Должен ли субподрядчик платить ндс
Опубликовано: 14.05.2024
Если фирма на УСН выступает в роли подрядчика и привлекает третьих лиц для выполнения части работ, она может заключить с ними субподрядный или посреднический договор. В каждом случае есть важные нюансы.
Компания на «упрощенке», работающая по договору подряда, может привлекать другие фирмы и индивидуальных предпринимателей для выполнения отдельных работ. При определении налоговой базы по УСН-налогу учитываются все доходы компании. Об этом стоит помнить при выборе вариантов сотрудничества подрядчика с исполнителем — третьим лицом.
Договор субподряда
Фирме на УСН с любым объектом налогообложения при передаче части работ в субподряд нужно помнить о том, что доход у нее формируется исходя из общей стоимости работ, а он не должен превышать предельного размера. В 2011 году этот лимит составляет 60 миллионов рублей 1 .
Выручку подрядчика составляют все деньги, перечисленные заказчиком, независимо от того, кто выполняет работы — сам подрядчик или третье лицо по договору субподряда 2 . Даже если фирма б'oльшую часть работ передает в субподряд, она может потерять право на применение УСН, если полученный доход превысит предельный размер.
Пример
Фирма-заказчик в марте 2011 г. заключила со строительной компанией договор подряда на строительство жилых домов. Сумма договора составила 65 000 000 руб. По условиям договора в апреле заказчик внес предоплату в размере 30 000 000 руб., а в ноябре по итогам завершения строительства перечислил оставшуюся сумму — 35 000 000 руб.
В I и II кварталах строительная фирма работала самостоятельно, а в III квартале (сентябрь 2011 г.) привлекла субподрядчика для выполнения отделочных работ в построенных домах.
Субподрядчик сдал работу в октябре и получил от строительной компании оплату — 7 000 000 руб.
Строительная фирма в 2011 г. получила доход только от выполнения работ по данному договору подряда. Выручка компании по итогам 2011 г. составит:
30 000 000 + 35 000 000 = 65 000 000 руб. (оплата работ субподрядчика значения не имеет).
Фирма теряет право применения «упрощенки» в связи с превышением предельного размера доходов (60 000 000 руб.) и обязана перейти на общий режим начиная с IV квартала 2011 г., так как доход превысил предельную сумму в ноябре 2011 г.
Определяем налоговую базу
Если подрядчик применяет объект налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», при определении базы по налогу на УСН он имеет право включить в состав расходов затраты субподрядчика, а не только свои собственные 3 . При этом расходы должны быть обоснованы, документально подтверждены и направлены на приобретение работ и услуг производственного характера 4 .
Если объектом налогообложения подрядчика-«упрощенца» являются доходы, то все суммы, которые получены от заказчика (в т. ч. перечисленные за работу субподрядчику), нужно включать в базу по налогу на УСН 5 . В данном случае налог 6 процентов придется заплатить и со своих доходов, в том числе с причитающихся третьему лицу.
Экономичный вариант — стать посредником
Чтобы избежать рисков превышения предельной суммы выручки и не платить налог с чужих доходов (в данном случае субподрядчика), подрядчик может выступить в роли посредника между заказчиком и третьим лицом, которое будет выполнять часть работ. При такой форме сотрудничества подрядчику следует оформлять два договора. Один — подрядный — на работы, которые он выполнит самостоятельно. И второй — посреднический — на работы, которые будут переданы третьему лицу. Выступая в роли посредника (агента, комиссионера, поручителя и т. д.), подрядчик сможет не учитывать доходы третьего лица 6 . В базу по налогу на УСН войдет только посредническое вознаграждение «упрощенца».
Пример
Строительная компания заключила с фирмой-заказчиком договор подряда на строительство домов. Сумма договора — 40 000 000 руб. Также компания заключила с заказчиком посреднический договор на оказание услуг по поиску исполнителя отделочных работ в построенных домах. Вознаграждение по договору — 70 000 руб. Строительная фирма нашла организацию для выполнения отделочных работ и получила вознаграждение.
В базу по налогу на УСН войдут доход, полученный за выполнение работ по договору подряда, и посредническое вознаграждение за поиск исполнителя по отделочным работам:
40 000 000 + 70 000 = 40 070 000 руб .
Эту сумму строительная компания отразит в книге учета доходов и расходов при УСН в составе доходов.
1 п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ
2 п. 1 ст. 346.15 НК РФ
3 письмо Минфина России от 30.08.2011 № 03-11-11/220
4 подп. 5 п. 1 ст. 346.16, п. 1 ст. 252, подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ
5 п. 1 ст. 346.18 НК РФ
6 подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15, подп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ
Мнение
Подводные камни субподряда
Компании на УСН в состав доходов принимают доходы от реализации и внереализационные доходы, которые учитываются при расчете налога на прибыль (п. 1 ст. 346.15, ст. 249, 250 НК РФ). Выручка от реализации определяется исходя из всех поступ¬лений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (п. 2 ст. 249 НК РФ).
Исходя из этого у генерального подрядчика на упрощенной системе в составе доходов учитывается вся сумма выручки, полученная от заказчика за выполненные по договору подряда работы. В том числе выручка за работы, выполненные субподрядчиком.
Если у подрядчика на УСН общая сумма выручки (дохода) подрядчика и субподрядчика превысит предел доходов 60 миллионов рублей, он будет считаться утратившим право на применение упрощенной системы с начала того квартала, в котором будет допущено превышение доходов (п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ).
Материалы подготовлены группой консультантов-методологов ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"
У генерального подрядчика учет налога на добавленную стоимость при привлечении к выполнению отдельных объемов работ субподрядных организаций происходит в следующем порядке.
Если генподрядная организация получила от заказчика авансовые платежи, то со всей суммы необходимо исчислить и уплатить в бюджет суммы налога на добавленную стоимость.
Определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость определяется с учетом сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг (подпункт 1 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ)).
В случае, если из полученных авансовых платежей генподрядчик перечисляет субподрядной организации денежные средства, следовательно, у себя в учете генподрядчик должен отразить суммы как авансы выданные.
Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога (пункт 1 статьи 172 НК РФ). Следовательно, суммы налога на добавленную стоимость по работам, выполненным субподрядными организациями и оплаченные генподрядчиком, подлежат вычету у генподрядчика при исчислении налога, который подлежит взносу в бюджет за отчетный налоговый период. Если же работы выполнены субподрядной организацией, но не оплачены, сумма налога на добавленную стоимость по таким работам подлежит возмещению генподрядной организации после оплаты работ субподрядным организациям.
Для выполнения строительных и специализированных работ, например, для установки лифтов или сантехнического оборудования, подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков). В этом случае подрядчик выступает в роли генерального подрядчика (или просто основного подрядчика, если не получает вознаграждения от субподрядчиков).
Согласно пункту 3 статьи 706 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ) генеральный подрядчик несет перед заказчиком ответственность за последствия неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательств субподрядчиком, а перед субподрядчиком - ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение заказчиком обязательств по договору подряда.
По отношению к субподрядчику генеральный подрядчик выполняет функции заказчика. Договором строительного подряда может быть предусмотрено, что обеспечение строительства в целом или в определенной части осуществляет заказчик.
Статьей 713 ГК РФ определено, что подрядчик обязан использовать предоставленный заказчиком материал экономно и расчетливо, после окончания работы представить заказчику отчет об израсходовании материала, а также возвратить его остаток либо с согласия заказчика уменьшить цену работы с учетом стоимости остающегося у подрядчика неиспользованного материала.
Право собственности на передаваемые в переработку материалы остается у заказчика (статья 220 ГК РФ). В этом случае материалы должны учитываться как давальческое сырье. Давальческими считаются те материалы, которые принимаются без оплаты их стоимости и подлежат переработке. В данном случае материалы могут учитываться следующим образом:
· Материалы переданы заказчиком подрядчику без перехода права собственности, что должно быть закреплено договором;
· Подрядчик занимается переработкой материала, в результате чего из строительных материалов заказчика образуется готовое здание или его часть;
· Право собственности на строительные работы переходит от подрядчика к заказчику за исключением собственности на материалы, переданные заказчиком подрядчику, что должно быть закреплено договором.
Передача строительных материалов должна оформляться соответствующими накладными, со ссылкой о передаче на давальческую переработку. Субподрядная организация составляет отчет об израсходованных материалах. Остаток неиспользованных материалов субподрядная организация либо возвращает генподрядчику, либо уменьшает на их стоимость размер платежа за выполненные работы, так как получает на данные материалы право собственности.
Поскольку операции по реализации строительных материалов не происходит, у заказчика не возникает дополнительных объектов налогообложения.
Рассмотрим отражение операций в бухгалтерском учете генподрядчика и субподрядчика при передаче давальческих материалов субподрядчику и расчеты по налогу на добавленную стоимость по этим материалам.
Методическими указаниями по учету материально – производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина Российской Федерации от 28 декабря 2001 года №119н «Об утверждении Методических указаний по учету материально – производственных запасов» (далее – Методические указания по учету материально – производственных запасов) дано определение, что давальческие материалы - это материалы, принятые организацией от заказчика для переработки (обработки), выполнения иных работ или изготовления продукции без оплаты стоимости принятых материалов и с обязательством полного возвращения переработанных (обработанных) материалов, сдачи выполненных работ и изготовленной продукции.
Аналитический учет давальческих материалов у субподрядчика ведется по заказчикам, наименованиям, количеству и стоимости, а также по местам хранения и переработки (выполнения работ, изготовления продукции).
В соответствии с пунктом 157 Методических указаний по учету материально – производственных запасов, организация, передавшая свои материалы другой организации для переработки (обработки, выполнения работ, изготовления продукции) как давальческие, стоимость таких материалов с баланса не списывает, а продолжает учитывать на счете учета соответствующих материалов (на отдельном субсчете).
У субподрядной организации давальческие материалы учитываются на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку».
Заказчик, передающий материалы в переработку, учитывает их в течение всего времени строительства на субсчете 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону». По окончании строительства затраты на переработку и стоимость материалов относятся на увеличение первоначальной стоимости объекта строительства у заказчика, либо на себестоимость строительных работ генерального подрядчика.
Рекомендуем открыть к счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 68-1 «НДС».
При этом генеральным подрядчиком производятся следующие записи:
Особенность стройиндустрии такова, что здесь редко когда весь объем работ выполняет компания, заключившая договор с заказчиком. На разных этапах в процесс включаются третьи компании – субподрядчики, имеющие необходимый опыт и специалистов для выполнения отдельных видов работ. Эта особенность строительного производства сказывается и на налогообложении. В частности, и у генподрядчиков, и у субподрядчиков возникают проблемы в исчислении НДС. Как их решить, не нарушив законодательство, – в этом обзоре. 
1. Прерванная цепочка плательщиков НДС
Суть проблемы:
На практике нередко случается так, что один из участников строительства – генподрядчик или субподрядчик – не является плательщиком НДС. Возникает вопрос – как быть с НДС? В основном, проблемы возникают в ситуации, когда субподрядчик платит НДС, а генподрядчик – нет.
Правильное решение:
Ситуация 1. Генподрядчик не платит НДС, субподрядчик платит НДС. В данной ситуации генподрядчик оплачивает работы субподрядчика с учетом НДС, но заказчику выставляет общую стоимость работ без НДС.
Пример. Субподрядчик – плательщик НДС по ставке 20% выполнил работы на сумму 50 млн сум., начислил на них 20% НДС и предъявил генподрядчику 60 млн сум. Генподрядчик – неплательщик НДС выполнил работы на сумму 70 млн сум. и предъявил заказчику общую их стоимость – 130 млн сум. (60 + 70) без НДС.
Ситуация 2. Генподрядчик платит НДС, субподрядчик не платит НДС. Генподрядчик должен начислить НДС на весь объем строительных работ, несмотря на то, что субподрядчик не является плательщиком налога, и выставить заказчику их общую стоимость с учетом НДС.
Пример. Субподрядчик – неплательщик НДС выполнил работы на сумму 50 млн сум. и предъявил эту сумму генподрядчику. Генподрядчик – плательщик НДС по ставке 20% выполнил работы на сумму 70 млн сум. без учета НДС, добавил к ним работы, выполненные субподрядчиком, начислил на общую сумму 20% НДС и предъявил заказчику 144 млн сум. с НДС ((50 + 70) х 1,2).
2. Плательщик ЕНП и НДС
Суть проблемы:
Многие бухгалтеры считают, что эти понятия несовместимы, тем самым заблуждаются и допускают ошибки. В ст. 349 НК перечислены случаи, когда «упрощенцы» обязаны платить, что называется, несвойственные им налоги. Например, НДС по объектам, финансируемым из централизованных источников.
Правильное решение:
Действуйте в соответствии со ст. 349 НК. Налогоплательщики, находящиеся на упрощенном налогообложении, обязаны платить НДС по объектам, строительство которых финансируется из Госбюджета и других централизованных источников.
3. Порядок обеспечения строительства материалами
Суть проблемы:
На практике нередко происходит так, что заказчик (генподрядчик) приобретает строительные материалы, которые в последующем генподрядчик (субподрядчик) использует при выполнении своих работ. Этот момент вызывает сложности и в бухучете, и при налогообложении. Бухгалтеры сетуют на несовершенство законодательства. Однако эксперты убеждены, что проблем в нормативной базе нет, и рекомендуют следовать следующей простой инструкции.
Правильное решение:
Поднимите договор подряда и внимательно посмотрите, что в нем сказано в отношении этих материалов. Есть три варианта обеспечения строительства материалами:
1) это могут быть материалы заказчика, которые передаются аналогично давальческому сырью на основании акта приемки-передачи материальных ценностей. Право собственности на эти материалы в данном случае не передается от заказчика генподрядчику или от генподрядчика субподрядчику;
2) генподрядчик (субподрядчик) приобретает (покупает) эти материалы у заказчика (генподрядчика) и одновременно получает на них право собственности;
3) генподрядчик (субподрядчик) при выполнении работ использует собственные материалы, приобретенные им самим у поставщиков.
В первом случае следуйте норме ст. 204 НК: если согласно договору заказчик обеспечивает строительство материалами, то при сохранении за ним права собственности на эти материалы налогооблагаемой базой по НДС является стоимость выполненных и подтвержденных работ без включения в нее стоимости материалов заказчика.
Пример. Заказчик предоставил генподрядчику материалы на сумму 10 млн сум. Генподрядчик – плательщик НДС по ставке 20% выполнил работы на общую сумму 100 млн сум. с учетом материалов заказчика и без НДС. Предъявляя справку-счет-фактуру заказчику, генподрядчик выставит ему 108 млн сум. ((100 – 10) х 1,2).
Во втором и третьем случаях следуйте норме все той же ст. 204 НК: по строительным работам налогооблагаемой базой по НДС является стоимость выполненных и подтвержденных заказчиком работ без включения в нее НДС. Это значит, что генподрядчик (субподрядчик) включает стоимость строительных материалов, приобретенных у заказчика (генподрядчика) или у поставщиков, в общую стоимость работ и облагает ее НДС.
4. Услуги генподряда
Суть проблемы:
Этот термин активно применяется в строительстве. Хотя законодательно он не определен, под ним подразумеваются услуги, которые генподрядчик может оказывать субподрядчику. Например, это может быть обеспечение технической документацией, временными сооружениями (жилыми, складскими), благоустройство и содержание стройплощадки, вывоз мусора и т.п. На практике генподрядчик при расчетах с субподрядчиком удерживает стоимость услуг генподряда и перечисляет ему оставшуюся сумму. Однако бухгалтеры субподрядчиков испытывают затруднения при учете услуг генподряда и расчете НДС в таких ситуациях.
Правильное решение:
Многие бухгалтеры субподрядчиков вычитают стоимость услуг генподряда из налогооблагаемой базы по НДС, оправдывая свои действия тем, что на счет их компании эти деньги не попадали. Однако это ошибка. Они должны рассчитывать НДС с общей стоимости выполненных работ и не минусовать при этом услуги генподряда.
Для единообразной практики понятие услуг генподряда необходимо прописать в законодательстве, в том числе и налоговом. За рубежом во многих странах, в частности, в России, это понятие прописано в законодательстве, регламентированы связанные с ним нюансы. В законодательстве Узбекистана это пока «пробел», который ждет своего заполнения. Утверждение норм помогло бы поставить точку во многих спорных ситуациях, которые возникают на практике.
5. Счета-фактуры
В практику строительных организаций прочно вошел специальный документ – Справка-счет-фактура о стоимости выполненных работ (понесенных затрат). Он представляет собой акт выполненных работ, заполняемый нарастающим итогом с начала строительства объекта, с реквизитами счета-фактуры. Использование этой формы освобождает от необходимости составления отдельного счета-фактуры. Однако после перехода с 1 января 2020 года на электронные счета-фактуры всем придется подчиниться общепринятым правилам. Специалисты ГНК пояснили, что система электронных счетов-фактур основана на единой форме счета-фактуры (утв. постановлением МФ и ГНК, рег. МЮ № 3126 от 21.01.2019 г.) и не предусматривает отдельной его формы для строителей.
Правильное решение:
Бухгалтерам строительных организаций придется следовать общеустановленной практике. Счета-фактуры в системе электронных счетов-фактур оформляются по форме, утвержденной Минфином и ГНК. При необходимости дополнительно к электронному счету-фактуре можно на бумаге составить акт выполненных работ.
Ирина АХМЕТОВА, эксперт "Нормы",
Иногда интересные с точки зрения гражданского права ситуации могут повлечь серьезные налоговые последствия.
Одним из таких примеров можно считать фактическое (без заключения договора или при признании его незаключенным) выполнение подряда (возведение здания, строения, сооружения). А еще интереснее, когда такое здание возводится на земельном участке лица, которого (при заключении договора подряда) следовало бы считать заказчиком.
В соответствии с положениями ч. 1 ст. 702 Гражданского кодекса РФ, подрядчик обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется оплатить его. Следовательно, договор подряда заключается в отношении еще не завершенного (не созданного) предмета.
Передача уже готового (построенного) объекта оформляется посредством договора купли-продажи, как следует из положений ч. 1 ст. 454 Гражданского кодекса РФ. В отношении купли-продажи недвижимости будут действовать также специальные положения, предусмотренные параграфом 7 главы 30 Гражданского кодекса РФ. В соответствии с положениями ч. 1 ст. 549 Гражданского кодекса РФ, по договору купли-продажи недвижимого имущества (договору продажи недвижимости) продавец обязуется передать в собственность покупателя земельный участок, здание, сооружение, квартиру или другое недвижимое имущество.
Следовательно, в том случае, если договором предусматривается переход права на уже готовый объект недвижимости, то необходимо применять конструкцию договора купли-продажи недвижимого имущества.
Об этом свидетельствует также судебная практика. В частности, есть старое Постановление ФАС Уральского округа от 05.06.2008 г. № Ф09-4122/08-С4 по делу № А76-23793/2007-4-581//1. В данном постановлении было указано, что договор подряда необходимо отграничивать от договора купли-продажи или договора поставки. Различие договоров проявляется в том, что предметом договора подряда является изготовление индивидуально-определенного изделия, в то время как предметом поставки часто выступает имущество, характеризуемое родовыми признаками; условия договора подряда направлены прежде всего на определение взаимоотношений сторон в процессе выполнения обусловленных работ, а при купле-продаже (поставке) главное содержание договора составляет передача (поставка) предмета договора другой стороне - покупателю. Первичными документами бухгалтерского учета хозяйственной операции при поставке будут товарные накладные, доверенности на получение товара, счета-фактуры, а при подряде: акты сдачи-приемки работ, справки о стоимости выполненных работ и затрат. В Информационном Письме ВАС РФ от 25.02.2014 г. № 165 было указано, что если стороны не согласовали какое-либо условие договора, относящееся к существенным, но затем совместными действиями по исполнению договора и его принятию устранили необходимость согласования такого условия, то догоор считается заключенным.
В ряде других судебных актов, в частности, в Постановлении Арбитражного суда Московского округа от 18.08.2015 N Ф05-9373/2015 по делу N А40-115777/2014 было указано, что, в отличие от договора поставки, предметом договора подряда является не только передача результата работ в собственность заказчика, но и выполнение самой работы подрядчиком (в том числе изготовление вещи), при этом данная работа должна выполняться по заданию заказчика. В описанном же в вопросе случае между ООО АЭ и ООО С как раз имела бы место только передача результата работы, а не выполнение самой работы (так как работа была бы выполнена еще до заключения договора подряда, а значит, не могла бы являться предметом договора подряда).
Налоговые органы также будут следовать данной логике разграничения договора подряда и договора купли-продажи.
В соответствии с положениями п. 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» судам предписывается оценивать обоснованность полученной налоговой выгоды от операций с учетом такого критерия, как наличие деловой цели в действиях налогоплательщика при условии реальной предпринимательской или ино экономической деятельности. Так, например, суд может обратить внимание на то, что операции учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, или учтены операции, не обусловленные целями делового характера. В частности, в Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 6.11.2007 г. № Ф08-7341/07-2726А суд признал правоту позиции налоговой инспекции, которая установила неподтверждение реальности поставки товара (то есть исполнения договора поставки) и отказала в возможности получения налогового вычета.
Следовательно, при проверке реальности отношений по договору генерального подряда – с учетом того, что предмет договора подряда (объекты недвижимости) уже были созданы к моменту заключения договора генерального подряда – налоговая инспекция может квалифицировать сделку между фактическими заказчиком и подрядчиком как договор купли-продажи недвижимого имущества. В этой связи можно вспомнить позиции судов о том, что если договор подряда признан недействительным или незаключенным либо вообще не заключался, то заказчик должен оплатить работы. Это следует, например, из п. 6 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 25.11.2008 N 127, Постановлениеи Арбитражного суда Центрального округа от 03.11.2017 N Ф10-4459/2017 по делу N А08-1202/2016.
Нередко налоговые органы отазывают в предоставлении налогового вычета по НДС или в снижении базы по налогу на прибыль организации, указывая, что само по себе строительство, без подтвеждающих документов (договор подряда и т.д.) не дает права на вычет или учет затрат.
В Письме Минфина России от 13.07.2005 г. № 03-04-11/158 было дано разъяснение по поводу права на вычет при передаче объекта недвижимости. В соответствии с положениями данного Письма, налогоплательщик имеет право на вычет с того момента, как объект принят к учету в соответствии с требованиями об учета основных средств. В Письме Минфина России от 6.09.2006 г. № 03-06-01-02/35 было указано, что в том случае, если объект, первоначальная стоимость которого сформирована на дату передачи документов на государственную регистрацию прав собственности, передан по акту приема-передачи в эксплуатацию и организацией на объекте фактически ведется хозяйственная деятельность, данный объект недвижимого имущества обладает всеми признаками основного средства, установленными п. 4 ПБУ 6/01. Следовательно, входной НДС по объектам недвижимости в той части, которая приходится на долю облагаемых НДС операций, возможно принять к вычету после подачи документов на государственную регистрацию прав на соответствующее недвижимое имущество. При этом потребуется наличие документов, установленных положениями п. 2 ст. 171 и п 1. Ст. 172 Налогового кодекса РФ. Аналогичное мнение было приведено еще в Письме Минфина России от 13.07.2005 N 03-04-11/158: "При приобретении основных средств (объектов недвижимости), используемых при осуществлении операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, суммы этого налога, уплаченные продавцу, возможно принять к вычету после подачи документов на государственную регистрацию прав на приобретенное недвижимое имущество". Таким образом, суммы НДС, предъявленные организации при приобретении объекта основных средств, принимаются к вычету на основании счетов-фактур, выставленных продавцами, и соответствующих первичных документов, подтверждающих принятие этого объекта на учет, при условии его использования для осуществления операций, подлежащих обложению НДС (п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ).
Дело в том, что из еще из старых разъяснений Минфина (Письма от 20.03.2009 N 03-07-10/07 и от 05.03.2009 N 03-07-11/52) следует: вычет НДС, предъявленного подрядчиком, возможен только после принятия заказчиком результата работ в объеме, определенном договором, то есть после принятия законченного этапа строительства или объекта в целом. Но тогда возникает проблема с наличием (отсутствием) договора. Интересно в этом плане Постановление от 29.01.2010 N КА-А40/15544-09, в котором ФАС МО отклонил довод налогового органа о том, что общество неправомерно применило налоговые вычеты по НДС, предъявленные подрядчиком за работы по реконструкции сталеплавильного цеха в соответствии с договором от 10.05.2007, поскольку он, по их мнению, предусматривает приемку завершенного строительством объекта после выполнения сторонами всех обязательств. Однако судами установлено: договором подряда предусмотрена поэтапная сдача строительства объекта, а промежуточные платежи за выполненные работы производятся обществом (инвестором-застройщиком) по выставленным счетам ФГУП (подрядчика) за фактически выполненные работы в соответствии с графиком производства и финансирования работ и квартальными заданиями. Выполнение подрядчиком этапа работ за месяц оформлялось путем составления акта о приемке выполненных работ (по форме N КС-2) и справки о стоимости выполненных работ и затрат (по форме N КС-3). На основании указанных документов подрядчик выставлял обществу соответствующие счета-фактуры. Судьи установили: в подтверждение права на применение налоговых вычетов "подрядного" НДС (в сумме 3 701 062 руб.) обществом были представлены в налоговый орган и в материалы дела договор, счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ и затрат. ФАС МО в Постановлении от 20.03.2009 N КА-А41/1916-09 подтвердил право подрядчика ежемесячно отражать в бухгалтерском учете выручку по выполненным работам и начислять НДС, а также право заказчика на вычет. Сюда же можно отнести Позицию ФАС Уральского округа 05.06.2008 N Ф09-4122/08-С4 по делу N А76-23793/2007-4-581/31, где было указано, что первичными документами бухгалтерского учета хозяйственной операции при подрядебудут акты сдачи-приемки работ, справки о стоимости выполненных работ и затрат (хотя, в первую очередь, это разъяснение было значимо для разграничения документов бухгалтерского учета при договора поставке и при договоре подряда). Одно из недавних решений АС Пермского края (по делу № А50-30030/2018) подтвеждает это "от обратного". Там идет ссылка на статью 9 Федерального закона от 06 декабря 2011 года N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" и указывается, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.
Таким образом, первичные учетные документы оформляются после совершения факта хозяйственной жизни и не могут допускаться к хозяйственному учету документы, которые оформляются по поводу не имевшего места факта хозяйственной деятельности. Тем самым указывается на сам факт (совершение работ, оказание услуг и т.д.), а не на правовое его закрепление, для целей налогообложения.
Следовательно, указанные документы подтверждают фактические взаимоотношения сторон договора подряда по ежемесячной приемке выполненных этапов работ и являются надлежащими и достаточными для целей применения налоговых вычетов по НДС. В таком случае, на наш взгляд, можно обойтись без договора.
Еще интереснее, на мой взгляд, обстоит ситуация, когда подрядные отношения осложняются субподрядом и прямыми расчетами между заказчиком и субподрядчиком, и есть вероятность квалификации соответствующих последствий по ст. 54.1 НК РФ. Но к этому вопросу я постараюсь вернуться позднее.
Приобрели оборудование, требующее монтажа. Монтаж ведет сторонняя организация. Для производства монтажа на давальческой основе переданы материалы, которые учитывались на счете 10. НДС по этим материалам был принят к вычету в момент оприходования на склад. Следует ли этот НДС восстанавливать при передаче материалов для монтажа? Оборудование будет использоваться в деятельности, облагаемой НДС.
Прежде всего разберемся, на каких правовых основаниях Ваша фирма (заказчик монтажных работ) передает сторонней организации, выполняющей монтаж, материалы.
С точки зрения гражданского законодательства отношения Вашей фирмы с организацией, осуществляющей монтаж, являются отношениями по договору подряда.
По договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (ст. 702 Гражданского кодекса РФ).
Согласно п. 1 ст. 704 ГК РФ если иное не предусмотрено договором подряда, работа выполняется иждивением подрядчика – из его материалов, его силами и средствами.
Поэтому если Вы передаете подрядчику свои материалы для монтажа, проследите, чтобы в тексте договора подряда содержалось условие о том, что материалы для монтажных работ (все или отдельную их часть) предоставляет заказчик (то есть Ваша фирма).
Ведь если Вы передадите материалы подрядчику в то время, как по условиям договора монтаж должен осуществляться с применением материалов подрядчика, такую передачу материалов проверяющие посчитают безвозмездной передачей (которая в соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ является объектом налогообложения НДС) и доначислят НДС на стоимость переданных материалов.
Следующий момент, который необходимо прояснить: является ли монтаж оборудования подрядным способом выполнением строительно-монтажных работ (СМР) для собственного потребления.
Дело в том, что в соответствии с п.п. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления признается объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость. Однако что считать выполнением СМР для собственного потребления, в НК РФ не определено.
В письме от 29.08.2006 г. № 03-04-10/12 Минфин представил налогоплательщикам свое понимание термина «СМР для собственного потребления» – по мнению чиновников, это выполнение строительно-монтажных работ для собственных нужд собственными силами налогоплательщика, в том числе с привлечением других организаций для выполнения отдельных работ.
Поэтому Минфин считает, что в случае, если монтаж основных средств осуществляется подрядными организациями без выполнения монтажных работ собственными силами налогоплательщика, то п.п. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ не применяется (см. письмо от 02.11.2006 г. № 03-04-10/19).
Действительно, если вспомнить о том, что работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц (п. 4 ст. 38 НК РФ), то становится очевидно, что организация —
заказчик монтажа сама не производит работы по монтажу – их выполняет подрядчик.
То есть фирма-заказчик, поручившая монтаж основного средства подрядной организации, не должна начислять НДС к уплате в бюджет в связи с таким монтажом (в том числе на стоимость передаваемых для монтажа материалов).
Что касается восстановления ранее принятых к вычету сумм НДС по материалам, которые передаются подрядчику для осуществления монтажа основного средства, то необходимо уточнить, когда НК РФ обязывает налогоплательщиков восстанавливать НДС.
Закрытый перечень случаев, когда НДС необходимо восстановить, приведен в п. 3 ст. 170 НК РФ. В иных случаях восстанавливать НДС не нужно.
Согласно п. 3 ст. 170 НК РФ суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), подлежат восстановлению в случаях:
1) передачи имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов;
2) дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг) для осуществления следующих операций:
– операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), освобожденных от налогообложения.
Перечень освобождаемых от НДС операций приведен в ст. 149 НК РФ и передача материалов заказчиком подрядчику в нем не поименована;
– операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ;
– операций по реализации (передаче) товаров (работ, услуг), не признаваемых объектом налогообложения НДС в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ (тоже не Ваш случай).
Восстанавливать НДС необходимо также при переходе на УСН или ЕНВД и применении освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС. Других случаев восстановления НДС п. 3 ст. 170 НК РФ не предусматривает.
Таким образом, восстанавливать ранее принятый к вычету НДС в отношении материалов, переданных подрядчику для монтажа основного средства, Вы не должны.
Хотелось бы также опровергнуть еще одно заблуждение (к счастью, не слишком распространенное).
Поскольку в соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ к вычету принимаются суммы НДС по товарам, которые приобретаются либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, либо для перепродажи, иногда делается вывод, что если эти товары не были использованы в указанных целях, так сказать, напрямую, то принимать НДС к вычету по таким товарам нельзя, а уже принятый к вычету налог – следует восстановить.
Например, в Вашем случае операция по передаче материалов подрядчику не является объектом налогообложения НДС, поэтому (якобы) «входной» НДС по этим материалам не может быть принят к вычету.
Такие выводы абсурдны, ведь (продолжим рассматривать Ваш случай) материалы передаются подрядчику и будут использованы им для монтажа оборудования, которое, в свою очередь, будет использоваться в облагаемой НДС деятельности.
То есть, в конечном итоге, и само оборудование, и материалы, израсходованные на его монтаж, будут использоваться для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, как того требует п. 2 ст. 171 НК РФ.
А значит, НДС по материалам должен приниматься к вычету.
Читайте также: