Енвд для бюджетных учреждений
Опубликовано: 13.05.2024
Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается главой 26.3 НК РФ.
Применение единого налога на вмененный доход является обязательным для налогоплательщиков при условии, что, на данной территории для определенного вида деятельности введен единый налог, а организация осуществляет эти виды деятельности, то они автоматически становятся плательщиками единого налога. Но только в рамках этих видов деятельности.
Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности установлена НК РФ, и вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов Москвы и Санкт-Петербурга.
Единый налог на вмененный доход применяется наряду с общей системой налогообложения.
Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - единый налог) может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов Москвы и Санкт-Петербурга в отношении следующих видов предпринимательской деятельности:
1) оказания бытовых услуг населению;
2) оказания ветеринарных услуг;
3) оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств;
4) оказания услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках;
5) оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг;
6) розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли.
Для целей налогообложения розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог не применяется;
7) розничной торговли, осуществляемой через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети;
8) оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации общественного питания.
Для целей налогообложения оказание услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей более 150 квадратных метров по каждому объекту организации общественного питания, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог не применяется;
9) оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей;
10) распространения и (или) размещения наружной рекламы;
11) распространения и (или) размещения рекламы на автобусах любых типов, трамваях, троллейбусах, легковых и грузовых автомобилях, прицепах, полуприцепах и прицепах-роспусках, речных судах;
12) оказания услуг по временному размещению и проживанию организациями и предпринимателями, использующими в каждом объекте предоставления данных услуг общую площадь спальных помещений не более 500 квадратных метров;
13) оказания услуг по передаче во временное владение и (или) пользование стационарных торговых мест, расположенных на рынках и в других местах торговли, не имеющих залов обслуживания посетителей.
Введение с января 2006 года новых видов услуг, таких как:
- оказание услуг общественного питания через объекты организации общественного питания, не имеющие залов обслуживания, например киоски, автоматы и другие аналогичные точки;
- размещение рекламы на транспортных средствах;
- услуги по временному размещению и проживанию при общей площади спальных помещений в каждом объекте не более 500 квадратных метров;
- передача во временное владение и (или) пользование стационарных торговых мест на рынках и в других местах торговли, не имеющих залов обслуживания посетителей, привело к расширению сферы применения единого налога, в том числе и бюджетными учреждениями.
Так, например, бюджетные учреждения, имеющие на балансе столовые или общежития, площадь которых не превышает 500 квадратных метров, должны перейти на уплату единого налога.
Такой вид деятельности, как оказание услуг по передаче во временное владение и (или) пользование стационарных торговых мест, расположенных на рынках и в других местах торговли, не имеющих залов обслуживания посетителей, так же может иметь отношение к бюджетным учреждениям. Разъяснения по этому поводу даны в Письмах Минфина Российской Федерации от 26 сентября 2005 года №03-11-02/44 и от 7 ноября 2005 года №03-11-04/3/127. В частности в них указывается на то, что к стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов (залов обслуживания посетителей), относятся железнодорожные вокзалы, административные и учебные здания, поликлиники, культурные и выставочные центры и другие объекты, где есть стационарные торговые места. Большая часть из названных структур являются бюджетными учреждениями, которые сдают часть площади, например для торговли книжной продукцией, канцелярскими товарами, лекарствами, буфетной продукцией и так далее.
Единый налог не применяется в отношении видов предпринимательской деятельности, указанных в подпунктах 6 - 9 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ, в случае, если они осуществляются организациями, перешедшими в соответствии с главой 26.1 НК РФ на уплату единого сельскохозяйственного налога, и указанные организации реализуют через свои объекты организации торговли и (или) общественного питания произведенную ими сельскохозяйственную продукцию, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства.
Пунктом 4 статьи 346.26 НК РФ установлено, что плата организациями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате:
- налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом),
- налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом),
- единого социального налога (в отношении выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).
В соответствии с положениями пункта 2 статьи 346.28 НК РФ налогоплательщики единого налога обязаны встать на учет в налоговых органах по месту осуществления облагаемой деятельности не позднее пяти дней с начала ее осуществления.
Факт постановки учреждения на учет как плательщика единого налога подтверждается специальным уведомлением, выдаваемым налоговым органом по форме №9-ЕНВД-3.
Организации, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
Исчисление и уплата иных налогов и сборов, не указанных в пункте 4 статьи 346.26 НК РФ, осуществляются налогоплательщиками в соответствии с иными режимами налогообложения.
Организации, являющиеся налогоплательщиками единого налога, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
При осуществлении бюджетными учреждениями нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом в соответствии с главой 26.3 НК РФ, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности.
Бюджетные учреждения, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.
Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными НК РФ.
Налогоплательщиками единого налога на вмененный доход являются организации, осуществляющие на территории субъекта Российской Федерации, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.
Бюджетные учреждения, не осуществляющие предпринимательской деятельности, не платят единый налог на вмененный доход, в соответствии с пунктом 2 статьи 346.28 НК РФ. Это положение подтверждено и Решением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 14 февраля 2006 года №А596-8502/2005, в котором указал на то, что деятельность бюджетных учреждений, осуществляемая для собственных нужд и не имеющая целью извлечение прибыли, не является предпринимательской деятельностью и не подлежит налогообложению единым налогом на вмененный доход.
Объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика.
Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, которая рассчитывается как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.
При этом, базовая доходность корректируется на корректирующие коэффициенты К1 и К2.
Корректирующие коэффициенты базовой доходности это коэффициенты, показывающие степень влияния того или иного условия на результат предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, а именно:
К 1 - устанавливаемый на календарный год коэффициент-дефлятор, учитывающий изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в Российской Федерации в предшествующем периоде. Коэффициент-дефлятор определяется и подлежит официальному опубликованию в порядке, установленном Правительством Российской Федерации;
К 2 - корректирующий коэффициент базовой доходности, учитывающий совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, в том числе ассортимент товаров (работ, услуг), сезонность, режим работы, фактический период времени осуществления деятельности, величину доходов, особенности места ведения предпринимательской деятельности, площадь информационного поля электронных табло, площадь информационного поля наружной рекламы с любым способом нанесения изображения, площадь информационного поля наружной рекламы с автоматической сменой изображения, количество автобусов любых типов, трамваев, троллейбусов, легковых и грузовых автомобилей, прицепов, полуприцепов и прицепов-роспусков, речных судов, используемых для распространения и (или) размещения рекламы, и иные особенности.
Размер вмененного дохода за квартал, в течение которого осуществлена соответствующая государственная регистрация налогоплательщика, рассчитывается исходя из полных месяцев начиная с месяца, следующего за месяцем указанной государственной регистрации.
Налоговым периодом по единому налогу признается квартал.
Ставка единого налога устанавливается, в соответствии со статьей 346.31 НК РФ, в размере 15 процентов величины вмененного дохода.
Уплата единого налога производится налогоплательщиком по итогам налогового периода не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода.
Сумма единого налога, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации при выплате налогоплательщиками вознаграждений своим работникам, занятым в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается единый налог и на сумму выплаченных им пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма единого налога не может быть уменьшена более чем на 50 процентов.
Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками в налоговые органы не позднее 20-го числа первого месяца следующего налогового периода.
Порядок заполнения и представления налоговой декларации установлен Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 17 января 2006 года №8н «Об утверждении формы налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности и порядок ее заполнения».
Более подробно с вопросами, касающимися бюджетного учета, бюджетной отчетности и налогообложения бюджетных учреждений, Вы можете ознакомиться в книге авторов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Бюджетные учреждения».
(1).jpg)
Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.
Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.
Бюджетное учреждение является плательщиком ЕНВД.
Каковы бухгалтерские проводки при начислении и уплате данного налога, АнКВД и КОСГУ? Как данные операции должны отражаться в форме 0503737?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Начисление и уплата ЕНВД бюджетным учреждением может отражаться по статье 180 "Прочие доходы" аналитической группы подвида доходов, в увязке с подстатьей 189 "Иные доходы" КОСГУ.
Уплата ЕНВД отражается в графе 5 раздела 1 "Доходы учреждения" Отчета (ф. 0503737) со знаком минус.
Обоснование вывода:
Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) является специальным налоговым режимом, установленным НК РФ (пп. 3 п. 2 ст. 18 НК РФ).
Нельзя не отметить, что прямого указания на возможность отражения уплаты ЕНВД по конкретным кодам бюджетной классификации, как в случае с налогом на прибыль и НДС, ни Порядок N 132н, ни Порядок N 209н не содержат.
Вместе с тем в соответствии примечаниями требований к составлению и утверждению плана финансово-хозяйственной деятельности государственного (муниципального) учреждения N 186н (применяется при формировании Плана ФХД на 2020 г. (на 2020 г. и плановый период 2021 и 2022 гг.)), по строкам 3000-3030 отражаются коды аналитической группы подвида доходов бюджетов классификации доходов бюджетов, по которым планируется уплата налогов, уменьшающих доход, в том числе налога на прибыль, НДС и ЕНВД. Соответственно, планировать уплату ЕНВД и отражать фактическое исполнение следует как уменьшение дохода учреждения.
В свою очередь, в соответствии п. 9.8.5 Порядка N 209н на подстатью 189 "Иные доходы" КОСГУ относятся в частности операции налогоплательщиков - государственных (муниципальных) бюджетных учреждений по начислению (уплате) налогов, объектом налогообложения для которых являются доходы (прибыль) учреждения. Аналогичная норма содержится и в п. 12.1.7 Порядка N 132н. Так, на статью 180 "Прочие доходы" аналитической группы подвида доходов бюджетов относятся прочие неналоговые доходы, в том числе операции налогоплательщиков - государственных (муниципальных) автономных и бюджетных учреждений по уплате налогов, объектом налогообложения для которых являются доходы (прибыль) учреждения.
Учитывая изложенные нормы, считаем, что начисление и уплату ЕНВД следует отражать по статье 180 "Прочие доходы" аналитической группы подвида доходов, в увязке с подстатьей 189 "Иные доходы" КОСГУ.
Для учета расчетов по уплате основных видов налогов и страховых взносов Единым планом счетов предусмотрены отдельные аналитические счета, открываемые к счету 0 303 00 00 "Расчеты по платежам в бюджеты". Если по какому-либо налогу, иному платежу в бюджет Инструкцией N 157н не предусматривается возможность учета расчетов с использованием специального аналитического счета к счету 0 303 00 000 или иного счета бухгалтерского учета, расчеты подлежат отражению на счете 0 303 05 000 "Расчеты по прочим платежам в бюджет". Соответственно проводки по начислению и уплате ЕНВД бюджетным учреждением в этом случае будут следующие:
1. Дебет 2 401 10 189 Кредит 2 303 05 731 - начислен ЕНВД;
2. Дебет 2 303 05 831 Кредит 2 201 11 610, уменьшение по забалансовому счету 17 (АнКВД 180, КОСГУ 189) - отражено перечисление (оплата) ЕНВД.
При заполнение отчета об исполнении учреждением плана его финансово-хозяйственной деятельности (ф. 0503737) (далее - Отчет (ф. 0503737)), исполнение плановых назначений по доходам за отчетный период отражается в графе 5 раздела 1 "Доходы учреждения" Отчета (ф. 0503737) (п. 42 Инструкции N 33н) на основании аналитических данных бухгалтерского учета учреждения в разрезе аналитических кодов дохода (АнКВД).
В рассматриваемой ситуации кассовые операции по уплате ЕНВД следует отразить по статье 180 "Прочие доходы" АнКВД, в то время как поступление самих доходов от платной деятельности должно быть учтено по статье 130 "Доходы от оказания платных услуг, компенсаций затрат" АнКВД. Таким образом, числовое значение в этих графах Отчета (ф. 0503737) по коду статьи 180 "Прочие доходы" АнКВД будет иметь отрицательное значение. Учитывая, что Инструкция N 33н в отношении Отчета (ф. 0503737) не содержит ограничения по знаку ("+" или "-"), считаем такой порядок заполнения формы допустимым.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Гурашвили Георгий
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Союза развития государственных финансов Суховерхова Антонина
13 сентября 2019 г.
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
© ООО "НПП "ГАРАНТ-СЕРВИС", 2021. Система ГАРАНТ выпускается с 1990 года. Компания "Гарант" и ее партнеры являются участниками Российской ассоциации правовой информации ГАРАНТ.
Все права на материалы сайта ГАРАНТ.РУ принадлежат ООО "НПП "ГАРАНТ-СЕРВИС". Полное или частичное воспроизведение материалов возможно только по письменному разрешению правообладателя. Правила использования портала.
Портал ГАРАНТ.РУ зарегистрирован в качестве сетевого издания Федеральной службой по надзору в сфере связи,
информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзором), Эл № ФС77-58365 от 18 июня 2014 года.
ООО "НПП "ГАРАНТ-СЕРВИС", 119234, г. Москва, ул. Ленинские горы, д. 1, стр. 77, info@garant.ru.
8-800-200-88-88
(бесплатный междугородный звонок)
Редакция: +7 (495) 647-62-38 (доб. 3145), editor@garant.ru
Отдел рекламы: +7 (495) 647-62-38 (доб. 3136), adv@garant.ru. Реклама на портале. Медиакит
Если вы заметили опечатку в тексте,
выделите ее и нажмите Ctrl+Enter
"Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 7
Согласно действующему налоговому законодательству в настоящее время наряду с общей системой налогообложения применяются специальные налоговые режимы, в частности спецрежим в виде ЕНВД. Как показывает практика, использование данного налогового режима выгодно, так как он позволяет уплачивать вместо нескольких налогов один. Могут ли применять этот налоговый режим бюджетные учреждения в рамках деятельности, приносящей доход? Если да, то в отношении каких видов деятельности? Каковы особенности исчисления и уплаты ЕНВД? Каков порядок представления отчетности по данному налогу?
В настоящей статье автор дает ответы на эти и другие вопросы.
Применение налогового спецрежима в виде ЕНВД предусмотрено гл. 26.3 НК РФ. Данный спецрежим вводится в действие нормативно-правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга. ЕНВД применяется в отношении определенных видов предпринимательской деятельности наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными НК РФ (п. 1 ст. 346.26 НК РФ).
Стоит отметить, что система налогообложения в виде ЕНВД носит обязательный характер. Другими словами, организация не вправе выбрать, по какой системе будет платить налоги (общей или в виде ЕНВД), если одновременно выполняются следующие условия:
- на территории осуществления организацией предпринимательской деятельности введен ЕНВД;
- вид предпринимательской деятельности подходит под обложение ЕНВД согласно местному нормативно-правовому акту.
Следовательно, если данные условия соблюдены, то организация обязана перейти на спецрежим в виде ЕНВД по данному виду деятельности (Письма Минфина России от 09.06.2008 N 03-11-02/64, от 31.08.2007 N 03-11-04/3/337, от 08.12.2006 N 03-11-04/3/532). При этом в налоговом законодательстве нет ограничений в отношении применения данной системы налогообложения бюджетными учреждениями (Письмо N 03-11-02/64).
В соответствии с п. 4 ст. 346.26 НК РФ уплата организациями ЕНВД для отдельных видов деятельности предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль, налога на имущество, ЕСН и НДС. Данный факт значительно упрощает процедуру представления и сдачи отчетности в налоговые органы.
Исчисленную сумму единого налога учреждение также вправе уменьшить на величину страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных за этот же период, и на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. Причем общая сумма таких вычетов не должна превышать 50% суммы налога (п. 2 ст. 346.32 НК РФ).
При осуществлении нескольких видов деятельности, подлежащих обложению единым налогом, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности (п. 6 ст. 346.26 НК РФ).
В случае если бюджетное учреждение совмещает несколько налоговых режимов (например, общий режим и спецрежим в виде ЕНВД), оно обязано вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой оно уплачивает налоги в соответствии с иными режимами налогообложения (п. 7 ст. 346.26 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 346.32 НК РФ единый налог уплачивается по итогам налогового периода (квартала) не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода (квартала).
Правомерность применения ЕНВД бюджетными учреждениями
Учреждение может перейти на данную систему налогообложения только в отношении предпринимательской деятельности (Письма Минфина России от 09.06.2008 N 03-11-02/64, от 28.08.2006 N 03-05-02-04/137). Предпринимательской называется самостоятельная деятельность, осуществляемая на свой риск и направленная на систематическое получение прибыли (п. 1 ст. 2 ГК РФ). Однако по отношению к бюджетным учреждениям такой термин неприменим, так как главной целью их деятельности не является получение прибыли. Для данных учреждений правильным будет использование такого понятия, как приносящая доход деятельность либо оказание платных услуг. Тогда возникает вопрос: а может ли учреждение в рамках данной деятельности применять спецрежим в виде ЕНВД?
Для ответа на этот вопрос обратимся к Письму от 13.02.2008 N 03-11-04/3/62, в котором специалисты Минфина разъясняют, что приносящая доход деятельность по своей сути равнозначна предпринимательской. Таким образом, в отношении указанной деятельности бюджетное учреждение обязано применить спецрежим в виде ЕНВД, если на территории его расположения данная система налогообложения введена местными органами власти.
Виды деятельности, облагаемые ЕНВД
Стоит отметить, что ЕНВД применяется не ко всякой предпринимательской деятельности, а только в отношении тех видов, перечень которых определен в п. 2 ст. 346.26 НК РФ. К ним относятся:
- оказание бытовых услуг в соответствии с ОКУН ;
- оказание ветеринарных услуг;
- оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств;
- оказание услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках;
- оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов;
- розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м;
- розничная торговля, осуществляемая через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети;
- оказание услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 кв. м;
- оказание услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей;
- распространение наружной рекламы с использованием рекламных конструкций;
- размещение рекламы на транспортных средствах;
- оказание услуг по временному размещению и проживанию (общая площадь предоставляемых для этих целей помещений не более 500 кв. м);
- оказание услуг по передаче во временное владение и (или) пользование торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов, объектов нестационарной торговой сети, а также объектов организации общественного питания, не имеющих зала обслуживания посетителей;
- оказание услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование земельных участков для размещения объектов стационарной и нестационарной торговой сети, а также объектов организации общественного питания.
Примечание. Нормативными актами представительных органов на местах могут устанавливаться конкретные виды предпринимательской деятельности, в отношении которых вводится единый налог, в пределах представленного выше перечня. Так же, например, могут быть детализированы бытовые услуги, подлежащие переводу на уплату единого налога, то есть установлены определенные их группы, подгруппы или отдельные услуги (пп. 2 п. 3 ст. 346.26 НК РФ).
Наиболее распространенные виды предпринимательской деятельности бюджетных учреждений, подпадающие под обложение единым налогом, представлены в таблице.
Учитываем среднесписочную численность при переходе на ЕНВД
Согласно пп. 1 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ с 1 января 2009 г. на уплату ЕНВД не переводятся организации, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год, определяемая в соответствии с Приказом Росстата N 278 , превышает 100 человек.
Приказ Росстата от 12.11.2008 N 278 "Об утверждении Указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения: N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг", N П-2 "Сведения об инвестициях", N П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации", N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников", N П-5 (М) "Основные сведения о деятельности организации".
Если по итогам налогового периода (квартала) налогоплательщиком допущено несоответствие требованиям, установленным пп. 1 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ (то есть численность работников превысила 100 чел.), он считается утратившим право на применение ЕНВД и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода (квартала), в котором данное несоответствие допущено (п. 2.3 ст. 346.26 НК РФ).
В дальнейшем если налогоплательщик, утративший право на применение системы налогообложения в виде ЕНВД, устранит данные несоответствия, то он обязан перейти на ЕНВД с начала следующего квартала, то есть с начала квартала, следующего за кварталом, в котором налогоплательщиком устранены несоответствия.
Расчет суммы ЕНВД
Объектом обложения ЕНВД является вмененный доход налогоплательщика, который рассчитывается как произведение базовой доходности (БД) по определенному виду деятельности, исчисленной за квартал и скорректированной на коэффициенты К1 и К2, и величины физического показателя (Ф), характеризующего данный вид (ст. 346.29 НК РФ).
При этом вмененным доходом признается потенциально возможный доход плательщика единого налога, рассчитываемый с учетом совокупности условий, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины единого налога по установленной ставке (С) (ст. 346.27 НК РФ).
Таким образом, формула для исчисления суммы ЕНВД будет выглядеть следующим образом:
ЕНВД = БД x К1 x К2 x Ф x С.
Рассмотрим, что из себя представляет каждый показатель в отдельности.
БД - базовая доходность. Это условная месячная доходность в стоимостном выражении на ту или иную единицу физического показателя, характеризующего определенный вид предпринимательской деятельности в различных сопоставимых условиях. Размер базовой доходности определяется в соответствии с п. 3 ст. 346.29 НК РФ.
К1, К2 - корректирующие коэффициенты. В соответствии с п. 4 ст. 346.29 НК РФ базовая доходность корректируется (умножается) на коэффициенты К1 и К2.
К1 - устанавливаемый на календарный год коэффициент-дефлятор (ст. 346.27 НК РФ). На 2009 г. величина данного коэффициента установлена Приказом Минэкономразвития России от 12.11.2008 N 392 в размере 1,148 (Письмо Минфина России от 29.12.2008 N 03-11-04/3/579). В связи с изменениями, внесенными в гл. 26.3 НК РФ Федеральным законом от 22.07.2008 N 155-ФЗ, с 2010 г. коэффициент-дефлятор будет рассчитываться как произведение коэффициента, применяемого в предшествующем периоде, и коэффициента, учитывающего изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в Российской Федерации в предшествующем календарном году, который определяется и подлежит официальному опубликованию в порядке, установленном Правительством РФ (Письмо ФНС России от 18.12.2008 N ШС-6-3/943@).
К2 - представляет собой корректирующий коэффициент базовой доходности, учитывающий совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, в том числе ассортимент товаров (работ, услуг), сезонность, режим работы, величину доходов, особенности места ведения предпринимательской деятельности, площадь информационного поля электронных табло, площадь информационного поля наружной рекламы с любым способом нанесения изображения, площадь информационного поля наружной рекламы с автоматической сменой изображения, количество автобусов любых типов, трамваев, троллейбусов, легковых и грузовых автомобилей, прицепов, полуприцепов и прицепов-роспусков, речных судов, используемых для распространения и (или) размещения рекламы, и иные особенности (ст. 346.27 НК РФ). В соответствии с п. 7 ст. 346.29 НК РФ коэффициент К2 устанавливается нормативно-правовыми актами органов исполнительной власти той местности, где ведется данная предпринимательская деятельность, на период не менее чем календарный год в пределах от 0,005 до 1 включительно. При этом значения данного коэффициента округляются до третьего знака после запятой. Заметьте, если нормативно-правовой акт, вносящий изменения в действующие значения корректирующего коэффициента К2, не был принят до начала следующего года, то в следующем календарном году продолжают действовать значения К2, действовавшие в предыдущем календарном году.
Ф - физический показатель. Он устанавливается в зависимости от вида деятельности. Выше в таблице представлено, какой физический показатель соответствует той или иной деятельности (например, услугам по временному размещению и проживанию спортсменов соответствует физический показатель "общая площадь помещения для временного размещения и проживания", прокату театральных костюмов - количество работников и т.п.). Полное соотношение определяемых физических показателей в зависимости от осуществляемых видов предпринимательской деятельности установлено п. 3 ст. 346.29 НК РФ. Величина физического показателя определяется согласно инвентаризационным и правоустанавливающим документам налогоплательщика на ведение того или иного вида деятельности и указывается в целых единицах. Согласно п. 9 ст. 346.29 НК РФ, если в течение налогового периода у налогоплательщика произошло изменение величины физического показателя, налогоплательщик при исчислении суммы единого налога учитывает указанное изменение с начала того месяца, в котором произошло изменение величины физического показателя.
С - налоговая ставка. Устанавливается в размере 15% величины вмененного дохода (ст. 346.31 НК РФ).
Пример. Бюджетное учреждение (г. Москва) оказывает платные ветеринарные услуги, доходы от которых в соответствии с законом г. Москвы облагаются ЕНВД. Физическим показателем, применяемым в данном случае для определения суммы налога, является количество работников. Во II кв. 2009 г. их численность составила:
- в апреле - 75 чел.;
- в мае - 75 чел.;
- в июне - 80 чел.
На территории г. Москвы установлен корректирующий коэффициент К2, равный 0,045. Необходимо рассчитать сумму единого налога, подлежащего уплате в бюджет за II кв. 2009 г.
Сначала определим размер базовой доходности, применяемый к деятельности по оказанию ветеринарных услуг. В соответствии с п. 3 ст. 346.29 НК РФ он равен 7500 руб.
Следовательно, сумма налога составит 13 367 руб. (7500 руб. x 1,148 x 0,045 x (75 чел. + 75 чел. + 80 чел.) x 15%).
Примечание. Размер вмененного дохода за квартал, в котором учреждение зарегистрировалось в качестве плательщика ЕНВД, рассчитывается исходя из полных месяцев начиная с месяца, следующего за месяцем указанной государственной регистрации (п. 10 ст. 346.29 НК РФ).
Порядок регистрации плательщиков ЕНВД в налоговых органах
В соответствии с п. 2 ст. 346.28 НК РФ организации, осуществляющие предпринимательские виды деятельности, переведенные на уплату ЕНВД, обязаны встать на учет в налоговом органе по месту осуществления данных видов деятельности. Исключением являются организации, оказывающие транспортные услуги и осуществляющие розничную торговлю и размещение рекламы на транспортных средствах. По данным видам деятельности постановка на учет осуществляется по месту нахождения организации.
Для осуществления постановки на учет организации подают в налоговые органы заявления о постановке на учет плательщика единого налога. Это необходимо сделать в течение пяти дней со дня начала осуществления предпринимательской деятельности, подпадающей под обложение ЕНВД. После чего налоговый орган рассматривает данное заявление и в случае принятия положительного решения о постановке на учет плательщика ЕНВД выдает ему в течение пяти дней уведомление (п. 3 ст. 346.28 НК РФ).
В аналогичном порядке производится снятие с учета организаций - плательщиков ЕНВД при прекращении ими предпринимательской деятельности, подлежащей обложению данным налогом.
Формы заявлений о постановке на учет в качестве плательщиков ЕНВД и заявлений о снятии с учета утверждены Приказом ФНС России N ММ-7-6/5@ .
Приказ ФНС России от 14.01.2009 N ММ-7-6/5@ "Об утверждении форм заявлений о постановке на учет и снятии с учета организаций и индивидуальных предпринимателей в качестве налогоплательщиков единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности".
Сдача отчетности по ЕНВД
Налогоплательщики, применяющие спецрежим в виде ЕНВД, обязаны представить в налоговый орган декларацию по итогам налогового периода (квартала) не позднее 20-го числа первого месяца следующего налогового периода (п. 3 ст. 346.32 НК РФ).
Начиная с представления отчетности за I квартал 2009 г. налоговую декларацию заполняют по форме, установленной Приказом Минфина России от 08.12.2008 N 137н "Об утверждении формы налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности и Порядка ее заполнения".
В отличие от ранее утвержденной Приказом Минфина России N 8н формы, новая форма декларации претерпела следующие изменения:
- на титульном листе вместо вида документа (первичный или корректирующий) теперь следует указывать номер корректировки (если первичная - номер корректировки "0");
- добавилась информация о коде вида места представления декларации по месту учета налогоплательщика. Способ и вид подачи декларации, указываемые работником налогового органа, сейчас представляются в закодированном виде;
- последним кодом строки разд. 2 "Расчет ЕНВД для отдельных видов деятельности" является код 110, по которому нужно отражать сумму исчисленного за налоговый период ЕНВД по соответствующему коду вида предпринимательской деятельности. Ранее при заполнении данного раздела указывалась налоговая база (величина вмененного дохода) за каждый календарный месяц налогового периода по кодам строк 110 - 130;
- поменялись значения кодов строк разд. 3 "Расчет суммы единого налога на вмененный доход за налоговый период";
- исключен разд. 3.1 "Сумма ЕНВД, подлежащая уплате в бюджет за налоговый период", в котором указывалась сумма налога по каждому коду ОКАТО. Для отражения таких сумм предусмотрены отдельные строки разд. 1, а общая налоговая база, исчисленная по всем кодам, указывается в разд. 3.
Изменился и Порядок заполнения декларации по ЕНВД. Теперь он содержит новые рекомендации по расчету коэффициента К2, правила определения дня представления декларации, коды налоговых периодов и коды вида места представления декларации по месту учета налогоплательщика.
«Клерк» Рубрика ЕНВД
Нередко организация осуществляет наряду с облагаемой ЕНВД розничной торговлей через аптечную сеть, оптовую торговлю фармацевтическими товарами, переведенную на УСНО. При этом медикаменты, изделия медицинского назначения и медицинская техника по договорам розничной купли-продажи реализуются бюджетным учреждениям здравоохранения, и в рамках данных операций оформляются спецификация, счет, товарная накладная, протокол согласования цен, счет-фактура. Правомерность применения по таким операциям ЕНВД часто вызывает у налоговых органов сомнения.
Какие аргументы приводят контролеры и что по этому поводу думают арбитражные судьи? Какие ошибки инспекторов могут спасти налогоплательщика от обязанности перечислить в бюджет начисленные по результатам проверки суммы?
Исходные данные
Представитель организации обращается в лечебные учреждения с предложением поставки медикаментов, в случае согласия сотрудники больниц делают заявки устно либо по факсу. Затем лекарственные средства упаковываются в тару и к ним прилагаются оформленные продавцом документы: договор, спецификация, счет, товарная накладная, протокол согласования цен, счет-фактура. Договор со стороны учреждений подписывается главным врачом в его кабинете в больнице в день реализации товаров. Лечебные учреждения закупают лекарственные средства для лечения больных, а не для дальнейшей перепродажи. Оплата товара производится в безналичном порядке путем перечисления денежных средств с лицевых счетов муниципальных учреждений на расчетный счет продавца без использования платежных карт, что подтверждается платежными поручениями и выпиской банка за соответствующий период.
При этом в одних случаях товар доставляется личным транспортом продавца и принимается на складе больницы должностным лицом лечебного учреждения, а в других транспортировка осуществляется силами покупателя.
Неутешительные результаты налоговой проверки
- доначислили единый налог при УСНО;
- назначили штраф в размере 20% от неуплаченной суммы единого налога при УСНО, предусмотренный п. 1 ст. 122 НК РФ;
- начислили пени за неуплату единого налога при УСНО согласно п. 4 ст. 75 НК РФ.
Теоретическое обоснование иного подхода
Согласно ст. 346.27 НК РФ розничная торговля – предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. Гражданским законодательством закреплены следующие положения в отношении договора розничной купли-продажи:
– покупатель приобретает (продавец передает в обусловленный срок) товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью (ст. 492, 506 ГК РФ);
– покупатель обязан оплатить товар по цене, объявленной продавцом в момент заключения договора розничной купли-продажи, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или не вытекает из существа обязательства (ст. 500 ГК РФ).
То, что реализация товаров для целей, связанных с ведением предпринимательской деятельности, не признается розничной торговлей и не подлежит переводу на уплату ЕНВД, сказано в письмах Минфина РФ от 11.06.2013 № 03-11-11/21774, от 21.08.2012 № 03-11-11/253, от 08.08.2012 № 03-11-11/229, постановлениях ФАС ЗСО от 07.12.2011 по делу № А70-2325/2011, ФАС ПО от 29.05.2012 по делу № А12-19864/2010.
Однако в данном случае тот факт, что лекарственные средства приобретались бюджетными учреждениями у компании не для осуществления предпринимательской деятельности, подтверждается, в частности, представленными пояснениями этих больниц. При этом (что важно) в НК РФ не закреплена обязанность налогоплательщика выявлять цель приобретения покупателями товаров и контролировать их использование (п. 4 Информационного письмаПрезидиума ВАС РФ от 05.03.2013 № 157, Письмо Минфина РФ от 06.09.2011 № 03-11-06/3/97, постановления ПрезидиумаВАС РФ от 05.07.2011 № 1066/11, ФАС СЗО от 04.10.2012 по делу № А05-7882/2011, ФАС ПО от 06.12.2011 по делу № А57-906/2011 и др.).
При розничной торговле допускаются расчеты за товары в любой форме (наличными деньгами или в безналичной форме), так как законодательством (п. 1 ст. 492 ГК РФ, абз. 12 ст. 346.27 НК РФ) не предусмотрено каких-либо ограничений. Сказанное подтверждается письмами Минфина РФ от 02.03.2012 № 03-11-11/65, от 02.03.2012 № 03-11-11/64, от 31.05.2011 № 03-11-11/144, а также постановлениями Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 № 1066/11, ФАС СЗО от 27.02.2012 по делу № А56-14651/2011, ФАС УО от 10.05.2011 № Ф09-2175/11-С2 и др.
- Чиновники и арбитры также сходятся во мнении, что категория покупателей (физические и юридические лица) не имеет значения при квалификации договора в качестве розничной купли-продажи (письма Минфина РФ от 27.06.2012 № 03-11-11/192, от 07.03.2012 № 03-11-11/78, от 10.10.2011 № 03-11-06/3/112, от 03.03.2011 № 03-11-11/46).
По затронутому в статье вопросу сформирована правовая позиция Президиума ВАС. В постановлениях от 05.07.2011 № 1066/11, от 04.10.2011 № 5566/11, п. 4 Информационного письмаот 05.03.2013 № 157 высшие арбитры указали: одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли ЕНВД, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, указанные в пп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ.
Таким образом, при классификации операции по реализации товаров в качестве осуществленной в рамках договора розничной купли-продажи или поставки определяющим критерием является способ доставки товаров до покупателя.
Опираясь на позицию Президиума ВАС, суды при вынесении решений исследуют, где происходила передача товаров покупателям (постановления ФАС ДВО от 17.07.2013 № Ф03-2972/2013 по делу № А59-5129/2012, от 23.04.2013 № Ф03-391/2013 по делу № А73-1588/2011, от 23.01.2012 № Ф03-6524/11 по делу № А04-925/2011, ФАС ЦО от 15.01.2013 по делу № А09-6848/2011, от 12.12.2012 по делу № А23-1079/2012, от 11.12.2012 по делу № А64-1340/2012, ФАС ВВО от 30.10.2012 по делу № А33-20679/2011). Таким образом, в случаях, когда налогоплательщик обязуется поставить покупателям товары своим транспортом, отношения между контрагентами фактически характеризуются наличием условий договора поставки, а не розничной купли-продажи. А как известно, операции по оптовой торговле не попадают под действие ЕНВД.
Следовательно, если налоговый орган не сможет доказать факт доставки налогоплательщиком товара в адрес покупателей, суд встанет на сторону продавца. Например, ФАС СЗО в Постановлении от 17.01.2012 по делу № А45-22409/2010 отметил: юридические лица приобретали товар штучно или небольшими объемами непосредственно в магазине предпринимателя, инспекцией не представлено доказательств доставки предпринимателем товара в адрес покупателей, то есть выполнено условие о реализации товара через объект стационарной торговой сети, что позволяет применять к этой деятельности ЕНВД.
Суд признал претензии налоговиков обоснованными, но решение вынес в пользу налогоплательщика
Однако (как говорится, и смех и грех) при доначислении «упрощенного» единого налога контролеры ограничились определением суммы доходов, полученной налогоплательщиком от лечебных учреждений (на основании сведений о поступлении денежных средств на расчетный счет). При этом инспекторы не учли, что применяемый предпринимателем объект налогообложения – «доходы минус расходы», а значит, необходимо также учесть расходы по приобретению и реализации товара указанным контрагентам. Из-за этой ошибки арбитры отменили решение инспекции в части начисления недоимки по единому налогу, а также взыскания суммы штрафа и пени, размер которых рассчитывается исходя из величины недоплаты.
В обоснование своей позиции судьи сослались на следующее. Согласно правовой позиции Президиума ВАС, отраженной в Постановлении от 22.06.2011 № 5/10, наличие у налогоплательщика документов бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе подтверждающих получение доходов, осуществление расходов, а также уплату (удержание) налогов, гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим законодательством, и обеспечивает достоверность определения подлежащих уплате налогов. Применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности на основании имеющейся у налогового органа информации о самом налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках и не преследует цель достоверного определения налоговых обязанностей налогоплательщика.
Из изложенного следует, что отсутствие у налогоплательщика необходимых документов обуславливает необходимость применения налоговиками расчетного метода определения налоговых обязанностей налогоплательщика.
Определение расчетным путем сумм налогов, подлежащих внесению в бюджет, производится на основании данных о доходах и расходах.
В соответствии с позицией, представленной в Постановлении Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57, при определении налоговым органом сумм налогов расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы. При этом бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего.
Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.
Положения Налогового кодекса устанавливают обязанность налогового органа по осуществлению налогового контроля и начислению налогов в рамках, установленных НК РФ. В данном случае указанные требования налоговым органом надлежащим образом соблюдены не были.
Примененная контролерами методика определения базы по единому налогу только исходя из величины доходов без учета суммы понесенных расходов не могла обеспечить достоверность определения этой базы и соответствующих ей налоговых обязанностей налогоплательщика. Инспекция, рассчитывая сумму недоимки, нарушила требования налогового законодательства, поскольку произвела доначисление налога вне связи с требованиями гл. 26.2 НК РФ. С учетом изложенного произведенное налоговым органом по результатам выездной проверки доначисление единого налога не может быть признано правомерным.
Вынесенное арбитрами решение вполне соответствует правовой позиции Президиума ВАС, который неоднократно указывал, что при проведении налоговой проверки инспекторы обязаны определить действительный размер налоговых обязательств организации или индивидуального предпринимателя (см., например, Постановление Президиума ВАС РФ от 23.04.2013 № 12527/12). Иными словами, нельзя начислять недоимку (по единому налогу при УСНО или по налогу на прибыль при ОСНО) только на основании учтенных доходов, необходимо оценить сумму расходов, которые могут быть признаны для целей налогообложения. Аналогично и с НДС: при переквалификации сделки нельзя только доначислять налог, нужно обязательно учесть право на применение налогового вычета (Постановление Президиума ВАС РФ от 25.06.2013 № 1001/13). Налогоплательщик не может быть лишен права документально подтвердить размер налоговых вычетов независимо от того, что в налоговых декларациях он их не заявлял (Постановление ФАС УО от 14.10.2013 № Ф09-10204/13 по делу № А76-17838/2012).
- На основании пп. 6 п. 2 ст. 346.26 НК РФ (розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли).
- О праве на ЕНВД при реализации товаров по государственным и муниципальным контрактам рассказано в статье С. С. Кислова «О праве применять ЕНВД», № 12, 2013.
- Судебный акт вступил в законную силу. Согласно имеющейся на сайте ВАС информации рассмотрение дела завершено.
- Определением ВАС РФ от 18.04.2012 № ВАС-4512/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора.
- Арбитры подчеркнули, что ведение налогоплательщиком раздельного учета позволяло учесть расходы.
Индивидуальный предприниматель занимается розничной продажей продуктов, находится на ЕНВД. В этом году заключили договор купли-продажи с детским учреждением (детским домом). Оплату детдом производит по выставленному ИП счету на расчетный счет, без НДС. Для документального подтверждения детдом просит выписывать накладные на получаемый товар.
Является ли реализация товаров детдому реализацией по договору купли-продажи, то есть розничной торговлей, и вправе ли ИП применять только ЕНВД?
В соответствии со ст. 346.27 НК РФ под розничной торговлей для целей главы 26.3 НК РФ понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде ЕНВД, является реализация товаров по договорам розничной купли-продажи через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети.
При этом отношения между продавцом и покупателем регламентируются нормами ГК РФ.
Исходя из ст. 492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Ст. 493 ГК РФ установлено, что, если иное не предусмотрено законом или договором, договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.
Таким образом, к розничной торговле в целях применения главы 26.3 НК РФ относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и за безналичный расчет, осуществляемая по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физическим или юридическим лицам) реализуются эти товары.
Аналогичный вывод содержится в Информационном письме Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 г. № 157.
В письме от 26.08.2013 г. № 03-11-11/34912 Минфин РФ сообщил, что к розничной торговле не относится реализация товаров в соответствии с договорами поставки.
Так, согласно ст. 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
В связи с этим предпринимательская деятельность в сфере реализации товаров, осуществляемая на основании договоров поставки, независимо от формы расчетов с покупателями (наличной или безналичной) на уплату ЕНВД не переводится.
Также не относится к розничной торговле предпринимательская деятельность, связанная с реализацией товаров по государственным (муниципальным) контрактам.
Поэтому предпринимательская деятельность, связанная с поставкой товаров по государственным (муниципальным) контрактам, независимо от формы расчетов (наличный или безналичный расчет) на уплату ЕНВД переводиться не может (конец цитаты).
Согласно разъяснениям Пленума ВАС РФ, изложенным в п. 5 постановления от 22.10.1997 г. № 18, квалифицируя правоотношения при реализации товаров, необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных ст. 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.
При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).
Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.
В письме от 08.06.2012 г. № ЕД-3-3/2041@ ФНС РФ сообщила, что из данных разъяснений следует, что особый статус покупателей по договорам – бюджетных учреждений, которые являются некоммерческими организациями, созданными согласно ст. 120 ГК РФ для определенной деятельности некоммерческого характера, не свидетельствует об осуществлении розничной торговли, поскольку в данном случае товары приобретаются для обеспечения их уставной деятельности, что исключает признак договора розничной купли-продажи – использование товара для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Розничная торговля характеризуется приобретением товара именно в торговой точке по розничной цене.
В этой связи к розничной торговле в целях применения системы налогообложения в виде ЕНВД относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи физическим и юридическим лицам для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с осуществлением предпринимательской деятельности, то есть не для последующей реализации или использования в процессе осуществления предпринимательской деятельности.
Торговля товарами и оказание услуг покупателям, осуществляемые налогоплательщиками-продавцами на основе договоров поставки (§3 главы 30 ГК РФ) либо на основе иных договоров гражданско-правового характера, содержащих признаки договора поставки, относятся к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.
При этом следует иметь в виду, что НК РФ не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров (для предпринимательской деятельности или для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью).
В этих условиях, например, если при реализации товаров продавец выдает покупателю кассовый и (или) товарный чек или иной документ, подтверждающий оплату товара (например, эксплуатационную или гарантийную документацию на товар, в которой сделана отметка об оплате), то такая реализация признается розничной торговлей.
Если в целях реализации товаров, например, заключаются договоры, в которых определяются ассортимент товаров, сроки их поставки, порядок и форма расчетов за поставляемые товары, а также оформляются и передаются покупателям накладные, счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то такая деятельность относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.
До 1 января 2014 года действовал Федеральный закон от 21.07.2005 г. № 94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд».
П. 1 ст. 9 данного Закона было определено, что под государственным или муниципальным контрактом понимается договор, заключенный заказчиком от имени РФ, субъекта РФ или муниципального образования в целях обеспечения государственных или муниципальных нужд.
Под гражданско-правовым договором бюджетного учреждения на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг понимается договор, заключаемый от имени бюджетного учреждения.
Согласно п. 2 ст. 525 ГК РФ к отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд применяются правила о договоре поставки (ст. 506–523 ГК РФ), если иное не предусмотрено правилами ГК РФ.
ФНС РФ разъяснила, что при этом следует также иметь в виду, что в отличие от договора розничной купли-продажи, который является публичным договором, договор поставки по муниципальному контракту, а также по гражданско-правовому договору бюджетного учреждения не носит признаков публичности, указанных в ст. 426 ГК РФ, и согласно Закону № 94-ФЗ заключается в соответствии с результатами проведения конкурсов, аукционов, запросов котировок на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг конкретным потребителям.
Учитывая изложенное, деятельность по реализации товаров, в том числе бюджетным и некоммерческим организациям на основе договоров поставки, а также муниципальных контрактов, содержащих признаки договора поставки, относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, результаты от занятия которой подлежат налогообложению в общеустановленном порядке либо в порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 НК РФ (УСН).
С 1 января 2014 года действует Федеральный закон от 05.04.2013 г. № 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд», который содержит те же положения, что и приведенные в письме ФНС РФ положения Закона № 94-ФЗ.
Если по условиям договоров предприниматель обязался поставить покупателям товар в обусловленный срок, а они – принять и оплатить указанный товар в ассортименте, количестве и по цене, установленным в спецификации, в договорах предусмотрена ответственность сторон за нарушение сроков и объема поставки, а также нарушение сроков оплаты, то отношения между предпринимателем и бюджетными учреждениями фактически содержат существенные условия договора поставки, а не розничной купли-продажи.
В связи с чем такая продажа товаров не является розничной торговлей и не подлежит обложению ЕНВД.
То обстоятельство, что договоры поставки заключены предпринимателем с некоммерческими организациями, правового значения не имеет.
Реализация товаров не через объекты стационарной торговой сети, а по договору поставки путем доставки этого товара до покупателя относится к оптовой торговле, к которой система налогообложения в виде ЕНВД применению не подлежит.
К такому выводу пришел Президиум ВАС РФ в постановлении от 04.10.2011 г. № 5566/11.
ФАС Уральского округа также отмечает, что если реализация товаров осуществлялась с оформлением соответствующих первичных документов: счетов-фактур и накладных, товар реализовывался предпринимателем не через объекты стационарной и нестационарной торговой сети, а поставлялся предпринимателем по заявке работника учреждения путем доставки собственным транспортом предпринимателя с периодичностью один-два раза в неделю в течение года, ассортимент, количество и цена товара сторонами согласовывались заблаговременно, оплата производилась в безналичном порядке путем перечисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя, то сделки с указанными контрагентами квалифицируются как оптовая торговля (постановление от 08.04.2013 г. № Ф09-2161/13).
Применительно к Вашей ситуации это означает, что если Вы заключаете договор с бюджетным учреждением, то независимо от источника денежных средств и формы оплаты такая сделка будет расценена как договор поставки.
И налогообложение результатов этой сделки Вы должны осуществлять в рамках УСН (если Вы ее применяете) или общей системы налогообложения (если не применяете УСН).
Если же представитель бюджетного учреждения приобретает товары в Вашем магазине как простой покупатель (не требуя договора в письменной форме, товарной накладной), то эта сделка будет квалифицирована как розничная торговля.
Читайте также: