муниципальной собственности, в этом перечне не поименована. Следовательно, выручка, полученная по договорам аренды, облагается НДС.

Согласно пункту 1 статьи 45 Налогового кодекса РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога. Исключение из этого правила предусмотрено пунктом 3 статьи 161 Налогового кодекса РФ.

Если имущество предоставляет в аренду не его собственник, а организация, которой данное имущество передано в оперативное управление, исчисление и уплату в бюджет НДС должна осуществлять организация арендодатель имущества (письма Минфина РФ от 23.08.2010 N 03-07-11/360, от 23.06.2010 N 03-07-11/266).

В Письме от 26.04.2010 N 03-07-11/147 Минфин разъясняет: что касается услуг по предоставлению в аренду федерального недвижимого имущества, закрепленного на праве оперативного управления, то в отношении таких услуг особенностей по исчислению и уплате налога на добавленную стоимость Кодексом не предусмотрено. В связи с этим, при оказании услуг по предоставлению в аренду федерального недвижимого имущества, закрепленного на праве оперативного управления, налогоплательщиком налога на добавленную стоимость является арендодатель, а не арендаторы имущества.

Указанная позиция подтверждается Определением Конституционного суда РФ от 02.10.2003 N 384-О: порядок уплаты НДС, предусмотренный п. 3 ст. 161 НК РФ, применяется в случае предоставления в аренду публичного имущества, не закрепленного на праве хозяйственного ведения либо оперативного управления за государственными унитарными предприятиями или учреждениями, то есть составляющего государственную казну, при непосредственном участии публичных собственников в гражданских правоотношениях.

Таким образом, если договор аренды заключен с балансодержателем минуя органы государственной власти и управления и органы местного самоуправления, НДС исчисляется в общеустановленном порядке арендодателем имущества (Постановление ФАС СКО от 23.03.2011 N А32-8102/2010).

Если бюджетная организация, на балансе которой отражено имущество, передаваемое в аренду, освобождена от исполнения обязанности налогоплательщика в соответствии со статьей 145 части 2 НК РФ, то при выполнении всех условий освобождения от исполнения обязанности налогоплательщика, предусмотренных данной статьей, НДС по аренде не уплачивается.

«Клерк» Рубрика НДС

Должна ли администрация муниципального района исчислять и уплачивать НДС при продаже физическим лицам муниципального имущества, входящего в состав муниципальной казны?

Муниципальное имущество, не закрепленное за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляет муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования.

От имени муниципального образования права собственника в отношении объектов муниципальной собственности осуществляют органы местного самоуправления. Они вправе передавать муниципальное имущество во временное или в постоянное пользование физическим и юридическим лицам, органам государственной власти РФ (органам государственной власти субъекта РФ) и органам местного самоуправления иных муниципальных образований, отчуждать, совершать иные сделки согласно федеральным законам (п. 2 ст. 51 Федерального закона от 06.10.2003 № 131‑ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации»).

При продаже муниципального имущества казны физическому лицу происходит переход права собственности на имущество к последнему, то есть имеет место быть факт реализации. А реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога, и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав признаются объектом обложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Перечень операций, не признаваемых объектом налогообложения и освобождаемых от обложения названным налогом, содержится соответственно в п. 2 ст. 146 и ст. 149 НК РФ и является исчерпывающим. Операции по реализации имущества казны физическим лицам в данном перечне не поименованы, следовательно, они признаются объектом обложения НДС.

В силу положений п. 3 ст. 161 НК РФ при реализации муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, налоговыми агентами по НДС признаются покупатели указанного имущества, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Из приведенной нормы следует, что физические лица в данном случае выполнять обязанности налогового агента не могут.

Поэтому при реализации муниципального имущества, составляющего казну муниципального образования, физическим лицам, не имеющим статуса индивидуального предпринимателя, обязанность по перечислению суммы НДС в федеральный бюджет возлагается на продавца такого имущества. Учитывая изложенное, администрация муниципального района должна исчислить и уплатить НДС в бюджет.

Данные выводы подтверждаются разъяснениями компетентных органов (письма Минфина РФ от 08.11.2012 № 03‑07‑14/107, от 27.07.2012 № 03‑07‑11/198, от 31.05.2012 № 03‑07‑14/56, от 14.05.2012 № 03‑07‑11/142, от 25.04.2011 № 03‑07‑11/107, ФНС РФ от 13.07.2009 № ШС-22-3/562@) и судебной практикой (постановления Президиума ВАС РФ от 08.04.2014 № 17383/13 по делу № А12-23300/2012 и от 17.04.2012 № 16055/11 по делу № А12-19210/2010, ФАС ДВО от 11.03.2014 № Ф03-572/2014 по делу № А51-20952/2013, ФАС ВВО от 19.03.2014 по делу № А29-4515/2013, ФАС УО от 30.04.2014 № Ф09-1870/14 по делу № А71-9038/2013).

Обязательно ли при реализации имущества казны физическим лицам составлять счета-фактуры, вести книгу продаж?

Однако при совершении операций по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав лицам, не являющимся плательщиками НДС, и плательщикам, освобожденным от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, по письменному согласию сторон сделки счета-фактуры могут не составляться.

Напомним, что физические лица, не зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей, не являются плательщиками НДС (ст. 143 НК РФ). Поэтому при наличии соответствующего соглашения оформлять счета-фактуры не надо.

При несоставлении счетов-фактур в книге продаж вместо счета-фактуры можно зарегистрировать первичные учетные документы, подтверждающие совершение фактов хозяйственной жизни, или иные документы (например, бухгалтерскую справку-расчет), содержащие суммарные (сводные) данные по операциям, по которым счета-фактуры не составляются и которые совершены в течение календарного месяца (квартала) (письма ФНС РФ от 27.01.2015 № ЕД-4-15/1066@, Минфина РФ от 22.01.2015 № 03‑07‑15/1704).

Мы являемся субарендаторами госимущества.

Являемся ли мы агентом по НДС? Имеем ли мы право принимать НДС к вычету и по какой строке декларации указывать эту сумму? В какой момент можно ставить к вычету НДС?

Укажите, пожалуйста, все проводки.

Индивидуальный предприниматель находится на упрощенной системе. Имеет в аренде муниципальное имущество. Налоговая инспекция утверждает, что индивидуальный предприниматель является налоговым агентом и должен сдавать отчеты по НДС (по арендованному муниципальному имуществу).

Права ли инспекция?

Наше предприятие, находясь на двух системах налогообложения (ЕНВД и «упрощенка»), заключило договор на аренду помещения с Мингосимущества Свердловской области. У нас появились обязанности налогового агента.

Подскажите, пожалуйста, надо ли вести книгу покупок и какими бухгалтерскими записями надо правильно оформить эти операции?

Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов (п. 1 ст. 24 НК РФ).

Налоговые агенты обязаны вести учет выплаченных налогоплательщикам доходов, удержанных и перечисленных в бюджеты (внебюджетные фонды) налогов, в том числе персонально по каждому налогоплательщику, и представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов (п. 3 ст. 24 НК РФ).

В частности, налоговыми агентами по НДС признаются арендаторы (как организации, так и индивидуальные предприниматели) федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества, которое предоставляют в аренду органы государственной власти и управления и органы местного самоуправления (п. 3 ст. 161 НК РФ).

Арендаторы указанного имущества обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС.

При этом налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога.

Уплата НДС налоговыми агентами, применяющими специальные налоговые режимы

В соответствии с п. 5 ст. 346.11 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных НК РФ.

Следовательно, при аренде государственного и муниципального имущества организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, должны исчислять, удерживать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и перечислять в бюджет НДС.

В главе 26.3 НК РФ для плательщиков ЕНВД нет прямого указания на то, что они должны исполнять обязанности налоговых агентов.

Однако с учетом приведенного выше определения понятия «налоговый агент», а также того факта, что п. 3 ст. 161 НК РФ признает налоговыми агентами по НДС арендаторов государственного и муниципального имущества вне зависимости от применяемой ими системы налогообложения, можно сделать вывод, что плательщики ЕНВД исполняют обязанности налогового агента по НДС при аренде такого имущества наравне с налогоплательщиками, применяющими другие системы налогообложения.

Согласно п. 3 ст. 171 НК РФ право на налоговые вычеты имеют покупатели — налоговые агенты, состоящие на учете в налоговых органах и исполняющие обязанности налогоплательщика в соответствии с главой 21 НК РФ.

Поэтому арендаторы государственного и муниципального имущества, являющиеся плательщиками НДС, имеют право на налоговый вычет НДС, удержанного при выплате арендной платы и уплаченного в бюджет.

В соответствии с п. 3 ст. 171 НК РФ налоговый агент может принять данные суммы НДС к вычету только после их фактической уплаты в бюджет.

Поскольку организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения и ЕНВД, не признаются налогоплательщиками НДС, они не имеют права на применение налоговых вычетов.

Оформление книги покупок и счетов-фактур

Вопрос оформления книги покупок и счетов-фактур при аренде государственного и муниципального имущества является довольно спорным.

Дело в том, что документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, является счет-фактура (ст. 169 НК РФ).

При аренде государственного или муниципального имущества органы государственной власти и управления Российской Федерации, органы государственной власти и управления субъектов Российской Федерации и органы местного самоуправления в отличие от других арендодателей (частных лиц) не выписывают счета-фактуры, в связи с чем возникает проблема получения арендатором такого имущества вычета по налогу на добавленную стоимость, уплаченного им как налоговым агентом, поскольку отсутствие счета-фактуры рассматривается налоговыми органами как формальное препятствие для осуществления вычета.

На практике налоговики, как правило, придерживаются позиции, изложенной в письме Госналогслужбы РФ от 20.03.1997 г. № ВЗ-2-03/260 «О применении счетов-фактур при расчетах по НДС при аренде государственного и муниципального имущества».

Согласно данному письму арендатор составляет счет-фактуру в одном экземпляре с пометкой «аренда государственного (или муниципального) имущества».

Составленный счет-фактура регистрируется в книге продаж в момент фактического перечисления в бюджет арендной платы.

В книге покупок счет-фактура регистрируется только в той части арендного платежа, который подлежит включению в данном отчетном периоде в расходы и в соответствующей доле подлежит вычету налог на добавленную стоимость.

При этом указанный счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером предприятия-арендатора.

Однако Конституционный Суд РФ с налоговыми органами не согласен и считает, что отсутствие счета-фактуры в данном случае не должно являться препятствием для осуществления налогового вычета по НДС, то есть арендатору не нужно выставлять счет-фактуру самому себе.

Как разъяснил Конституционный Суд РФ в Определении от 02.10.2003 г. № 384-О в соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), а также, в некоторых случаях, других документов, в частности, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами.

Таким образом, счет-фактура не является единственным документом для предоставления налогоплательщику вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Налоговые вычеты в данном случае могут предоставляться и на основании иных документов, подтверждающих уплату налога на добавленную стоимость.

Следовательно, арендатор государственного и муниципального имущества вправе получить вычеты по налогу на добавленную стоимость на основании документов, подтверждающих уплату налога на добавленную стоимость.

По поводу оформления арендаторами книги покупок Конституционный суд РФ свое мнение не выражал.

Однако из содержания пунктов 8 и 10 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. № 914, следует, что в книге покупок можно регистрировать только следующие документы:

– счета-фактуры, полученные от продавцов;

– таможенные декларации на ввозимые товары и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату таможенному органу налога на добавленную стоимость (при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации);

– бланки строгой отчетности (или их копии) с выделенной отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость (по услугам по найму жилых помещений в период служебной командировки работников и услугам по перевозке работников к месту служебной командировки и обратно, включая услуги по предоставлению в пользование в поездах постельных принадлежностей).

С учетом этого можно предположить, что документы, подтверждающие фактическую уплату сумм НДС, удержанного налоговыми агентами (например, платежные поручения на перечисление НДС) в книге покупок регистрировать не нужно.

Отметим, что многие налоговые агенты, чтобы не вступать в налоговые споры, следуют рекомендациям налоговых органов и выписывают сами себе счета-фактуры.

В бухгалтерском учете налоговых агентов при аренде государственного и муниципального имущества делаются следующие бухгалтерские записи:

Дебет 26 кредит 60

дебет 19 кредит 60

– отражена сумма НДС, исчисленная с арендной платы;

дебет 60 кредит 51

– перечислена сумма арендной платы согласно условиям договора;

дебет 60 кредит 68

– отражена сумма НДС, удержанная налоговым агентом, подлежащая уплате в бюджет;

дебет 68 кредит 51

– перечислен НДС, удержанный налоговым агентом;

дебет 26 кредит 19

– удержанная и уплаченная сумма НДС включена в стоимость арендной платы

(эта запись делается в учете налоговых агентов, не являющихся плательщиками НДС и не принимающих к вычету сумму НДС, удержанную при выплате доходов арендодателю и уплаченную в бюджет);

– удержанная и уплаченная сумма НДС принята к вычету

(эта запись делается в учете налоговых агентов, которые являются плательщиками НДС и принимают уплаченную в бюджет сумму НДС к вычету на основании п. 3 ст. 171 НК РФ).

Уплата НДС субарендаторами

Из содержания п. 3 ст. 161 НК РФ следует, что арендаторы государственного и муниципального имущества являются налоговыми агентами по НДС только в том случае, если это имущество предоставляют в аренду органы государственной власти и управления или органы местного самоуправления.

Как разъяснила ФНС РФ в письме от 14.02.2005 г. № 03-1-03/208/13 при аренде федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества арендатор признается налоговым агентом только в случае, если услуга по предоставлению такого имущества в аренду оказана органом государственной власти и управления или органом местного самоуправления, то есть арендодателем является орган государственной власти и управления или орган местного самоуправления либо арендодателями выступают орган государственной власти и управления (или орган местного самоуправления) и балансодержатель данного имущества (в частности, унитарное предприятие), не являющийся органом государственной власти и управления или органом местного самоуправления.

По договорам аренды федерального и муниципального имущества, заключенным между фирмой-арендатором и балансодержателем — унитарным предприятием (не относящимся к органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления), минуя органы государственной власти и управления и органы местного самоуправления, уплату налога на добавленную стоимость в бюджет осуществляют балансодержатели — унитарные предприятия.

В таких случаях у арендатора не возникает обязанностей налогового агента по налогу на добавленную стоимость.

Сумма арендной платы, включая НДС, перечисляется арендатором арендодателю-балансодержателю за оказанные услуги по представлению в аренду имущества, который, являясь налогоплательщиком-арендодателем, производит в общеустановленном порядке исчисление и уплату НДС в бюджет.

Если арендатор государственного или муниципального имущества арендует его у органов госвласти или органов местного самоуправления и, в свою очередь, сдает это имущество в аренду, то субарендатор в данном случае налоговым агентом по НДС не является, так как арендует имущество у организации-субарендодателя, а не у органов местного самоуправления или органов госвласти.

Налоговым агентом в этом случае будет являться арендатор (он же – субарендодатель).

Арендаторы — налоговые агенты в соответствии с Порядком заполнения… налоговой декларации по НДС, утвержденной приказом Минфина РФ от 28.12.2005 г. № 163н, в обязательном порядке заполняют разделы 1.2 «Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента» и 2.2 «Расчет суммы налога, подлежащей перечислению налоговым агентом» декларации.

Причем если налогоплательщики признаются налоговыми агентами и в налоговом периоде осуществляют только операции, по которым они признаются налоговыми агентами, то они заполняют только титульный лист и разделы 1.2 и 2.2 декларации.

Налоговым периодом для таких налогоплательщиков признается квартал.

При исполнении обязанности налогового агента организациями и индивидуальными предпринимателями, не являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, в связи с применением специальных налоговых режимов (УСН, ЕНВД) заполняются титульный лист, разделы 1.2 и 2.2 декларации за квартал.

Суммы НДС, фактически перечисленные налогоплательщиком в бюджет в качестве покупателя — налогового агента и подлежащие вычету, показываются по строке 260 раздела 2.1 «Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет (возмещению из бюджета)».

Читайте также: