Енвд и среднесписочная численность

Опубликовано: 29.04.2024

Письмо Министерства финансов РФ №03-11-06/3/19830 от 07.04.2016

Для определения среднесписочной численности налогоплательщикам ЕНВД необходимо руководствоваться пунктом 77 Указаний по заполнению формы Федерального статистического наблюдения, утвержденных приказом Росстата от 28.10.2013 № 428 (далее- Указания). Речь идет о форме № П-4 «Сведения о численности, заработной плате и движении работников».

Критерий численности при ЕНВД

На уплату ЕНВД не вправе переходить организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек (подп. 1 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ).

Если по итогам налогового периода средняя численность работников превысила 100 человек и (или) им были допущены другие требования к правомерности применения системы ЕНВД, он считается утратившим такое право и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором были допущены нарушения указанных требований. При этом налоги по ОСН исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей (п. 2.3 ст. 346.26 НК РФ).

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с деятельностью в рамках ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны в общеустановленном порядке вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций (п. 7 ст. 346.26 НК РФ).

Значит, определяя или подтверждая право на применение ЕНВД, следует учитывать среднюю численность по всем видам предприниматель­ской деятельности, независимо от применя­емых по ним режимов налогообложения.

Как считать среднесписочную численность

Средняя численность работников организации включает:

среднесписочную численность работников;

среднюю численность внешних совместителей;

среднюю численность работников, выполнявших работы по гражданско-правовым договорам.

То есть одной из составляющих средней численности является среднесписочная численность. Этот показатель и следует определять по правилам, установленным Указаниями.

Кого включать в расчет

Чтобы подсчитать среднесписочную численность, необходимо определить списочную численность работников за каждый календарный день отчетного периода (например, месяца). В списочной численности учитывают лиц, перечисленных в пункте 79 Указаний:

работников, оформленных по трудовому договору, которые выполняют постоянную, временную или сезонную работу один день и больше;

собственников фирмы, работающих и получающих в ней зарплату.

Причем учитывают как фактически работающих, так и отсутствующих на работе по каким-то причинам:

пришедших на работу, в том числе и тех, кто не работал из-за простоя;

находящихся в командировках, если за ними фирма сохраняет заработную плату;

не явившихся на работу по болезни (в течение всего больничного и до выбытия по инвалидности);

не явившихся на работу из-за выполнения государственных и общественных обязанностей (например, участвовал в качестве присяжного заседателя в суде);

принятых на работу на неполный рабочий день или неполную рабочую неделю, на половину ставки (оклада) в соответствии с трудовым договором или штатным расписанием, кроме сотрудников, которым в соответствии с законодательством установлена сокращенная продолжительность рабочего времени - в возрасте до 18 лет; занятых на работах с вредными и опасными условиями труда; женщин, которым предоставлены дополнительные перерывы в работе для кормления ребенка; женщин, работающих в сельской местности; работников - инвалидов I и II групп. В списочной численности эти работники учитываются за каждый календарный день как целые единицы, включая нерабочие дни недели, обусловленные при приеме на работу;

принятых на работу с испытательным сроком;

надомников (они учитываются за каждый календарный день как целые единицы);

имеющих специальные звания;

направленных с отрывом от работы в образовательные учреждения для повышения квалификации или приобретения новой профессии (специальности), если за ними сохраняется зарплата;

временно направленных на работу из других организаций, если за ними не сохраняется зарплата по месту основной работы;

студентов и учащихся образовательных учреждений, работающих в организации в период производственной практики, если они зачислены на рабочие места (должности);

обучающихся в образовательных учреждениях, аспирантурах, находящихся в учебном отпуске с сохранением полностью или частично заработной платы;

обучающихся в образовательных учреждениях и находившихся в дополнительном отпуске без сохранения заработной платы;

поступающих в образовательные учреждения и находящихся в отпуске без сохранения заработной платы для сдачи вступительных экзаменов;

находящихся в ежегодных и дополнительных отпусках, предоставляемых в соответствии с законодательством, коллективным договором и трудовым договором, включая отпуск с последующим увольнением;

имеющих выходной день согласно графику работы организации, а также за переработку времени при суммированном учете рабочего времени;

получивших день отдыха за работу в выходные или праздничные (нерабочие) дни;

находящиеся в отпусках по беременности и родам, в отпусках в связи с усыновлением новорожденного ребенка непосредственно из родильного дома, а также в отпуске по уходу за ребенком;

принятых для замещения отсутствующих работников (ввиду болезни, отпуска по беременности и родам, отпуска по уходу за ребенком);

находящихся в отпуске без сохранения заработной платы независимо от длительности отпуска;

находящихся в простоях по инициативе работодателя и по причинам, не зависящим от работодателя и работника;

находящихся в неоплаченных отпусках по инициативе работодателя;

принимающих участие в забастовках;

работающих вахтовым методом. Если организации не имеют обособленных подразделений на территории другого субъекта РФ, где идут вахтовые работы, то вахтовиков учитывает организация, с которой у них заключены трудовые договоры и гражданско-правовые договоры;

иностранных граждан, работающих в организациях на территории России;

находящихся под следствием до решения суда.

Заметим, что в данный показатель следует включать работников филиалов, пред­ставительств и других обособленных подразде­лений организации.

Средняя численность работников как критерий для применения ЕНВД должна включать сотрудников административно-управ­ленческого аппарата и общехозяйст­венных работников. Их количество не надо распределять по видам деятельности. Такое распределение следует делать только при определении размера такого физическо­го показателя, как количество работников, включая индивидуального предпринимателя (письмо Минфина России от 25.10.2011 № 03-11-11/265).

Кого не включают в расчет

Не включают в списочную численность работников(п. 80 Указаний):

принятых по совместительству из других фирм (их учет ведут отдельно);

выполняющих работу по гражданско-правовым договорам (подряда, об оказании услуг и др.);

привлеченных для работы по специальным договорам с государственными структурами на предоставление рабочей силы (военнослужащие или отбывающие наказание в виде лишения свободы). Причем их учитывают в среднесписочной численности;

переведенных на работу в другую организацию, если за ними не сохраняется зарплата по прежнему месту работы;

направленных на работу за границу;

направленных на обучение с отрывом от работы и получающих стипендию за счет направившей их организации;

с которыми заключен ученический договор на профессиональное обучение с выплатой стипендии;

написавших заявление об увольнении и не вышедших на работу до того, как истек срок предупреждения об увольнении (их исключают из состава работников с первого дня невыхода на работу);

собственников фирмы, не получающих на ней зарплату;

членов кооператива, не заключивших трудовых договоров с организацией;

военнослужащих при исполнении ими обязанностей военной службы.

Считаем среднесписочную численность

Численность работников по списочному составу приводят не только на определенную дату (например, на первый или последний день месяца), но и за отчетный период (например, за месяц, квартал). Списочный состав определяют по табелю учета рабочего времени, в котором фиксируют явку или неявку сотрудника на работу, а также на основе приказов (распоряжений) о приеме, переводе и увольнении работника.

Среднесписочную численность за месяц рассчитывают так: суммируют списочную численность за каждый календарный день месяца (по табелю учета рабочего времени) и делят на число календарных дней месяца. При этом за выходной или праздничный день списочная численность равна той, что была в предшествующий рабочий день.

Обратите внимание: среднесписочную численность показывают в целых числах.

Пример 1. Расчет среднесписочной численности за месяц

В марте отчетного года в списочном составе компании числились:

- с 1 по 12 марта (7 рабочих дней, 4 выходных дня, 1 праздничный день) – 88 человек;

- с 13 по 26 марта (10 рабочих дней, 4 выходных дня) – 92 человека;

- с 27 по 31 марта (5 рабочих дней) – 90 человек.

Итого списочная численность – 270 человек. Число дней в марте – 31.

Среднесписочную численность сотрудников компании за март считают так:

((7 дн. + 4 дн. + 1 дн.) × 88 чел. + (10 дн. + 4 дн.) × 92 чел. + 5 дн. × 90 чел.) : 31 дн. = (1056 человеко-дн. + 1288 человеко-дн. + 450 человеко-дн.) : 31 дн. = 90,1 чел.

Значит, в марте среднесписочную численность составляет 90 человек.

Чтобы рассчитать среднесписочную численность за период (например, квартал), нужно сложить среднесписочную численность работников за все месяцы периода и разделить на количество месяцев в периоде (в квартале – 3).

Пример 2. Расчет среднесписочной численности за квартал

Среднесписочная численность фирмы составляла:

- в апреле - 100 человек,

- в мае – 105 человек,

- в июне – 102 человека.

Среднесписочную численность фирмы за II квартал считают так:

(100 чел. + 105 чел. + 102 чел.) : 3 мес. = 102,3 чел.

Значит, среднесписочная численность за II квартал составляет 102 человека.

Если некоторые сотрудники работают неполный рабочий день по трудовому договору, то среднесписочную численность рассчитывают по-другому: их число учитывают пропорционально отработанному времени.

Пример 3. Расчет среднесписочной численности по занятым неполный день

Два сотрудника организации - Васильев и Семенов - работают по 5 часов в день (при пятидневной рабочей неделе продолжительностью 40 часов). Поэтому ежедневно их учитывают так:

5 ч : 8 ч = 0,6 чел.

Количество рабочих дней в июне – 21. Васильев отработал 21 день, Семенов – 16 дней.

Средняя численность этих сотрудников за месяц будет равна:

(0,6 чел. × 21 раб. дн. + 0,6 чел. × 16 раб. дн.) : 21 раб. дн. = 1 чел.

Особенности по отдельным категориям работников

Работников, переведенных на неполное рабочее время по инициативе руководства (без письменного заявления работника), в среднесписочной численности нужно учитывать как целые единицы. Так же учитывают работников, которым в соответствии с законодательством РФ установлена сокращенная продолжительность рабочего времени, включая инвалидов.

Обратите внимание: не всех работников списочной численности включают в среднесписочную численность. Например, не учитывают:

- женщин, которые находятся в отпуске по беременности и родам;

- тех, кто находится в отпуске по уходу за ребенком;

- тех, кто находится в отпуске в связи с усыновлением новорожденного ребенка из роддома;

- обучающихся в образовательных учреждениях и находятся в дополнительном отпуске за свой счет;

- поступающих в образовательные учреждения и на время сдачи вступительных экзаменов находятся в отпуске за свой счет.

Распечатать

НОРМАТИВНЫЕ АКТЫ ДЛЯ БУХГАЛТЕРА
Электронная версия популярного журнала

Новые документы с комментариями экспертов. Журнал помогает бухгалтерам разбираться в значениях и смыслах новых документов по учету и налогам.

Для применения в следующем календарном году системы налогообложения в виде ЕНВД организации (индивидуальные предприниматели) должны соответствовать определенным требованиям. Одним из них является непревышение среднесписочной численности их работников (далее - ССЧР) за предшествующий календарный год 100 человек. Это установлено подпунктом 1 пункта 2.2 статьи 346.26 Налогового кодекса.

Как посчитать ССЧР для целей применения системы налогообложения в виде ЕНВД той организации, которая ведет несколько видов деятельности, как подпадающих, так не подпа­дающих под упомянутый спецрежим? Напри­мер, оптовую продажу и розничную торговлю в магазине с площадью торгового зала менее 150 кв. м. Свои разъяснения по этому вопросу Минфин России разместил в письме от 15.10.2012 № 03-11-06/3/71.

В целом по организации

Специалисты финансового министерства обратили внимание на то, что следует учиты­вать ССЧР по всем видам предприниматель­ской деятельности, независимо от применя­емых по ним режимов налогообложения. Причем в данный показатель должно входить также количество работников филиалов, пред­ставительств и иных обособленных подразде­лений налогоплательщика.

Из этого вытекает, что при превышении ССЧР в целом по организации (по всем ви­дам предпринимательской деятельности) за предшествующий календарный год 100 чело­век организация не может применять систему налогообложения в виде ЕНВД в отношении того вида бизнеса, который подпадает под этот спецрежим.

Аналогичный вывод содержится, например, в письмах Минфина России от 23.01.2012 № 03-11-06/3/1, от 26.09.2011 № 03-11-06/ 3/103, от 22.10.2008 № 03-11-04/3470 и ФНС России от 11.01.2009 № ВЕ-20-3/9.

Виды предпринимательской де­ятельности, по которым может применять­ся система налогообложения в виде ЕНВД, указаны в пункте 2 статьи 346.26 Налого­вого кодекса РФ. Этот спецрежим вводится в действие нормативными правовыми акта­ми представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами Мо­сквы и Санкт-Петербурга.

Касательно налогоплательщиков, осуществ­ляющих наряду с предпринимательской дея­тельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской де­ятельности, не стоит забывать следующее. На основании пункта 7 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ в отношении бизнеса, подлежа­щего налогообложению ЕНВД, и предпринима­тельской деятельности, по которой уплачива­ются налоги в соответствии с иным режимом налогообложения, они обязаны вести раздель­ный учет имущества, обязательств, хозяйст­венных операций.

Значит, которое указано в подпункте 1 пунк­та 2.2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ, следует учитывать ССЧР в целом по организа­ции, то сотрудников административно-управ­ленческого аппарата, а также общехозяйст­венных работников не надо распределять по видам деятельности юридического лица. Ука­занное распределение следует делать только при определении размера такого физическо­го показателя, как количество работников, включая индивидуального предпринимателя. Это также следует из писем Минфина России от 25.10.2011 № 03-11-11/265, от 06.10.2009 № 03-11-09/335.

Величина физического показателя, харак­теризующего вид предпринимательской де­ятельности, подпадающий под ЕНВД, участвует в расчете размера вмененного дохода, кото­рый, в свою очередь, признается налоговой базой для исчисления суммы единого налога. Основание - пункт 2 статьи 346.29 Налогово­го кодекса.

Следует также иметь в виду, что по итогам налогового периода плательщик ЕНВД может перестать отвечать требованиям, указанным в подпунктах 1 и 2 пункта 2.2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ. Тогда он считается утратившим право на применение данного налогового режима и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором допущено несоответствие указанным требованиям. Налоговым пери­одом по ЕНВД признается квартал (абз. 1 п. 2.3 ст. 346.26, ст. 346.30 НК РФ).

Нормативный акт для расчета среднесписочной численности работников

В опубликованном письме специалисты фи­нансового министерства также указали, что для определения среднесписочной (средней) численности работников с 1 января 2012 года следует руководствоваться Указаниями по за­полнению форм федерального статистическо­го наблюдения (далее - Указания):

  • № П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг";
  • № П-2 "Сведения об инвестициях в нефинан­совые активы";
  • № П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации";
  • № П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников";
  • № П-5(М) "Основные сведения о деятельно­сти организации".

Они утверждены приказом Росстата от 24.10.2011 № 435.

Указания, утвержденные приказом Росстата от 12.11.2008 № 278, в упомянутых целях ис­пользовались в период 2009-2011 годов.

Расчет среднесписочной численности работников

ССЧР за год определяется путем суммирова­ния ССЧР за все месяцы отчетного года и де­ления полученной суммы на 12. Даже если ор­ганизация работала неполный год, в расчете необходимо учитывать все 12 месяцев, а не только те, в которых фактически была деятель­ность (подп. 81.10, 81.7 Указаний)

Для определения ССЧР за месяц необходимо суммировать списочную численность работни­ков за каждый календарный день месяца, то есть с 1 по 30 или 31 число (для февраля - по 28 или 29 число), включая праздничные (нера­бочие) и выходные дни. Затем полученную сум­му делят на число календарных дней месяца.

Численность работников списочного соста­ва за выходной или праздничный (нерабочий) день принимается равной списочной числен­ности работников за предшествующий рабо­чий день. При наличии двух или более выход­ных или праздничных (нерабочих) дней подряд численность работников списочного состава за каждый из этих дней принимается равной численности работников списочного состава за рабочий день, предшествовавший выход­ным и праздничным (нерабочим) дням.

Расчет ССЧР производится на основании ежедневного учета списочной численности персонала, которая должна уточняться на ос­новании приказов о приеме, переводе сотруд­ников на другую работу и прекращении трудо­вого договора.

Численность работников списочного соста­ва за каждый день должна соответствовать данным табеля учета рабочего времени ра­ботников, на основании которого устанавлива­ется численность работников, явившихся и не явившихся на работу. Основание - пункт 78 Указаний.

Отметим, что лица, работавшие неполное рабочее время в соответствии с трудовым до­говором, штатным расписанием или переве­денные с их письменного согласия на работу на неполное рабочее время, при определении ССЧР учитываются пропорционально отрабо­танному времени (п. 81.3 Указаний).

ССЧР за квартал определяется так. Необхо­димо сложить ССЧР за все месяцы работы ор­ганизации в квартале и поделить полученную сумму на три (п. 81.5 Указаний).

Допустим, организация работала непол­ный квартал. Тогда ССЧР за квартал опреде­ляется путем суммирования ССЧР за месяцы работы в отчетном квартале и деления полу­ченной суммы на три (п. 81.9 Указаний).

Для определения ССЧР за период с нача­ла года по отчетный месяц включительно необ­ходимо сложить ССЧР за все месяцы, истекшие за период с начала года по отчетный месяц включительно. Затем разделить полученную сумму на число месяцев за период с начала го­да, то есть соответственно на 2, 3, 4 и т. д. (п. 81.6 Указаний).

Списочная численность работников

По пункту 79 Указаний в списочную числен­ность работников включаются наемные ра­ботники, работавшие по трудовому договору и выполнявшие постоянную, временную или сезонную работу один день и более, а также ра­ботавшие собственники организаций, получав­шие заработную плату в данной организации.

В списочной численности работников за каждый календарный день учитываются как фактически работающие, так и отсутствующие на работе по каким-либо причинам.

Среди работников, которые не включаются в списочную численность, значатся (п. 80 Ука­заний):

  • принятые на работу по совместительству из других организаций;
  • выполнявшие работу по договорам граждан­ско-правового характера и др.

Налоговый консультант П.Р. Сидоров


Будьте всегда в курсе последних изменений в бухучёте и налогооблажении!
Подпишитесь на Наши новости в Я ндекс Дзен!

Мы пишем полезные статьи, чтобы помочь вам разобраться в сложных проблемах бухучета, переводим сложные документы «с чиновничьего на русский». Вы можете помочь нам в этом. Это легко.

*Нажимая кнопку отплатить вы совершаете добровольное пожертвование

Редакция сайта klerk.ru «Клерк» — крупнейший сайт для бухгалтеров. Мы не берем денег за статьи, новости или скачивание документов. Мы делаем все, чтобы сделать работу бухгалтеров проще.
«Клерк» Рубрика ЕНВД

Система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться в том числе в отношении оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автомототранспортных средств (пп. 3 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Согласно п. 3 ст. 346.29 НК РФ для исчисления суммы единого налога по данному виду предпринимательской деятельности используется физический показатель «количество работников, включая индивидуального предпринимателя».

Если организация применяет наряду с «вмененкой» иной режим налогообложения или осуществляет несколько видов деятельности, облагаемых ЕНВД, то она обязана вести раздельный учет показателей, а также имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении «вмененной», а также иной предпринимательской деятельности. При этом порядок распределения численности работников административно-управленческого персонала (АУП) Налоговым кодексом не установлен.

Как следует определять физический показатель «количество работников, включая индивидуального предпринимателя» при совмещении режимов? Ответим на этот вопрос в данной статье.

Что понимается под количеством работников?

Средняя численность работников рассчитывается в соответствии с Указаниями по заполнению форм федерального статистического наблюдения [1] (далее – Указания). Так, согласно п. 77 названного документа при определении средней численности суммируется среднесписочная численность:

  • сотрудников;
  • внешних совместителей;
  • лиц, работающих по договорам гражданско-правового характера.
К сведению

В силу п. 83Указаний в среднюю численность работников, выполнявших работу по договорам гражданско-правового характера, не включаются в том числе индивидуальные предприниматели без образования юридического лица, заключившие с организацией договор гражданско-правового характера и получившие вознаграждение за выполненные работы и оказанные услуги.

Среднесписочная численность работников за месяц исчисляется путем суммирования списочной численности работников за каждый календарный день месяца, то есть с 1-го по 30-е или 31-е число (для февраля – по 28-е или 29-е число), включая праздничные (нерабочие) и выходные дни, и деления полученной суммы на число календарных дней месяца.

Следует иметь в виду, что при определении величины данного физического показателя базовой доходности не учитывается численность наемных работников хозяйствующих субъектов, заключивших с плательщиками ЕНВД договоры гражданско-правового характера на выполнение (оказание) для них работ (услуг). То есть в расчет не принимаются работники сторонних организаций, являющихся соисполнителями выполняемых «вмененщиком» работ (оказываемых услуг) (Письмо ФНС России от 30.05.2014 № ГД-4-3/10384).

Когда требуется ведение раздельного учета?

Если наряду с предпринимательской деятельностью, в отношении которой налогоплательщик применяет спецрежим в виде ЕНВД, осуществляются им также и иные виды деятельности, то в соответствии с п. 7 ст. 346.26 НК РФ он обязан:

  • вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, облагаемой в соответствии с иным режимом налогообложения;
  • исчислять и уплачивать налоги в отношении иных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения.
Какова методика расчета физического показателя базовой доходности «количество работников, включая индивидуального предпринимателя» в названных ситуациях? Как распределяется при этом численность работников АУП?

О порядке распределения численности работников АУП

Порядок распределения численности работников АУП при осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности в рамках системы налогообложения в виде ЕНВД, по одному из которых используется физический показатель «количество работников, включая индивидуального предпринимателя», в НК РФ не содержится.

Согласно официальной позиции, выраженной в ПисьмеМинфина России от 25.10.2013 № 03-11-06/3/45218, при осуществлении «вмененной» деятельности с использованием данного физического показателя и видов предпринимательской деятельности, облагаемых ЕНВД, с применением иных физических показателей общая численность АУП распределяется исходя из средней численности АУП, приходящейся на одного работника, непосредственно занятого в предпринимательской деятельности (включая ИП), и средней численности работников, занятых в деятельности, по которой при исчислении ЕНВД используется физический показатель базовой доходности «количество работников, включая индивидуального предпринимателя».

Для распределения общей численности АУП пропорционально средней численности остальных работников чиновники предлагают воспользоваться следующей формулой:

Кро1 = ((Кауп / Кро) x Кр1) + Кр1, где:

Кро1 – общая численность работников с учетом распределенного АУП по виду деятельности, в отношении которого физическим показателем является «количество работников, включая ИП»;

Кауп – общая численность АУП;

Кро – общая численность работников по всем видам деятельности, включая индивидуального предпринимателя и не учитывая АУП;

Кр1 – численность работников (включая ИП и не учитывая АУП) по виду деятельности, в отношении которого физическим показателем является «количество работников, включая ИП».

На цифрах это будет выглядеть следующим образом.

ООО «Шестеренка» применяет систему налогообложения в виде ЕНВД в отношении двух видов предпринимательской деятельности:

  • оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автомототранспортных средств;
  • розничная торговля, осуществляемая через магазины с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли.
База по ЕНВД в отношении первого вида деятельности определяется исходя из количества работников, по второму – исходя из площади торгового зала.

Каков порядок расчета физического показателя «количество работников, включая ИП» для целей исчисления ЕНВД, если в ООО работают 11 человек: директор, бухгалтер, 4 автослесаря, 2 электрика и 3 продавца?

Согласно разъяснениям Минфина данный физический показатель определяется как отношение численности АУП к численности работников без учета АУП, умноженное на количество работников, оказывающих услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автомототранспортных средств. Полученный результат суммируется с численностью работников, занятых в названном виде деятельности.

Рассчитаем долю АУП, приходящуюся на вид деятельности «услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автомототранспортных средств». Для этого численность работников АУП (2 чел.) делим на численность всех работников ООО по всем видам деятельности без учета АУП
(9 чел.) и умножаем на численность работников, не учитывая АУП, оказывающих услуги населению (6 чел.):

(2 чел. / 9 чел.) х 6 чел. = 1,3 ед.

Рассчитанную долю работников АУП прибавляем к числу работников, оказывающих услуги:

1,3 + 6 чел. = 7,3 ед.

Соответственно, значение физического показателя «количество работников, включая ИП» равно 7 единицам (напомним, значения физических показателей указываются в целых единицах [2] (п. 11ст. 346.29 НК РФ)).

Аналогичная точка зрения в отношении методики расчета физического показателя также выражена в письмах Минфина России от 23.11.2012 № 03-11-06/3/80, от 25.10.2011 № 03-11-11/265.

…при совмещении режимов

Порядок распределения численности работников АУП при осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, по одному из которых применяется система налогообложения в виде ЕНВД с физическим показателем «количество работников, включая индивидуального предпринимателя», Налоговым кодексом также не определен.

Согласно официальной позиции «вмененщики», ведущие предпринимательскую деятельность в сфере оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автомототранспортных средств, при осуществлении предпринимательской деятельности, облагаемой налогами в рамках иного режима налогообложения, для расчета суммы единого налога обязаны учитывать общее количество работников, занятых оказанием данных услуг, включая численность работников АУП (письма Минфина России от 23.11.2012 № 03-11-06/3/80, от 26.07.2012 № 03-11-06/3/55, от 28.08.2012 № 03-11-06/3/63, от 07.10.2010 № 03-11-06/3/139).

Пример 2

Воспользуемся условиями примера 1. Уточним, что в отношении второго вида предпринимательской деятельности ООО применяет ОСНО.

Каким образом будет рассчитываться физический показатель «количество работников, включая ИП» для целей исчисления ЕНВД, если во «вмененной» деятельности занято 6 человек, а АУП составляет 2 человека?

В данном случае физический показатель – 8 чел. (2 чел. + 6 чел.).

Мнение судебных органов

Некоторые суды, признавая вышеназванную позицию контролирующих органов правомерной, отмечали, что без сотрудников управленческого персонала невозможно получение дохода налогоплательщиком, рассчитываемого с учетом совокупности факторов, непосредственно влияющих на получение указанного дохода. Поэтому при расчете ЕНВД в составе физического показателя «количество работников, включая индивидуального предпринимателя» необходимо учесть руководителя, его заместителя и главного бухгалтера (см. постановления ФАС ЗСО от 09.12.2008 № Ф04-7728/2008, ФАС ВСО от 11.08.2008 № А33-7538/07-Ф02-3350/08 по делу № А33-7538/07).

Однако имеется судебное дело (Постановление ФАС УО от 24.06.2010 № А07-18263/2009-А-ВКВ), в котором был сделан вывод о том, что, поскольку используемый физический показатель характеризует определенный вид предпринимательской деятельности, при его расчете следует учитывать только тех работников, которые непосредственно заняты при осуществлении «вмененного» вида деятельности. Соответственно, АУП, не участвующий в деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, не должен учитываться при определении среднесписочной численности работников.

На практике порой встречаются ситуации, когда налогоплательщик считает необходимым распределять работников АУП пропорционально выручке, полученной от конкретного вида деятельности, в общей выручке. Рассмотрим сказанное на примере.

Пример 3

Воспользуемся условиями примера 2.

Каким образом будет рассчитываться физический показатель «количество работников, включая ИП» для целей исчисления ЕНВД, если выручка от оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автомототранспортных средств за I квартал составила 70% от общей выручки ООО?

Доля АУП пропорционально выручке равна 1,4 ед. (2 чел. x 70 / 100).

Физический показатель «количество работников, включая ИП» для исчисления ЕНВД – 7 чел. (1,4 ед. + 6 чел.).

Имеется ряд судебных дел (см., к примеру, постановленияФАС ПО от 07.07.2006 № А65-25565/2005, ФАС УО от 26.07.2007 № Ф09-5876/07-С3), в которых арбитры, встав на сторону организации, признали названный способ расчета верным.

Однако недавнее Определение ВС РФ от 25.02.2015 № 307-КГ15-318, полагаем, расставило все на свои места, показав, как следует действовать налогоплательщику при расчете физического показателя.

Суть дела такова. Кроме осуществления основной предпринимательской деятельности по продаже автомобилей и их гарантийному обслуживанию, по которой применяется ОСНО, организация оказывает услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автомототранспортных средств, в отношении которых уплачивается ЕНВД.

По мнению налогоплательщика, при определении физического показателя «количество работников, включая ИП» для целей исчисления единого налога следует учитывать только тех работников, которые непосредственно оказывают данные услуги, суммируя их со среднесписочной численностью управленческого персонала и рассчитывая указанный показатель пропорционально размеру выручки, полученной от «вмененной» деятельности, в общей выручке от реализации продукции (работ, услуг).

В ходе налоговой проверки контролеры не согласились с таким расчетом и признали его неправомерным.

Суды всех инстанций поддержали позицию ИФНС (Постановление АС СЗО от 12.11.2014 по делу № А26-7013/2013). По мнению арбитров, примененная организацией методика определения физического показателя не предусмотрена гл. 26.3 НК РФ и не может использоваться в силу того, что база по ЕНВД не связана с экономическими результатами деятельности налогоплательщика. Расчет физического показателя пропорционально выручке не соответствует принципу вмененного дохода, исчисление которого согласно положениям названной главы должно базироваться на постоянных показателях.

Верховный суд в Определении № 307-КГ15-318 отказал налогоплательщику в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного суда, указав, что в случае осуществления нескольких видов предпринимательской деятельности, по одному из которых применяется система налогообложения в виде ЕНВД с физическим показателем базовой доходности «количество работников, включая индивидуального предпринимателя», при расчете данного физического показателя следует учитывать общее количество работников, занятых оказанием данных услуг, включая общую численность АУП, без ее распределения.

Отметим, что это первое судебное решение по рассматриваемой ситуации, принятое на высшем судейском уровне. Как можно заметить, позиция ВС РФ совпадает с официальной позицией контролирующих органов.

Для исчисления суммы единого налога при совмещении системы налогообложения в виде ЕНВД с другими налоговыми режимами в расчете физического показателя «количество работников, включая индивидуального предпринимателя» необходимо учитывать общую численность работников АУП.

При осуществлении нескольких видов «вмененной» деятельности (с применением разных физических показателей) общая численность АУП распределяется исходя из средней численности АУП, приходящейся на одного работника, непосредственно занятого в предпринимательской деятельности (включая ИП), и средней численности работников, занятых в деятельности, по которой при исчислении ЕНВД используется физический показатель базовой доходности «количество работников, включая индивидуального предпринимателя».

[1] Утверждены Приказом Росстата от 28.10.2013 № 428.

[2] См. также Письмо Минфина России от 25.01.2010 № 03-11-06/3/7.

Индивидуальный предприниматель на ЕНВД (ремонт и техобслуживание автомашин). В связи со спадом производства ушли в отпуск без сохранения заработной платы некоторые сотрудники на 2 месяца. Как это повлияет на расчет численности для декларации по ЕНВД за IV квартал 2008 г.? Какие еще периоды отсутствия работника на работе могут не включаться в расчет численности?

Согласно ст. 346.29 НК РФ налоговой базой для исчисления суммы единого налога на вмененный доход признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

При осуществлении предпринимательской деятельности по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств физическим показателем, характеризующим данный вид предпринимательской деятельности, является количество работников, включая индивидуального предпринимателя.

Ст. 346.27 НК РФ количеством работников признается среднесписочная (средняя) за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера.

Минфин РФ в письме от 28.08.2008 г. № 03-11-04/3/404 указал, что среднесписочная численность работников за каждый календарный месяц налогового периода рассчитывается в соответствии с Порядком заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения: № П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», № П-2 «Сведения об инвестициях», № П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», № П-4 «Сведения о численности, заработной плате и движении работников», № П-5(М) «Основные сведения о деятельности организации», утвержденным постановлением Росстата от 20.11.2006 г. № 69.

В соответствии с указанным постановлением Росстата среднесписочная численность работников за месяц исчисляется путем суммирования списочной численности работников за каждый календарный день месяца, т.е. с 1 по 30 или 31 число (для февраля – по 28 или 29 число), включая праздничные (нерабочие) и выходные дни и деления полученной суммы на число календарных дней месяца.

Среднесписочная численность работников рассчитывается на основании списочной численности, которая приводится на определенную дату, например на последнее число отчетного периода.

В списочной численности работников за каждый календарный день учитываются как фактически работающие, так и отсутствующие на работе по каким-либо причинам.

Исходя из этого, в списочную численность целыми единицами включаются, в частности, работники, находившиеся с разрешения администрации в отпуске без сохранения заработной платы по семейным обстоятельствам и другим уважительным причинам.

Таким образом, Вы должны учитывать в списочной (и соответственно, в среднесписочной) численности работников, находящихся в отпусках без сохранения заработной платы.

В списочную численность не включаются:

– лица, с которыми заключен ученический договор на профессиональное обучение с выплатой в период ученичества стипендии;

– работники, подавшие заявление об увольнении и прекратившие работу до истечения срока предупреждения или прекратившие работу без предупреждения администрации. Они исключаются из списочной численности работников с первого дня невыхода на работу.

Некоторые работники списочной численности не включаются в среднесписочную численность.

– женщины, находившиеся в отпусках по беременности и родам, лица, находившиеся в отпусках в связи с усыновлением новорожденного ребенка непосредственно из родильного дома, а также в дополнительном отпуске по уходу за ребенком;

– работники, обучающиеся в образовательных учреждениях и находившиеся в дополнительном отпуске без сохранения заработной платы, а также поступающие в образовательные учреждения, находившиеся в отпуске без сохранения заработной платы для сдачи вступительных экзаменов в соответствии с законодательством РФ.

Лица, работавшие неполное рабочее время в соответствии с трудовым договором или переведенные с письменного согласия работника на работу на неполное рабочее время, при определении среднесписочной численности работников учитываются пропорционально отработанному времени.

Во всех иных, не перечисленных выше, случаях работники учитываются в среднесписочной численности.


Р асчет ЕНВД обычно не вызывает вопросов у опытного бухгалтера. Однако ситуация меняется, если компания помимо деятельности, переведенной на уплату единого налога, осуществляет и иные виды деятельности, облагаемые налогами в соответствии с общим режимом или УСН. В частности, нередко вызывает вопросы порядок расчета такого базового показателя доходности, применяемого для отдельных видов деятельности, как «количество работников, включая индивидуального предпринимателя». Ведь в том случае, если компания осуществляет несколько видов деятельности, бухгалтер обязан не только определить сотрудников, непосредственно занятых видом деятельности, переведенным на ЕНВД, но и принять решение, каким образом учесть административно-управленческий персонал и нужно ли его учитывать вообще. Ситуацию осложняет и то обстоятельство, что в последних письмах Минфин России занял по этому вопросу неблагоприятную для налогоплательщиков позицию. В статье будет проанализирована точка зрения финансового ведомства и предложены варианты действий для компаний, совмещающих несколько видов деятельности.

Что такое «количество работников»

Напомним вкратце порядок расчета облагаемой базы по ЕНВД. Налогоплательщики, переведенные на уплату ЕНВД, рассчитывают налоговую базу по единому налогу как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности (п. 2 ст. 346.29 НК РФ).

Для расчета суммы единого налога на вмененный доход при осуществлении отдельных видов деятельности используется физический показатель «количество работников, включая индивидуального предпринимателя» (ст. 346.29 НК РФ).

Среди таких видов деятельности:

  • оказание бытовых услуг;
  • оказание ветеринарных услуг;
  • оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств;
  • развозная и разносная розничная торговля;
  • оказание услуг общественного питания через объекты организации общественного питания, не имеющие залов обслуживания посетителей (ст. 346.29 НК РФ).

Количество работников – это среднесписочная (средняя) за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера (ст. 346.27 НК РФ).

Отметим, что с 01.01.2012 порядок расчета среднесписочной (средней) численности работников определен в Указаниях по заполнению форм федерального статистического наблюдения: № П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», № П-2 «Сведения об инвестициях в нефинансовые активы», № П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», № П-4 «Сведения о численности, заработной плате и движении работников», № П-5(М) «Основные сведения о деятельности организации», утвержденных приказом Росстата от 24.10.2011 № 435 (далее – Указания).

Алгоритм расчета среднесписочной численности

Алгоритм расчета среднесписочной численности можно изложить следующим образом (п. 78 Указаний):

  • суммируется списочная численность работников за каждый календарный день месяца (т.е. с учетом нерабочих праздничных и выходных дней). Списочная численность определяется на основании данных первичных учетных документов, в частности, табеля учета рабочего времени. Численность работников в нерабочие праздничные и выходные дни рассчитывается на основании данных за последний рабочий день, предшествовавший праздничным либо выходным дням (например, численность работников за воскресенье будет равна списочной численности за пятницу);
  • полученная сумма делится на число календарных дней месяца.

При этом следует учесть, что при расчете среднесписочной численности имеется ряд особенностей (п. 79–81 Указаний). Напомним наиболее часто встречающиеся:

  1. ряд работников, учитываемых в списочной численности, не включается в расчет среднесписочной численности (женщины, находившиеся в отпусках по беременности и родам; лица, находившиеся в отпусках в связи с усыновлением новорожденного ребенка непосредственно из родильного дома, а также в отпуске по уходу за ребенком; работники, обучающиеся в образовательных учреждениях и находившиеся в дополнительном отпуске без сохранения заработной платы, а также поступающие в образовательные учреждения; находившиеся в отпуске без сохранения заработной платы для сдачи вступительных экзаменов в соответствии с законодательством РФ);
  2. лица, работавшие неполное рабочее время в соответствии с трудовым договором, штатным расписанием или переведенные с письменного согласия работника на работу на неполное рабочее время, при определении среднесписочной численности работников учитываются пропорционально отработанному времени;
  3. работники, которым в соответствии с законодательством РФ установлена сокращенная продолжительность рабочего времени, включая инвалидов, в среднесписочной численности учитываются как целые единицы.

В декабре 2012 г. в организации числилось 10 работников, из которых 5 человек отработали весь месяц полностью; два человека (инвалиды II группы) также отработали весь месяц, однако им в соответствии с требованиями законодательства была установлена сокращенная продолжительность рабочего времени – 35 часов в неделю; двое человек работали как совместители на полставки (по 4 часа в день). А один работник в течение декабря находился в учебном отпуске без сохранения заработной платы.

Число рабочих дней в декабре 2012 г. составило 21 день.

Среднесписочная численность за декабрь 2012 г. = (5 × 21 + 2 × 21 + 2 × 0,5 × 21 + 1 × 0) / 21 = 8.

Если осуществляете несколько видов деятельности

К сожалению, сложности, связанные с расчетом среднесписочной численности работников, не заканчиваются подсчетом совместителей и инвалидов. Ведь нередко компании осуществляют несколько видов деятельности, часть которых переведена на ЕНВД, а часть может находиться как на «упрощенке», так и на общем режиме налогообложения. И тут сложности при расчете среднесписочной численности работников только начинаются. Основной спорный вопрос в диалоге с налоговиками в этом случае следующий: как учитывать административно-управленческий персонал (далее –АУП), то есть тех работников, которых нельзя четко связать с каким-либо одним видом деятельности.

Надо отметить, что положения главы 26.3 НК РФ не устанавливают способ исчисления среднесписочной численности работников в случае осуществления организацией нескольких видов деятельности – как подпадающих, так и не подпадающих под уплату ЕНВД. Такой порядок не установлен и иными нормативно-правовыми актами, в том числе и Указаниями.

Однако в то же время, не вдаваясь в подробности, законодатели указали на необходимость ведения раздельного учета в следующих случаях:

  • если налогоплательщик осуществляет несколько видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению ЕНВД, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности (п. 6 ст. 346.26 НК РФ);
  • налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения (п. 7 ст. 346.26 НК РФ).

То есть требуя вести раздельный учет показателей по видам деятельности, законодатель не утвердил конкретные нормы, касающиеся распределения АУП при расчете среднесписочной численности.

Соответственно, налогоплательщики вправе самостоятельно разработать и установить в учетной политике метод определения численности работников, занятых в различных видах деятельности, ведь все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов) (п. 7 ст. 3 НК РФ).

Возможные варианты расчета численности АУП

Разберемся, каким образом может быть учтена численность АУП при расчете среднесписочной численности работников:

  1. работники АУП вообще не учитываются при расчете среднесписочной численности. Обоснование следующее: эти работники напрямую не заняты в виде деятельности, переведенном на ЕНВД. Данный вариант расчета представляется наиболее рисковым, однако имеется ряд судебных решений по данному вопросу в пользу налогоплательщика (см. раздел «Позиция суда»);
  2. доля АУП, включаемая в расчет среднесписочной численности, рассчитывается исходя из некоторой пропорции. Пропорция может быть, например, основана на сопоставлении численности работников по видам деятельности. Сам алгоритм расчета следует установить в учетной политике предприятия. Данный вариант предлагался в ряде писем Минфина и ФНС РФ (см. раздел «Что думают финансисты»);
  3. в расчет включаются все работники АУП. Этот вариант представляется наименее рисковым, однако и наиболее затратным для налогоплательщика.

Рассмотрим на примере, как можно рассчитать долю АУП пропорционально численности работников по видам деятельности.

Компания осуществляет два вида деятельности, один из которых переведен на уплату ЕНВД, а второй – на общем режиме. Среднесписочная численность работников за декабрь 2012 г. – 50 человек, из них 20 непосредственно заняты в виде деятельности, переведенном на ЕНВД, 10 – это АУП, 20 человек заняты в виде деятельности, переведенном на общий режим налогообложения.

В учетной политике компания закрепила положение о том, что численность АУП распределяется по видам деятельности пропорционально числу работников, занятых непосредственно данным видом деятельности.

Рассчитаем численность АУП, приходящуюся на вид деятельности, облагаемый единым налогом:

Следовательно, количество работников как базовый показатель для расчета ЕНВД за декабрь 2012 г. составит 5 + 20 = 25.

К сожалению, кроме норм НК РФ, не следует забывать и о позиции финансового ведомства.

Что думают финансисты

Надо отметить, что представители Минфина России в течение нескольких лет меняли свою позицию. Письма ведомства по данному вопросу можно условно разделить на две группы:

  • письма, в которых Минфин России указал на правомерность применения метода расчета количества работников, предполагающего распределение среднесписочной численности АУП пропорционально среднесписочной численности работников, исчисленной за месяц, по каждому осуществляемому виду деятельности (письма Минфина России от 25.10.2011 № 03-11-11/265, от 06.10.2009 № 03-11-09/335). Кроме того, в письмах ФНС России от 25.06.2009 № ШС 22 3/507@ и от 08.05.2009 № 3-2-16/49@ отдельно указано, что фактическая величина количества работников должна определяться налогоплательщиками исходя из общей списочной численности их работников, включающей в себя и работников административно-управленческого и вспомогательного (обслуживающего) персоналов, только при невозможности распределения численности работников по видам осуществляемой предпринимательской деятельности (отсутствует закрепление работников за конкретными видами предпринимательской деятельности);
  • письма, в которых представители Минфина России высказали прямо противоположное мнение, потребовав учитывать при расчете количества работников весь административно-управленческий персонал без распределения по видам деятельности (письма от 16.08.2012 № 03-11-06/3/61, от 26.07.2012 № 03-11-06/3/55, от 06.09.2011 № 03 11 06/3/98, от 07.10.2010 № 03-11-06/3/139, от 02.02.2010 № 3-2-11/1@, от 06.03.2009 № 03-11-09/88). При этом в качестве обоснования такого подхода представители финансового ведомства сослались на то обстоятельство, что НК РФ не определен порядок распределения численности работников административно-управленческого и общехозяйственного персонала при осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, по одному из которых уплачивается ЕНВД.

В противовес позиции Минфина России следует отметить, что хотя в гл. 26.3 НК РФ действительно не прописан метод распределения среднесписочной численности работников АУП и общехозяйственного персонала по видам деятельности, однако метод, предложенный финансовым ведомством, также напрямую не предусмотрен нормами налогового законодательства.

Позиция судей

А теперь обратимся к судебной практике. На сегодняшний день единая позиция судей не сформирована. Как уже было отмечено, существуют три возможных способа расчета среднесписочной численности в случае, если компания осуществляет несколько видов деятельности. При этом в пользу каждого метода имеются судебные постановления. Рассмотрим приводимые судьями доводы в пользу того или иного решения:

  1. Есть ряд судебных актов в пользу метода пропорционального распределения работников АУП (постановления Третьего арбитражного апелляционного суда от 09.04.2008 по делу № А33 7538/2007, Шестого арбитражного апелляционного суда от 28.11.2008 по делу № А73 9481/2007, ФАС Поволжского округа от 07.07.2006 по делу № А65-25565/2005).
    В обоснование своей позиции судьи выдвинули следующий аргумент: учет всей численности сотрудников без распределения между видами деятельности не соответствует нормам налогового законодательства и приводит к двойному налогообложению.

Кроме того, в постановлении Шестого арбитражного апелляционного суда от 28.11.2008 по делу № А73 9481/2007 суд отдельно указал на то, что налогоплательщик вправе самостоятельно разработать и утвердить в учетной политике метод определения численности работников, занятых в различных видах деятельности.

В постановлении ФАС Уральского округа от 24.06.2010 № А07-18263/2009-А-ВКВ суд, сославшись на п. 7 ст. 3 НК РФ, пришел к выводу, что при расчете количества работников в принципе не следует учитывать административно-управленческий персонал, так как физический показатель «количество работников, включая индивидуального предпринимателя» характеризует определенный вид предпринимательской деятельности, а данные работники непосредственно не участвуют в деятельности, подлежащей обложению ЕНВД.

При определении перечня работников, непосредственно занятых осуществлением вида деятельности, переведенного на уплату единого налога, целесообразно обратить внимание на постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.03.2012 по делу № А57 13829/2011. Судьи подтвердили обоснованность включения в расчет только тех работников, которые непосредственно осуществляют вид деятельности, облагаемый ЕНВД, без учета управленческого персонала, однако указали на то, что сотрудник бухгалтерии, занимающийся исключительно оформлением заказов-нарядов и актов выполненных работ на станции технического обслуживания автомобилей, непосредственно участвует в деятельности по оказанию услуг по техническому обслуживанию и ремонту автотранспортных средств, подпадающей под ЕНВД, и потому подлежит включению в расчет количества работников.

В постановлении Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.08.2010 по делу № А55 32444/2009 в качестве обоснования своей позиции суд сослался на нормы ст. 346.27 НК РФ, из которой следует, что количество работников – это среднесписочная за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера. К аналогичным выводам суд пришел и в постановлении ФАС Дальневосточного округа от 22.02.2012 по делу № А37 432/2011.

Многообразие судебных решений по рассматриваемому вопросу не дает возможности предсказать исход судебного разбирательства с налоговым органом в случае возникновения претензий к порядку расчета среднесписочной численности работников. Тем не менее, выполнив ряд рекомендаций, можно повысить свои шансы на успех в суде.

Как подстраховаться

Рассмотрим, какие аргументы могут быть выдвинуты в случае спора с налоговым органом. Как следует из писем Минфина России и судебной практики, в качестве приложения к учетной политике целесообразно утвердить перечень сотрудников с разделением по видам деятельности. Например, в ряде судебных решений отсутствие закрепленного перечня работников, осуществляющих различные виды деятельности, послужило дополнительным аргументом в пользу налогового органа (см. постановление ФАС Дальневосточного округа от 22.02.2012 по делу № А37 432/2011).

Кроме того, если налогоплательщик при расчете базового показателя распределял численность АУП пропорционально числу работников, непосредственно занятых соответствующим видом деятельности, в ходе судебного разбирательства не лишним будет сослаться на выполнение соответствующих рекомендаций Министерства финансов, предназначенных для неопределенного круга лиц (см. письма Минфина России от 25.10.2011 № 03-11-11/265, от 06.10.2009 № 03-11-09/335). Данное обстоятельство с учетом норм подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ и п. 8 ст. 75 НК РФ освобождает от вины в совершении налогового правонарушения и даже в самом неблагоприятном случае позволит избежать доначисления пени и штрафа налоговым органом.

В заключение хочется напомнить, что с 01.01.2013 вступила в силу норма, согласно которой налогоплательщики, осуществляющие определенные виды деятельности, переходят на уплату ЕНВД в добровольном порядке (п. 1 ст. 346.28 НК РФ в редакции Федерального закона от 25.06.2012 № 94 ФЗ). Нередко считается, что компании, находящиеся на спецрежиме, существенно экономят на налогах по сравнению с теми, кто применяет общий режим налогообложения. Однако при этом не следует упускать из виду наличие в гл. 26.3 НК РФ норм, допускающих двойственное толкование. Поэтому, оценивая все достоинства и недостатки данного спецрежима, следует уделить особое внимание спорным вопросам, не урегулированным на законодательном уровне. Данная мера поможет компаниям заранее оценить риски и подготовиться к обоснованию выбранной позиции.

Читайте также: