Влияние переоценки на налогообложение в мсфо

Опубликовано: 30.04.2024

Основные средства часто составляют большую часть всех активов организации. Состояние и стоимость основных средств интересуют руководство, инвесторов, учредителей, акционеров. Точная информация такого характера позволяет судить о финансовом положении предприятия, принимать обоснованные решения, связанные с его хозяйственной деятельностью. Кроме того, стоимость основных средств - это база для расчета налога на имущество и амортизационных отчислений.

Под влиянием инфляции балансовая стоимость основных средств может существенно отклоняться от стоимости их воспроизводства в современных условиях. Устранить это несоответствие позволяет переоценка. Таким образом, переоценка, если рассматривать ее последствия в комплексе, является весьма действенным механизмом управления показателями финансового состояния организации. Кроме того, бухгалтерская отчетность в части представления информации о наличии основных средств становится более достоверной: объекты отражаются не в затратной, а в рыночной оценке.

Переоценка основных средств осуществлялась до 1998 г. в соответствии с постановлениями Правительства Российской Федерации. Так, были проведены ежегодные переоценки по состоянию на 1 января: 1992 г - 1998 г., когда балансовая стоимость объектов основных средств превышала текущие рыночные цены. Цель перечисленных переоценок заключалась в приведении балансовой стоимости основных средств в соответствие с действующими ценами и условиями воспроизводства основных средств на дату переоценки. Как правило, переоценка проводилась по коэффициентам, установленным Госкомстатом России, либо применялись методы прямого пересчета на основе актов оценки.

На данный момент переоценка носит добровольный характер и может проводиться коммерческими организациями по группам однородных объектов основных средств не чаще одного раза в год (на начало отчетного года).

Проблема оценки и учета основных средств является наиболее важной для российских организаций при подготовке отчетности, соответствующей международным стандартам, что вызвано высокой долей основных средств в составе активов для большинства российских организаций. Для учета основных средств в соответствии с МСФО следует использовать несколько стандартов, главным образом МСФО 16 «Основные средства». Согласно одному из подходов указанного стандарта основные средства должны оцениваться исходя из исторической стоимости. После первоначального признания в качестве актива объект основных средств должен учитываться по его первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения. В соответствии со вторым подходом основные средства должны учитываться по переоцененной стоимости. Организация, придерживающаяся второго подхода, понесет дополнительные затраты на обязательную ежегодную переоценку основных средств, а также в любом случае обязана будет исчислить стоимость основных средств и по первому подходу (историческая стоимость минус накопленная амортизация и накопленные убытки от обесценения). Поэтому второй подход представляется менее привлекательным для российских организаций.

Подход к переоценке в двух системах бухгалтерского учета одинаков. В случае если основное средство учитывается по переоцененной стоимости, оно должно регулярно переоцениваться. При этом переоценка основных средств будет осуществляться в отношении всей группы данных основных средств.

В соответствии с российским законодательством переоценка основных средств осуществляется профессиональными оценщиками, имеющими лицензию на осуществление оценочной деятельности. К сожалению, на практике переоценка часто осуществляется в интересах собственников имущества, что ведет к заведомому искажению результатов переоценки.

Переоценка объектов основных средств в рамках одного класса производится одновременно, чтобы избежать избирательной переоценки активов, а также представления в отчетности статей, являющихся суммой основных средств, оцененных по разным оценкам. Класс активов может переоцениваться по скользящему графику при условии, что переоценка производится в течение короткого времени, а результаты постоянно обновляются.

В последнем случае сумма реализованного дохода от переоценки представляет собой разницу между амортизацией, основанной на переоцененной балансовой стоимости актива, и амортизацией, основанной на его первоначальной стоимости. Однако увеличение балансовой стоимости актива должно признаваться в качестве дохода, а не в составе резерва на переоценку в том случае, если оно компенсирует уменьшение балансовой стоимости того же актива, признанное ранее как расход.

Положительная переоценка основных средств по справедливой стоимости является основанием для возникновения отложенного налогового обязательства и отражения в составе собственных средств в соответствии с МСФО 16.

Если балансовая стоимость актива превышает его переоцененную стоимость, то балансовая стоимость актива уменьшается до его переоцененной стоимости, а разница отражается в Отчете о прибылях и убытках текущего периода.

Переоцененная стоимость рассчитывается как оценочная возмещаемая стоимость, которая определяется как наибольшая из чистой реализуемой стоимости актива и ценности его использования.

При потере стоимости основного средства его балансовая стоимость списывается до уровня его справедливой стоимости так, чтобы балансовая стоимость не превышала размера экономической выгоды от использования основного средства. Для отражения этого события в отчетности на размер списываемой части балансовой стоимости основного средства увеличивается убыток от переоценки с одновременным увеличением суммы накопленной амортизации.

Если есть подозрения на обесценение основных средств, то в целях соблюдения принципа консерватизма МСФО 36 «Обесценение активов» требует проведения специальной процедуры - теста на обесценение.

Согласно МСФО 36 убыток обесценения должен признаваться во всех случаях, когда балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую сумму. Возмещаемая сумма - наибольшее значение из чистой продажной цены и ценности использования. Чистая продажная цена - это сумма, которая может быть получена от продажи актива при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую операцию сторонами, осуществленной на общих условиях, за вычетом любых прямых затрат на выбытие.

Ценность использования - это дисконтированная стоимость предполагаемых будущих потоков денежных средств, возникновение которых ожидается от продолжающегося использования актива и от его выбытия в конце срока полезной службы.

Убыток от обесценения - это сумма, на которую балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую величину. При учете основных средств по переоцененной стоимости (альтернативный подход в МСФО 16), если затраты на выбытие несущественны, обесценение активов по МСФО 36 можно не применять; если затраты на выбытие существенны, то необходимо применять МСФО 36.

Таким образом, несмотря на то, что в Российской и международной практике используются схожие подходы к проведению переоценки основных средств, тем не менее сохраняются и существенные различия в порядке отражения ее результатов в отчетности организации.

С помощью толкового словаря вы сможете разобраться в сложных и непривычных понятиях международных стандартов финансовой отчетности, найдете не просто короткие определения терминов, а глубокий анализ, который поможет получить полное представление о том, что означает, где и как используется данное понятие.

Переоцененная стоимость (Revaluation/Revalued amount)

Термин «переоцененная стоимость» встречается в МСФО (IAS) 16 «Основные средства» (Property, Plant and Equipment) и МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы» (Intangible Assets). Им обозначают один из методов отражения активов в финансовой отчетности, другим является учет по первоначальной стоимости. Модель учета по переоцененной стоимости означает, что на каждую отчетную дату компания отражает актив по переоцененной величине, равной его справедливой стоимости на момент переоценки за вычетом любых накопленных впоследствии амортизации и убытков от обесценения. При учете нематериальных активов применение модели переоцененной стоимости возможно, только если для данного нематериального актива существует активный рынок. Однако это бывает крайне редко. Даже если существуют факты продажи торговых марок, нельзя говорить о его наличии, поскольку, как правило, каждая из них уникальна. Поэтому практически всегда нематериальные активы учитывают по первоначальной стоимости.

При применении данной модели в учете основных средств ее используют для всей группы ОС одновременно. Переоценка проводится по каждому объекту группы на одну и ту же дату, и проводить переоценку группы в целом запрещено. При отсутствии рыночных индикаторов из-за специфического характера актива компания может оценить справедливую стоимость доходным методом или по амортизированной восстановительной стоимости. Справедливая стоимость

земельных участков и зданий, как правило, оп ределяется профессиональным оценщиком. Переоценка, то есть определение справедливой стоимости актива на определенную дату, должна производиться регулярно, чтобы избежать су щественного отличия балансовой стоимости от справедливой стоимости на дату переоценки. В МСФО предусмотрено два способа отражения результатов переоценки в финансовой отчетности:

• на дату переоценки накопленная амортизация меняется пропорционально изменению балан совой стоимости, так что в результате балансо вая стоимость актива равна его переоцененной стоимости;

• на дату переоценки накопленная амортизация списывается с балансовой стоимости актива до вычета износа, после чего результат переоценивается.

Финансовый результат проведенной переоценки (резерв переоценки) не зависит от техники ее отражения в учете, разница возникает только в отражении накопленной амортизации. В общем случае результат переоценки «вверх» показы вают как увеличение собственного капитала, а переоценку «вниз» – как убыток в отчете о сово купном доходе (после списания убытков за счет резерва переоценки).

Когда прекращается признание актива, сумма дооценки, включенная в капитал, переводится непосредственно в нераспределенную прибыль Однако резерв переоценки реализуется и в про цессе использования актива компанией: величи ной реализованной прибыли является разница между суммами амортизации, основанной на переоцененной сумме актива, и амортизации, которая была до переоценки. Факт перевода суммы из резерва переоценки в нераспределенную прибыль отражается в отчете об изменении капитала 1 .

Таким образом, переоцененная стоимость – это балансовая стоимость основных средств и/или нематериальных активов, которая на дату переоценки будет равна справедливой стоимости

актива, а в последующие периоды до очередной переоценки – его справедливой стоимости на дату переоценки за вычетом накопленной амортизации и убытков от обесценения. Учет активов по переоцененной стоимости является довольно трудоемким и дорогостоящим, но обеспечивает пользователей отчетности более достоверной и надежной информацией о реальной стоимости активов.

Обесценение (Impairment)

Требования к обесценению активов содержатся в нескольких международных стандартах, а сам термин «обесценение» раскрывается в МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» (Impairment of Assets). Обязательному тестированию на обесценение подлежат объекты, учитываемые по переоцененной стоимости.

Разработчики стандартов исходят из того, что балансовая стоимость актива не должна превышать экономической выгоды, которую компания в состоянии от него получить. Ее максимально возможное значение называют возмещаемой стоимостью актива.

Обесценение не применяется к таким видам активов, как запасы, отложенные налоговые активы, финансовые активы и инвестиционная собственность, учитываемые по справедливой стоимости, биологические активы, учитываемые по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу, необоротные активы, предназначенные для продажи.

Компания должна постоянно отслеживать появление любых признаков, указывающих на возможное уменьшение стоимости актива, и при необходимости оценивать его возмещаемую стоимость. Таким образом, производится не сплошная переоценка активов, а выборочная оценка на основании выявленных признаков.

Признаками обесценения могут быть:
• значительное снижение рыночной стоимости актива;
• существенные изменения в условиях, которые отрицательно сказываются на положении компании;
• рост рыночных процентных ставок;
• превышение балансовой стоимости чистых активов над рыночной капитализацией;
• повреждение актива;
• изменения в способе его использования;
• снижение результатов использования актива по сравнению с планом.

Следует помнить, что перечисленные признаки являются лишь индикаторами необходимости проведения оценки возмещаемой стоимости активов. Они не требуют непосредственного признания их обесценения.

Нематериальные активы на стадии разработки и с неопределенным сроком использования необходимо ежегодно проверять на предмет обесценения независимо от наличия соответствующих признаков. Это же требование относится и к гудвилу 2 .

На практике обычно достаточно сложно, а в случае с гудвилом – невозможно провести обесценение по каждому активу в отдельности. Поэтому МСФО (IAS) 36 позволяет проводить оценку по группе активов, которые объединяются в единицы, генерирующие денежные средства (ЕГДС) 3 . Определение возмещаемой стоимости заключается в выборе наибольшего из двух значений: ценности использования актива или его справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу. Получается, что в случае обесценения компания должна отразить актив по стоимости, которую он имеет в наиболее выгодном варианте использования. Ценность использования – это экономическая выгода, которую компания может получить от использования актива по назначению 4 . Она представляет собой дисконтированную стоимость будущих потоков денежных средств, которые предполагается получить от актива 5 . Для ее расчета нужны две составляющие: смета (прогноз) будущего чистого притока денежных средств от использования актива и соответствующая ставка дисконтирования. Справедливая стоимость за вычетом затрат на продажу отражает выгоду от продажи актива. Ее наилучшим подтверждением является цена, указанная в договоре купли-продажи, а в его отсутствие она может быть определена как цена покупки аналогичного актива на рынке либо на основании самой достоверной информации, имеющейся в наличии.

Тот факт, что возмещаемой стоимостью может быть или ценность использования, или справедливая стоимость за вычетом затрат на продажу, не означает, что актив будет использоваться именно таким образом.

В учете по кредиту накопленные убытки от обесценения уменьшают балансовую стоимость актива, а по дебету убыток от обесценения текущего года признается в отчете о совокупном доходе. Если же убыток от обесценения относится к активу, по которому была признана дооценка, то в отчете о совокупном доходе признается только величина превышения уценки над ранее признанной дооценкой, а в прочем совокупном доходе показывается уменьшение ранее созданного резерва переоценки.

Марина Солдатова, консультант компании ATC International

1 Дополнительно о правилах переоценки см. статью «Порядок учета переоценки активов» на с. 69. – Прим. ред.
2 Более подробно определение термина «гудвил» см. в толковом словаре («МСФО: практика применения», 2007, № 6, с. 108). – Прим. ред.
3 Более подробно определение ЕГДС см. в толковом словаре («МСФО: практика применения», 2008, № 1, с. 112). – Прим. ред.
4 Более подробно определение термина «ценность использования» см. в толковом словаре («МСФО: практика применения», 2007, № 6, с. 108). – Прим. ред.
5 Дополнительно см. статью «Как определить ценность использования актива» на с. 58. – Прим. ред.

US GAAP и IFRS требуют от компаний списания обесценившихся активов через признание убытка в отчете о прибылях и убытках. Рассмотрим различия в применении стандартов, а также влияние обесценения ОС и НМА на ключевые финансовые показатели и отчетность компании.

Рассмотренные далее вопросы касаются учета как материальных, так и нематериальных долгосрочных активов (за исключением гудвила), которые удерживаются компанией для использования в операционной деятельности.

Особенности обесценения активов по IFRS (МСФО).

Вопросы обесценения предписывает МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов». Приведем вкратце его основные понятия этого стандарта.

В соответствии с IFRS компания должна ежегодно оценивать, могли ли какие-либо события или обстоятельства привести к обесценению ее активов.

Например, может произойти значительное снижение рыночной стоимости актива или существенное изменение физического состояния актива. Если это так, то актив проверяется на предмет обесценения (тест на обесценение).

Активы обесцениваются, когда их балансовая стоимость (т.е. первоначальная стоимость за вычетом накопленной амортизации) превышает возмещаемую стоимость.

Возмещаемая стоимость (англ. 'recoverable amount') является наибольшим значением из «справедливой стоимости за вычетом затрат на выбытие» и «ценности использования» актива.

Ценность использования (англ. 'value in use') - это дисконтированная стоимость будущего потока денежных средств от непрерывного использования актива.

В случае обесценения актив списывается в балансе на возмещаемую сумму, а убыток от обесценения, равный превышению балансовой стоимости над возмещаемой стоимостью, признается в отчете о прибылях и убытках.

Согласно МСФО, убыток может быть отменен (восстановлен), если стоимость обесцененного актива восстановится в будущем.

Особенности обесценения активов в соответствии с US GAAP.

Согласно US GAAP, актив проверяется на предмет обесценения только тогда, когда события и обстоятельства указывают на то, что компания не сможет восстановить балансовую стоимость в будущем.

Определение обесценения и расчета убытка от обесценения потенциально связано с двумя шагами.

• На первом этапе актив тестируется на предмет обесценения путем применения теста на восстанавливаемость (англ. 'recoverability test').
• Если актив обесценен, на втором этапе выполняется оценка убытка.

Тест на восстанавливаемость. Актив считается обесцененным, если его балансовая стоимость (первоначальная стоимость за вычетом накопленной амортизации) больше, чем будущий недисконтированный поток денежных средств от актива.

Поскольку тест на восстанавливаемость основывается на недисконтированном потоке денежных средств, определение обесценения делается в значительной степени на усмотрение руководства.

Оценка убытков. В случае обесценения актив списывается до справедливой стоимости в балансе. Убыток, равный превышению балансовой стоимости над справедливой стоимостью актива (или дисконтированной стоимостью будущих денежных потоков, если справедливую стоимость нельзя определить), признается в отчете о прибылях и убытках.

В соответствии с US GAAP восстановление убытка от обесценения запрещено.

Разница в тестировании на предмет обесценения и оценке убытка от обесценения может сбить с толку.

При тесте на обесценение используются недисконтированные денежные потоки. После обнаружения обесценения убыток рассчитывается на основе справедливой стоимости или дисконтированных ожидаемых будущих денежных потоках.

Рассмотрим обесценение активов в обеих системах учета на примере.

Пример обесценения активов по IFRS и US GAAP.

Информация об оборудовании, принадлежащем компании ABC, следующая:

Ожидаемые будущие денежные потоки

Расходы на выбытие

Исходя из того, что компания ABC продолжит использовать оборудование, необходимо проверить активы на предмет обесценения как по МСФО (IFRS), так и по US GAAP и сравнить результаты.

Решение:

Балансовая стоимость оборудования составляет 800 000 д.е. (первоначальная стоимость в размере 900 000 д.е. - накопленная амортизация в размере 100 000 д.е.)

Возмещаемая стоимость по МСФО составляет 785 000 д.е. (максимальное значение из ценности использования 785 000 д.е. и справедливой стоимости 760 000 д.е. за вычетом расходов на выбытие).

Согласно МСФО, актив списывается в балансе до возмещаемой стоимости в размере 785 000 д.е., а убыток в размере 15 000 д.е. (балансовая стоимость 800 000 д.е. - 785 000 д.е.) признается в отчете о прибылях и убытках.

В соответствии с US GAAP актив не проходит тест на обесценение, поскольку ожидаемые будущие денежные потоки в размере 825 000 д.е. превышают балансовую стоимость в размере 800 000 д.е.

Влияние обесценения на финансовые коэффициенты и финансовую отчетность компании.

Обесценение актива снижает балансовую стоимость актива на балансе и признается как убыток в отчете о прибылях и убытках. Таким образом, обесценение приведет к снижению активов и снижению собственного капитала (за счет нераспределенной прибыли).

В год признания обесценения показатели ROA и ROE уменьшатся, поскольку прибыль станет ниже.

В последующие периоды ROA и ROE будут увеличиваться из-за более высокой прибыли (т.е. за счет более низкой амортизации) и более низких активов и собственного капитала. Показатели оборачиваемости активов также увеличится из-за более низких активов.

Так же, как и обесценение, убыток от обесценения не влияет на денежный поток и отчет кэш-фло.

Движение денежных средств происходит только в тот момент, когда фирма платит за актив (покупает его). Кроме того, нет никакой экономии денежных средств, связанных с обесценением до тех пор, пока обесцененный актив не будет продан или иным образом утилизирован.

Финансовый анализ обесценения активов.

Убыток от обесценения является признаком того, что компания не признала достаточных расходов на амортизацию, тем самым завысив прибыль в прошлые периоды.

В связи с необходимостью выносить суждение, связанное с прогнозированием будущих денежных потоков актива, руководство компании имеет значительные полномочия при признании убытка от обесценения.

Таким образом, за счет обесценения руководство компании может легко манипулировать снижением или увеличением прибыли.

Например, фирма может завысить убыток от обесценения в текущем периоде, чтобы увеличить прибыль в будущем. Будущая прибыль будет выше, поскольку амортизационные отчисления обесцененных активов снизятся.

Завышение убытка от обесценения возможно во время спада бизнеса или когда фирма нанимает новую управленческую команду.

Обратная ситуация возможна, когда фирма завышает свою прибыль за текущий период, занижая или даже игнорируя убыток от обесценения.

Переоценка активов по справедливой стоимости по МСФО и GAAP.

В соответствии с US GAAP большинство долгосрочных активов отражаются на балансе по амортизированной стоимости (первоначальная стоимость за вычетом накопленной амортизации и обесценения).

Переоценка долгосрочных активов до справедливой стоимости в целом запрещена. Но есть исключение для долгосрочных активов, удерживаемым для продажи. В этом случае предыдущие убытки от обесценения могут быть отменены.

Согласно IFRS большинство компаний также учитывают долгосрочных активах по амортизированной стоимости. Но в качестве альтернативы компании, следуя МСФО, могут представлять долгосрочных активы в отчетности по справедливой стоимости (IAS 16 предусматривает для этого модель переоценки ОС).

Фактически, фирмы могут выбирать амортизированную стоимость (модель первоначальных затрат по IAS 16) для некоторых классов активов и справедливую стоимость для других классов активов.

Влияние переоценки на отчет о прибылях и убытках зависит от того, повлияла ли первоначальная переоценка на прибыль или убыток.

Если первоначальная переоценка привела к убытку (уменьшение балансовой стоимости актива), первоначальный убыток будет признан в отчете о прибылях и убытках. Последующий доход от переоценки будет признан в отчете о прибылях и убытках в размере, не превышающем первоначальный убыток.

Доход от переоценки, превышающий первоначальный убыток, не попадает в отчет о прибылях и убытках и должен быть признан в составе прочего совокупного дохода (собственного капитала).

И наоборот, если первоначальная переоценка привела к получению дохода (увеличению балансовой стоимости актива), первоначальный доход не отразится в отчете о прибылях и убытках и будет отражен в прочем совокупном доходе.

В дальнейшем убытки от переоценки приведут к сокращению прочего совокупного дохода в рамках уровня первоначального дохода от переоценки.

Прибыль от переоценки стоимости активов приведет к:

• Более высокому уровню совокупных активов и более высокому собственному капиталу.
• Улучшению коэффициентов платежеспособности. Например, снизится коэффициент долга (debt ratio = общий долг / общие активы) и показатель финансового рычага(debt-to-equity ratio = общий долг / собственный капитал) - за счет более высокого знаменателя.
• Более высоким амортизационным отчислениями и, следовательно, более низкой рентабельности в периоды после переоценки.

Показатели ROA и ROE снизятся в периоды после переоценки (более низкие числители и более высокие знаменатели).

Однако, если увеличение стоимости активов является результатом усиления операционной деятельности, такая более высокая производительность должна приводить к увеличению выручки и, следовательно, увеличению прибыли.

Финансовый аналитик должен быть заинтересован в выяснении деталей и источников оценки, которая сопровождает переоценку. Оценки из независимых источников обычно более надежны, чем оценки руководства.

«Клерк» Рубрика МСФО

При переходе на международные стандарты финансовой отчетности, организации сталкиваются с рядом вопросов, возникающих на этапе формирования «входящего» баланса, как основного компонента финансовой отчетности. На дату перехода на МСФО формируются вступительные сальдо, которые будут служить основой для дальнейшего ведения бухгалтерского учета и составления отчетности в соответствии с международными стандартами. В связи с этим, специалистам необходимо пересмотреть балансовые показатели российской отчетности, прежде всего, активы, обязательства и капитал, на предмет их правильного признания и измерения в соответствии с МСФО.

Основные средства

Увеличение остаточной стоимости основных средств отражается в балансе увеличением актива и пассива, при этом в пассиве баланса увеличивается сумма нераспределенной прибыли. Например, в ходе трансформации отчетности выяснилось, что при принятии на баланс здания по российским правилам, в стоимость такого основного средства не включали расходы на восстановление участка земли, на котором оно находится, в сумме 50 тыс. руб.

В балансе такое изменение отражается следующим образом:

Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)

Например, сооружение было куплено российской организацией за 120 тыс. руб. и поставлено на учет. При проведении трансформации отчетности, специалисты определили, что его рыночная стоимость составляет 80 тыс. руб. Это подтверждено расчетами и документами. Сумма нераспределенной прибыли за прошлый период составила 30 тыс. руб.

Уменьшение стоимости сооружения отражается в отчетности следующим образом:

Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)

Например, остаточная стоимость станка на конец года – 80 тыс. руб., первоначальная стоимость – 200 тыс. руб. Станок эксплуатируется 3 года, сумма начисленной амортизации по нему составляет 120 тыс. руб. При трансформации отчетности проведена уценка станка на 20%.

Тогда 80 тыс. руб. * 20% = 16 тыс. руб. – сумма уценки станка, остаточная стоимость, отражаемая в балансе, составит 64 тыс. руб.,

200 тыс. руб. * 20% = 40 тыс. руб. – сумма, на которую нужно уменьшить добавочный капитал организации,

120 тыс. руб. *20% = 24 тыс. руб. – на эту сумму нужно увеличить нераспределенную прибыль.

Итоги расчетов отражаются в балансе следующим образом:

На конец отчетного периода

На начало отчетного периода

Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)

Рассмотрим пример, аналогичный предыдущему, но с уточнением. Сумма начисленного добавочного капитала по станку равна 10 тыс. руб. При уценке станка на 40 тыс. руб., в бухгалтерском балансе отражаем:

Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)

Нематериальные активы

Стоимость нематериальных активов отражается в отчетности по оправдательным документам, она признается справедливой стоимостью в соответствии с международными стандартами. Корректировать эти данные при переносе в баланс по МСФО не нужно.

В случае необходимости, уменьшение остаточной стоимости нематериальных активов отражается по правилам, применимым в основным средствам.

Финансовые вложения

Если доля финансовых вложений во внеоборотных активах организации составляют несущественную сумму, то корректировок при переносе в баланс не производится.

Увеличение стоимости финансовых вложений отражается в активе баланса в строке 140 «Долгосрочные финансовые вложения» и в строке 250 «Краткосрочные финансовые вложения». Увеличение актива баланса уравновешивается увеличением в пассиве суммы в строке 470 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Например, на балансе организации числятся долгосрочные облигации, не обращающиеся на свободном рынке. В соответствии с приказом об учетной политике организация учитывает их на балансе без начисления по ним купонного дохода. За два года, включая отчетный, по ним начислен доход 5000 руб. При трансформации баланса, необходимо увеличить балансовую стоимость облигаций на эту сумму.

В балансе изменение стоимости облигаций отразится следующим образом:

На конец отчетного периода

На начало отчетного периода

Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)

Сырье и материалы

Продукция реализуется по цене, которая ниже себестоимости. При трансформации отчетности в формат МСФО Если во время трансформации отчетности произведено увеличение или уменьшение стоимости материалов, в балансе по МСФО это изменение уравновешивается соответственно в строке 470 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Например, Продукция реализуется по цене, которая ниже себестоимости. При трансформации отчетности в формат МСФО специалист произвел уценку кабеля на складе на 10%. На конец отчетного периода кабеля на складе было на сумму 30 тыс. руб. В течение отчетного периода в производство было списано кабеля на сумму 12 тыс. руб.

30 000 * 10% = 3 000 (руб.) – сумма уценки кабеля на складе;

12 000 * 10% = 1 200 (руб.) – сумма уценки кабеля, списанного в производство.

Тогда итоги уценки отражаются в отчетности следующим образом:

• Задачи переоценки в МСФО и РСБУ
• Переоценка ОС в МСФО
• Особенности переоценки по РСБУ
• Учет переоценки основных средств для налогообложения
• Итоги

Переоценка ОС дает возможность узнать их текущую рыночную (справедливую) стоимость. Рассмотрим особенности переоценки основных средств для целей российского учета и МСФО.

Задачи переоценки в МСФО и РСБУ

Переоценка ОС — это доведение (дооценка или уценка) их учетной балансовой стоимости до стоимости, соответствующей рыночной на текущую отчетную дату. Это понятие применяется как в МСФО, так и в РСБУ, и имеет много общих черт.

Переоценка в МСФО для целей составления отчета о финансовом положении является обязательной (пп. 29–31 МСФО 16, введенного в РФ приказом Минфина России от 28.12.2015 № 217н), а в РСБУ обязательность ее проведения определяется учетной политикой отчитывающегося лица (п. 15 ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н). Целью переоценки для российской отчетности (как обязательной, так и составляемой только для внутреннего применения) может быть:

• определение реальной текущей стоимости основных средств, в т. ч. с целью их продажи;
• определение залоговой стоимости имущества для получения кредита;
• планируемое увеличение УК за счет средств от переоценки;
• формирование с учетом этих данных себестоимости продукции и ее продажной цены для целей финансового анализа;
• повышение инвестиционной привлекательности компании.

Переоценка ОС в МСФО

МСФО стоимость ОС, принятых к учету, допускает в дальнейшем учитывать одним из 2 способов (п. 29 МСФО 16):

• по первоначальной стоимости, когда балансовая стоимость определяется как разность между первоначальной стоимостью и суммами накопленной амортизации, сложенными с убытками от обесценения;

Об оценке убытков от обесценения подробнее читайте в материале «МСФО № 36 Обесценение активов — особенности применения».

• по переоцененной стоимости, когда аналогичные расчеты делаются от справедливой стоимости на предыдущую дату переоценки, что предполагает систематичность проведения таких оценок с привлечением профессиональных оценщиков.

Корректировка балансовой стоимости при переоценке может быть отражена 2 способами (п. 35 МСФО 16):

• через переоценку валовой балансовой стоимости и соответствующей ей амортизации, разница между которыми составит переоцененную стоимость;
• через дооценку (уценку) до справедливой стоимости разницы между валовой балансовой стоимостью и накопленной амортизацией.

Переоценка одного ОС из группы влечет за собой необходимость переоценки всей группы (п. 36 МСФО 16).

При начальном увеличении стоимости дооценка учитывается в собственном капитале с последующим уменьшением этой суммы при уценке и отнесением суммы уценки, превышающей накопленную дооценку, на убытки (п. 39 МСФО 16). При начальном уменьшении стоимости уценка учитывается в убытках с последующим отнесением на прибыль сумм дооценки и учетом сумм дооценки, превышающих начальную уценку, в собственном капитале (п. 40 МСФО 16). При выбытии ОС учтенная в капитале дооценка переносится из капитала на нераспределенную прибыль (п. 41 МСФО 16).

Особенности переоценки по РСБУ

Переоценка ОС по РСБУ, если решение о ней присутствует в положениях учетной политики, должна (п. 15 ПБУ 6/01):

• выполняться регулярно, но не чаще 1 раза в год (на его конец);
• относиться к группе однородных ОС;
• производиться как одновременный пересмотр первоначальной стоимости и суммы накопленной амортизации.

Порядок учета результатов переоценки в РСБУ соответствует установленному в МСФО:

• в составе добавочного капитала учитывается первая дооценка;
• на прочие расходы относится первая уценка;
• последующая уценка при первой дооценке сначала уменьшает дооценку, а величина уценки, превышающая сумму первой дооценки, относится на прочие расходы;
• последующая дооценка при первой уценке относится на прочие доходы, а величина дооценки, превышающая сумму первой уценки, учитывается в добавочном капитале;
• на нераспределенную прибыль относится накопленная в добавочном капитале дооценка при выбытии ОС.

Подробнее об учете результатов переоценки в РСБУ и использовании капитала, сформированного ей, читайте в статье «Ведение учета добавочного капитала на счете 83 (проводки)».

Учет переоценки основных средств для налогообложения

В РСБУ, в отличие от МСФО, результаты переоценки ОС никогда не признаются для целей расчета налога на прибыль (п. 1 ст. 257 НК РФ), в то время как в МСФО разница в оценке стоимости ОС в определенных случаях (п. 20 МСФО 12, введенного в РФ приказом Минфина России от 28.12.2015 № 217н) может влиять на итоговую сумму налога либо через отнесение на налогооблагаемую базу, либо через учет в ОНО или ОНА.

Итоги

Переоценка ОС применяется как в МСФО, так и в РСБУ, с целью отражения их в отчетности по рыночной стоимости. При существенном сходстве этих процедур в обеих системах они различаются в обязательности ее применения и способах определения суммы переоценки.

Читайте также:

  
• Перечень дебиторов плательщика налогов сборов пошлин приложение 13
  
• Совокупный доход выплачиваемый индивидам и семьям до выплаты налогов с граждан
  
• Понятие физическое лицо используемое в целях налогообложения
  
• Пошлина на линейный полиэтилен
  
• Как скрыть доход ип от налоговой