Если грузополучатель нерезидент а плательщик резидент какая ставка ндс
Опубликовано: 25.04.2024
Что такое крах надежд на светлое, пусть и самое ближайшее, будущее? Это когда после нескольких месяцев «рыночного затишья» фирме в августе, наконец, удается заключить неплохой экспортный контракт на поставку товара в Германию, а отдел валютного контроля банка отказывается оформлять для него паспорт сделки. Специалисты ОВК были убеждены, что договор, согласно которому право собственности на продукцию переходит покупателю на территории РФ, вовсе не экспортный. И это несмотря на то, что конечный пункт по условиям соглашения – территория другого государства. Правы ли они?
Недоступный паспорт сделки
Знакомая многим бухгалтерам ситуация: специалист отдела продаж договорился с контрагентом о поставках, а руководители двух фирм, заручившись поддержкой юристов, после долгих и трепетных обсуждений будущей сделки подписали договор. По-хорошему, под этими документами наравне с подписью гендиректора и юриста должна красоваться и виза главного бухгалтера. Но на деле, как известно, бухгалтерию к этому процессу подключают нечасто, и возможно, только на самом первом этапе, чтобы определить форму будущих отношений с налоговой точки зрения. Далее менеджмент обсуждает условия сделки, стремится на нескольких листах учесть интересы обеих сторон. Юристы оценивают условия с точки зрения положений ГК РФ и последующих правовых последствий. Потом сделка обычно скрепляется совместным празднеством по поводу удачного соглашения, и готовый уже документ поступает к специалистам учета. Бухгалтер контракт регистрирует и определяет, какие от него зависящие действия следует совершить, чтобы проект «стартовал». Вот тут-то и проявляются проблемы, причем порой в том месте, где их совсем не ждешь.
С подобными неприятностями столкнулась наша знакомая Татьяна Яковленко, главный бухгалтер пермской торговой компании. Ситуация сложилась следующая: фирма (продавец) заключила договор с нерезидентом на поставку оборудования. По условиям контракта переход права собственности на продукцию и рисков происходит в Москве. Доставка груза от Перми до столицы и все платежи по оформлению документов на вывоз товара с территории РФ производятся за счет продавца (фирма является декларантом на таможне и оформляет ГТД). А после передачи товара в Москве и за пределами РФ – все за счет покупателя-нерезидента.
Естественно, чтобы работа по контракту запустилась, главбух отправилась в банк, в отдел валютного контроля. Это был региональный филиал одной из московских кредитных организаций. Однако специалисты банка сказали, что контракт не экспортный и оформлению ПСЭ не подлежит. У отдела ОВК нашлось два довода для отказа:
- право собственности переходит на территории РФ – значит это реализация на внутреннем рынке России;
- в договоре отсутствуют ссылки на Инкотермс.
«Но ведь в контракте речь идет о вывозе товара за пределы России, а на Инкотермс организация сослаться не может, поскольку ни одно условие в полной мере не совпадает с правилами», – убеждала валютный контроль Татьяна.
В договоре стояло, что товар передается в Москве Покупателю, а не Перевозчику, – это тоже повлияло на выводы специалистов ОВК.
Но ведь до момента передачи продавец обязан уплатить все таможенные сборы, пошлины, оформить ГТД… Как же можно это сделать без паспорта сделки? Кроме того, в Инкотермс место перехода права собственности не оговаривается и тем более оно не имеет значения для определения, экспортный контракт или нет.
«Поставки должны начаться с сентября», – сокрушалась главбух, – а мы на одном месте топчемся, изучаем инструкции вместе с ОВК».
Чтобы помочь Татьяне, мы решили разобраться, кто в данном случае прав, попросив для «чистоты эксперимента» проанализировать ситуацию и высказать мнения специалиста ОВК банка и представителя компании, курирующего исполнение торговых договоров. Скажем сразу – мнения экспертов по существу также разошлись. Да только ситуация сложилась противоположная той, в которую попала главбух Татьяна. Рассмотрим подробнее аргументы сторон.
Виктория Курзаева, начальник Управления валютного контроля Коммерческого банка «ОТКРЫТИЕ»:
«Контракт подразумевает вывоз товара с территории РФ, о чем, собственно, в документе и сказано. К тому же в соглашении есть условие о предоплате. Так что в этом случае паспорт сделки оформлять нужно в соответствии с пунктом 3.1.Инструкции Банка России от 15 июня 2004 г. № 117-И. Наличие в контракте условия о переходе права собственности и рисков в городе Москве вовсе не означает, что товар не вывозится с территории РФ. Стороны самостоятельно определяют наличие в договоре факта вывоза или не ввоза продукции из России, и от места смены владельца это не зависит. В таком случае фирме необходимо использовать код вида валютной операции 10-й группы – 10010 либо 10030, в зависимости от кода ТН ВЭД, который применяется к поставляемому оборудованию. По данным кодам учитываются как предварительные оплаты, так и авансовые платежи.
Кроме того, в данном случае оформление ПС необходимо еще и потому, что экспортер не сможет вывезти товар с территории РФ (осуществить таможенное оформление товара), не предъявив этот документ таможенным органам. Ведь грузовая таможенная декларация (ГТД), подтверждающая пересечение российской границы, должна содержать в графе 28 информацию о номере паспорта сделки. То есть без паспорта сделки экспортер попросту не сможет исполнить свои обязательства, предусмотренные в контракте.
А вот требование банка включить в договор условия Инкотермс-2000 неправомерно. Отсутствие подобных правил в контракте вовсе не является основанием для отказа в составлении ПС. Дело в том, что подобная причина не упоминается в закрытом перечне, установленном пунктом 3.12.Инструкции Банка России от 15 июня 2004 г. № 117-И».
«ПРОТИВ»
Мария Кудрявцева, заместитель руководителя департамента исполнения контрактов – руководитель дирекции торговых договоров департамента исполнения контрактов блока финансовой деятельности ОАО «ИНТЕР РАО ЕЭС»:
«Паспорт сделки нужно оформлять по внешнеторговому соглашению между резидентом и нерезидентом, по которому стороны будут совершать валютные операции за вывозимые из РФ товары (учитывая положения Федерального закона от 10 декабря 2003 г. № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» и Инструкцию ЦБ РФ от 15 июня 2004 г. № 117-И). Под внешней торговлей, как известно, подразумевается импорт и (или) экспорт товаров, а экспортом товаров является вывоз товара с таможенной территории РФ (Федеральный закон от 8 декабря 2003 г. № 164-ФЗ «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности»). Если обратиться к Таможенному кодексу, то статьей 165 экспорт определяется как таможенный режим, при котором товары, находящиеся в свободном обращении на таможенной территории РФ, вывозятся с этой территории без обязательства об обратном вывозе. Получается, чтобы соглашение с нерезидентом было признано внешнеторговым контрактом на поставку товара, в нем должно присутствовать обязательство резидента-поставщика о передаче товара нерезиденту после вывоза товара с таможенной территории РФ.
В связи с тем, что переход права собственности и всех рисков от рассматриваемой компании к нерезиденту в соответствии с условиями заключенного договора происходит в городе Москве, то данный договор не является внешнеторговым договором на поставку товара. Получается, что паспорт сделки по договору с такими условиями не оформляется. Тогда для идентификации по видам валютных операций средств, полученных от нерезидента по контракту, нужно указывать код 13010 – «Расчеты и переводы нерезидента за товары, передаваемые резидентом нерезиденту на территории РФ».
Коды валютных операций с 10010 по 10090 указываются при идентификации денежных средств при расчетах между резидентами и нерезидентами за товары, вывозимые с территории РФ. Следовательно, эта группа кодов для данного договора не подходит. Относительно кода 10030 можно сказать, что обычно он указывается, если договор внешнеторговый экспортный, и нерезидент платит в соответствии с его условиями до поставки товара (предварительная оплата при экспорте товара).
Наличие в договоре пункта о том, что право на товар переходит к нерезиденту в России, вообще лишает пермскую торговую компанию возможности выступать в роли декларанта в случае если этот товар будет вывозиться с таможенной территории РФ. Исходя из описания условий договора, поставщик за свой счет доставляет продукцию до Москвы и передает ее в собственность покупателю. Получается, что в дальнейшем распоряжаться товаром уже будет новый владелец. Если он согласился принять продукцию на территории РФ, то должен понимать, что в дальнейшем будет вывозить его, то есть он, в свою очередь, должен понимать, какие действия будет предпринимать, какие расходы производить и на каком основании, в рамках действующего российского законодательства.
Поскольку в договоре указано, что продукция должна пересечь границу РФ, то задекларировать его обязан имеющий право владения на таможенной территории РФ и некоторые другие уполномоченные лица (ст. 16 ТК РФ). В соответствии со статьей 126 ТК РФ это же лицо имеет право выступать в качестве декларанта, то есть совершать все действия при таможенном оформлении, в том числе подавать ГТД. Итак, по моему мнению, рассматриваемый договор не является внешнеторговой сделкой, а пермская торговая компания не может выступать в качестве декларанта.
Это значит, что налоговых последствий у фирмы не будет, если после реализации товара она уплатит в бюджет НДС в порядке, установленном НК РФ, по действующей в настоящее время ставке 18 процентов для реализации товаров на территории РФ.
А вот требование банка об обязательном использовании Инкотермс в контракте – неправомерно. Включать или нет эти термины в условия договора – личное дело сторон. Правила Инкотермс всегда предназначались для использования в договорах купли-продажи в тех случаях, когда товары продаются для поставки через национальные границы. Это документ, цель которого – обеспечить комплект международных правил толкования торговых терминов. Его используют, чтобы избежать или как минимум снизить неопределенность различного толкования этих терминов в разных странах. Применение Инкотермс упрощает структуру договора, зачастую освобождает стороны от подробного описания определенных обязанностей, таких как:
- обязанность продавца предоставить товар в распоряжение покупателя или передать ему его для транспортировки или доставить его в пункт назначения;
- распределение рисков между сторонами в каждом из этих случаев;
- обязанность по упаковке;
- обязанность покупателя принять поставку;
- обязанность по исполнению таможенных формальностей и т. п.
Однако при этом правила Инкотермс вовсе не предназначены для того, чтобы заменить необходимые для полного договора купли-продажи стандартные или индивидуальные условия, которые определили стороны.
В случае с пермской торговой компанией сторонам можно было бы использовать условия поставки Инкотермс CPT или CIP, но только в том случае, если бы организация должна была передать товар нерезиденту после вывоза с таможенной территории РФ. Формулировка «Все платежи по оформлению документов на вывоз товара с территории РФ – за счет Продавца» не подтверждает такую обязанность. Поэтому Инкотермс можно применять только в части, не противоречащей иным условиям договора. Если в договоре будет использован Инкотермс и сделана оговорка с положениями, отличающимися от терминов Инкотермс, стороны будут должны руководствоваться Инкотермс с учетом оговорки. Вставляя указанную формулировку в текст договора, продавцу нужно четко понимать, какие действия он будет предпринимать, какие расходы производить и на каком основании, чтобы в дальнейшем суметь выполнить свои обязательства перед контрагентом.
В угоду смыслу
Что ж, оба эксперта привели довольно убедительные доводы, но вопрос остается спорным. Впрочем, есть один документ, который помогает найти истину, не искажая смысл и порядок оформления деловой операции – письмо Федеральной таможенной службы от 22 октября 2008 г. № 24-101/44233 о некоторых вопросах оформления ПС. И хотя в тексте послания таможенники комментируют принципы реализации посреднического договора, их позиция вполне может быть спроецирована на контракт пермской торговой компании. Дело в том, что на договор комиссии, заключенный между резидентом и нерезидентом, по которому комиссионер должен приобрести товары для комитента на территории РФ и вывезти из страны в другое государство, распространяется требование об оформлении паспорта сделки. Причем акцент на том, экспорт это или нет, не ставится. Согласно условиям соглашения, товары пересекают границу и их получатель – нерезидент, значит, контракт – внешнеэкономический.
Право на свободу договора в нашей стране еще никто не отменял. Так что стороны могут самостоятельно на свое усмотрение указать детали в соглашении, условия о распределении ответственности на разных этапах «путешествия» груза, а также о месте и моменте перехода права собственности (а значит и ответственности за сохранность груза). И при этом во внимание следует принимать сущность договора, согласно которому транспортируется товар. В случае с пермской торговой компанией в договоре указан начальный пункт отправления груза – Пермь, и конечный пункт – столица иностранного государства. Чтобы добраться до места назначения, товару придется пересечь границу РФ. А поскольку продавец по контракту – резидент, то он вполне оправданно может нести ответственность за вывоз груза с российской территории и получить за это оплату от покупателя-нерезидента.
Естественно, что в рассматриваемой ситуации Татьяне Яковленко целесообразно добиваться оформления паспорта сделки, возможно, идти на минимальные корректировки, ведь сроки для вывоза товара уже поджимают. Однако в будущем при заключении сделки и определений условий договора фирме следует тщательнее изучать и учитывать все требования и нормы российского законодательства (валютного, таможенного, налогового и т. д.).
Арина Виноградова, эксперт журнала "Расчет"
Мы пишем полезные статьи, чтобы помочь вам разобраться в сложных проблемах бухучета, переводим сложные документы «с чиновничьего на русский». Вы можете помочь нам в этом. Это легко.
*Нажимая кнопку отплатить вы совершаете добровольное пожертвование
Работа на территории другого государства в современных экономических условиях явление нередкое. Бухгалтеру важно правильно определить налоговый статус таких сотрудников, четко понимать отличие от обычного персонала, когда речь идет о расчете НДФЛ.
Кто они?
Для разграничения прав и обязанностей указанных групп работников используют понятия резидента и нерезидента в целях НДФЛ. Об этом сказано в ст. 207 п. 2 НК РФ. Законодатель определяет резидента как лицо, находящееся в РФ 183 календарных дня и более на протяжении года. Этот период не прерывается, если гражданин выехал за границу:
- для лечения, обучения (на срок менее полугода);
- для работы на морских сырьевых месторождениях.
Особый случай – российские военные, проходящие службу за пределами РФ. Независимо от того, сколько дней они физически находятся за границей, военнослужащие признаются резидентами (п. 3 той же статьи). Такое же положение занимают сотрудники госорганов и органов местного самоуправления, работающие за рубежом.
Обратим внимание на следующее: ФЗ от 31.07.2020 № 265-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» дополнил ст. 207 пунктом 2.2 (п. 2 ст. 1 ФЗ). Дополнение касается только периода с 1 января по 31 декабря 2020 года. Если в этот период физическое лицо находилось в России 90-182 календарных дня (т.е. срок меньше, чем по умолчанию) и хочет получить статус налогового резидента за указанный период, необходимо заявить письменно об этом в налоговую. Заявление должно быть подано не позднее 30/04/2021 года. Порядок действует только при признании налоговым резидентом РФ в 2020 году.
Таким образом, налоговый резидент – это лицо, находящееся на территории страны как минимум 183 календарных дня на протяжении 12 месяцев подряд (в 2020 году срок меньше), военные и чиновники, работающие фактически за границей. Из сказанного вытекает, что налоговый нерезидент – это лицо, находящееся в России меньше указанного срока.
Гражданство РФ или его отсутствие не влияет на статус резидента (нерезидента) в целях НДФЛ. Гражданин РФ может иметь статус нерезидента. Обычно статус нерезидента получают лица, недавно переехавшие в РФ или часто выезжающие за ее пределы. Основной категорией являются резиденты РФ.
Важно! Международными соглашениями с отдельными странами может устанавливаться иной порядок определения статуса. В целях устранения двойного налогообложения они подписаны с Великобританией, Германией, Израилем, Китаем, Казахстаном, Киргизией, Республикой Беларусь и целым рядом других стран.
Особенности статуса
Для резидентов и нерезидентов ставки налога и перечни облагаемых доходов различаются. Нерезидент не вправе рассчитывать на налоговые вычеты, в отличие от резидента. Такие выводы следуют из анализа нескольких статей НК РФ (ст. 210 п. 3-4, ст. 220 п. 1 пп. 1, ст. 224 п. 1, 3, ст. 209). Основная налоговая ставка для резидента — 13%, для нерезидента — 30%. Нюансы применения налоговых ставок подробно описаны в ст. 224 НК РФ.
Удержание и уплата НДФЛ может производиться налоговым агентом и самим лицом, получившим доход. В первом случае отсчитывать срок 12 месяцев «назад» и определять, является ли лицо резидентом, нужно от даты выплаты дохода. Такой вывод следует из ст. 226 – 4, ст. 223 НК РФ и ряда разъяснительных документов Минфина (например, письмо № 03-04-06/6-122 от 25/05/11 г.).
Если НДФЛ облагается доход, по которому налогоплательщик сам уплачивает налог, 12-месячный период – это год получения дохода, отсчитывать по календарю обратным порядком придется от 1 января следующего года (ст. 216, 228 НК РФ, письмо Минфина № 03-04-05/6-293 от 25/04/11 г.).
Срок 183 дня (или другой, в соответствии с законом) считают от дня въезда на территорию РФ до дня выезда, включая эти дни. Такой порядок подтверждают чиновники в ряде документов (письмо ФНС № ОА-3-17/1702 от 24/04/15 г.).
В некоторых случаях, о которых мы говорили выше, при выезде за рубеж указанный срок не прерывается, дни поездки включаются в необходимый для статуса резидента период. При выезде за рубеж для лечения, в других аналогичных случаях необходимо предоставить подтверждающие цель документы: договор с клиникой, учебным заведением, справки из этих учреждений. Таким образом статус резидента сохранится.
Даты въезда и выезда обычно устанавливают по таможенным отметкам российской стороны в выездных документах, например, в загранпаспорте, в миграционной карте, в любых документах, свидетельствующих о пребывании физлица на территории РФ. В некоторых случаях доказательством могут служить иные документы, например, справки учебных заведений России для студентов, учащихся. При этом чиновники не принимают во внимание регистрационные отметки с места жительства при подтверждении статуса резидента. Такое мнение высказано, например, в письме Минфина № 03-04-05/69536 от 13/01/15 г.
Важный нюанс содержит письмо Минфина № 03-04-06/6-123 от 26/05/11 г. Если иностранный работник выезжает за рубеж в связи с окончанием срока разрешения на работу, а затем при получении нового разрешения трудоустраивается (1 раз в год), статус резидента он не теряет; и срок 12 месяцев, как и в случае с выездом на учебу, лечение, не прерывает. Однако время, проведенное вне пределов РФ, вычитается из общей суммы дней пребывания в стране.
Если за определенный период в течение года человек накопил необходимое число дней пребывания в РФ, он приобретает статус резидента и пользуется им до окончания года (налогового периода). Об этом сказано в письме Минфина № 03-04-06-01/94 от 29/03/07 г. При этом подчеркивается, что следует учитывать любой непрерывный 12-месячный период на дату получения доходов, но рассмотрены две ситуации:
- Если расчет идет за 12-месячный «переходящий» с года на год период, то, достигнув статуса резидента в текущем году, его можно потерять, и тогда применима ставка не 13%, а 30%.
- Если срок пребывания 183 дня достигнут от начала налогового периода, статус резидента по итогам данного налогового периода не изменяется.
ФНС на своем официальном сайте разъясняет и вопрос о двойном резидентстве. Статус резидента какого-либо государства не является препятствием для получения такого же статуса в России.
Когда при приобретении работ и услуг НДС исчисляется налоговым агентом?
Налоговый агент по НДС обязан исчислить, удержать и уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость при перечислении денежных средств иностранному партнеру (п.4 ст.173 и п.4 ст.174 НК РФ).
Если российская организация или ИП приобретает у иностранной компании работы или услуги, то обязанности налоговых агентов по НДС возникают при выполнении одновременно двух условий:
- Местом реализации таких услуг (работ) является территория РФ;
- Иностранные лица (налогоплательщики) не состоят на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков.
Исключение составляют иностранные компании, зарегистрированные на сайте ФНС РФ в качестве плательщиков НДС при оказании «интернет-услуг» физическим лицам на территории РФ (п.4.6 ст. 83 НК РФ, п.2 ст.161 НК РФ). Перечень таких услуг приведен в п.1 ст.174.2 НК РФ.
При приобретении «интернет-услуг» российские покупатели не являются налоговыми агентами только в том случае, если услуги оказываются через обособленное подразделение иностранной организации, расположенное на территории РФ, т. е. когда иностранная компания «физически» зарегистрирована в российской налоговой инспекции.
Если же иностранная компания (нерезидент) зарегистрирована только на сайте ФНС РФ, организации и ИП, приобретающие у нее «интернет-услуги», до 1 января 2019 года, придется исполнять обязанности налогового агента по НДС (п.2 ст.161 и п.9 ст.174.2 НК РФ).
С 1 января 2019 года иностранная организация, оказывающая услуги в электронной форме, должна будет встать на учет на сайте ФНС РФ не только в случае оказания «интернет-услуг» физическим лицам, но и юридическим лицам (п.4.6 ст. 83 НК РФ в ред. Федерального закона от 27 ноября 2017 г. N 335-ФЗ с 01.01.2019). Т. е. с 01.01.2019 г. она сама будет уплачивать НДС в бюджет и предъявлять его своим покупателям.
Такие поправки внесены в ст. 161 и 174.2 НК РФ Федеральным законом от 27 ноября 2017 г. N 335-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации».
Таким образом, если работы (услуги) приобретаются у представительств иностранных компаний, зарегистрированных в налоговых органах на территории РФ, российский покупатель НЕ является налоговым агентом по НДС.
Если же работы и услуги приобретаются у компании — нерезидента, российская организация (или ИП), приобретающая такие услуги (работы) должна исполнять обязанности налогового агента по НДС, только в том случае, если местом реализации услуг (работ) является территория РФ.
Как определить место реализации услуг (работ)?
Чтобы определить место реализации правильно, необходимо разобраться, каким документом пользоваться. А это зависит от того, с налогоплательщиком какого государства заключен договор.
Если партнером российской организации или ИП является налогоплательщик государств — членов ЕАЭС (Беларусь, Казахстан, Армения, Киргизия), то место реализации услуг (работ) нужно определить в соответствии с Приложением N 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года (далее — Протокол), поскольку международные договоры имеют приоритет перед нормами НК РФ (Ст.7 НК РФ).
В остальных случаях заключения договоров с иностранными партнерами место реализации услуг (работ) определяется в соответствии со ст.148 НК РФ.
Приведем несколько примеров определения места реализации услуг (работ) для целей НДС.
Для услуг, связанных с недвижимостью:
Место реализации услуг, связанных с недвижимостью (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов) определяется по месту ее нахождения.
Иными словами, если иностранная организация выполняет строительно-монтажные работы по строительству недвижимости на территории иностранного государства или сдает в аренду недвижимость, находящуюся за рубежом, то территория РФ не является местом реализации таких услуг, а значит российский заказчик или арендатор не является налоговым агентом по НДС (пп.1 п.1 и пп.1 п. 1.1 ст.148 НК РФ, п.2 и пп.1 п.29 Протокола).
Для услуг, связанных с движимым имуществом:
Место реализации услуг, связанных с движимым имуществом (в частности, монтаж, сборка, переработка, обработка, ремонт и техническое обслуживание) определяется по месту нахождения имущества. Так, если, например, иностранная компания осуществляет ремонт оборудования (движимого имущества), находящегося на территории иностранного государства, то территория РФ не является местом реализации таких работ (пп.2 п.1.1 ст.148 НК РФ, пп. 2 п.29 Протокола).
Но если для ремонта оборудования специалисты иностранной компании выезжают к российскому клиенту и производят ремонт на территории РФ — у российского заказчика возникают обязанности налогового агента по НДС, поскольку местом реализации таких услуг будет территория РФ (пп.2 п.1 ст.148 НК РФ, пп. 2 п.29 Протокола).
Для услуг в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта:
Если фактически услуги оказываются на территории РФ, то местом их реализации является РФ (пп. 3 п.1 ст.148 НК РФ, пп.3 п.29 Протокола). И наоборот. Например, при проведении обучения за рубежом у российского покупателя обязанностей налогового агента по НДС не возникает.
Для услуг иностранного перевозчика (НЕ налогоплательщика ЕАЭС):
Местом реализации таких услуг будет являться территория РФ только в случае, если пункт отправления и пункт назначения находятся на территории РФ, т. е. если с иностранным перевозчиком заключен договор на перевозку груза по территории РФ. Исключение составляют услуги по перевозке пассажиров и багажа, оказываемых иностранными лицами не через постоянное представительство этого иностранного лица (пп.4.1 п.1, пп.5 п.1.1 ст.148 НК РФ).
Но если договор перевозки заключен с налогоплательщиком государства — члена ЕАЭС, местом реализации будет считаться территория этого государства ЕАЭС. Т. е. заключая договор на перевозку грузов с налогоплательщиком Беларуси, Казахстана, Армении или Киргизии, российская организация не должна исполнять обязанности налогового агента по НДС, независимо от маршрута пути такого перевозчика (пп.5 п.29 Протокола).
Место реализации многих услуг (работ) определяется «по покупателю», т. е. местом их реализации является территория РФ, если покупатель — российский налогоплательщик. Так, российская организация или ИП станет налоговым агентом по НДС, если приобретает у иностранной компании услуги по передаче, и предоставлению патентов и лицензий, консультационные, юридические, бухгалтерские, аудиторские, инжиниринговые, рекламные, маркетинговые услуги, услуги по обработке информации, в т. ч. через Интернет. (пп.4 п.1 ст.148 НК РФ и пп.4 п. 29 Протокола).
Также «по покупателю» определяется место реализации услуг по передаче прав на программы ЭВМ, в т. ч. через Интернет (пп.4 п.1 и п.2 ст.148 НК РФ и пп.4 п. 29 Протокола). Т. е. если российская организация или ИП приобретает у иностранной компании права на программы ЭВМ, местом реализации таких услуг является территория РФ.
Для услуг иностранных посредников (агентов, комиссионеров):
Территория РФ не является местом реализации услуг таких посредников, реализующих или оказывающих содействие в реализации товаров (работ, услуг) российских компаний или ИП, а также приобретающих для российского комитента или принципала товары (работы, услуги) от своего имени. Соответственно при приобретении таких услуг российский комитент или принципал не будет исполнять обязанности налогового агента по НДС (п.2 ст.148 НК РФ, пп.5 п.29 Протокола).
Как налоговому агенту исчислить и уплатить НДС?
Когда платить?
При приобретении работ или услуг налоговый агент должен исчислить и уплатить в бюджет НДС при перечислении денег иностранной компании (Письмо Минфина России от 21.01.2015 N 03-07-08/1467), т. е.:
- при перечислении предварительной оплаты и (или)
- при оплате уже оказанных услуг (выполненных работ).
Исчисленный и удержанный НДС налоговый агент, приобретающий услуги (работы), должен перечислить в бюджет одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств при работе с иностранными партнерами.
Причем банк, обслуживающий налогового агента, не вправе принимать от него поручение на перевод денежных средств в пользу указанных налогоплательщиков, если налоговый агент не представил в банк также поручение на уплату налога с открытого в этом банке счета при достаточности денежных средств для уплаты всей суммы налога (п.4 ст.174 НК РФ).
Когда исчислить?
Налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих услуг с учетом российского НДС (п.1 ст.161 НК РФ). Ставка НДС — 18/118 (п.4 ст.164 НК РФ).
Как правило, иностранные компании не включают в стоимость своих услуг (работ) сумму российского НДС, делая оговорку, что их стоимость не включает косвенные налоги, уплачиваемые в соответствии с законодательством РФ. В этом случае, чтобы определить налоговую базу по НДС налоговому агенту нужно увеличить стоимость, указанную в договоре на сумму НДС, т. е. начислить 18% сверх стоимости услуг (работ).
Также можно поступить, если о российском НДС (косвенном налоге) вообще нет упоминания в иностранном контракте (Письма Минфина России от 05.06.2013 N 03-03-06/2/20797, от 08.09.2011 N 03-07-08/276, от 04.02.2010 N 03-07-08/32, Постановление Президиума ВАС РФ от 03.04.2012 N 15483/11).
Пример: в договоре установлено, что стоимость услуг составляет 100 евро без учета НДС. В таком случае сумма дохода от реализации, с которой налоговому агенту придется удержать НДС, составит 118 евро (100 евро + 100 евро x 18%).
Если расчеты с иностранной компанией производятся в иностранной валюте, налоговую базу по НДС в рублях нужно определить по курсу ЦБ РФ, действующему на дату оплаты услуг, работ (на дату фактического осуществления расходов) (п. 3 ст. 153 НК РФ, Письмо Минфина России от 21.01.2015 N 03-07-08/1467).
Налоговый агент по НДС при исчислении налога должен составить счет-фактуру с учетом требований пп. 5 и 6 ст. 169 НК РФ (абз. 2 п. 3 ст. 168 НК РФ). Несмотря на то, что срок выставления счета-фактуры для налогового агента нормами НК РФ не установлен, сделать это лучше в течение пяти календарных дней считая со дня перечисления денег иностранному партнеру (предварительной оплаты или оплаты принятых на учет услуг (работ).
Так считают налоговые органы (Письмо ФНС России от 12.08.2009 N ШС-22-3/634@@) - данный документ размещен на официальном сайте ФНС России в разделе «Разъяснения ФНС, обязательные для применения налоговыми органами»)).
При приобретении работ и услуг в «агентском» счете-фактуре нужно указать:
в строке 5 - номер и дату «платежки» на перечисление НДС в бюджет. (п. п. «з» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее Правила заполнения счета-фактуры и Постановление N 1137 соответственно).
в строках 2 и 2а — полное или сокращенное наименование и место нахождения иностранца-продавца согласно договору, заключенному с иностранным контрагентом (абз. 2 пп. «в», абз. 2 пп. «г» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры).
в строке 2б (ИНН/КПП продавца) ставится прочерк (абз. 2 пп. «д» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры).
Остальные показатели счетов-фактур заполняются в обычном порядке. Единственное, что еще необходимо помнить — ставка НДС у налоговых агентов 18/118. Поэтому если российский покупатель-налоговый агент самостоятельно рассчитал налоговую базу по НДС, добавив сверх стоимости услуг 18%, в графе 7 счета-фактуры нужно указать расчетную налоговую ставку 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ), а в графе 9 — стоимость услуг с учетом НДС. В графе 5 указывают стоимость оплаченных услуг без учета НДС (разность граф 9 и 8) (См. также письмо ФНС России от 12.08.2009 N ШС-22-3/634@).
Выставленный счет-фактуру нужно зарегистрировать в книге продаж, в том квартале, когда возникла обязанность по уплате НДС (т. е. в день перечисления денег иностранному партнеру), независимо от даты его выставления (п. п. 2 п.3 и п. 15 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением N 1137, Письмо Минфина России от 16.12.2015 N 03-07-11/73742). При заполнении книги продаж в графе 2 «Код вида операции» нужно указать код «06» (Приказ ФНС России от 14.03.2016 N ММВ-7-3/136@).
«Клерк» Рубрика НДС
Маркетологи нашли компании выгодного клиента. Но доставить товар российский покупатель попросил за границу, грузополучателем указал иностранную компанию. Недавно на форуме журнала «Главбух» обсуждали, как решать налоговые вопросы в такой нестандартной ситуации.
Вопрос бухгалтера
Российские продавец и покупатель подписали договор поставки. Грузополучатель при этом — иностранная компания, которая находится за пределами Российской Федерации. Эту же организацию поставщик укажет в соответствующих строках отгрузочных документов, а также в строке 4 счета-фактуры.
Первый вопрос, которым озадачился бухгалтер — участник форума, был о том, какую ставку НДС применять по такой реализации. Является ли данная сделка внешнеэкономической и можно ли по этой причине указывать в отгрузочных документах и счете-фактуре нулевой НДС?
По условиям того же договора доставку товара до границы, а также вывозные экспортные пошлины должен оплатить поставщик. Отсюда второй вопрос, по которому бухгалтер спросил совета у коллег: а признают ли налоговые инспекторы таможенные расходы обоснованными?
Что посоветовали на форуме
Споры между участниками форума разгорелись по нескольким позициям.
Является ли договор с российской компанией внешнеторговым? По этому критерию бухгалтеры пытались определить и ставку НДС, и обоснованность расходов.
В ходе обсуждения выяснилось, что покупатель — это российский филиал иностранной компании. Поэтому некоторые участники форума считали, что договор поставки фактически заключен с иностранным контрагентом.
Другие настаивали, что филиал является резидентом нашей страны, а потому к сделке применяют внутрироссийские нормы.
Есть ли у продавца право на нулевую ставку НДС? Так как в реальности вывоза товара за границу на форуме никто не сомневался, бухгалтеры делали вывод: реализуя товар, продавец должен проставлять в документах нулевую ставку по НДС. Ведь у поставщика есть контракт с представительством иностранной компании.
Правда, самые осторожные участники форума сетовали на отсутствие контракта непосредственно с иностранным контрагентом и высказывали мнение, что инспекторы нулевую ставку не подтвердят.
Обоснованны ли расходы на таможенное оформление? Затраты на таможню вменялись в обязанности продавца по договору. Но, по мнению участников обсуждения, ответ на вопрос о том, списывать ли в налоговом учете расходы на таможенное оформление и вывозную пошлину, зависел от того, был ли вывоз товара за границу экспортом. Заглянув в статьи 165 и 166 Таможенного кодекса РФ, бухгалтеры убедились:
- — отгрузка была экспортной;
- — без перечисления таможенных платежей товары бы не выпустили из России.
В дальнейшем инициатор обсуждения уточнил, что российский покупатель имел льготу по таможенным пошлинам и был вправе поместить товары под иной специальный таможенный режим. Но коллеги ему указали на важный момент: если таможенным оформлением занимался сам продавец, а не покупатель-льготник, он не мог применять беспошлинный режим. Декларировать товары поставщик должен был в режиме экспорта.
Комментарий редакции
Разберемся с каждым вопросом по отдельности.
НДС надо было начислить по ставке 18 (10) процентов. Несмотря на то что товар вывозят за границу в режиме экспорта, российский продавец выставляет счет-фактуру со ставкой НДС 18 (или 10) процентов. Применять нулевую ставку поставщик не вправе. Правильность такого вывода нам подтвердили в Минфине России.
Ведь в перечне документов, приведенных в статье 165 Налогового кодекса РФ, есть контракт с иностранным покупателем. Значит, указав эту бумагу под номером 1, законодатели сознательно сузили круг организаций, которые имеют право на льготную ставку налога.
Из совокупности норм пункта 1 статьи 164 и пункта 1 ста- тьи 165 Налогового кодекса РФ следует, что нулевую ставку по НДС применяют компании, которые одновременно удовлетворяют всем нижеперечисленным условиям:
- — реализуют товар иностранному покупателю;
- — вывозят товар за пределы территории Российской Феде-рации;
- — собрали и представили в налоговую инспекцию комплект документов, перечисленных в статье 165 Налогового кодекса РФ.
Если бы российский покупатель перепродавал товары сторонней иностранной организации, в отгрузочных документах он бы указал нулевую ставку НДС.
Таможенные платежи можно списать. Некоторые участники форума верно определили: контракт с российской компанией не является внешнеэкономическим, даже если грузополучатель находится за пределами нашей страны. Но в этом случае таможенным оформлением может заниматься как сам российский покупатель, так и продавец, потому что был уполномочен задекларировать товар от собственного имени.
Случай с филиалом иностранной компании другой. Филиал резидентом России не является, его не относят к юридическим лицам, он действует на основании положений, утвержденных для него самой иностранной организацией. Значит, заключаемые с ним сделки для российского продавца будут считаться внешнеэкономическими.
Отсюда следует, что задекларировать товар при вывозе за границу может только российская компания (п. 2 ст. 126 Тамо-женного кодекса РФ). Так как таможенным оформлением занимался российский поставщик, он справедливо поместил товары под режим экспорта. Он же обоснованно в полном объеме перечислил в бюджет таможенные платежи.
Поэтому все эти суммы компания-поставщик сможет списать в расходы как таможенные пошлины, уплаченные в соответствии с российскими законами. Основание — подпункт 1 пунк-та 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ.
По условиям договора продавец был обязан, во-первых, доставить товары за границу, во-вторых, оплатить их таможенное оформление. Претензий к обоснованности таких расходов со стороны налоговых инспекторов в данном случае быть не должно.
Многие российские бизнесмены работают с иностранными контрагентами. В этом случае им часто приходится перечислять налоги не только за себя, но и за своего партнера по сделке. Рассмотрим, как нужно платить НДС при покупке услуги нерезидента на территории РФ.
Понятие налогового агента
Налоговый агент (НА) вообще — это экономический субъект, который должен перечислять обязательные платежи за другое юридическое или физическое лицо. Применительно к теме статьи этим «другим лицом» является иностранная компания, которая работает с резидентами РФ.
Российская организация должна перечислить НДС за иностранного партнера при выполнении следующих условий:
- услуги оказаны в РФ
- иностранный контрагент не платит НДС самостоятельно
Налоговым агентом при выполнении указанных условий является любой российский налогоплательщик, даже если он не платит НДС по основной деятельности, например, использует спецрежимы (п. 2 ст. 161 НК РФ).
Чтобы проверить, зарегистрирован ли нерезидент в ФНС РФ, можно воспользоваться специальным сервисом или же просто запросить у контрагента копии документов.
Как определить, где оказаны услуги
В первую очередь нужно определиться с нормативным документом, которым следует руководствоваться. Дело в том, что межгосударственные соглашения имеют приоритет перед НК РФ (ст. 7).
В приложении № 18 к договору об ЕАЭС от 29.05.2014 говорится о месте реализации услуг. Поэтому, если речь идет о работе с компаниями, зарегистрированными в странах ЕАЭС, то следует пользоваться нормами приложения № 18.
При сделках с резидентами других государств работает ст. 148 НК РФ. В большинстве случаев нормы НК РФ и приложения № 18 совпадают.
Например, если услуги нерезидента резиденту связаны с имуществом, то они считаются оказанными по месту нахождения объектов (п. 1 и 1.1 ст. 148 НК РФ, пп. 1-2 п. 29 приложения № 18).
А вот при заказе транспортных услуг необходимо учитывать страну, где зарегистрирован исполнитель. В общем случае, если начальная и конечная точки маршрута находятся в России, то РФ и будет местом реализации (пп.4.1 п.1, пп.5 п.1.1 ст.148 НК РФ)
Но если перевозчик относится к одной из стран ЕАЭС, то транспортная услуга, независимо от маршрута, считается оказанной на территории этой страны (пп. 5 п. 29 Приложения № 18).
Нюансы «электронных» услуг
Особая ситуация возникает при реализации т.н. «электронных» услуг (ст. 174.2 НК РФ).
К ним относятся, например, реклама в интернете, услуги хостинга и т.д. А вот консультационные услуги, оказываемые по электронной почте, в этот список не входят.
До 01.01.2019 года отечественные компании и ИП, покупающие электронные услуги, оказываемые нерезидентом, должны были перечислять за него НДС. Но в новом 2019 году обязанность платить НДС при оказании услуг через интернет полностью возложена на их иностранных поставщиков.
Если права на компьютерные программы передаются по лицензионному (сублицензионному) договору, то платить НДС не нужно вообще (пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ, письмо Минфина РФ от 01.02.2016 № 03-07-08/4141). Способ передачи прав («физически» или через Интернет) в данном случае роли не играет.
Как исчислить и уплатить НДС по сделке с иностранцем
Чаще всего нерезиденты указывают, что цена контракта не включает российские косвенные налоги, или вообще не упоминают НДС в договоре.
В этих случаях для определения базы НДС нужно начислить на стоимость контракта «сверху». Затем сумму налога, выделенную по расчетной ставке, следует перевести одновременно с оплатой иностранному партнеру. Если не будет платежки на перечисление НДС, то банк не проведет и основной платеж.
Обычно расчеты с нерезидентами проводятся в иностранной валюте, но платить налоги в бюджет РФ необходимо в рублях (п. 5 ст. 45 НК РФ). Следовательно, нужно определиться, по какому курсу пересчитывать базовую сумму контракта для исчисления НДС. По мнению чиновников, в этом случае необходимо использовать курс на дату платежа (п. 3 ст. 153 НК РФ, письмо Минфина РФ от 21.01.2015 № 03-07-08/1467).
ООО «Альфа» заказывает услуги по перевозке по РФ у финской транспортной компании. Услуги на сумму 1000 евро оказаны в январе 2019 года и оплачены в феврале 2019 года. Курс евро на дату оплаты — 75 руб.
Налоговая база: 1000 + 1000 х 20% = 1200 евро.
Сумма НДС: 1200 / 120 х 20 = 200 евро.
К уплате в рублях НДС: 200 х 75 = 15 000 руб.
Вычет НДС и его отражение в декларации
Если НА платит НДС, а купленные «иностранные» услуги используются в облагаемой деятельности, то он может поставить уплаченный налог к возмещению.
Но для этого необходимо не только уплатить налог, но и фактически воспользоваться услугой и получить подтверждающие документы (п. 3 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ).
НА при заполнении декларации по НДС «добавляет» к своим обычным листам раздел 2. Взятый к вычету «иностранный» НДС отражается в строке 180 раздела 3.
Если НА сам не платит НДС, то он, кроме титульного листа, может использовать только разделы 1 и 2.
Резюме
Если иностранные поставщики оказывают на территории РФ услуги российским бизнесменам, то в общем случае получатели услуг должны платить НДС за своих контрагентов.
Однако из этого правила есть и немало исключений. Они связаны как с предметом договора («электронные» услуги), так и с особыми условиями, отраженными в межгосударственных соглашениях.
Расчет налогов в любой сложной ситуации, а также построение системы учета, которая максимально эффективна для достижения бизнес-целей, — одно из направлений работы нашей компании.
Читайте также: