Ндс с межценовой разницы оформление счет фактуры

Опубликовано: 07.05.2024

Ответы на сложные вопросы, которые возникают при расчете НДС с межценовой разницы

В определенных случаях НДС исчисляется не с полной стоимости реализации, а с межценовой разницы. Но неправильное использование этой возможности приведет к тому, что компания будет обязана заплатить НДС с полной суммы.

Налоговый кодекс позволяет уплачивать НДС только с межценовой разницы в трех случаях: при продаже объектов, в стоимость которых был включен НДС, а также при перепродаже автомобилей и сельхозпродукции, закупленных у физлиц. Использование этой нормы позволяет существенно снижать перечисление НДС в бюджет.

Справка. Как определить межценовую разницу

Согласно статье 154 НК РФ при исчислении НДС с межценовой разницы налоговая база рассчитывается как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений статьи 105.3 НК РФ, с учетом НДС и акцизов, и стоимостью такого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок). В случае реализации амортизируемого имущества речь идет о его остаточной стоимости по данным бухгалтерского учета (письмо Минфина России от 09.10.06 N 03-04-11/120).

К налоговой базе, исчисленной таким методом, применяется налоговая ставка 18/118 или 10/110 (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Причем указанный порядок может применяться при реализации имущества, стоимость которого сформирована исходя из расходов, включающих суммы уплаченного НДС, и расходов, не включающих суммы этого налога (письмо Минфина России от 26.03.07 N 03-07-05/16).

Три случая, когда налогоплательщики могут начислять НДС с межценовой разницы

Продажа имущества, в стоимость которого включен "входной" НДС. Право рассчитывать НДС с межценовой разницы в этом случае прописано в пункте 3 статьи 154 НК РФ. А вот перечень случаев, когда "входной" НДС включается в стоимость приобретаемого имущества, установлен пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

Во-первых, к таким случаям относится приобретение имущества для операций, не облагаемых НДС на основании статьи 149 НК РФ. Например, НДС включается в стоимость оборудования, используемого в деятельности по предоставлению прав пользования программой для ЭВМ на основании лицензионных договоров (подп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Во-вторых, при приобретении имущества для операций по реализации товаров, работ, услуг, местом реализации которых не признается территория РФ, НДС также учитывается в стоимости имущества. Например, при покупке компьютера, используемого при консультировании иностранных компаний (письмо Минфина России от 08.09.11 N 03-07-08/276).

В-третьих, налог включается в стоимость объекта, если он приобретен лицом, не являющимся плательщиком НДС либо освобожденным от исполнения обязанностей плательщика по этому налогу. Как правило, это касается ОС и нематериальных активов, купленных в период применения "упрощенки", но реализованных после перехода на общий режим. Также данный порядок используется плательщиками ЕНВД. Но в отличие от "упрощенцев" такие лица должны начислить НДС с межценовой разницы при продаже основных средств или нематериальных активов даже во время применения спецрежима (письмо Минфина России от 12.07.10 N 03-11-06/3/102). Основание - операция по реализации имущества осуществляется не в рамках деятельности, облагаемой ЕНВД (письмо Минфина России от 29.01.10 N 03-11-06/3/12, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 06.11.08 N А11-1514/2008-К2-19/74).

В-четвертых, НДС учитывается в стоимости имущества, которое используется для операций, не признаваемых реализацией в соответствии с пунктом 2 статьи 146 НК РФ. Так, по мнению Минфина России, организация, приобретающая имущество, которое она планирует передать в доверительное управление, должна включить "входной" НДС в стоимость имущества (письмо от 14.11.11 N 03-07-11/311).

В-пятых, налог включается в стоимость при приобретении имущества банками, применяющими особый порядок учета НДС (п. 5 ст. 170 НК РФ), которое в дальнейшем реализуется до введения в эксплуатацию, или до начала использования для банковских операций, или до передачи в аренду. Это новая норма подпункта 5 пункта 2 статьи 170 НК РФ, введенная в действие с 1 октября 2011 года (Федеральный закон от 19.07.11 N 245-ФЗ).

Организация, торгующая в розницу продуктами питания и применяющая систему налогообложения в виде ЕНВД, реализует торговое оборудование, ранее использовавшееся в такой деятельности. Цена реализации составляет 180 000 руб., включая НДС. Первоначальная стоимость оборудования - 240 000 руб. Сумма начисленной в бухучете амортизации на момент реализации - 100 000 руб. Переоценка данного имущества не производилась.

Налоговая база по НДС равна 40 000 руб. [180 000 - (240 000 - 100 000)]. Таким образом, сумма НДС, подлежащая уплате в результате данной операции, составляет 6102 руб. (40 000 руб. х 18 : 118).

Перепродажа автомобилей, закупленных у физлиц, не являющихся плательщиками НДС. Исходя из положений пункта 5.1 статьи 154 НК РФ, для применения этой нормы необходимо, чтобы физлицо, у которого был приобретен автомобиль, не являлось ИП и автомобиль учитывался в качестве товара на счете 41 "Товары".

Таким образом, если организация приобрела автомобиль у физлица и начала использовать его в своей деятельности, например для управленческих целей, то при продаже такого автомобиля налоговая база исчисляется в общем порядке - исходя из полной стоимости реализации.

Реализация сельхозпродукции и продуктов ее переработки, закупленных у физлиц, не являющихся плательщиками НДС. Рассматриваемый порядок определения налоговой базы, который установлен пунктом 4 статьи 154 НК РФ, применяется только в отношении продукции, за исключением подакцизных товаров, включенной в соответствующий перечень (утв. постановлением Правительства РФ от 16.05.01 N 383).

По аналогии с предыдущей данная норма также не действует в случаях приобретения сельскохозяйственной продукции у ИП, в том числе перешедших на "упрощенку" (письмо Минфина России от 07.12.06 N 03-04-11/234, определение ВАС РФ от 11.11.10 N ВАС-14988/10 и постановление ФАС Поволжского округа от 11.11.10 N А12-3142/2010).

Еще одним условием применения данной нормы является то, что продукция должна перепродаваться в непереработанном виде (письма Минфина России от 26.01.05 N 03-04-04/01 и от 27.04.02 N 04-03-11/17, постановления ФАС Западно-Сибирского от 08.06.09 N Ф04-2975/2009(6522-А03-42) и Центрального от 08.10.08 N А36-528/2008 округов).

Однако существует и альтернативная позиция - НДС может исчисляться по правилам пункта 4 статьи 154 НК РФ как при реализации самой сельскохозяйственной продукции, так и при реализации продукции его переработки (постановления ФАС Уральского от 08.05.09 N Ф09-2751/09-С2 и Северо-Кавказского от 16.01.07 N Ф08-6441/06-2826А округов).

Примечание. В случае реализации амортизируемого имущества межценовая разница определяется исходя из его остаточной стоимости по данным бухучета.

Без документов, которые подтвердят сумму налога в стоимости объекта, НДС придется исчислить с общей суммы продажи

Чтобы при реализации имущества воспользоваться особым порядком расчета НДС с межценовой разницы, необходимо документально подтвердить, что стоимость приобретенного имущества включает НДС, его сумма к вычету не принималась, а на основании положений главы 21 НК РФ была включена в стоимость имущества. Это можно сделать с помощью договора, накладной, счета-фактуры, книги покупок, бухгалтерской справки и т.д.

Отсутствие таких документов может привести к спорам с налоговиками, которые считают, что в такой ситуации налоговая база определяется по общим правилам (письмо УМНС России по г. Москве от 09.01.04 N 24-11/01913).

Например, в постановлении ФАС Центрального округа от 27.02.12 N А68-826/10 рассмотрена ситуация, в которой плательщик ЕНВД не смог доказать, что сумма НДС была включена в цену договора при покупке здания. В результате суд поддержал налоговиков, начисливших НДС с полной стоимости здания при его продаже.

Если же продавец имущества не являлся плательщиком НДС, то стоимость такого имущества изначально не включает в себя сумму налога. Соответственно особый порядок расчета НДС к продаже такого объекта не применяется (письма Минфина России от 20.10.11 N 03-07-07/62 и от 23.04.10 N 03-07-11/140).

Если имущество приобреталось для ведения облагаемых и не облагаемых НДС операций, налог также можно рассчитать с межценовой разницы

Предположим, компания одновременно ведет как облагаемые, так и не облагаемые НДС операции, и приобретает объект для обоих видов деятельности. В этом случае сумма "входного" НДС учитывается частично в стоимости такого имущества, а частично принимается к вычету (п. 4 ст. 170 НК РФ). Распределение суммы "входного" НДС осуществляется на основании соответствующей пропорции. Причем доля налога, учитываемого в стоимости имущества, может быть значительно меньше, чем доля предъявленного к вычету налога.

Возникает вопрос: можно ли при реализации такого имущества рассчитать налоговую базу в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 154 НК РФ? По мнению финансового ведомства, можно. Такой вывод содержится в письме Минфина России от 07.09.04 N 03-04-11/142. Ведь сумма "входного" НДС хоть и частично, но все же была учтена в стоимости имущества при его приобретении. Однако более свежих официальных разъяснений в пользу этой позиции нет.

Примечание. Даже в случаях частичного учета НДС в стоимости имущества налогоплательщик вправе рассчитать налог при его продаже с межценовой разницы.

В счете-фактуре безопаснее сделать отметку о межценовой разнице

Особенности составления счета-фактуры при реализации имущества, числящегося на балансе организации с учетом НДС, определены в подпунктах "д" и "з" пункта 2 Правил заполнения счета-фактуры (утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.11 N 1137). В графе 5 такого счета-фактуры следует указать исчисленную в соответствии с пунктами 3, 4 и 5.1 статьи 154 НК РФ налоговую базу с учетом налога, то есть межценовую разницу. В графе 8 отражается сумма налога, определенная по расчетной ставке. Иных особенностей заполнения счета-фактуры в рассматриваемой ситуации данным документом не предусмотрено.

В письме МНС России от 13.05.04 N 03-1-08/1191/15@, выпущенном на основании ранее действовавшего постановления Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, разъяснялось, что в графе 7 счета-фактуры следует указать ставку НДС с пометкой "межценовая разница", а в графе 9 - полную стоимость реализуемого имущества. В письме УМНС России по г. Москве от 12.10.04 N 24-11/65554 сказано, что в графе 4 счета-фактуры указывается полная цена реализации, а не межценовая разница.

Так как иных разъяснений после утраты силы постановления от 02.12.2000 N 914 выпущено не было, полагаем, что приведенный в указанных письмах порядок заполнения счета-фактуры налогоплательщики могут применять и сейчас.

Организация в феврале 2011 года приобрела автомобиль стоимостью 2 400 000 руб. плюс НДС - 432 000 руб. Компания ведет одновременно облагаемую и не облагаемую НДС деятельность. Автомобиль приобретен для использования в обоих видах деятельности - для управленческих целей. При этом по итогам I квартала 2011 года (исходя из пропорции, определенной в соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ) 60% "входного" НДС принято к вычету, а 40% - учтено в стоимости автомобиля.

Первоначальная стоимость автомобиля составила 2 572 800 руб. (2 400 000 руб. + 432 000 руб. х 40%).

В апреле 2012 года организация решила продать данный автомобиль. К этому моменту сумма начисленной амортизации составила 550 000 руб. Автомобиль реализован за 2 100 000 руб.

Налоговая база по НДС от реализации автомобиля равна 77 200 руб. [2 100 000 - (2 572 800 - 550 000)].

Таким образом, сумма НДС по данной операции, подлежащая уплате по итогам II квартала 2012 года, составляет 11 776 руб. (77 200 руб. х 18:118).

В счете-фактуре, выставленном покупателю автомобиля, компания указала:

- в графе 4 - цену автомобиля без НДС в размере 2 080 224 руб. (2 100 000 - 11 776);

- в графе 5 - налоговую базу, равную 77 200 руб.;

- в графе 7 - ставку 18/118 с пометкой "с межценовой разницы";

- в графе 8 - исчисленную сумму налога - 11 776 руб.;

- в графе 9 - полную стоимость реализации автомобиля в размере 2 100 000 руб.

Указание в документах суммы НДС, исчисленной исходя из полной стоимости имущества, может привести к финансовым потерям продавца

Недавно в постановлении Президиума ВАС РФ от 08.11.11 N 6889/11 рассматривалось дело, в котором налогоплательщик при реализации недвижимого имущества исчислил НДС с межценовой разницы. Соответствующим образом был заполнен и счет-фактура.

Однако в договоре купли-продажи стороны определили стоимость недвижимости с учетом НДС, исчисленного по ставке 18% с полной стоимости данного имущества. Таким образом, сумма налога, которая указана продавцом в счете-фактуре и которую затем покупатель смог принять к вычету, оказалась существенно меньше суммы НДС, зафиксированной в договоре.

Судьи посчитали, что продавец тем самым нарушил право покупателя на возмещение уплаченной им суммы НДС, на которое он рассчитывал при заключении договора купли-продажи имущества. Ведь изначально покупатель не мог знать о том, что указанная в договоре сумма НДС не соответствует действительному размеру налога, который будет ему предъявлен продавцом.

Также суд указал, что продавец, применяющий особый порядок исчисления НДС с межценовой разницы, определенный пунктом 3 статьи 154 НК РФ, должен указать в договоре купли-продажи именно тот размер налога, который будет предъявлен покупателю к уплате с учетом требований данной нормы. А счет-фактура не может содержать сумму налога, отличную от суммы, уплаченной покупателем в соответствии с условиями договора.

В результате разница между суммой НДС, указанной в договоре купли-продажи (исходя из полной стоимости имущества и ставки 18%), и суммой НДС, указанной в счете-фактуре (исходя из межценовой разницы и ставки 18/118), была признана неосновательным обогащением продавца, подлежащим возврату покупателю.

Примечание. В договоре должна указываться сумма НДС, рассчитанная с межценовой разницы.

Если имущество продано с убытком, НДС не уплачивается вовсе

Если цена реализации имущества оказалась меньше, чем стоимость его приобретения с учетом НДС и результатов переоценки, то налоговая база по НДС (межценовая разница) в этой ситуации будет равна нулю либо отрицательному значению. В этом случае НДС к уплате не возникает (постановления ФАС Московского от 08.12.09 N КА-А41/13351-09, от 09.11.05 N КА-А40/10790-05 и Уральского от 22.05.07 N Ф09-3656/07-С2 округов).

Однако счет-фактуру продавец должен выставить и в этом случае (письмо МНС России от 13.05.04 N 03-1-08/1191/15@). В графе 5 такого счета-фактуры отражается нулевая налоговая база. В графе 8 сумма НДС также указывается равной нулю.

Изменим условия примера 1. Предположим, цена реализации оборудования составляет 120 000 руб.

Таким образом, налоговая база по НДС составляет отрицательную величину, а именно - 20 000 руб. [120 000 - (240 000 - 100 000)].

Следовательно, суммы НДС к уплате не возникает. При этом организация выставляет счет-фактуру и отражает в нем налоговую базу и сумму налога, которые равны нулю. В графах 4 и 9 счета-фактуры указана цена и стоимость реализации в размере 120 000 руб.

аудитор ООО "Аудиторская компания "Мариллион"

"Российский налоговый курьер", N 10, май 2012 г.

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете подать заявку на получение полного доступа к системе бесплатно на 3 дня.

Купить документ --> Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.

Журнал "Российский налоговый курьер"

"Российский налоговый курьер" - специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов. Журнал для тех, кто хочет сдавать налоговую отчетность без проблем!

Свидетельство о регистрации средства массовой информации N 017745 от 29.09.99

Операционная работа и международные операции
- Денежные переводы
  - Переводы в рублях
  - Переводы в иностранной валюте
  - Электронные денежные переводы
  - Платежные карты
  - Безопасность денежных переводов
- Документарные операции
  - Расчеты по аккредитивам
  - Банковские гарантии
  - Расчеты инкассовыми поручениями и чеками
  - Торговое финансирование
  - Риски документарных операций
- Валютный контроль
  - Валютный контроль за операциями физлиц
  - Валютный контроль за операциями юрлиц
  - Нарушение валютного законодательства
- Журналы по расчетам и операционной работе
- Методические пособия (Операционная работа и международные операции)
- Статьи из пособий (Операционная работа и международные операции
Риск-менеджмент
- Риски портфелей (продуктов)
  - Риски розничного портфеля
  - Риски корпоративного портфеля
  - Риски портфеля ценных бумаг
  - Риски платежных систем
- Виды рисков
  - Кредитный риск
  - Рыночный риск
  - Риск ликвидности
  - Операционный риск
  - Нефинансовые риски
- Журналы по управлению рисками
- Методические пособия (Риск-менеджмент)
- Статьи из пособий (Риск-менеджмент)
Банковское кредитование и ритейл
- Розничные продукты
  - Розничные кредиты
  - Банковские карты
  - Наличность и чеки
  - Вклады и драгметаллы
  - Микрофинансирование
  - Private Banking
- Розничные технологии
  - Технологии продаж
  - Мобильный банкинг
  - Интернет банкинг
  - Платежные терминалы и банкоматы
- Бизнес-процессы
  - Взаимодействие с контрагентами
  - Обслуживание клиентов
  - Персонал и кадры
- Кредитный анализ
  - Оценка финансового состояния заемщика
  - Отраслевой анализ
  - Оценка риска заемщика
  - Лимиты кредитования
  - Формирование резервов
  - Оценка кредитного портфеля
- Кредитные продукты
  - Корпоративные кредиты
  - Кредиты МСБ
  - Кредиты физлицам
  - Долгосрочное финансирование
  - Синдицированное кредитование
- Обеспечение кредита
  - Залог
  - Гарантия
  - Поручительство
- Обслуживание кредита
  - Мониторинг выданных кредитов
  - Внесудебное взыскание просроченной задолженности
  - Судебное взыскание просроченной задолженности
  - Кредитное мошенничество
- Журналы по кредитованию и рознице
- Методические пособия (Банковское кредитование и ритейл)
- Статьи из пособий (Банковское кредитование и ритейл)
Внутренний контроль, аудит и комплаенс
- Внутренний контроль и аудит
  - Аудит бизнес-процессов
  - Аудит банковских операций
  - Контроль банковских рисков
  - Контроль за банковскими рисками
  - Обеспечение непрерывности банковской деятельности
- Финансовый мониторинг
  - Идентификация клиентов и выгодоприобретателей
  - Выявление подозрительных операций
  - Риск вовлечения банка в процессы легализации ПД/ФТ
- Информационная безопасность
  - Безопасность персональных данных
  - Защита от угроз
  - Риски электронного банкинга
- Комплаенс - контроль
  - Договорная политика
  - Финансовый контроль
  - Налоговый риск
- Журналы по внутреннему контролю, аудиту и комплаенс
- Методические пособия (Внутренний контроль & комплаенс)
- Статьи из пособий (Внутренний контроль & комплаенс)
Бухучет и налогообложение
- Бухучет и отчетность
  - Организация бухучета и документооборот
  - Порядок учета банковских операций
  - Отчетность по РПБУ
- Налогообложение
  - Налог на прибыль
  - Налог на добавленную стоимость
  - Налог на доходы физических лиц
  - Имущественные налоги
  - Трансфертное ценообразование
  - Налоговая отчетность
- Международная отчетность
  - Международные стандарты отчетности
  - Трансформация отчетности
  - Раскрытие информации
  - Аудит международной отчетности
- Журналы по бухучету и налогобложению
- Методические пособия (Бухучет и налогообложение)
- Статьи из пособий (Бухучет и налогообложение)
Юридическая работа
- Правовое регулирование деятельности банка
  - Банковский надзор
  - Правоотношения с контрагентами
  - Административная ответственность
- Юридическое сопровождение банковских операций
  - Кредитные договоры
  - Обеспечение сделок
  - Уступка прав требования
  - Ценные бумаги; вклады и депозиты
  - Переводы и документарные операции
- Арбитражная практика
  - Взыскание просроченной и проблемной задолженности
  - Обращение взыскания на залоги
  - Банкротство и исполнительное производство
  - Банковский счет и комиссии
  - Налоговые споры
- Журналы по юридической работе
- Методические пособия (Юридическая работа)
- Статьи из пособий (Юридическая работа)
Управление банком
- Управление капиталом банка
  - Регулирование и надзор (БКБН + ЦБ РФ)
  - Управление банковскими рисками
  - Финансовый анализ
  - Слияния и поглощения
- Стратегический менеджмент
  - Стратегическое планирование
  - Управление качеством
  - Построение и развитие филиальной сети
  - Инвестиционный банкинг
- Корпоративное управление
  - Взаимодействие с учредителями и акционерами
  - Финансовое планирование
  - Управление персоналом
- Журналы по вопросам управления
- Методические пособия (Управление банком)
- Статьи из пособий (Управление банком)

НДС с межценовой разницы: когда и как исчислить

Елена Данякина независимый консультант

Даже если при отражении операций с имуществом применяется п. 5 ст. 170 НК РФ, это не повод отказаться от исчисления НДС с межценовой разницы при продаже имущества. Как правильно рассчитать НДС и заполнить счет-фактуру? Может ли расчет налоговой базы по НДС в виде межценовой разницы зависеть от порядка бухгалтерского учета по первоначальной или справедливой стоимости?

Варианты учета входящего НДС Для банка есть два варианта учета входящего НДС при получении имущества (подп. 5 п. 2, п. 5 ст. 170 НК РФ; Письма Минфина России от 26.10.2012 № 03-07-05/51, от 18.10.2012 № 03-07-15/134, ФНС России от 13.12.2012 № ЕД-4-3/21230): — если имущество специально приобретено для ведения банковской деятельности, то НДС включается в расходы по налогу на прибыль; — если имущество предполагается продать и оно не будет использоваться.

Автор статьи — Копирайтер Контур.Бухгалтерии

Счета 19 и 68 для НДС — в чем разница

Счет 19 — «НДС по приобретенным ценностям». На нем учитывается НДС с товаров, работ, услуг, нематериальных активов, основных средств и прочих активов, которые вы покупаете. Это «входной» налог. Когда он увеличивается, проводка составляется с Дт 19 счета, а когда уменьшается, например при вычете, — с Кт 19 счета.

Счет 68 — «Расчеты по налогам и сборам». На нем собирают информацию по всем уплаченным налогам, а не только по НДС. Чтобы сделать учет более понятным, к счету 68 открывают субсчета. Мы будем использовать счет 68-НДС. По дебету отражаются суммы, которые вы заплатили в бюджет, и суммы, списанные со счета 19. По кредиту счета 68 отражаются суммы налога, которые надо будет заплатить в будущем. Разница между дебетом и кредитом счета 68-НДС даст результат декларации по НДС.

Разберемся, как строится учет с использованием этих счетов в стандартных ситуациях.

НДС по продажам

Когда вы продаете товары, работы и услуги, НДС в стандартном случае начисляется на выручку от их реализации. Момент определения базы — наиболее ранняя из двух дат: день отгрузки или день оплаты. То есть именно в этот день надо начислить НДС — составить проводку.

Так как начисляется НДС к уплате в бюджет, мы используем счет 68-НДС по кредиту. Счет по дебету будет зависеть от того, на каком счете мы учитываем выручку от реализации товаров — 90-3 по основной деятельности или 91-2 по прочей.

НДС с реализации товаров начисляем проводкой —Дт 90-3 (91-2) Кт 68-НДС.

Для оформления операции понадобится выданный счет-фактура и его регистрация в книге продаж.

НДС при безвозмездной передаче

Безвозмездная передача с точки зрения НДС приравнивается к реализации. Поэтому НДС надо начислить, даже если вы не получили деньги за передачу товара и не получите в будущем. Налоговая база, с которой начисляется налог, — рыночная стоимость переданного имущества.

Если передаваемое имущество у вас было учтено по стоимости, включающей входной налог, НДС начисляется с межценовой разницы: (Рыночная цена — Покупная стоимость с НДС) × 20/120.

Если в стоимости передаваемых товаров нет входного НДС, налог рассчитывается из рыночной цены без налога по формуле: Рыночная цена без НДС × 20 %.

На сумму начисленного с безвозмездной передачи НДС составляем проводку: Дт 91-2 Кт 68-НДС.

Как и при продаже, надо выставить счет-фактуру и зарегистрировать в книге продаж в том периоде, в котором передано имущество.

НДС с полученных авансов

Когда покупатель оставил вам предоплату, НДС тоже надо начислить. А еще в течение пяти дней выставить ему счет-фактуру. Но при работе с авансами есть особенность — после окончательной отгрузки, расторжения договора или возврата аванса, надо принять к вычету тот НДС, который вы начислили с предоплаты.

Для учета НДС с полученных авансов используется специальный субсчет к счету 76 — 76-АВ. Вся корреспонденция идет со счетом 68-НДС. Вот основные проводки при работе с авансами:

получаем предоплату — Дт 51 Кт 62.02;
начисляем НДС с предоплаты от покупателя — Дт 76-АВ Кт 68-НДС;
принимаем к вычету ранее начисленный НДС — Дт 68-НДС Кт 76-АВ (эту проводку составляем после того, как отгрузили товары, расторгли договор или вернули аванс);
если покупатель попросил вернуть аванс — Дт 62.02 Кт 51.

Субсчета 62.02 и 76-АВ позволяют сохранить в бухучете информацию о полной сумме полученных авансов, включая НДС, по кредиту этих счетов, а в бухбалансе — показать кредиторскую задолженность в виде сумм полученных авансов за вычетом НДС, взятую из дебета счетов.

В месяце получения аванса счет-фактура регистрируется в книге продаж, а в месяце отгрузки и зачета аванса — в книге покупок.

НДС у налогового агента

Налоговые агенты удерживают налог с суммы вознаграждения продавца и сами перечисляют НДС в бюджет. Вы станете налоговым агентом, если на территории РФ купите товары у иностранного лица, которое не состоит на учете в России, арендуете государственное имущество, продадите конфискат. Есть еще ряд случаев, но встречаются они реже.

На сумму удержанного налога из вознаграждения продавца составьте проводки:

учитываем предъявленный НДС — Дт 19 Кт 60;
удерживаем НДС — Дт 60 Кт 68-НДС.

отражаем НДС, предъявленный поставщиком — Дт 19 Кт 60;
принимаем к вычету предъявленный НДС — Дт 68-НДС Кт 19 (только на основании счета-фактуры).

Иногда НДС нельзя принять к вычету. В этом случае он относится на первоначальную стоимость имущества. В проводке по кредиту будет счет 19, а дебет зависит от типа приобретенного товара.

Если вы работаете на УСН и не имеете права на вычет НДС, то можете не отражать сумму входного НДС на счете 19. Это следует прописать в учетной политике.

НДС по выданным авансам

Если вы выдаете продавцу полную или частичную предоплату, то после получения средств он должен передать вам счет-фактуру на полученную сумму. На это у него будет пять календарных дней. По этому счету-фактуре вы сможете принять к вычету НДС, уплаченный в составе аванса.

По авансам делайте следующие проводки:

перечисляем аванс — Дт 60 Кт 51;
отражаем НДС с аванса — Дт 19 Кт 60;
принимаем уплаченный в составе аванса НДС к вычету — Дт 68-НДС Кт 76-ВА.

НДС с аванса, который не будет принят к вычету на 31 декабря, надо будет отразить в бухбалансе как оборотный актив в строке 1220.

После того, как вы получите все товары от поставщика, он выдаст вам новый счет-фактуру на всю сумму сделки. Вы сможете принять к вычету НДС, указанный в документе, но для этого надо обязательно восстановить налог, который уже приняли к вычету с предоплаты. Восстанавливать налог нужно и при расторжении договора, по которому передан аванс. Эти операции отражайте проводками:

учитываем НДС по оприходованным товарам — Дт 19 Кт 60;
восстанавливаем НДС, который раньше приняли к вычету — Дт 76-ВА Кт 68-НДС;
принимаем к вычету НДС по оприходованным товарам — Дт 68-НДС Кт 19.

Расчеты с бюджетом по НДС

Когда платите НДС в бюджет, составляйте проводку Дт 68-НДС Кт 51. Подтверждением и основанием станет выписка банка по расчетному счету. Но НДС мы не только платим, иногда есть возможность получить из бюджета возмещение — вернуть налог на расчетный счет или зачесть в счет будущих платежей.

Если вам вернули деньги на расчетный счет — Дт 51 Кт 68-НДС.

Если суммы НДС к возмещению зачтены в счет будущих платежей по другим налогам — Дт 68 Кт 68-НДС.

НДС в бухгалтерском балансе

В бухгалтерском балансе НДС отражается в активе и пассиве. В актив попадает входной налог и НДС в составе дебиторской задолженности — это строки 1220 и 1230. В пассиве отражается НДС в составе кредиторской задолженности — краткосрочные обязательства в строке 1520.

Сумму для строки 1220 можно получить из дебетового сальдо по счету 19, которое присутствует на 31 декабря. Остаток по счету часто образуется, если у вас есть операции по экспорту сырья, производству товаров с длительным циклом, импорту товаров. Но основная причина — проблемы со счетами-фактурами от поставщиков.

Строка 1230 включает все долги покупателей, поставщиков, подрядчиков, учредителей и пр. В их составе учитывается и НДС. Исключение — выданные авансы. Минфин разъясняет, что если организация перечисляет полную или частичную оплату или оплату в счет будущих поставок, дебиторская задолженность отражается в балансе кроме суммы НДС, подлежащей вычету. Аналогичные правила для краткосрочной кредиторской задолженности из строки 1520. В общем случае она отражается с НДС, но при задолженности, образовавшейся по полученным авансам, — за вычетом полученной от покупателя суммы НДС.

Ведите бухгалтерский учет НДС в веб-сервисе Контур.Бухгалтерия. Здесь вы сможете составлять и выставлять счета-фактуры, вести книги покупок и продаж, формировать и отправлять в налоговую декларации. А еще Бухгалтерия дает подсказки по оптимизации НДС. Все новые пользователи получают 14 дней работы в сервисе в подарок.

В деятельности любой организации встречаются нестандартные ситуации, связанные с корректировками НДС, поздним поступлением счетов-фактур или необходимостью заявить вычет позднее.

Аудиторами ПРАВОВЕСТ АУДИТ подготовлен обзор разъяснений по наиболее актуальным вопросам.

Какие вычеты НДС можно переносить на следующие периоды, а какие нет?

Согласно пункту 1.1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории РФ товаров (работ, услуг), имущественных прав или ввезенных импортных товаров.

Однако, по мнению Минфина и ФНС, такое право у налогоплательщика возникает только при приобретении товаров (работ, услуг или имущественных прав), то есть в отношении вычетов, установленных пунктом 2 статьи 171 НК РФ. А к вычетам НДС, по которым установлен особый порядок заявления, положения о трехлетнем праве на вычет не применяются.

Например, чиновники против самостоятельного выбора периода для налогового вычета в следующих случаях (письма Минфина России от 17.11.2016 № 03-07-08/67622, от 26.04.2016 № 03-07-08/24230, от 09.04.2015 № 03-07-11/20290, от 21.07.2015 № 03-07-11/41908, от 09.10.2015 № 03-07-11/57833, письмо ФНС России от 09.01.2017г. № СД-4-3/2@):

при получении имущества в качестве вклада в уставный капитал (п. 11 ст. 171 НК РФ);
по НДС, уплаченному налоговым агентом (п. 3 ст. 171 НК РФ);
по НДС, исчисленному продавцом с полученных авансов в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг, имущественных прав) (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ);
по НДС, предъявленному покупателю при перечислении им авансов продавцу в счет предстоящих поставок товаров, (работ, услуг, имущественных прав) (п. 12 ст. 171 НК РФ);
по НДС, уплаченному продавцом в бюджет с полученных авансов при изменении условий либо расторжении договора и возврата авансов (п. 5 ст. 171 НК РФ).
по командировочным расходам (п. 7 ст. 171 НК РФ).

Контролеры считают, что указанные вычеты заявляются только в квартале, когда на это возникает соответствующее право. То есть, соблюдены условия статей 171, 172 НК РФ.

Кроме того, разрешается частичный перенос вычетов на разные налоговые периоды. Но опять же, не по всем операциям. Если речь идет об основных средствах, оборудовании к установке и (или) нематериальных активах, то НДС можно заявить к вычету только в полном объеме.

Это следует из пункта 1 статьи 172 НК РФ, где сказано, что вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на территорию РФ основных средств, оборудования к установке, и (или) НМА производятся в полном объеме после их принятия на учет. Смотрите по данному вопросу письмо Минфина России от 09.04.2015 N 03-07-11/20293. Перенос вычета в пределах 3х лет возможен, но только целиком.

Как считать 3 года для вычета НДС?

В силу пункта 2 статьи 173 НК РФ налоговая декларация, в которой заявлен вычет, должна быть подана не позднее трех лет после окончания соответствующего налогового периода (то есть квартала, в котором возникло право на вычет). Одним из важных моментов при применении вычета по НДС является определение начального периода течения трехгодичного срока для его предъявления.

В Определении Конституционного Суда РФ от 24.03.2015 № 540-О сделан вывод, что трехлетний срок, установленный пунктом 2 статьи 173 НК РФ, является пресекательным, он не продлевается на срок для подачи декларации в налоговые органы.

Например, если 25 июля компания подаст в ИФНС декларацию по НДС за 2 квартал 2017 года, в которой заявит налоговый вычет на основании счетов-фактур, относящихся к 2 кварталу 2014 года, то трехгодичный срок будет пропущен. В данной ситуации он начинает течь с 1 июля 2014 года и заканчивается 30 июня 2017 года. Поэтому налоговый вычет может быть заявлен в декларации, представленной не позднее 30.06.2017г.

Аналогичная позиция содержится в письме ФНС России от 09.07.2014 № ГД-4-3/13341@. Минфин в письме от 15.07.2015 № 03-07-08/40745 при решении данного вопроса рекомендовал руководствоваться Определением № 540-О.

Вместе с тем, как неоднократно указывал Конституционный Суд, возмещение НДС возможно и за пределами трехлетнего срока, если использованию права налогоплательщика в течение этого срока препятствовали уважительные причины. Связанные, в частности, сневыполнением налоговым органом возложенных на него обязанностей или с невозможностью получить возмещение несмотря на своевременно предпринятые действия со стороны налогоплательщика, и т.п.

Применяется ли трехлетнее ограничение, если НДС с аванса исчислен более трех лет назад, а отгрузка произведена только сейчас?

В целях пункта 2 статьи 173 НК РФ соответствующим налоговым периодом является период времени, в котором у налогоплательщика возникло право на отражение в налоговой декларации по НДС суммы налоговых вычетов.

В анализируемом случае налоговый вычет представляет собой НДС, ранее уплаченный с аванса. Поэтому до отгрузки товаров, в счет которых получен аванс, налогоплательщик этот вычет заявить не вправе (п. 6 ст. 172 НК РФ). Учитывая, что право на вычет в анализируемой ситуации возникает у организации только при отгрузке товаров, трехлетний срок для вычета не пропущен.

Применяется ли трехлетнее ограничение при экспортных вычетах?

В письме ФНС России от 13.04.2016 г. № СД-4-3/6497@ сформирована позиция по применению пункта 1.1. статьи 172 НК РФ в случае экспорта товаров. Президиум ВАС РФ в Постановлении от 19.05.2009 г. № 17473/08 пришел к выводу, что по правилам НК РФ понятие «налоговый период» связано не с моментом, в котором применяются налоговые вычеты, а с моментом, за который определяется налоговая база для целей уплаты НДС по операциям реализации.

Таким образом, суммы НДС, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), использованных в экспортных операциях, экспортер вправе заявить к вычету на момент определения налоговой базы, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода. Положения пункта 1.1 статьи 172 НК РФ о вычете НДС в течение трех лет после принятия товаров на учет на экспортный вычет не влияют.

Указанное относится к вычетам по товарам (работам, услугам), принятым к учету до 1 июля 2016 года, или относящихся к сырьевому экспорту. Поскольку с 1 июля 2016 года вычет НДС по товарам (работам, услугам), относящимся к несырьевому экспорту, принимается на общих основаниях и 3 года считаются по общему правилу.

Счет-фактура выставлен с опозданием

Еще в начале 2016 года Минфин России разъяснил, что счета-фактуры, выставленные продавцом с нарушением пятидневного срока, предусмотренного пунктом 3 статьи 168 НК РФ, не основание для отказа в налоговом вычете покупателю (письмо от 25.01.2016 № 03-07-11/2722).

Однако, если товары приняты к учету в январе 2017 года, а счет-фактура выставлен только июнем, то принять НДС к вычету можно, начиная со 2 квартала. Поскольку в периоде поступления товара счет-фактура еще не был выставлен продавцом, а, следовательно, отсутствовал у покупателя.

Счет-фактура выставлен в срок, а получен с опозданием

С 1 января 2015 года в силу пункта 1.1 статьи 172 НК РФ при получении счета-фактуры после окончания квартала, но до наступления срока сдачи декларации (до 25 числа следующего месяца), покупатель вправе заявить налоговый вычет НДС за период принятия товаров (работ, услуг, имущественных прав) к учету. Например, товар принят к учету 30 июня, а счет-фактура получен только 15 июля. Покупатель вправе заявить НДС к вычету в декларации за 2 квартал, а также в любой декларации в течение 3х лет, о чем говорилось выше.

Если товар принят к учету 30 июня, счет-фактура выставлен 5 июля, а получен 25 июля, то покупатель также вправе заявить НДС к вычету в декларации за 2 квартал, а также в любой декларации в течение 3х лет.

Но как поступить, если с опозданием получен счет-фактура, например, на аванс? Ведь чиновники разъясняют, что в этом случае нельзя самостоятельно выбирать налоговый период для вычета. В данной ситуации следует руководствоваться общими правилами вычетов НДС, в силу которых в отсутствие счета-фактуры вычет невозможен. Поэтому, если вы уже сдали налоговую декларацию и получили авансовый счет-фактуру датированный прошлым периодом, дату получения подтвердит почтовый штемпель с датой на конверте и журнал входящей корреспонденции.

Право на вычет возникнет в периоде поступления такого счета-фактуры при соблюдении иных условий. Регламент регистрации опоздавших счетов-фактур целесообразно закрепить в учетной политике.

Корректировочный или исправленный счет-фактура?

Согласно пункту 3 статьи 168 НК РФ при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (работ, услуг) продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру. Это необходимо сделать не позднее 5-ти календарных дней, считая со дня составления документов, указанных в пункте 10 статьи 172 НК РФ.

К таковым относятся: договор, соглашение, иной первичный документ, подтверждающий согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости из-за корректировки цены и (или) количества (объема) отгруженных товаров (работ, услуг).

То есть, для выставления корректировочного счета-фактуры обязательно согласие покупателя, оформленное документально.

Если данные условия выполняются, то корректировки НДС проводятся продавцом и покупателем в текущем периоде, путем регистрации корректировочного счета-фактуры в книге покупок или продаж. Уточненные декларации за прошлые периоды не сдаются.

Например, корректировочный счет-фактура составляется при предоставлении в текущем периоде ретроскидок на ранее отгруженные товары, работы, услуги (письмо Минфина России от 19.03.2015 № 03-07-09/14942). Или при частичном возврате товаров не принятых покупателем на учет (письмо Минфина России от 01.04.2015 № 03-07-09/18053). Однако, если счет-фактура изначально был составлен с ошибкой, продавец должен выставить исправленный, а не корректировочный счет-фактуру (письмо Минфина России от 25.02.2015 № 03-07-09/9433).

Налоговые последствия по НДС при получении исправленного счета-фактуры совсем иные:

Покупатель должен аннулировать неправильный счет-фактуру в доплисте книги покупок за прошлый налоговый период, представить уточненную декларацию по НДС с уменьшением суммы налоговых вычетов, доплатив при необходимости налог и пени.
Зарегистрировать исправленный счет-фактуру в текущем квартале, заявив налоговый вычет в правильной сумме. Аналогичные разъяснения давала ФНС России в отношении исправленных счетов-фактур и универсального передаточного документа (Письмо от 21.04.2014 № ГД-4-3/7593 (по вопросу 2).

Таким образом, порядок переноса налоговых вычетов на поздние периоды содержит много особенностей. По общему правилу налог к вычету можно заявить в любом квартале в пределах 3х лет. Но всегда необходимо учитывать и частные нормы НК РФ, установленные для вычетов по конкретным операциям.

Существуют определенные случаи, когда продавец должен исчислить с суммы дохода НДС по расчетной ставке. Это указано в пункте 4 статьи 164 Налогового кодекса России. К таким случаям относятся операции по переуступке имущественного права, предусмотренные статьей 155 НК РФ. А может ли покупатель принять к вычету этот НДС, ведь формально сумма налога не была предъявлена продавцом? И имеет ли право последний учесть эту сумму в составе расходов? Рассмотрим эти вопросы более подробно на примере переуступки права требования по договору реализации.

Расчет НДС

Кредитор за определенное вознаграждение переуступает право требования по договору реализации, которое он приобрел (купил) ранее. При этом с разницы между доходом от переуступки и расходами на приобретение этого права продавец должен уплатить НДС. В соответствии с пунктом 4 статьи 164 НК РФ, в этой ситуации применяется расчетная ставка, равная 18% / 118%. Предположим, права были приобретены за 100 тыс. рублей, а позже переуступлены за 110 тыс. рублей. НДС с межценовой разницы в 10 тыс. рублей составил 1525,42 рубля.

О вычете НДС покупателем

Может ли новый кредитор, который приобрел право требования по договору реализации, заявить НДС по этой операции к вычету? При первом взгляде на ситуацию на ум приходит отрицательный ответ. Действительно, пункт 1 статьи 172 НК РФ говорит о том, что принять к вычету покупатель может лишь суммы НДС, предъявленные ему продавцом. Какие же суммы считаются предъявляемыми? На основании пункта 1 статьи 168 НК РФ, это суммы, которые продавец начисляет дополнительно к стоимости реализуемых товаров, работ, услуг либо имущественных прав. Кроме того, к предъявленным относятся суммы НДС, исчисленного с полученного аванса.

Получается, что НДС, возникающий у продавца прав требования по договору реализации, не считается предъявленным. Вообще, из всех случаев, перечисленных в пункте 4 статьи 164 НК РФ, предъявленным считается только НДС, исчисленный с предоплаты. Исходя из этих рассуждений, последующий приобретатель имущественных прав НДС по ним принять к вычету не сможет.

О том же говорят и в Минфине. В частности, в письме от 17.02.10 № 03-07-08/40 подтверждается, что новый кредитор не может принять к вычету НДС, возникший у первоначального кредитора.

Однако мнение финансового ведомства не является нормативно-правовым актом, и, как показывает практика, нередко с успехом оспаривается налогоплательщиками. Обратимся к правилам ведения книги покупок, которые утверждены постановлением Правительства РФ от 26.12.11 № 1137. Пункт 18 этих правил содержит перечень случаев, которые сопровождаются составлением счета-фактуры в единичном экземпляре. Подразумевается, что при этих операциях покупатель не получает счета-фактуры и не может принять НДС к вычету. В этом перечне есть операции из статьи 162 НК РФ, а вот операции по переуступке имущественных прав (статья 155 НК РФ) в нем отсутствуют. Нет здесь также и прочих операций, при которых НДС исчисляется с разницы между ценой реализации и приобретения с применением расчетной ставки, а именно:

реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного налога (пункт 3 статьи 154 НК РФ);
реализации сельхозпродукции, закупленной у физических лиц (пункт 4 статьи 154 НК РФ);
реализации автомобилей, приобретенных у физических лиц (пункт 5.1 статьи 154 НК РФ).

Таким образом, несмотря на то что в указанных случаях формально продавец не предъявляет покупателю исчисленный по расчетной ставке НДС, он расценивается как предъявленный для целей применения налогового вычета.

А вот НДС по операциям, поименованным в статье 162 НК РФ, считать предъявленным нельзя. Дело в том, что при этих операциях НДС не является непосредственно выручкой и не формирует, а лишь увеличивает, налоговую базу.

Вывод

Исходя из сказанного выше, при переуступке прав требования продавец с межценовой разницы рассчитывает НДС по ставке 18% / 118% и составляет счет-фактуру в двух экземплярах. Покупатель прав на основании своего экземпляра счета-фактуры принимает НДС к вычету.

Можно ли списать уплаченный НДС на расходы?

Теперь обратимся к кредитору, переуступившему имущественные права. Может ли он уменьшить на сумму НДС базу для расчета налога на прибыль?

Пункт 1 статьи 248 НК РФ гласит, что из доходов можно исключить суммы налогов, которые в соответствии с Налоговым кодексом были предъявлены налогоплательщиком покупателю. Как было указано выше, исчисленный по расчетной ставке НДС (кроме налога с аванса) не считается предъявленным покупателю. Постановление № 1137, которое дает возможность отнести этот НДС к разряду предъявленных, в плане налога на прибыль не применяется. Таким образом, сумма дохода кредитора, переступившего права требования по договору реализации, полностью отражается в составе доходов.

В то же время сумма НДС в этом случае включается в состав расходов, формирующих базу по налогу на прибыль. Это следует из подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ, в соответствии с которым суммы начисленных налогов относятся к прочим расходам. Исключение составляют перечисленные в статье 270 НК РФ случаи. В пункте 19 этой статье определено, что налог, предъявленный покупателю, не включается в расходы по налогу на прибыль. Однако чуть раньше мы пришли к выводу, что НДС, который был исчислен по расчетной ставке, для целей налога на прибыль не считается предъявленным. Таким образом, он отвечает требованиям подпункта 1 пункта 1 статья 264 НК РФ, и его сумма может быть отнесена на расходы по налогу на прибыль.

Отметим, что суды также признали правомерным в целях определения базы по налогу на прибыль включение в расходы НДС, начисленного и подлежащего уплате из собственных средств налогоплательщика при следующих операциях:

при неподтвержденном экспорте;
по договорам безвозмездного пользования имуществом;
начисление налога по результатам проверки.

К слову, все, что сказано выше относительно налога на прибыли, распространяется и на ситуацию с погашением долга. На основании пункта 2 статьи 155 НК РФ, налоговая база по НДС в этом случае исчисляется как разница между доходом, полученным кредитором при прекращении кредитного обязательства, и расходами, которые он понес в связи с приобретением этого обязательства. С этой суммы кредитор исчисляет по расчетной ставке НДС и уплачивает его, отражает полученную сумму, включая НДС, в составе доходов по налогу на прибыль, а сумму исчисленного НДС – в составе расходов.

При этом в адрес должника счет-фактура не выставляется, ведь ни одной из ситуаций, предусмотренных пунктом 3 статьи 168 НК РФ (отгрузки, выполнения работ или услуг, получения сумм оплаты либо предоплаты) в случае погашения долга не возникает. Однако факт отсутствия счета-фактуры никак не влияет на невозможность вычета НДС должником. Поскольку в момент оприходования товара он уже воспользовался налоговым вычетом с сумм, подлежащих оплате, то больше права на него он не имеет.

Читайте также: