Несформированный источник ндс что это

Опубликовано: 29.04.2024

Экономическая Коллегия ВС РФ рассмотрела важное налоговое дело о должной осмотрительности. Если у поставщика проблемы с отчетностью, он платит мало налогов, не подтвердил наличие склада или транспорта, это может обернуться неприятностями для компании, которая работает с таким поставщиком. ВС РФ пояснил, в каких случаях компании не должны отвечать за действия своих контрагентов.

Налоговики провели выездную проверку в АО «СПТБ «Звездочка» (крупное оборонное предприятие). Они посчитали, что компания не подтвердила реальность сделок с тремя поставщиками, и доначислили НДС на 14 млн руб. Налоговый орган ссылался на то, что:

у поставщиков не было возможности поставлять товар (работал один человек, не было склада и т.д.),
счета-фактуры подписал не директор, а неустановленное лицо,
поставщики платили минимальные налоги,
компания не проявила должную осмотрительность.

Позиции судов

Первая инстанция отказалась признать недействительным решение налогового органа о доначислении налогов. Суд отметил недоказанность реальных операций с поставщиками и неосмотрительность компании.

Апелляция отменила решение по одному контрагенту и сделала интересный вывод по другому поставщику — ООО «СК «Лоджистик». Она решила, что реальность сделок с этим поставщиком доказана. Но апелляция все равно оставила в силе решение первой инстанции по этому эпизоду, поскольку компания действовала неосмотрительно. Апелляция сослалась на то, что контрагент не отражал спорные операции в налоговой отчетности и в бюджете не был сформирован источник вычета НДС.

Кассация согласилась с апелляцией.

Выводы ВС РФ

ВС РФ отменил судебные акты и отправил дело на пересмотр. Он подтвердил, что если сделка реальна, но покупатель не проявил должную осмотрительность, то у покупателя нет права на вычет НДС. Однако в данном деле у контрагента был склад, он оплачивал транспортные расходы, директор подтвердил реальность работы. Проблема была в основном с налоговой отчетностью. То есть сделки были реальными, а вот насчет осмотрительности покупателя не было ясности.

В своем определении ВС РФ сделал несколько важных выводов, которые теперь пригодятся многим компаниям в спорах с налоговиками.

О ситуации, когда источник вычета налога не сформирован

Налоговый орган вправе отказать в вычете входящего НДС, если контрагент не исполнил обязанность по уплате НДС, то есть при отсутствии экономического источника вычета налога. Но один лишь этот факт не может быть достаточным, чтобы считать применение налоговых вычетов покупателем неправомерным.

О согласованных действиях с контрагентом

Если компанию лишают права на вычет НДС, но она:

не преследовала цель уклонения от налогов в результате согласованных с иными лицами действий, а при отсутствии такой цели — не знала и не должна была знать о допущенных этими лицами нарушениях,
действовала в рамках поведения, ожидаемого от разумного участника хозяйственного оборота,

то это означает применение к ней меры имущественной ответственности за неуплату налогов иными лицами, что незаконно.

О том, что контрагент платит мало налогов

Если сумма налогов, уплаченная поставщиком, была незначительна, это еще не свидетельствует о недостоверности налоговой отчетности. Суд должен установить, что за незначительным налоговым бременем поставщика стоит неполнота уплаты налогов и контрагент должен был исчислить НДС к уплате в большей сумме. Например, признаки вывода денег поставщиком по фиктивным документам в пользу третьих лиц, в том числе, признаки обналичивания, перевода денег в низконалоговые иностранные юрисдикции.

Комментарий Ольги Пономарёвой, управляющего партнера Юридического Бюро «Пронина, Пономарева и партнеры»:

Сама по себе фабула дела не нова, таких дел за последние 15 лет десятки тысяч. «Однодневочные» споры — лидеры среди налоговых споров и по сей день. Спор «СПТБ «Звёздочка» с налоговой не закончен: ВС РФ отправил его на новое рассмотрение, но сделал ряд важных для практики выводов.

Об источнике выплаты, согласованности действий и реальности сделок

ВС РФ указал, что:

«Право налогоплательщика на налоговый вычет не может быть обусловлено исполнением непосредственными контрагентами (продавцами, поставщиками) и предшествующими им лицами своей обязанности по уплате НДС, а также финансово-экономическим положением и поведением третьих лиц».

Иными словами, только лишь факт того, что ваш контрагент или последующие звенья в цепочке не заплатили НДС, не должен приводить к тому, что вам будут вменять уплату налога за него.

Если налогоплательщик действовал:

разумно и осмотрительно при выборе контрагента,
не преследовал цели уклонения от уплаты налогов,
«не знал и не должен был знать» о допущенных контрагентами нарушениях и не действовал согласованно с ними,

то и лишение его права на вычет НДС означало бы применение меры имущественной ответственности за неуплату налогов, допущенную другими лицами к налогоплательщику — покупателю, не имевшему возможности предотвратить или избежать этих последствий.

Особое внимание ВС РФ обратил на необходимость при доказывании налоговыми органами необоснованной налоговой выгоды в подобных делах изучать и доказывать:

реальность осуществления сделок,
преследовал ли налогоплательщик цель уклонения налогообложения, либо в отсутствие такой цели знал (должен был знать) о нарушениях контрагента.

О соблюдении должной осмотрительности

Нет четких нормативных требований о том, как ее нужно проявлять. Сложившаяся судебная практика дает понимание того, что если доказана реальность операций, то и факты проявления осмотрительности важны и оцениваются судом. А если реальности операций нет, то все доказательства проявления должной осмотрительности не помогут налогоплательщику. Возможности налогоплательщика ограничены сведениями из открытых источников и теми сведениями, что дает сам контрагент. Ресурсов для оценки контрагента как те, что есть у налоговиков, нет у обычных предпринимателей.

ВС РФ в связи с этим сделал важное обобщение:

«Оценка проявления налогоплательщиком должной осмотрительности не сводится к выявлению изъянов в эффективности и рациональности его хозяйственных решений. Когда налоговым органом не ставится вопрос об участии налогоплательщика в уклонении от уплаты НДС в результате согласованных действий с поставщиками, но приводятся доводы о том, что налогоплательщик знал или должен был знать об уклонении его поставщика от уплаты налогов, судебная практика исходит из стандарта осмотрительного поведения в гражданском обороте, ожидаемого от его разумного участника в сравнимых обстоятельствах».

Иными словами, нет никаких особых налоговых требований в отношении выбора контрагентов. Надо действовать в разумных пределах, устанавливаемых гражданским правом: определять, способен ли контрагент исполнить обязательство, учитывать репутацию и сведения из открытых источников, запрашивать у контрагента те документы и сведения, которые помогут определить возможность контрагента исполнить конкретное обязательство. То есть действовать как предприниматель — на свой страх и риск — взвешивать предложенные условия сделки и возможности конкретного контрагента, сравнивать их с рыночными, не забывая собирать досье контрагента на случай возможных налоговых претензий.

Таким образом, правовая позиция налогоплательщика в спорах, где контрагент не выполнил налоговые обязательства, обязательно должна усиливаться доказательствами реальности хозяйственных операций, проявления должной осмотрительности и доказательствами отсутствия любых форм взаимозависимости и согласованности действий.

В целом ВС РФ засилил те тенденции, которые назревали уже несколько лет, в такого рода спорах. Ссылаясь неоднократно на Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, он подтвердил, что данное постановление действует и сформулированные в нем принципы применимы к текущим правоотношениям. ВС РФ указал налоговым органам на недопустимость формального подхода к обвинениям в работе с «однодневками» и напомнил о необходимости проводить должную аналитическую работу, собирать доказательства.

Отдельное спасибо ВС РФ за то, что он сфокусировал внимание именно на том, что сам по себе факт неуплаты налогов вашими контрагентами не должен автоматически приводить к доначислению налогов.

ФНС России говорит о ежегодном увеличении поступлений налогов в бюджет при одновременном сокращении проводимых выездных налоговых проверок. Причем растут показатели начислений в связи с добровольным уточнением налогоплательщиками своих налоговых обязательств (прежде всего по НДС).

В частности, в итоговом докладе ФНС России о деятельности службы за 2019 год отмечается, что существенно возросла роль аналитической работы, позволившей получить в 2019 году дополнительные 131 миллиард рублей, уплаченные налогоплательщиками добровольно.

При этом, главным образом, такой результат достигается посредством работы с налогоплательщиками в рамках комиссий по легализации налоговой базы по НДС, направленной на понуждение налогоплательщика к самостоятельному уточнению налоговых обязательств. Рассмотрим, что делать, если Вы получили «приглашение» на такую комиссию.

Как построена работа комиссий по легализации налоговой базы

Следует отметить, что вызов на комиссию оформляется уведомлением, в котором, как правило, налоговый орган уже указывает тех контрагентов налогоплательщика, по которым у него имеются вопросы.

По результатам проведения комиссии налоговый орган составляет протокол, где инспекторы отражают информацию о том, в связи с чем была проведена комиссия, кто на ней присутствовал от налогового органа и от налогоплательщика, а также рекомендации по представлению уточненных налоговых деклараций по НДС и срок на такое представление (на практике, как правило, это десять календарных дней с момента заседания комиссии).

Тем самым, по сути, такие налоговые комиссии на сегодняшний день уже представляют собой самостоятельную форму налогового контроля, при этом примечательно, что в НК РФ вообще не закреплен порядок проведения этой формы контроля.

Зачастую вызов налогоплательщика на подобную комиссию является признаком того, что налоговый орган имеет достаточные сведения о налогоплательщике и его спорных операциях, которые позволяют налоговикам выйти с выездной налоговой проверкой с целью доначисления налогов по операциям с проблемными контрагентами.

Между тем чаще всего компании вызывают в налоговые органы на рассматриваемую комиссию с целью добровольного уточнения своих налоговых обязательств по НДС за тот или иной налоговый период. Это связано с тем, что инспекторы через информационную программу «АСК НДС-2» в цепочке контрагентов налогоплательщика (часто вплоть до седьмого звена цепочки) находят проблемные организации, которые не уплатили НДС (так называемые «разрывы по НДС»).

При этом налоговые органы в таких ситуациях ссылаются на статью 54.1 НК РФ.

Напомним, что в настоящее время налоговые органы в рамках проверок обоснованности полученной налогоплательщиком налоговой выгоды руководствуются положениями ст. 54.1 НК РФ, в которой закреплены пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов.

В частности, уменьшение налоговой базы (налога) недопустимо, если оно произошло в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни и об объектах налогообложения (п. 1 ст. 54.1 ГК РФ).

Налоговый орган может отказать налогоплательщику в праве на уменьшение налоговой базы (налога) в случае наличия сомнений в деловой цели такой сделки (п. 2 ст. 54.1 НК РФ).

Также в пп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК содержится требование о том, что обязательство по сделке должно быть исполнено непосредственным контрагентом налогоплательщика и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки передано по договору или закону.

Поэтому в случае, когда у налоговых органов есть информация о невозможности выполнения сделки контрагентами налогоплательщика из-за отсутствия у них соответствующих ресурсов (работников, техники, склада и т.п.), инспекторы пытаются доказать несоблюдение налогоплательщиком норм ст. 54.1 НК РФ и «снять» расходы и вычеты по неблагонадежным контрагентам.

При обнаружении сомнительных контрагентов инспекторы грозят налогоплательщикам проведением выездной налоговой проверки либо (реже) — передачей информации в правоохранительные органы, в случае отказа представить уточненные декларации по НДС.

Что делать, если вызвали на комиссию

Следует помнить, что на рассматриваемую комиссию вправе явиться не только генеральный директор и главный бухгалтер налогоплательщика, но и представитель подоверенности (например, юрист).

Можно дать следующие рекомендации, как вести себя, если ваша компания получила вызов на комиссию по НДС.

Во-первых, не следует игнорировать вызов на комиссию, лучше явиться в налоговый орган согласно уведомлению.

Получив вызов на комиссию, необходимо подготовить все либо часть истребуемых документов и информации (если было получено соответствующее требование о представлении документов и информации вместе с уведомлением о вызове), а также проанализировать ситуацию и возможные вопросы, подготовиться к ним. Важно дать понять налоговому органу, что налогоплательщику нечего скрывать, и он открыт к диалогу и взаимодействию.

Во-вторых, нужно внимательно выслушать мнение инспекторов, и уточнить чем вызван интерес к вашей компании, какие доказательства «недобросовестности» вашей компании и «проблемности» вашего контрагента первого и последующих звеньев есть у налогового органа. Лишь после этого следует пояснять проверяющим содержание и аспекты тех или иных операций с проблемными контрагентами. Причем не следует на комиссии обещать проверяющим, что вы готовы подать уточненные налоговые декларации и доплатить НДС, правильнее — сообщить им, что вы их услышали и готовы в ближайшее время подумать, в том числе обсудить ситуацию с собственниками бизнеса и др.

В-третьих, надо проанализировать результаты комиссии (в том числе вместе с юристом) и сделать выводы, есть ли основания для добровольного уточнения налоговых обязательств по НДС.

Стоит отметить, что на практике многих налогоплательщиков пугает перспектива проведения выездной налоговой проверки и предупреждение налогового органа о дальнейшей передаче сведений в органы полиции. Такая тактика контролеров нередко приносит свои плоды в виде незамедлительного предоставления уточненных налоговых деклараций и доплаты НДС в бюджет.

Однако не следует поспешно исполнять пожелания инспекторов по уточнению своих налоговых обязательств. Необходимо понять, действительно ли есть налоговые риски, проконсультироваться с налоговым юристом, взвесить все за и против и принять наиболее правильное для компании решение.

Как оценить налоговые риски

Итак, допустим, что ваша компания получила уведомление о вызове на комиссию по НДС, на которой инспекторы сообщили, что один из ваших контрагентов / ряд контрагентов первого звена обладают признаками фирм-однодневок либо по данным «АСК-НДС-2» ваши контрагенты второго или третьего звена не уплатили НДС в бюджет. По результатам состоявшейся комиссии инспекторы под угрозой назначения выездной налоговой проверки настоятельно требует от вас представить уточненные декларации по НДС и доплатить налог в бюджет в кратчайшие сроки. Как поступить в такой ситуации?

Надо отметить, что решение зависит от того, как сам налогоплательщик и его руководство смотрит на сложившуюся ситуацию и спорные сделки с сомнительными контрагентами, вызвавшими интерес у налогового органа.

Так, если в действительности спорные контрагенты являются реально действующими организациями, а у вас имеются доказательства реальности самой сделки (например, журналы учета пропусков транспорта, свидетельские показания и др.), а также доказательства проявления вами должной коммерческой осмотрительности (в частности, деловая переписка с контрагентом, полученные от него документальные доказательства наличия трудовых ресурсов, транспортных средств, соответствующего опыта и т.д.), то в такой ситуации необходимо занимать позицию об отсутствии правовых оснований для добровольного уточнения налоговых обязательств по спорным операциям и соблюдении налогоплательщиком положений ст. 54.1 НК РФ.

Ситуация из практики

Общество получило уведомление о вызове руководителя в налоговый орган, в котором было указано — для дачи пояснений по вопросу ведения финансово-хозяйственной деятельности с ООО «Ромашка» за 4 квартал 2019 года.

В ходе комиссии инспекторами были озвучены претензии к заявленным вычетам по НДС по операциям с ООО «Ромашка». По мнению налогового органа, данная организация является «сомнительным» контрагентом по ряду признаков (отсутствие по адресу местонахождения, неявка генерального директора ООО «Ромашка» на допрос, минимальные платежи в бюджет и т.п.). В итоге инспекторы настойчиво под угрозой проведения выездной налоговой проверки предложили руководителю Общества исключить вычеты НДС по операциям с ООО «Ромашка», представив уточненную налоговую декларацию за 4 кв. 2019 и доплатив в бюджет НДС в сумме 2,5 млн. руб.

Вместе с тем руководство Общества до визита в инспекцию на комиссию обратилось за консультацией к налоговым юристам компании «Правовест Аудит». Юристы выяснили, что налогоплательщик приобретал у ООО «Ромашка» строительные материалы (причем их перевозку в адрес Общества осуществляло третье лицо).

В этой связи юристами был подготовлен запрос в адрес указанной организации-перевозчика, которая письменно подтвердила, что в конце 2019 года перевозила строительные материалы, полученные от ООО «Ромашка» на его складе и предоставила соответствующие транспортные накладные.

Кроме того, Обществом была систематизирована деловая переписка с ООО «Ромашка», из которой следовало, что до заключения договора с указанной организаций были получены от контрагента сведения о налоговой и бухгалтерской отчетности ООО «Ромашка» за 2018-2019 гг., а также информация о наличии у ООО «Ромашка» трудовых и материальных ресурсов, соответствующем опыте по поставкам строительных материалов и т.п.

В частности, были получены копии штатного расписания ООО «Ромашка», а также информация о том, что материалы будут доставляться силами организации-перевозчика, рекомендательные письма в отношении ООО «Ромашка» от крупных строительных холдингов.

На комиссии в налоговом органе юристами были изложены все вышеуказанные обстоятельства и представлены документы, подтверждающие статус ООО «Ромашка» как реального участника предпринимательской деятельности в области поставок строительных материалов, так и реальность самих операций Общества по приобретению материалов у ООО «Ромашка».

Также по итогам комиссии Обществом было направлено в инспекцию письмо вместе с вышеупомянутыми доказательствами с указанием на то, что оснований для уточнения обязательств по НДС по операциям с ООО «Ромашка» Общество не усматривает.

После направления такого письма в налоговый орган, налогоплательщика не вызывали на комиссии по данному контрагенту. Выездная налоговая проверка также не назначалась.

Последние полгода наши клиенты активно задают вопросы, в которых, так или иначе, упоминается Хартия в сфере оборота сельскохозяйственной продукции - Хартия АПК .

При этом, вопросы поступают, как не странно, не только от тех, кто занимается сельскохозяйственным бизнесом.

Торговцы спецодеждой, профессиональными моющими средствами, перевозчики также столкнулись с необходимостью присоединения к Хартии, чтобы не потерять постоянных клиентов.

Как же такое случилось? Разбираемся вместе.

Для чего создана Хартия

Инициаторами Хартии АПК выступили налоговые органы (источник - https://www.nalog.ru/rn48/news/activities_fts/7211004/). Новые участники Хартии присоединяются к ее условиям на официальном сайте. Казалось бы, процедура довольно формальная, тем не менее, вступление в Хартию предполагает неукоснительное следование ее условиям. Главное - подписание со всеми своими контрагентами специального соглашения, которое может быть включено в текст основного договора без выделения отдельного документа.

В настоящее время, согласно сведениям официального сайта Хартии АПК, она насчитывает более четырех тысяч участников. Основной миссией Хартии АПК декларируется восстановление добросовестной конкуренции на всём сельскохозяйственном рынке и формирование нетерпимого отношения к компаниям, нарушающим налоговое законодательство РФ.

Обязательства, которые принимает на себя участник Хартии:

Обеспечить предоставление такого же согласия своими контрагентами-поставщиками/исполнителями, что обеспечивается путем включения данного условия в коммерческие правила выбора/оценки контрагентов компаний-участников рынка или включение данного условия в договоры с контрагентами

В условия договоров с контрагентами или в форме отдельного письменного документа контрагента включать оговорку о раскрытии сведений коммерческой и налоговой тайны в части признаков налоговых разрывов.

Для обеспечения возможности возмещения убытков и имущественных потерь, понесенных вследствие налоговых разрывов по взаимоотношениям с поставщиками/исполнителями включать в договоры Особые условия, обязывающие поставщиков/исполнителей возмещать такие убытки.

На первый взгляд, такой комплекс мер должен защитить компанию от претензий налоговых органов по всей цепочке поставщиков исполнителей. Но, принимая решение о присоединении к Хартии АПК, необходимо анализировать и понимать не только благоприятные последствия таких действий, но и риски, которые могут возникнуть у предпринимателя.

Риски участника Хартии АПК, в связи с принятием поставщиками на себя обязательств по возмещению убытков и имущественных потерь вследствие налоговых разрывов по взаимоотношениям с поставщиками

Многие предприятия предполагают, что подписывая соглашение на условиях Хартии АПК, они принимают на себя лишь риски возмещения убытков в связи с уклонением от уплаты налогов прямых контрагентов. Тем не менее, условия соглашений возлагают на поставщика не только риски от прямых его контрагентов, но и возникшие разрывы в дальних звеньях цепочки поставщиков.

Причиной возникновения налоговых разрывов могут быть как сознательные действия по уклонению от уплаты налогов, так и несвоевременная подача налоговой отчетности или проблемы с ее оформлением, выявление замечаний к оформлению документов по цепочке сделок, а также банкротство организации-поставщика. Появление поставщика с такими проблемами в цепочке влечет для всех поставщиков цепочки риски возмещения убытков и имущественных потерь.

При этом, условия соглашения таковы, что возмещение происходит в счет взаимных расчетов, и обращение в суд при этом совсем не обязательно. В таких условиях наиболее подвержены дискриминации мелкие поставщики, затраты на обращение в суд для которых превышают риски от потери покупателя.

Так, условие об убытках в связи с налоговыми разрывами опирается на содержащиеся в Особых условиях (их должны включать в договоры участники Хартии АПК) гарантии и заверения о добросовестном поведении контрагентов и предпринятых мерах по их проверке. Вот, что говорит законодательство:

«Сторона, которая при заключении договора либо до, либо после его заключения дала другой стороне недостоверные заверения об обязательствах, имеющих значение для заключения договора, его исполнения или прекращения (в том числе относящиеся к предмету заключения договора, полномочиями на его заключение, соответствию договора применимому к нему праву, наличию необходимых лицензий и разрешений, своему финансовому состоянию., либо относящихся к третьему лицу), обязана возместить другой стороне по его требованию убытки, причиненные недостоверностью таких заверений, или уплатить предусмотренную договором неустойку. Предусмотренная этой статьей ответственность наступает, если сторона, предоставившая недостоверные заверения, исходила их того, что другая сторона будет полагаться на них, или имела разумные основания исходить из такого предложения». П. 1. ст. 431.2 Гражданского кодекса К РФ

В пункте 1 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 22.11.2016 № 54 «О некоторых вопросах применения общих положений Гражданского кодекса Российской Федерации об обязательствах и их исполнении» разъяснено, что в силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие либо воздержаться от совершения определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности (пункт 1 статьи 307 Гражданского кодекса). Следует иметь в виду, что исчерпывающий перечень действий, совершение которых, либо воздержание от совершения, может быть предметом обязательства, статьей 307 Гражданского кодекса не установлен. В случаях, предусмотренных законом или вытекающих из существа обязательства, на сторону может быть возложена обязанность отвечать за наступление или ненаступление определенных обстоятельств, в том числе не зависящих от ее поведения, например в случае недостоверности заверения об обстоятельствах при осуществлении предпринимательской деятельности (пункт 4 статьи 431.2 Гражданского кодекса).

Достаточно стабильно суды взыскивают убытки в виде пени и штрафа по актам налоговой проверки в ситуации, когда непосредственный поставщик не оплатил НДС (например, Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 05.06.2017 № Ф08-2428/2017 по делу № А53-22858/2016, решение Арбитражного суда Новосибирской области от 22.01.2019. по делу № А45-31548/2018, решение Арбитражного суда Кемеровской области от 26.03.2019. по делу № А27-7380/2018, решение Арбитражного суда Ростовской области от 06.09.2018. по делу № А63-3992/2018 и др.).

В тех случаях, когда налогоплательщик самостоятельно устранил налоговый разрыв, подав уточненную налоговую декларацию, суд может сделать вывод о том, что такое поведение налогоплательщика исключает причинно-следственную связь между действиями (бездействием) ответчика и возникшими у истца убытками, что исключает возмещение убытков с поставщика (решение Арбитражного суда Ставропольского края от 20.08.2018. по делу № А63-3992/2018).

Таким образом, у участника Хартии, который не является конечным потребителем в цепочке поставок, есть 2 выхода:

- либо добровольно восстановить НДС с риском не получить возмещения убытков со своего поставщика

- либо дождаться решения налогового органа, потребовать возмещения убытков со своего поставщика, но попасть под угрозу прекращения с ним отношений дальнейшими покупателями, как минимум в тот период, пока НДС не восстановлен.

И здесь возникает еще одна интересная тенденция. Одна из позиций налоговых органов такова: если НДС не был восстановлен путем подачи уточненной налоговой декларации, то при наличии в цепочке поставщиков недобросовестного налогоплательщика (НН), покупатель получает отказ в учете расходов и вычетов, а поставщику вменяется недополученная выручка в размере разницы между ценой, по которой купил товар НН и ценой последующей реализации от НН к покупателю. Как нетрудно догадаться, бюджет при этом получает гораздо больше, чем получил бы от обычной уплаты НДС и налога на прибыль (дело № А40-206114/2017 — отказано в передаче для рассмотрения в ВС РФ, решение Арбитражного суда города Москвы от 21.03.2019. по делу № А40-32793/17, принятое после возврата Верховным судом РФ дела на повторное рассмотрение, но отмененное апелляционной инстанцией 06.06.2019, что не исключает его дальнейшего обжалования).

Таким образом, говорить о сложившейся правоприменительной практике как в отношениях с налоговыми органами, так и в части возмещения убытков/имущественных потерь пока преждевременно.

Основанием для возмещения имущественных потерь своему покупателю участники Хартии АПК признают наличие решение налогового органа о привлечении/отказе в привлечении Покупателя к налоговой ответственности или постановление о возбуждении уголовного дела по ст. 159, 199, 199.1. УК РФ.

Вызывает здоровые опасения введение в гражданский оборот такого основания возмещения имущественных потерь, как постановление о возбуждении уголовного дела. Напомним, что к уголовной ответственности привлекаются исключительно физические лица, можно ли говорить, что такое основание возмещения убытков/имущественных потерь касается только поставщиков — ИП, а юридические лица в более выгодном положении? Ответа на эти вопросы документы Хартии АПК не содержат. Но, главное, решение о виновности лица в уголовном преступлении в нашей стране пока может принять только суд, до решения которого действует презумпция невиновности (ст. 49 Конституции России).

Риски участника Хартии АПК в связи с предоставлением согласия на признание части сведений, составляющих налоговую тайну, общедоступными

Общедоступность информации предполагает возможность её предоставления ФНС России по запросам заинтересованных лиц. Следовательно, информация о контрагенте по сделке станет возможной к предоставлению на основании простого запроса, либо будет предоставляться доступ к определенным программным ресурсам. Основные риски в данном случае касаются правильности предоставляемой таким образом информации и дальнейшей ее интерпретации и распространения. Так, распространение полученной однажды негативной информации всегда трудно остановить, даже если впоследствии налоги уплачены, задолженности погашены, и претензий к налогоплательщику нет. Возможны и акты недобросовестной конкуренции.

Информация о наличии признаков несформированного источника возмещения НДС представляет собой сведения о неисполнении лицом, являющимся звеном цепочки контрагентов, налоговой обязанности по уплате НДС в бюджет.

Согласно п. 3 ч. 1 ст. 102 НК РФ, сведения о нарушениях законодательства о налогах и сборах (в том числе суммах недоимки и задолженности по пеням и штрафам при их наличии) и мерах ответственности за эти нарушения являются общедоступными. Т.е. информация о неисполнении налоговой обязанности по уплате НДС является общедоступной, не образует налоговой тайны. Более того, таковая активно размещается ФНС России в открытом доступе.

Указанные сведения не образуют также коммерческой и иных видов тайн.

Информация такого рода не образует какую-либо тайну стороны договора, согласие на её распространение не требуется в принципе.

Однако, при получении такого согласия путем подписания особых условий, предлагаемых Хартией АПК, имеется существенный имиджевый риск при упоминании в привязке к недобросовестным поставщикам, например: «ООО «Х» является участником отношений, в которых выявлены признаки несформированного источника для принятия к вычету сумм НДС». Опровергнуть такое заявление при наличии соглашения практически невозможно, даже если ООО «Х» не имело прямых взаимоотношений с такими поставщиками, а лишь был 10-м в цепочке.

При признании части информации, составляющей налоговую тайну, общедоступной речь идёт о сведениях под кодом «1100» - сведения из налоговых деклараций (расчетов) и «1400» - иное (Приказ ФНС России от 15.11.2016 № ММВ-7-17/615@). Форма декларации по НДС утверждена Приказом ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@. Разделом 8 закреплена форма заполнения книги покупок, разделом 9 – книги продаж. При этом в строке 130 и строке 100 форм надлежит указывать сведения (ИНН) о продавце и покупателе соответственно.

Общедоступность информации предполагает возможность её предоставления ФНС России лицам по запросам заинтересованных лиц. Следовательно, информация о контрагенте по сделке станет возможной к предоставлению на основании простого запроса, либо будет предоставляться доступ к определенным программным ресурсам. Здесь надо понимать, что такой информацией можно злоупотреблять, получая сведения не в качестве защиты от недобросовестных поставщиков, но и в части поиска базы поставщиков и покупателей, имеющей коммерческую ценность на рынке конкурентов. На сегодня говорить о предотвращении такого риска преждевременно.

То же относится к информации о наличии у организации определённого имущества, сведения о котором подлежат отражению в налоговой декларации по налогу на имущество организаций (раздел 2 Приказа ФНС России от 31.03.2017 № ММВ-7-21/271@) и др.

Получение аналогичного согласия от поставщиков/исполнителей существенно отягощает процедуру заключения договоров, особенно при закупках в малоконкурентной среде. Таким образом, с одной стороны, это условие дисциплинирует участника Хартии и может облегчить мотивацию требования расширенного пакета документов от контрагентов, с другой стороны, существенно сокращает выбор поставщиков/исполнителей, если они уже не являются участниками Хартии АПК.

Официальные позиции государственных органов

На сайте Хартии АПК размещена ссылка на письмо антимонопольного органа, не нашедшего признаков ограничения конкуренции. но если ознакомиться с текстом самого документа (можно скачать на сайте Хартии АПК), то можно узнать, что антимонопольный орган анализировал только проект Хартии и не исключает привлечение к ответственности при выявлении фактов недобросовестной конкуренции.

Также на сайте Хартии содержится указание на то, что Информационный ресурс Хартии «не является источником критериев самостоятельной оценки рисков при выборе контрагентов и не содержит запретов/рекомендаций по совершению/не совершению/расторжению сделок с включенными в него лицами».

Позиция налоговых органов: сама по себе ссылка на то, что договор заключен с участником Хартии АПК не освободит от обязанностей, установленных ст. 54.1. Налогового Кодекса РФ. В Письме от 11 апреля 2018 г. № ЕД-2-2/747@ ФНС России указывает, что «участие в Хартии является добровольным волеизъявлением, не дает преференций над компаниями, которые не являются подписантами, а также не запрещает любые виды договорных взаимоотношений на зерновом рынке». ФНС России участником Хартии не является. Вместе с тем отмечает, что проводимая на с/х рынке работа приводит к увеличению налоговых поступлений в консолидированный бюджет, не влияя при этом на объем экспортной и внутренней выручки участников рынка. В случае выявления схем необоснованной налоговой оптимизации ФНС России будет применять к нарушителям меры реагирования, предусмотренные НК РФ.

Таким образом, участники Хартии АПК, с одной стороны, принимают на себя обязательства по взаимному контролю за добросовестной уплатой налогов своими контрагентами по всей цепочке поставщиков, с другой стороны, принимают на себя риски такой неуплаты в объеме, превышающем установленные законодателем санкции.

Раздельный учет НДС в 2021 году

Приобретенные товары, работы, услуги и имущественные права (далее — товары) вы можете использовать в облагаемых или не облагаемых операциях. Если в вашей компании есть сразу два вида, надо вести раздельный учет: отдельно учитывать товары, которые облагаются НДС, и отдельно те, которые не облагаются. Аналогично поступать с входным налогом.

От того, для каких операций используются товары, зависит и способ учета входящего налога:

Если товары куплены только для облагаемых операций — весь входной налог примите к вычету.
Если товары куплены для не облагаемых операций — весь входной налог включите в стоимость товаров и спишите в расходы.
Если товары используются в обоих типах одновременно — входной НДС распределите пропорционально долям каждого типа операций. Соответствующие доли налога примите к вычету или спишите в расходы.

Если у вас случай № 3, то входящий налог придется распределять почти всегда. Исключение — выполнение правила 5 процентов в отчетном квартале.

Правило 5 % — что это такое и как работает

Выполнение правила 5 процентов — единственное причина, которая разрешает не распределять НДС по товарам, используемым одновременно в облагаемых и не облагаемых операциях.

Но раздельный учет операций все равно нужен. Именно он поможет понять, какая сумма налога к каким операциям относится. Если его не вести, налоговая может восстановить весь входной НДС. Тогда появится недоимка, на которую начислять штрафы и пени.

Что такое правило 5 %

Суть правила: входной НДС, который поставщики предъявили вам в течение квартала по товарам для облагаемых и необлагаемых операций, можно полностью принять к вычету, если доля расходов на покупку товаров для необлагаемых налогом операций не превышает 5 % (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Помните, что правило работает именно для НДС с товаров, которые приобретены для использования в обоих типах операций. Даже если правило выполняется, оно не будет действовать в отношении товаров, которые заведомо куплены для использования только одном виде операций.

Это правило работает только так и не может применяться при обратной ситуации — когда доля расходов на покупку товаров для облагаемых операций не превышает 5 %. В этом случае налог нельзя будет полностью принять к вычету и нельзя будет полностью списать в расходы. Придется распределять его в стандартном порядке.

Правило 5% в учетной политике

Также не забудьте зафиксировать в учетной политике возможность применять правило 5 %, порядок распределения общехозяйственных расходов и порядок учета расходов. Для этого подойдут предложенные формулировки.

«ООО ______ применяет правило пяти процентов, установленное п. 4 ст. 170 НК РФ, и не распределяет входящий налог, саккумулированный на счете 19-р, в кварталах, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, реализация которых не облагается НДС, меньше или равна 5% от общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав. Суммы «входного» НДС, учтенные на субсчете 19-р в соответствующем квартале, подлежат вычету в полном объеме в соответствии с порядком, установленным в ст. 172 НК РФ».
Порядок ведения учета расходов в целях применения правила пяти процентов

«В целях применения правила пяти процентов организация ведет учет расходов на специальных субсчетах, открываемых к счетам учета расходов»

«Организация ведет учет расходов в специальном налоговом регистре по НДС, форма которого приведена в Приложении N 10 к настоящему Положению об учетной политике».
Распределение общехозяйственных расходов

«Общехозяйственные расходы при использовании правила 5 % определяются пропорционально доле поступление от необлагаемых операций в общих поступлениях от продаж»

«Общехозяйственные расходы при использовании правила 5 % определяются пропорционально доле прямых расходов по необлагаемым НДС операциям в общей сумме прямых расходов по всем операциям, связанным с реализацией».

Как проверить выполнение правила

Чтобы проверить, соблюдено ли правило, нужно посчитать долю расходов на необлагаемые операции. Формула — простая пропорция:

Доля расходов осв = Р осв / Р общ × 100 %, где:

Доля расходов осв — доля расходов на покупку, производство или продажу товаров, продажи которых освобождены от обложения налогом;
Р осв — расходы на покупку, производство или продажу товаров, реализация которых освобождена от налогообложения;
Р общ — общие расходы на покупку, производство или продажу за отчетный квартал.

Включайте в расчеты и прямые, и косвенные расходы. В сумму расходов из необлагаемой НДС деятельности также включайте соответствующую часть общехозяйственных расходов. Методику расчета можно разработать самим (Письмо Минфина от 03.07.2017 № 03-07-11/41701).

Если показатель «Доля расходов осв» равен 5 % или меньше, правило выполняется.

Пример. Когда можно не распределять НДС

ООО «Забота» за квартал купило товары для разных видов операций на следующие суммы:

480 000 рублей (в т.ч. НДС — 80 000 рублей) — стоимость товаров для обоих типов операций.
30 000 рублей (в т. ч. НДС — 5 000 рублей) — стоимость товаров для необлагаемых операций.

Объем реализации в облагаемых операциях составил 870 000 рублей (в т. ч. НДС — 145 000 рублей), в необлагаемых операциях — 210 000 рублей.

Посчитаем долю операций, освобожденных от налогообложения:

210 000 рублей / (870 000 — 145 000 + 210 000) × 100 % = 22,5 %.

Чтобы понять, надо ли распределять НДС в сумме 80 000 рублей с товаров, приобретенных для обоих типов операций, надо посчитать долю расходов на реализацию освобожденных от НДС товаров в общей сумме расходов.

Например, общая сумма прямых расходов, которые списаны на проданные товары, составила 540 000 рублей. Из них 522 000 рублей на реализацию облагаемых НДС товаров, 18 000 рублей — на реализацию освобожденных товаров.

Общехозяйственные расходы, списанные на реализованные товары, составили 240 000 рублей. Их нужно распределить пропорционально прямым расходом в соответствии с методом, утвержденным в учетной политике. Например так:

На продукцию, облагаемую НДС, спишут: 240 000 рублей × 522 000 рублей / 540 000 рублей = 232 000 рублей.
На продукцию, не облагаемую НДС, спишут: 240 000 рублей × 18 000 рублей / 540 000 рублей = 8 000 рублей.

Итак, общая сумма расходов на реализацию составила 780 000 рублей (540 000 + 240 000).

Доля расходов на продажу не облагаемой НДС продукции:

(18 000 рублей + 8 000 рублей) / 780 000 рублей × 100 % =3,33%.

У нас получилось, что в ООО «Забота» доля расходов на продажу необлагаемой продукции оказалась меньше 5 %. Отсюда следует, что входящий НДС (80 000 рублей) по товарам, приобретенным одновременно для обоих типов операций, можно не распределять, а принять к вычету в полном размере.

Что делать, если правило не выполняется

Если вы не выполнили правило 5%, распределяйте НДС. Так получится узнать, сколько принять к вычету, а сколько отнести в расходы. Делайте распределение в конце квартала, в котором получили имущество, работы, услуги.

Для начала нужно посчитать долю операций, не облагаемых налогом, в общем объеме операций. Для этого подходит формула:

Доля = СТ осв / СТ общ × 100 %, где:

СТ осв — стоимость отгруженных в отчетном периоде товаров, которые освобождены от НДС;
СТ общ — общая стоимость отгруженных в отчетном периоде товаров.

Затем посчитайте НДС, который нельзя принять к вычету, и нужно учесть в расходах:

НДС нв = НДС вх × Доля, где:

НДС вх — общая сумма входного НДС от поставщиков;
Доля — доля операций, не облагаемых налогом, рассчитанная на предыдущем шаге.

Затем посчитайте сумму налога к вычету по формуле:

НДС выч = НДС вх — НДС нв.

Все показатели для расчета нам уже известны из предыдущих шагов.

В расчете пропорции не учитывайте поступления, которые не являются вашей выручкой. Например, дивиденды, проценты от вкладов, выплаты по ценным бумагам. По некоторым операциям есть свои особенности определения доходов для пропорции. О них мы рассказывали в статье «Раздельный учет НДС».

Заявка на услугу "Возмещение НДС в судебном порядке" Подробнее об услуге "Возмещение НДС в судебном порядке"

Отправьте заявку на услугу и получите скидку 3%

Есть вопросы? Поможем! (812) 385-05-33 ежедневно с 9:00 до 18:00

Схемы ухода от налогов пытаются применить многие организации. Налоговые органы научились распознавать их. Попытка обойти закон оборачивается для компании крупными финансовыми потерями, которых можно было избежать.
Проверяющие пристально изучают порядок и способы расчетов между участниками соглашения, обращают внимание на их зависимость друг от друга, на цель сделки и ее необходимость для налогоплательщика. В ходе проверки изучаются все хозяйственные операции, оценивается добросовестность контрагентов. Судебная практика последних лет выработала позицию, согласно которой компания обязана быть осмотрительной при выборе исполнителя сделки, чтобы в будущем не стать «жертвой обмана».

Конституционный суд в определении от января 2008 года (№ 33-О-О) указал, что при разрешении споров о применении налоговых вычетов и установлении добросовестности участников договора суду надлежит проводить полный анализ сложившейся ситуации. А именно, обратить основное внимание на три пункта:

проведена ли оплата за товар;
действительно ли сделка состоялась;
имеются ли надлежаще оформленные первичные платежные документы.

Примером детального разбора обстоятельств неправомерного занижения налоговой базы для оплаты НДС является решение АС Вологодской области от 4 июня 2019 года.

Причины принятия решения о начислении налога

Межрайонная инспекция налоговой службы Вологодской области осуществила проверку квартальной налоговой декларации ООО «Центр инновационных технологий» по НДС. Проверка показала, что Общество не полностью уплатило в бюджет налог ввиду неправомерного применения налогового вычета. Долг по подсчетам МИФНС составил 70,7 тыс. руб.

Из декларации следовало, что размер налога за первый квартал 2018 года составил 691,4 тыс. руб. Общество применило налоговый вычет на общую сумму 501 тыс. руб.
Анализ документов показал, что в книге покупок Общества указаны счета-фактуры, выписанные ООО «Эгида». Согласно совершенным сделкам указанный контрагент поставил ООО «ЦИТ» стройматериалы и оказал транспортные услуги на сумму 2,3 млн. руб. В качестве подтверждающих документов были приложены счета-фактуры, товарные накладные и акты, выданные контрагентом с января по март 2018 года.
Налоговая изучила материалы и пришла к выводу, что имеются признаки совершения налогового правонарушения по ч. 1 ст. 122 НК РФ (неуплата или неполная уплата суммы НДС). Свои выводы инспекция обосновала следующим:

у контрагента имелись признаки «недобросовестности» в связи с отсутствием имущества и работников, собственного или арендованного оборудования и транспортных средств;
офис поставщика по юридическому адресу отсутствовал;
последняя квартальная налоговая отчетность сдана контрагентом с нулевыми значениями;
перечисления по расчетному счету ООО «Эгида» не осуществляло;
поступления на счет поставщика за проверяемый период составили только 250 тыс. руб.

Расчеты наличными по данной сделке также не могли быть проведены ввиду существующего запрета. Банк России издал в октябре 2013 года Указания № 3073-У, согласно которым наличные в организациях могут выдаваться под строго определенные цели:

на выплату зарплаты, пособий и различных социальных пособий;
для расчетов между юридическими лицами по сделкам, не превышающим 100 тыс. руб. по одному договору;
в счет возврата денег за купленный товар или полученную услугу, внесенных покупателями в кассу компании (в пределах 100 тыс. руб.);
выплата страхового возмещения физическим лицам, если оплата происходила наличными.

Проверкой было установлено, что на банковские счета компаний поступали деньги в счет оплаты товаров или услуг на общую сумму 1,4 млн. руб. Однако через 1-2 дня данная сумма была обналичена единственным работником ООО «Эгида» Кудиновым В.В. и директором ООО «ЦИТ» Черниковым В.И.

Ответчик не смог пояснить, почему контрагент не отразил в своих книгах заключенную между ними сделку. Пояснил, что приобретал у продавца товар, часть которого реализовал. Оба участника сделки хорошо друг друга знали и не придали значение бумажному оформлению товаросопроводительной документации. Директор Общества не смог объяснить факт наличия долга перед продавцом.

Также налоговая обратила внимание на то обстоятельство, что часть счетов-фактур и товарных накладных ООО «Эгида» подписаны неким Морозовым А.Н., не имеющим отношение к фирме.
Таким образом, у продавца не имелось источников для приобретения товара и его перепродажи Обществу. Все вышеуказанное привело к привлечению ООО «ЦИТ» к налоговой ответственности и доначислению НДС в сумме 70,7 тыс. руб. Общество обратилось с жалобой в вышестоящий налоговой орган, который снизил размер штрафа до 35 тыс. Данное решение Общество не устроило, поэтому оно обратилось за его отменой в арбитражный суд.

Правила уменьшения налогового бремени по НДС

Налоговый кодекс РФ закрепляет право налогоплательщика на снижение налоговой нагрузки за счет вычетов (ч.1 ст. 171).
Вычесть можно те налоги, которые образовались в процессе покупки товаров или имущественных прав на российской территории, а также в связи с их перепродажей (ч.1 ст. 172).

Основанием для применения вычета служат первичные платежные и иные документы (например, счета-фактуры и другие финансовые документы). Заявить о применении вычета по НДС можно, если товар фактически приобретен, оплачен и принят к учету.
До реализации права на вычет налогоплательщик обязан совершить расходную операцию, оформив ее необходимыми бухгалтерскими документами, содержащими достоверные сведения о совершенной сделке. На проверяемое лицо ложится обязанность по доказыванию их соответствия действительности, а также по опровержению доводов налоговиков.

Конституционный суд РФ вынес в октябре 2013 г. определение № 384-О, в котором указал, что плательщик НДС имеет право на вычет, если он смог подтвердить факт покупки, получения и оплаты товара с НДС при условии, что в платежных бумагах отсутствуют противоречия и неточности.

В рассматриваемом случае налоговая выяснила, что контрагент был не в состоянии проводить хозяйственные операции из-за отсутствия у него имущественной базы и финансовых средств. Кроме того, у суда не имелось доказательств участия работников ООО «Эгида» в оказании спорных услуг. Сам покупатель не проверил благонадежность продавца. В результате анализа финансово-хозяйственной деятельности контрагента суд установил, что последний не имел штатных работников, транспортных средств, им не осуществлялись переводы по счетам. Указанное явилось основанием для признания деятельности ООО «Эгида» осуществляемой формально.

Условия для возмещения налога

Выбирая исполнителя сделки, налогоплательщик берет на себя негативные риски, которые могут появиться в будущем при возмещении НДС.
НК РФ не допускает использование для подтверждения вычетов неправильно составленных платежных документов (п. 2 ст. 169 НК РФ).

Также Президиум ВАС РФ в постановлении № 9299/08 от 11 ноября 2008 г. отметил, что если счет-фактура оформлена лицом, не состоящим в штате организации, то такой документ признается недостоверным и не должен приниматься в качестве обоснования для снижения налоговой нагрузки.

В рассматриваемой ситуации финансовые документы продавца были подписаны лицом, не имеющим трудовых отношений с ООО «Эгида», поэтому признаны недостоверными. Истец не предпринял никаких шагов по проверке подтверждающих документов по сделке, то есть поступил неосмотрительно.

Кроме того, истец не предъявил суду никаких доказательств об оплате полученного товара и факта его доставки. Указанное свидетельствовало о формальности взаимоотношений между сторонами, то есть обе компании не имели цель создать правовые последствия в результате заключения договора. Об этом также сказано в Пленуме ВАС РФ от 12 октября 2016 г. № 53.

Таким образом, истец не воспользовался правом на подтверждение правомерности уменьшения налоговой базы надлежащими доказательствами, а также не позаботился о благонадежности партнера по сделке. Указанное привело к невозможности получения налогового вычета.
Риски выбора ненадежного продавца ложатся исключительно на покупателя. Он обязан вести себя осмотрительно и осторожно, чтобы подтвердить свою добросовестность в сделке. Прежде чем заключить какой-либо договор, сторонам необходимо удостовериться в правомерности ее заключения указанным в соглашении лицом. Следует запросить учредительные документы и документы, предоставляющие право на подписание договора, а также поинтересоваться финансовой состоятельностью контрагента.
Истец не смог пояснить суду причины покупки товаров именно у ООО «Эгида», а не у других организаций.

Суд указал, что НК РФ не обязывает налогоплательщика предоставлять документы об оплате товара для получения вычета по налогу. Однако недостоверность финансовых бумаг в совокупности с иными обстоятельствами, привела к выводу о наличии между сторонами сделки бестоварной схемы, целью которой является получения налоговой выгоды.

Правомерность принятого решения была подтверждена судом.

Читайте также: