В ст 8 конституции российской федерации закрепляется принцип обеспечения налоговой политики

Опубликовано: 05.05.2024

«Клерк» Рубрика Налоги, взносы, пошлины
Фото Всеволода Альшанского, Кублог

К экономическим принципам налогообложения относят принцип справедливости, принцип соразмерности налогообложения, принцип максимального учета интересов и возможностей налогоплательщиков, принцип экономической эффективности налогообложения, принцип рентабельности налоговых мероприятий. Второй уровень — юридические принципы налогообложения. Рассмотрим выделяемые в настоящее время принципы налогообложения.

Впервые принципы налогообложения были сформулированы в XVIII в. великим шотландским исследователем экономики и естественного права Адамом Смитом (1725-1793) в его знаменитом труде «Исследование о природе и причинах богатства народов» (1776 г.) Сегодня эти постулаты называют классическими принципами налогообложения. Назовем важнейшие из них.

1. Мировая история

Известно, что справедливость — категория чрезвычайно тонкая, сложная для определения. Недаром это распространенное в повседневной риторике понятие юридически не определено. С точки зрения права «справедливость» — чистая абстракция, ей нет мерила, определения, эталона. Справедливо то, что справедливо в каждом конкретном случае. Поэтому понимание справедливости зависит от исторического этапа развития, экономического устройства общества, социального и правового статуса лица, его политических взглядов и пристрастий.

Смит выступал за всеобщность налогообложения и равномерность распределения налогов между гражданами «…соответственно их доходу, каким они пользуются под покровительством и защитой государства». Таким образом, по Смиту, справедливость налогообложения — это равная обязанность всех платить налоги, но исходя из реальной платежеспособности фискально обязанных лиц.

При этом проблема справедливости налогообложения напрямую увязывалась с вопросами равенства налогового бремени (равенства при изъятии части доходов) и переложения налоговых тягот. Ведь на практике абсолютное равенство невозможно в первую очередь в силу различий в доходах и в имущественном положении налогоплательщиков.

Вместе с тем справедливость налогообложения на практике обретает одну из двух крайностей. В налоговых системах со слабо развитыми механизмами налогового администрирования (например, в России) налоги платят в основном экономически слабые хозяйствующие субъекты. В государствах с сильным налоговым администрированием налогообложение «наказывает» экономически эффективные предприятия.

2. Принцип определенности налогообложения. Смит так формулирует содержание этого принципа: «Налог, который обязывается уплачивать каждое отдельное лицо, должен быть точно определен, а не произволен. Срок уплаты, способ платежа, сумма платежа — все это должно быть ясно и определенно для плательщика и для всякого другого лица», ибо неопределенность налогообложения — большее зло, чем неравномерность налогообложения.

3. Принцип удобства налогообложения. Смысл этого принципа заключается в том, налогообложение должно осуществляться тогда и так (тем способом), когда и как плательщику удобнее всего платить его.

4. Принцип экономии. Сегодня данный принцип рассматривается как чисто технический принцип построения налога. Трактуется он обычно следующим образом: расходы по взиманию налога должны быть минимальными по сравнению с доходом, который приносит данный налог.

По Смиту, содержание указанного принципа сводится к тому, что «каждый налог должен быть так задуман и разработан, чтобы он брал и удерживал из карманов народа возможно меньше сверх того, что он приносит государственному казначейству».

Приведенные классические принципы дополнил немецкий экономист Адольф Вагнер (1835-1917):

1. Финансовые принципы организации налогообложения:

достаточность налогообложения;
эластичность (подвижность) налогообложения.

2. Народнохозяйственные принципы:

надлежащий выбор источника налогообложения, т.е. решение вопроса о том, должен ли налог падать только на доход или капитал отдельного лица либо населения в целом;
правильная комбинация различных налогов в такую систему, которая считалась бы с последствиями и условиями их предложения.

3. Этические принципы, принципы справедливости:

всеобщность налогообложения;
равномерность налогообложения.

4. Административно-технические правила или принципы налогового управления:

определенность налогообложения;
удобство уплаты налога;
максимальное уменьшение издержек взимания.

Исторически принципы налогообложения первоначально формировались как элемент налоговой идеологии на доктринальном уровне. Впоследствии, в конце XIX — начале XX в., они были положены в основу первых построенных «по науке» налоговых систем (в первую очередь в европейских государствах) и получили свою практическую реализацию.

2. Российская современность

Принцип законности налогообложения;
Принцип всеобщности и равенства налогообложения;
Принцип справедливости налогообложения;
Принцип публичности налогообложения;
Принцип установления налогов и сборов в должной правовой процедуре;
Принцип экономической обоснованности налогообложения;
Принцип презумпции толкования в пользу налогоплательщика (плательщика сборов) всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах;
Принцип определенности налоговой обязанности;
Принцип единства экономического пространства Российской Федерации и единства налоговой политики;
Принцип единства системы налогов и сборов.

Основные критерии выявления и включения принципов налогообложения в вышеприведенную систему следующие:

Во-первых, принципы налоговых правоотношений должны иметь социально-экономическое основание (т.е. быть экономически обоснованными для целей развития налоговой системы страны).
Во-вторых, указанный принцип должен реализовываться в процессе функционирования и развития налоговой системы Российской Федерации (т.е. он должен быть закреплен в российском налоговом законодательстве).
В-третьих, представляется, что в силу трансграничности налоговой науки дополнительным подтверждением обоснованности включения какого-либо принципа в выше приведенную систему может выступать то, что этот принцип не чужд налоговым правоотношениям в государствах, которые, как и Российская Федерация, стремятся к демократическому политическому режиму и построению правового государства.

Рассмотрим выделяемые в настоящее время принципы налогообложения.

1. Принцип законности налогообложения. Данный принцип общеправовой и опирается на конституционный запрет ограничения прав и свобод человека и гражданина иначе чем федеральным законом (ч. 3 ст. 55 Конституции РФ). Налогообложение — это ограничение права собственности, закрепленного в ст. 35 Конституции РФ, но ограничение законное, т. е. основанное на законе, в широком смысле, направлено на реализацию права (через финансирование государственных нужд по реализации государством и его органами норм права). НК РФ также указывает на то, что каждое лицо должно уплачивать лишь законно установленные налоги и сборы (п. 1 ст. 3 НК РФ).

2. Принцип всеобщности и равенства налогообложения. Принцип всеобщности налогообложения конституционный и закреплен в ст. 57 Конституции Российской Федерации, согласно новелле этой статьи «каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы». Кроме того, ч. 2 ст. 6 Конституции РФ устанавливается, что каждый гражданин несет равные обязанности, предусмотренные Конституцией РФ. Указанные положения Конституции развиваются в налоговом законодательстве (п. 1 и п. 5 ст. 3 НК РФ).

В соответствии с этим принципом каждый член общества обязан участвовать в финансировании публичных затрат государства и общества наравне с другими. Всеобщность налогообложения состоит в том, что определенные налоговые обязанности устанавливаются, по общему правилу, для всего круга лиц, соответствующего конкретным родовым требованиям (например, земельный налог, по общему правилу, уплачивают все владельцы земельных участков), при этом налогообложение строится на единых принципах.

Равенство налогообложения вытекает из конституционного принципа равенства всех граждан перед законом (ч. 1 ст. 19 Конституции Российской Федерации). Конституционные положения рассматриваемого принципа развиваются в абз. 1 п. 2 ст. 3 НК РФ: налоги или сборы не могут не только устанавливаться, но и фактически взиматься различно, исходя из социальных (принадлежность или не принадлежность к тому или иному классу, социальной группе), расовых или национальных (принадлежность либо не принадлежность к определенной расе, нации, народности, этнической группе), религиозных и иных различий между налогоплательщиками.

В развитие этих положений в абз. 2 п. 2 ст. 3 НК запрещено устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, а также налоговые льготы в зависимости от формы собственности (государственная — федеральная и субъектов РФ, муниципальная, частная), гражданства физических лиц (граждане РФ, граждане иностранных государств, лица без гражданства, лица с двойным гражданством) или места происхождения капитала.

3. Принцип справедливости налогообложения. В Российской Федерации до принятия первой части НК РФ данный принцип первоначально был сформулирован в п. 5 постановления Конституционного Суда РФ от 4 апреля 1996 г. № 9-П: «В целях обеспечения регулирования налогообложения в соответствии с Конституцией Российской Федерации принцип равенства требует фактической способности к уплате налога исходя из правовых принципов справедливости и соразмерности. Принцип равенства в социальном государстве в отношении обязанности платить законно установленные налоги и сборы (часть 2 ст. 6 и ст. 57 Конституции Российской Федерации) предполагает, что равенство должно достигаться посредством справедливого перераспределения доходов и дифференциации налогов и сборов».

Впоследствии данный принцип был закреплен в п. 1 ст. 3 НК РФ, правда, в несколько ином виде (без упоминания о справедливом распределении собранных налогов): «…При установлении налогов учитывается фактически способность налогоплательщика к уплате налога исходя из принципа справедливости», т. е. налоги должны быть справедливыми. При этом, как видим, справедливость налогов и налогообложения понимается через призму догмы «с каждого налогоплательщика по его возможностям».

4. Принцип публичности налогообложения. Публичность цели взимания налогов обосновывается доктриной финансового (Япония, Корея, Бирма), налогового (США) и (или) экономического (Франция) права многих зарубежных стран, прямо или косвенно закреплена в конституциях многих стран мира. Принцип публичной цели предполагает поиск баланса интересов отдельных лиц — налогоплательщиков и общества в целом. «Поэтому государство вправе и обязано принимать меры по регулированию налоговых правоотношений в целях защиты прав и законных интересов не только налогоплательщиков, но и других членов общества» (Пункт 3 постановления КС РФ от 17 декабря 1996 г. № 20-П «По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года «О федеральных органах налоговой полиции» // Собрание законодательства Российской Федерации. 1997. Ст. 197.).

5. Принцип установления налогов и сборов в должной правовой процедуре. Данный принцип закреплен и реализуется, в частности, через конституционный запрет на установление налогов иначе как законом (установление его в ином порядке противоречит ст. 57, ч. 3 ст. 75 Конституции Российской Федерации), а в ряде государств — специальной (более жесткой) процедурой внесения в парламент законопроектов о налогах. В России такое правило содержится в ч. 3 ст. 104 Конституции Российской Федерации.

6. Принцип экономической обоснованности налогообложения. Налоги и сборы не только не должны быть чрезмерно обременительными для налогоплательщиков, но и должны обязательно иметь экономическое основание (другими словами, не должны быть произвольными). В соответствии с п. 3 ст. 3 НК РФ «Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными».

7. Принцип презумпции толкования в пользу налогоплательщика (плательщика сборов) всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах. Этот принцип закреплен в п. 7 ст. 3 НК РФ. В соответствии с указанной нормой все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах должны трактоваться в пользу налогоплательщика.

8. Принцип определенности налоговой обязанности. Он закреплен в п. 6 ст.3 НК РФ. В соответствии с указанным принципом акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить.

9. Принцип единства экономического пространства Российской Федерации и единства налоговой политики.Данный принцип конституционный, закреплен в ч. 1 ст. 8 Конституции Российской Федерации, п. 3 ст. 1 ГК РФ и п. 4 ст. 3 НК РФ. В соответствии с рассматриваемым принципом не допускается устанавливать налоги и сборы, нарушающие единое экономическое пространство Российской Федерации, в частности прямо или косвенно ограничивающие свободное перемещение в пределах территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) или финансовых средств.

10. Принцип единства системы налогов и сборов. Правовое значение необходимости существования рассматриваемого принципа налогового права продиктовано задачей унифицировать налоговые изъятия собственности. Как указано в абз. 4 п. 4 постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 21 марта 1997 г. № 5-П, такая унификация необходима для достижения равновесия между правом субъектов Федерации устанавливать налоги, с одной стороны, и соблюдением основных прав человека и гражданина, закрепленных в ст. 34 и 35 Конституции Российской Федерации, обеспечением принципа единства экономического пространства — с другой. Поэтому закрепленный налоговым законодательством Российской Федерации перечень региональных и местных налогов носит закрытый, а значит, исчерпывающий характер.

1.1 Сущность и принципы построения налоговой системы РФ

Налогообложение – это закрепленная действующим законодательством процедура установления, взимания и уплаты налогов и сборов. Эта процедура в Российской Федерации регламентируется законодательством о налогах и сборах, представляющим собой упорядоченную систему норм и правил, содержащихся в законах и регулирующие отношения в сфере налогообложения.

Основным документом в законодательстве о налогах и сборах является Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ), состоящий из двух частей. Первая часть НК РФ вступила в действие 1 января 1999 г., вторая – двумя годами позже.

Согласно статье 1 НК РФ законодательство о налогах и сборах состоит из Налогового Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законах о налогах и сборах. В целом законодательство о налогах и сборах Российской Федерации можно представить как трехуровневую иерархическую систему, состоящую из:

федерального законодательства, включающего в себя Налоговый кодекс РФ и принимаемые в соответствии с ним нормативно-правовые акты на федеральном уровне;
регионального законодательства. В соответствии с НК РФ субъекты РФ вправе принимать нормативно-правовые акты, касающиеся региональных налогов и сборов;
нормативно-правовых актов органов местного самоуправления, которые регулируют порядок начисления и уплаты местных налогов и сборов.

Нормы, устанавливаемые законодательством о налогах и сборах нижестоящего уровня, должны приниматься во исполнение и не противоречить нормам вышестоящего уровня и Налоговому Кодексу РФ.

Налоговый Кодекс устанавливает (ст. 2 НК РФ):

1) виды налогов и сборов, взимаемых в Российской Федерации;
2) основания возникновения и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов;
3) принципы установления, введения в действие и прекращения действия ранее введенных налогов и сборов субъектов РФ и местных налогов и сборов;
4) права и обязанности налогоплательщиков, налоговых органов и других участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах;
5) формы и методы налогового контроля;
6) ответственность за совершение налоговых правонарушений;
7) порядок обжалования актов налоговых органов и действий их должностных лиц.

В соответствии со статьей 7 НК РФ если международным договором Российской Федерации, установлены иные правила, чем в НК РФ, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Совокупность налогов и сборов, взимаемых с плательщиков в порядке и на условиях, определенных НК РФ представляет собой налоговую систему.

Налог – это обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований (ст. 8 НК РФ).

Сбор – обязательный взнос, который взимается за оказание законно установленных услуг или предоставление определенного права (разрешения).

Необходимость налоговой системы вытекает из функциональных задач государства. Структура и организация налоговой системы страны характеризуют уровень ее государственного и экономического развития.

Формирование налоговой системы РФ проходило в несколько этапов:

1 этап (1991–1993) – принятие закона об основах налоговой системы РФ.

2 этап (1994–1998) – характеризуется внесением большого количества изменений и дополнений, что, безусловно, создавало нестабильность налоговой системы.

3 этап (1998–наше время) – этап введения в действие единого документа по налогам (НК РФ части 1 и 2).

В современную налоговую систему РФ входят четыре блока:

система налогов и сборов РФ;
система налоговых правоотношений;
система участников налоговых правоотношений;
нормативно-правовая база сферы налогообложения.

Функции налогов

Более полно сущность налоговой системы раскрывается в функциях налогов.

Фискальная функция

Регулирующая (экономическая) функция. Она заключается в воздействии налогов на общественно-экономические отношения в государстве.

С помощью регулирующей функции осуществляется:

1) регулирование спроса и предложения на товары (работы, услуги);
2) выравнивание доходов бюджетов отдельных субъектов РФ.

Воспроизводственная функция заключается в существовании налогов, за счет которых осуществляется воспроизводство природных ресурсов (например, НДПИ, водный налог, земельный налог и т.п.).

Контрольная функция состоит в том, что в процессе налогообложения появляется возможность сопоставления фактических налоговых поступлений в бюджеты различных уровней с заранее запланированными показателями.

Принципы построения налоговой системы

Условием оптимального использования функций налогов являются принципы налогообложения. Принципы налогообложения – это сущностные, базисные положения, касающиеся целесообразности и оценки налогов как экономического явления.

Классическими принципами построения налоговой системы (по А. Смиту) являются:

принцип справедливости, который предполагает всеобщность обложения и равномерность распределения налога между гражданами соразмерно их доходам;
принцип определенности, заключающийся в том, что сумма, способ и время платежа должны быть точно и заранее известны налогоплательщику;
принцип удобства – налог должен взиматься в такое время и таким способом, которые представляют наибольшие удобства для плательщика;
принцип экономии – сокращение издержек взимания налогов.

Принципы построения налоговой системы в Российской Федерации определены Конституцией РФ и НК РФ (ст. 3 ч. 1 НК РФ):

Каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы.
Налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер.
Не допускается устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физического лиц или места происхождения капитала.
Налоги и сборы должны иметь экономическое основание.
Не допускается устанавливать налоги и сборы, нарушающие единое экономическое пространство Российской Федерации.
Ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, не предусмотренные НК РФ.
Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Качество налоговой системы можно оценить по следующим критериям: сбалансированность государственного бюджета; эффективность и рост производства; стабильность цен; эффективность социальной политики; полнота и своевременность уплаты налогов.

Все принципы, лежащие в основе налога, можно объединить в три группы: юридические, организационные, экономические принципы.

К правовым относятся принципы: обязательности; отрицания обратной силы закона; законности; экономической целостности; приоритетности налогового законодательства.

К экономическим относятся принципы: эффективности налогообложения, заключающийся в минимизации издержек государства по взиманию налога; прогнозирования налогообложения; нейтральности, предполагающей, что налог должен способствовать созданию конкурентной среды; справедливости.

К организационным принципам относятся: универсализация налогообложения, обеспечивающая одинаковые требования для всех плательщиков; удобство уплаты налогов; исчерпывающий перечень налогов; гармонизация, учитывающая международные нормы и правила.

Классификация налогов и сборов

Классификация налогов – это группировка налогов, обусловленная их назначением, методами взимания, источниками уплаты, характером применяемых ставок и др. признаками.

Действующие в Российской Федерации налоги и сборы можно классифицировать по нескольким признакам (рисунок 1.1).

Рисунок 1.1 – Типовая классификация налогов и сборов в РФ

Рассмотрим подробно представленную на рисунке 1.1 классификацию налогов.

1. По уровню управления

Федеральные налоги вводятся федеральными органами власти; действуют в обязательном порядке на всей территории РФ; являются источником доходов, как правило, федерального бюджета РФ.

Налоги федерального уровня могут перечисляться в пропорциональной величине: часть – в федеральный бюджет, часть – в нижестоящие бюджеты с целью оказания последним финансовой поддержки. Например, в соответствии со ст. 284 Налогового кодекса РФ, налог на прибыль организаций является федеральным, взимается по ставке 20 %, из которой 2 % перечисляются в федеральный бюджет, а остальные 18 % – в бюджет субъекта РФ, где функционирует фирма-налогоплательщик.

К федеральным налогам относятся:

1) налог на добавленную стоимость (НДС);
2) акцизы;
3) налог на доходы физических лиц (НДФЛ);
4) налог на прибыль организаций;
5) водный налог;
6) сбор за пользование объектами животного мира и объектами водных биологических ресурсов;
7) налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ);
8) государственная пошлина.

Кроме того, существуют два вида обязательных страховых взносов федерального значения, перечисляемых в государственные внебюджетные фонды РФ:

1) страховые взносы, перечисляемые работодателями за своих работников:
- в Пенсионный фонд РФ (ПФР) – на цели обязательного пенсионного страхования;
- в Фонд социального страхования РФ (ФСС РФ) – на цели обязательного социального страхования;
- в фонды обязательного медицинского страхования (ФОМС) – на цели обязательного медицинского страхования.
Указанные взносы взимаются с 01.01.2010 г. вместо Единого социального налога (ЕСН), отмененного с 01.01.2010 г.;
2) взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний («взносы на травматизм»).

Среди федеральных налогов особое место занимают специальные налоговые режимы, которые предусматривают особый порядок исчисления и уплаты налогов, в том числе замену нескольких налогов одним (единым налогом).

К специальным налоговым режимам в Российской Федерации относятся:

1) упрощенная система налогообложения (УСН);
2) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД);
3) система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей в виде единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН);
4) система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции;
5) патентная система налогообложения (ПСН, с 1 января 2015 года).

Региональные налоги (налоги субъектов РФ) вводятся органами власти конкретного субъекта РФ только на территории конкретного субъекта РФ и являются источником доходов бюджетов субъектов РФ.

Важно, что органы власти субъектов РФ вправе ввести на своей территории только те налоги и сборы, которые разрешены НК РФ.

Региональные налоги (налоги субъектов РФ) включают:

1) налог на имущество организаций;
2) транспортный налог;
3) налог на игорный бизнес.

Основные правила взимания налогов субъектов РФ определяют федеральные власти в НК РФ. Власти субъектов РФ могут изменять или дополнять эти правила, но лишь в пределах, установленных НК РФ.

Налоговым кодексом РФ региональных сборов не предусмотрено.

Местные налоги и сборы вводятся в действие и прекращают действовать на территориях муниципальных образований в соответствии с НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах и сборах. Местные налоги перечисляются исключительно в местные бюджеты.

К местным налогам относятся:

1) земельный налог;
2) налог на имущество физических лиц;
3) торговый сбор (введен с 1 января 2015 года Федеральным законом от 29.11.2014 № 382-ФЗ).

2. По способу взимания налога

Прямые налоги взимаются с конкретного налогоплательщика – юридического или физического лица (например, налог на прибыль организаций, налог на имущество организаций, транспортный налог, НДФЛ, земельный налог и т.п.).

Косвенные налоги входят в цену готовой продукции (товаров, работ, услуг) и, как следствие, увеличивают ее. Так как косвенные налоги входят в цену, их фактическим плательщиком является покупатель, но перечисляет их в бюджет продавец за счет части выручки, полученной от покупателя. К косвенным налогам относятся НДС и акцизы.

3. Источники уплаты налога

К налогам, включаемым в себестоимость готовой продукции (товаров, работ, услуг) относятся земельный налог, водный налог, НДПИ (т.е. налоги на пользование природными ресурсами), а также страховые взносы в государственные внебюджетные фонды, включая «взносы на травматизм».

К налогам, относимым на выручку от реализации готовой продукции (товаров, работ, услуг), которые увеличивают ее величину, относятся НДС и акцизы.

На прибыль, оставшуюся в распоряжении организации до налогообложения прибыли, относится налог на прибыль организаций.

К налогам, взимаемым за счет доходов физических лиц, относится НДФЛ.

На прочие расходы, не включаемые в себестоимость готовой продукции, товаров, работ, услуг, относятся налоги, учитываемые в составе прочих расходов организации. Например, налог на имущество организаций, государственная пошлина, уплачиваемая фирмой при судебных разбирательствах и т.п.

4. В зависимости от применяемых ставок

Фиксированные налоги характеризуются такими налоговыми ставками, величина которых не зависит от изменения величины налоговой базы (например, НДС, налог на прибыль организаций, НДФЛ, налог на имущество организаций и др.).

Прогрессивные налоги характеризуются такими налоговыми ставками, величина которых увеличивается по мере увеличения налоговой базы, например: акцизы (чем выше доля спирта в спиртосодержащей продукции, тем выше ставка акциза, и наоборот).

Элементы налога

Законодательное основание является важнейшим принципом налога. Каждый установленный налог характеризуется несколькими обязательными параметрами – элементами налога. Выделяют существенные и факультативные элементы налога.

Существенные элементы – элементы налога, без которых налоговое обязательство и порядок его исполнения не могут считаться определёнными.

Факультативные элементы – элементы, отсутствие которых не влияют на определённость налога.

В соответствии со ст. 17 НК РФ налог считается установленным, если определены налогоплательщики и элементы налогообложения.

Субъект налога (налогоплательщик) – это тот, кто обязан уплачивать налог в бюджет государства. Налогоплательщиками могут являться: юридические лица, физические лица, индивидуальные предприниматели. К субъектам налоговых правоотношений относятся налоговые агенты – это лица, на которых возложена обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщиков и перечислению налогов в соответственный бюджет.
Объект налогообложения (объект налога) – это то, что облагается налогом.
Налоговая база – это величина, которая фактически облагается конкретным налогом, и по отношению к которой производится исчисление налога.
Ставка налога – это величина налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы.
Налоговый период – это отрезок времени (месяц, квартал, год), по завершении которого рассчитывается и уплачивается налог. Налоговый период может состоять из нескольких промежуточных отчетных периодов, по итогам которых исчисляются и уплачиваются промежуточные авансовые платежи.
Порядок исчисления и сроки уплаты налога, предоставления отчетности показывает, кто и в каком порядке должен исчислять и уплачивать конкретный налог.

Основным факультативным элементом налога являются налоговые льготы.

Можно выделить пять групп налоговых льгот по элементам налога, представленные на рисунке 1.2.

Рисунок 1.2 – Виды налоговых льгот по элементам налога в соответствии с НК РФ

Также существуют льготы, не привязанные к элементам налогов – это специальные налоговые режимы, которые предусматривают особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов.

Извините, доступ к дальнейшему материалу закрыт в демо-версии.

← предыдущая следующая → Наверх © ФГБОУ ВПО Уфимский государственный нефтяной технический университет
Институт дополнительного профессионального образования
Уфа 2015

Текст Ст. 8 Конституции РФ в действующей редакции на 2021 год:

1. В Российской Федерации гарантируются единство экономического пространства, свободное перемещение товаров, услуг и финансовых средств, поддержка конкуренции, свобода экономической деятельности.

2. В Российской Федерации признаются и защищаются равным образом частная, государственная, муниципальная и иные формы собственности.

Комментарий к Ст. 8 Конституции Российской Федерации

1. Часть первая комментируемой статьи обусловлена федеративным характером России. Наряду с определенной самостоятельностью субъектов Федерации федеративное государство должно обеспечивать единство экономического пространства (единство рынка). Оно является одним из главных элементов обеспечения целостности государства такого типа, поскольку экономические связи между отдельными регионами — наиболее прочные связующие элементы.

Кроме того, создание отдельных региональных рынков, изолированных от федерального, чревато экономическими потерями всех участников. Случаи экономического сепаратизма уже были в практике СССР и Российской Федерации, следствием чего стало принятие Указа Президента РСФСР от 12 декабря 1991 г. «О едином экономическом пространстве РСФСР»*(27), а впоследствии и закрепление данного принципа в Конституции РФ.

Для обеспечения единства экономического пространства Конституция РФ относит к исключительному ведению Российской Федерации установление правовых основ единого рынка; финансовое, валютное, кредитное, таможенное регулирование, денежную эмиссию, основы ценовой политики; федеральные экономические службы, включая федеральные банки (п. «ж» ст. 71 Конституции РФ).

Принцип единства экономического пространства обусловливает также обеспечение единой финансовой политики, включающей в себя единую налоговую политику, единство налоговой системы, равное налоговое бремя и установление налоговых изъятий только на основании закона*(28).

Кроме того, ст. 74 Конституции РФ гласит, что на территории Российской Федерации не допускается установление таможенных границ, пошлин, сборов и каких-либо иных препятствий для свободного перемещения товаров, услуг и финансовых средств (ч. 1), а ограничения перемещения товаров и услуг могут вводиться в соответствии с федеральным законом, если это необходимо для обеспечения безопасности, защиты жизни и здоровья людей, охраны природы и культурных ценностей (ч. 2).

Принцип свободного перемещения товаров, услуг и финансовых средств развивает принцип единства экономического пространства и реализуется с помощью запрета для федеральных и региональных властей принимать решения, препятствующие свободному движению товаров, услуг и капиталов, а также установления единства стандартов, метрической системы, статистики, бухгалтерского учета, денежно-кредитной системы.

Помимо единства экономического пространства, в федеративном государстве гарантии, установленные частью первой комментируемой статьи, призваны обеспечивать свободное развитие рыночной экономики на всей территории России. Исходя из этого, Конституция РФ предусмотрела принципы поддержки конкуренции и свободы экономической деятельности.

В соответствии с законодательством РФ конкуренция — это соперничество хозяйствующих субъектов, при котором самостоятельными действиями каждого из них исключается или ограничивается возможность каждого в одностороннем порядке воздействовать на общие условия обращения товаров на товарном рынке. В свою очередь, монополистическая деятельность — это злоупотребление хозяйствующим субъектом, группой лиц своим доминирующим положением, соглашения или согласованные действия, запрещенные антимонопольным законодательством, а также иные действия (бездействие), признанные в соответствии с федеральными законами монополистической деятельностью*(29).

Конкуренция между субъектами экономической деятельности стимулирует развитие экономики, появление новых технологий, востребованность производимых товаров, работ и услуг как на локальном (внутри данного государства), так и на глобальном (международном) рынке.

В условиях рыночной экономики поддержка конкуренции и недопущение монополистической деятельности является важнейшей функцией государства, призванной обеспечить эффективное функционирование рынка. Свободная конкуренция — самое необходимое условие свободы экономической деятельности. Антимонопольное законодательство начало формироваться в экономически развитых странах в середине XIX в. Законодательство России в сфере защиты конкуренции лишь формируется. В настоящее время в России действует Федеральный закон от 26 июля 2006 г. N 135-ФЗ «О защите конкуренции».

Свобода экономической деятельности может рассматриваться в нескольких аспектах. Прежде всего, это свобода выбора вида экономической деятельности, в частности определение для каждого человека быть ли ему предпринимателем, наемным работником или вообще не заниматься никакой экономической деятельностью. Когда принято решение об осуществлении предпринимательской деятельности, свобода экономической деятельности проявляется в свободе выбора формы такой деятельности (индивидуально или совместно с иными лицами путем создания юридического лица) и сферы, в которой будет вестись предпринимательская деятельность.

Кроме того, свобода экономической деятельности может проявляться как свобода приобретения, владения и распоряжения объектами гражданских прав, свобода договора и т.д.

Отметим, что Конституция РФ широко использует термин «экономическая деятельность», не раскрывая при этом его содержания. Перечень видов экономической деятельности устанавливается Общероссийским классификатором видов экономической деятельности (ОКВЭД)*(30). При этом в классификаторе отмечается, что экономическая деятельность имеет место тогда, когда ресурсы (оборудование, рабочая сила, технологии, сырье, материалы, энергия, информационные ресурсы) объединяются в производственный процесс, имеющий целью производство продукции (выполнение работ, оказание услуг). Экономическая деятельность характеризуется затратами на производство, процессом производства и выпуском продукции (выполнением работ, оказанием услуг). Иными словами, экономическая деятельность — это деятельность по созданию общественно полезного продукта.

Вместе с тем следует иметь в виду, что свобода экономической деятельности не абсолютна. Она может быть ограничена федеральным законом в той мере, в какой это необходимо в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности государства (ч. 3 ст. 55 Конституции РФ). Так, например, ограничениями свободы экономической деятельности является государственная регистрация субъектов предпринимательской деятельности и лицензирование.

Перечисленные принципы развиваются и дополняются в актах Конституционного Суда России и в действующем законодательстве РФ. Например, выделяются принципы справедливости, стабильности гражданского оборота, добросовестности, баланса частных и публичных интересов.

2. Конституция РФ среди всех элементов экономической системы выделяет институт собственности. Это связано с тем, что именно отношения собственности составляют фундамент любой экономической системы и во многом определяют особенности ее функционирования в конкретном государстве. Право собственности как субъективное право является первым и основным из вещных прав, определяющих отношение человека к вещам и отношения людей по поводу вещей.

В конце 80-х — начале 90-х гг. ХХ в. Российская Федерация осуществила кардинальную смену экономической системы. От командно-административной экономики Россия перешла к построению рыночной экономики. Несмотря на то что приверженность авторов Конституции РФ к идее рыночной экономики не нашла прямого отражения в Основном законе, в отличие, например, от проекта Конституции РФ, подготовленного Конституционной комиссией Съезда народных депутатов РФ*(31), в ее тексте закреплены основные принципы, определяющие реализацию именно этого типа экономической системы и невозможность возврата к ранее существовавшему типу командно-административной экономики.

Среди факторов, отличающих рыночный тип экономики от командно-административного, можно назвать многообразие форм собственности. Примечательно, что Конституция России в комментируемой статье не только провозгласила признание существования различных форм собственности, но и гарантировала их равную защиту.

Вместе с тем очевидно, что различные формы собственности не могут быть равны между собой. В частности, существуют такие виды имущества, которые могут находиться только в государственной или муниципальной собственности. Различны также способы приобретения и прекращения права собственности для различных субъектов. Исходя из этого, Конституция РФ говорит не о равенстве, а о «признании и защите равным образом» всех форм собственности.

Признание государством существования множества форм собственности означает, что все они имеют равные основания для существования в данной экономической системе. Таким образом, придание одной из форм собственности приоритета по отношению к иным будет противоречить ст. 8 Конституции РФ.

Принцип равной защиты всех форм собственности проявляется в том, что для всех форм собственности установлен одинаковый правовой режим, а все особенности приобретения и прекращения права собственности на имущество, владения, пользования и распоряжения им в зависимости от того, находится имущество в собственности гражданина или юридического лица, в собственности Российской Федерации, ее субъекта или муниципального образования, могут устанавливаться лишь законом.

Основной, доминирующей формой собственности в рыночной экономике является частная (что подчеркивается тем, что в Конституции РФ она указана первой в перечне форм собственности).

Частная собственность — собственность граждан и юридических лиц. В частной собственности может находиться любое имущество, за исключением отдельных видов имущества, которое в соответствии с законом не может принадлежать этим субъектам. Частная собственность — основа экономической системы. В зависимости от модификации рыночной экономической системы конкретного государства частная собственность занимает до 90-95% в общей структуре собственности.

Тем не менее в любом государстве существует определенная часть имущества, принадлежащая публичным образованиям. К таким образованиям относятся в Российской Федерации сама Российская Федерация, ее субъекты и муниципальные образования. Поскольку органы государственной власти отделены от органов местного самоуправления (ст. 12 Конституции РФ), то и государственная собственность отлична от муниципальной.

Как можно понять из названия, субъектом государственной собственности, собственником, выступает государство. При этом под государством в комментируемой норме понимается не только сама Российская Федерация, но и ее субъекты.

Таким образом, государственной собственностью в Российской Федерации является имущество, принадлежащее на праве собственности Российской Федерации (федеральная собственность) и ее субъектам — республикам, краям, областям, городам федерального значения, автономной области, автономным округам (собственность субъекта РФ).

Последняя прямо названная в Конституции РФ форма собственности, муниципальная, означает имущество, принадлежащее на праве собственности муниципальным образованиям.

От имени органов государственной власти Российской Федерации, ее субъектов и муниципальных образований правомочия собственника осуществляют соответственно органы государственной власти и местного самоуправления.

Государственная и муниципальная собственность могут быть объединены понятием «публичная собственность», использующимся в законодательстве ряда зарубежных государств, однако ни Конституция РФ, ни текущее законодательство такого термина не содержат. Если частная собственность — это принадлежность имущества конкретным физическим или юридическим лицам, то публичная собственность предполагает принадлежность имущества всем гражданам, составляющим государство или всем постоянным жителям поселения, составляющего муниципальное образование.

Примечательно, что Конституция России оставляет перечень форм права собственности открытым. Таким образом, допускается возможность существования иных форм, например смешанной собственности публичного образования и юридического лица. В частности, среди «иных» форм собственности заслуживает упоминания акционерная собственность, собственность общественных объединений, церковная и казачья собственность. Установление открытого перечня форм собственности представляется обоснованным, поскольку экономическая система России находится в стадии становления, а следовательно, законодательство России должно содержать резервы для развития и не ограничивать экономику там, где это не оправданно с точки зрения ее развития и роста. Смысл конституционного регулирования в условиях становления рыночной экономики, очевидно, должен сводиться к закреплению плюрализма форм собственности, их равноправия и законодательных гарантий прав собственника.

Вместе с тем реальное положение форм собственности в экономике России далеко от идеальной конструкции, предусмотренной Конституцией РФ. На разных этапах развития экономики России государство как стремилось к расширению частного сектора, так и пересматривало свою политику в пользу создания крупных государственных корпораций. При этом защита частной собственности посредством конституционных норм существенно затруднена в силу отсутствия в Конституции РФ реальных механизмов защиты закрепленных в ней экономических ценностей и взглядов.

Текст Ст. 8 Конституции РФ в действующей редакции на 2020 год:

В Российской Федерации гарантируются единство экономического пространства, свободное перемещение товаров, услуг и финансовых средств, поддержка конкуренции, свобода экономической деятельности.
В Российской Федерации признаются и защищаются равным образом частная, государственная, муниципальная и иные формы собственности.

Комментарий к статье 8

Комментируемая статья закрепляет базовые принципы рыночной организации экономических отношений. Придание данным положениям конституционного статуса имело важное значение в период принятия Конституции и явилось юридической фиксацией предпочтительности рыночной модели.

В этом же контексте следует понимать наличие в конституционной норме термина "частная собственность" (во многих имевшихся в то время проектах конституции этот термин не упоминался, поскольку считалось, что частная собственность вызывает неприятие значительной части общества).

В настоящее время принципы, закрепленные статьей 8 Конституции, положены в основу действующего гражданского, финансового, корпоративного законодательства.

Часть 1. Содержащиеся в данной статье конституционные принципы формируют основы конституционного экономического строя. Эти принципы лежат в основе большой совокупности конституционных норм, объединенных логико-правовыми связями и в силу этого представляющих собой определенное единство, подсистему норм, построенную с использованием концепции "экономической конституции".

Как подсистема конституционно-правовых норм экономическая конституция охватывает:

1) принципы основ конституционного строя о свободе экономической деятельности, едином экономическом пространстве, многообразии и равноправии различных форм собственности, защите конкуренции (ст. 8), о социальном характере государства (ст. 7);

2) конституционные нормы об основных экономических правах и свободах и основных правах, имеющих хозяйственно-конституционное значение, а также о конституционных гарантиях предпринимательства ( ст. 7 , ч. 2 ст. 34 , ч. 1 ст. 74 , ч. 2 ст. 75 ); о значении общепризнанных норм и принципов международного права и норм, содержащихся в международных договорах РФ ( ст. 15 );

3) нормы, устанавливающие конституционный экономический публичный порядок:

а) конституционные принципы государственного регулирования экономической деятельности;

б) нормы о возможности ограничения основных экономических прав;

в) нормы о полномочиях федеральных и региональных органов государственной власти в сфере правового регулирования предпринимательства.

Общей тематикой объединены положения Конституции, касающиеся финансов и налогов. Конституционное финансовое право является самостоятельной частью "экономической конституции".

Принцип единства экономического пространства имеет особое значение в федеративных государствах, субъекты которых имеют свое законодательство ( ст. 5 Конституции ). Он также связан с категорией "государственное единство", использованной в преамбуле Конституции.

Принцип единой финансовой политики закреплен в ряде статей Конституции, прежде всего в ее ст. 114 (п. "б" ч. 1), согласно которой Правительство обеспечивает проведение единой финансовой, кредитной и денежной политики.

Эти положения развивают одну из основ конституционного строя - принцип единства экономического пространства, означающий в том числе, что на территории РФ не допускается установление таможенных границ, пошлин, сборов и каких-либо иных препятствий для свободного перемещения товаров, услуг и финансовых средств, а ограничения перемещения товаров и услуг могут вводиться в соответствии с федеральным законом, если это необходимо для обеспечения безопасности, защиты жизни и здоровья людей, охраны природы и культурных ценностей.

Из приведенных конституционных норм следует, в частности, что не допускается установление налогов, нарушающее единство экономического пространства РФ. С этой точки зрения недопустимо как введение региональных налогов, которое может прямо или косвенно ограничивать сводное перемещение товаров, услуг, финансовых средств в пределах единого экономического пространства, так и введение региональных налогов, которое позволяет формировать бюджеты одних территорий за счет налоговых доходов других территорий либо переносить уплату налогов на налогоплательщиков других регионов.

Единство экономического пространства и, следовательно, единство налоговой системы обеспечиваются единой системой федеральных налоговых органов. Налоговые органы, как относящиеся к федеральным экономическим службам, в соответствии с Конституцией находятся в ведении РФ (п. "ж" ст. 71 ); налоговые органы в субъектах РФ являются территориальными органами федеральных органов исполнительной власти (ч. 1 ст. 78 ), а не органами субъектов РФ.

В силу этого принципа государство обязано обеспечивать условия для стабильного гражданского оборота и использовать для этого правовое регулирование. Государственное регулирование рыночных отношений выражается в установлении порядка создания и деятельности их участников.

Правовое регулирование рынка не должно нарушать основные принципы рыночной экономики: равенство участников оборота, свобода принятия экономических решений и самостоятельная ответственность за их результаты, ответственность за причиненный вред.

Отношения между вкладчиками и банком составляют часть гражданского оборота. Стабильность этих отношений, по мнению, высказанному Судом, должна обеспечиваться путем создания публично-правовых, императивных норм, ограничивающих формальную свободу договора.

Гарантируемая государством поддержка конкуренции представляет собой конституционно-правовой инструмент создания благоприятной экономической среды. В этих целях оправдана интервенция государства в сферу экономических отношений. Государство, имея в виду положение ч. 2 ст. 34 Конституции о недопустимости экономической деятельности, направленной на монополизацию и недобросовестную конкуренцию, должно посредством принятия законов о конкуренции обеспечивать поддержку именно добросовестной конкуренции между субъектами предпринимательства, установив необходимые ограничения (пределы) свободы экономической деятельности.

Тем самым конституционный принцип поддержки конкуренции выполняет роль содержащихся в самой Конституции ограничений указанной свободы.

Экономическая свобода, по смыслу Конституции, предполагает прежде всего свободу предпринимательства. Свобода предпринимательской деятельности представляет собой универсальный (интегрированный) принцип конституционного права, объединяющий в своем составе несколько относительно самостоятельных принципов правового регулирования отношений в сфере предпринимательской деятельности (принцип свободы договора, общедозволительный принцип, принцип свободы конкуренции и др.).

На принципе экономической свободы строится российская конституционно-правовая модель взаимоотношений публичной власти и бизнеса. Она основывается на признании объективно существующих пределов регулирования публичной властью предпринимательской деятельности.

На конституционный принцип свободы экономической деятельности, закрепленный в основах конституционного строя (ст. 8 Конституции), опираются нормы гл. 2 Конституции, закрепляющие права, имманентно присущие обществу, в котором функционирует рыночный тип экономики. Их можно обозначить как основные экономические права. К ним относятся:

право выбирать род деятельности или занятий - означает свободу экономического выбора: быть либо предпринимателем-работодателем, либо работником (ст. 37);

право свободно передвигаться, выбирать место пребывания и жительства - означает свободу рынка труда (ст. 27);

право на объединение - предполагает соответствующее право для совместной экономической деятельности, а следовательно, свободу выбора организационно-правовых форм предпринимательской деятельности и образования в уведомительном порядке различных предпринимательских структур (ч. 1 ст. 30 );

право иметь имущество в собственности, владеть, пользоваться и распоряжаться им как единолично, так и совместно с другими лицами, свобода владеть, пользоваться и распоряжаться землей и другими природными ресурсами, использование имущества для целей предпринимательской деятельности - означает свободу формирования имущественной базы предпринимательства, использования имущества, свободу реализации на рынке произведенного товара, включая право на свободу договора;

право на защиту от монополизма и недобросовестной конкуренции - предполагает свободу конкуренции.

В нормативное содержание свободы экономической деятельности как конституционного принципа входит, прежде всего, свободное от какого-либо воздействия принятие хозяйственных решений.

Часть 2. Охрана различных форм собственности является одной из основных функций государства. Ее содержание меняется в зависимости от того, какой характер имеет экономическая система. Действующая Конституция не рассматривает какую-либо форму собственности в качестве основной и, как следствие, признает и равным образом защищает различные формы собственности. Многообразие форм собственности характеризует основы экономической системы как рыночной.

Государство должно разрабатывать экономическую политику, воплощать ее в законодательстве исходя из недопустимости создания неоправданных преимуществ для каких-либо организационно-правовых форм предпринимательской деятельности.

В сфере уголовного законодательства рассматриваемый конституционный принцип нашел проявление в единой уголовно-правовой охране всех форм собственности, заменив ранее существовавшую в прежнем уголовном законодательстве повышенную охрану государственной собственности.

Под прямым воздействием конституционного принципа признания и защиты равным образом разных форм собственности находится система правовых норм, определяющих участие РФ, ее субъектов и муниципальных образований в отношениях, регулируемых гражданским законодательством (гл. 5 ГК), а также административно-правовые по своей природе отношения, связанные с предоставлением государственных субсидий неэффективным предприятиям.

Рассматриваемый конституционный принцип призван корректировать отношения между органами власти и бизнесом. Содержание этого принципа налагает на власть, на государство дополнительные ограничения.

Власть должна быть равноудалена от различных предпринимательских структур и сообществ, в противном случае возникают недопустимые модели взаимоотношений власти и бизнеса, чреватые конфликтом интересов, недобросовестной конкуренцией, неравной защитой различных организационно-правовых форм предпринимательской деятельности.

Нарушением принципа равной защиты являются случаи использования административных рычагов с целью создания льготных условий для ведения предпринимательской деятельности аффилированными с государственной властью бизнес-структурами. Кроме того, этот принцип вводит для государства определенные ограничения степени интенсивности "дирижирования" частными предприятиями.

Субъекты РФ и муниципальные образования являются полноправными собственниками. Между такими правовыми субъектами могут возникать только имущественные отношения, основанные на равноправии.

В противном случае, когда федеральным законом допускается "перераспределение" собственности субъектов РФ в связи с проводимым разграничением полномочий в федеративной системе, имеет место нарушение требований, императивов, запретов, образующих содержание конституционного принципа неприкосновенности собственности.

Литвинова Юлия Алексеевна, студентка 4 курса факультета права Национального исследовательского университета "Высшая школа экономики".

В любой отрасли права принципы играют если не главную, то значительную роль. И налоговое право не является исключением. Здесь принципы являются неким компасом в построении всей налоговой системы государства. Будь то принятие нового законопроекта или же вынесение судебного решения. Все будет основываться на тех основополагающих началах, которые именуются принципами. Однако, стоит различать, принципы законодательства о налогах и сборах, сформулированные в ст.3 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее: НК РФ), принципы налогового права как отрасли, которые сформулированы научной и судебной доктриной, и принципы, сформулированные наукой без особой привязки к норме, нормам-принципам. От того, как данные принципы будут реализовываться на практике, зависит весь политический курс в данной сфере.

Несмотря на то, что основополагающие принципы законодательства о налогах и сборах уже сформулированы в ст.3 НК РФ, в юридическом сообществе не утихают спор о «недостаточности» данного перечисления. Все дело в том, что НК РФ был подписан президентом Б.Н. Ельциным еще в июле 1998 года, и с того времени вышеупомянутая статья никак не изменялась. Соответственно, за двадцать два года судебная практика, как арбитражных судов, так и Конституционного суда РФ, сформулировала множество новых принципов. Однако не один из них не был удостоен упоминания в Федеральном законе № 146-ФЗ[1]. Таким образом, ст.3 НК РФ уже не отвечает потребностям современной налоговой системы, которая за двадцать с лишним лет претерпела достаточно серьезные изменения.

Зачем закреплять?

1) Нормативное закрепление принципов свидетельствует о смене их статуса: с определенных начал, идей правосознания они поднимаются до статуса норм-принципов. Таким образом, они уже могут непосредственно регулировать общественные отношения, а не просто существовать в сознании людей или же в актах Конституционного суда РФ.

2) Согласно Постановлению КС РФ от 21 марта 1997 г. № 5-П, «общие принципы налогообложения и сборов – это основные гарантии, установление которых именно федеральным законом обеспечивает реализацию и соблюдение основ конституционного строя, основных прав и свобод человека и гражданина, принципов федерализма в РФ». [2] То есть, закрепив основные начала налогового законодательства в НК РФ, законодатель закрепит основные гарантии.

3) В результате отсутствия нормативного закрепления принципов страдает правоприменение, так как их неоднозначное толкование может вызывать споры.

4) Налоговое право есть отрасль публичного права, что предполагает нормативное закрепление, которое в свою очередь выступает в качестве гарантии законности. Отнесение отрасли к публичной уже автоматически предполагает «формальную определенность правовых норм, легальное закрепление их в соответствующих нормативных актах государства». [3]

5) Закрепление принципов «сейчас» поможет законодателю «потом», так как будет своеобразным компасом, подсказывающим правильное направление в законотворческих процессах.

6) Согласно ст. 75 Конституции РФ общие принципы налогообложения и сборов устанавливаются федеральным законом. Согласно ст. 17 НК РФ налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения. Проведя аналогию, можно сделать вывод, что само «установление» принципов предполагает не просто их хаотичное перечисление, а определение элементов.

Что закреплять?

Отрасль налогового права, как и любая другая, не стоит на месте и развивается. Соответственно, развивается и вся система налогообложения в России. Те принципы, которые были зафиксированы в НК РФ более 20 лет назад, по сути, были сформулированы Конституционным судом еще до их нормативного закрепления в федеральном законе при толковании базовых норм самой Конституции РФ. Однако за такой долгий промежуток времени как теория, так и практика уже сформировали новые базисы, которые активно используются на практике и применяются судами. В настоящее время отдельно формируются принципы «налогообложения» и «построения налоговой системы». На данный счет вполне обоснованно высказалась Е.А.Лопатникова, указав, что они воплощаются в принципах всего «налогового права», а их нормативное закрепление способствует четкому определению границ и целей функционирования налогово-правовых норм. [4]

Итак, на данный момент представители юридического сообщества предлагают включить в НК РФ следующие принципы. Например, на Конференции «Налоговое право в решениях Конституционного Суда Российской Федерации», которая состоялась 19-20 апреля в 2013 году в г. Москве, профессор А.В. Демин впервые в рамках своего выступления выразил озабоченность по вопросу нормативного закрепления новых принципов и предложил обозначить в НК РФ следующие:

1) Всеобщность налогообложения

2) Принцип верховенства права

3) Принцип равенства налогообложения

4) Принцип соразмерности налогообложения и фактической платежеспособности налогоплательщика

5) Принцип федерализма и единого экономического пространства Российской Федерации

6) Принцип экономического основания налога и однократности налогообложения

7) Принцип определенности налогообложения

8) Запрет на злоупотребление правом в сфере налогов и сборов.[5]

Развивая данную мысль уже в 2017 году В.М.Зарипов, руководитель аналитической службы «Пепеляев Групп», в своем блоге на сайте zakon.ru[6]вновь обратился к вопросу выделения, поименования и раскрытия принципов налогового права в НК РФ. Он также внес свои предложения по включению следующих принципов:

1) Законное установление

2) Наличие экономического основания

3) Эффективность взимания

4) Исключительность целевого назначения

5) Сохранение единого экономического пространства

6) Недопустимость препятствий реализации конституционных прав

7) Учет платежеспособности

8) Равенство обложения

9) Нормативная определенность

10)Разумная достаточность налогового контроля.

Получается, что современные «налоговые» реалии диктуют новые правила. Налоговая система уже не может существовать, руководствуясь только теми старыми общими началами, которых, возможно, и было достаточно более двадцати лет назад, но явно не хватает сейчас.

Как закреплять?

Что же касается формы, то здесь возникает следующая проблема. В юридическом сообществе вызывает множество вопросов сама техника нормативного закрепления основополагающих начал. Во-первых, принципам была выделена всего лишь одна статья НК РФ. Во-вторых, самое изложение носит достаточно хаотичный характер. Безусловно, такой подход законодателя в целом к нормативному закреплению принципов налогового права (не говоря уже о том, что нужно закреплять и другие принципы) представляется неудачным. В российской правовой системе вполне успешно существуют другие формы закрепления. Наиболее удачными представляются техники закрепления в Уголовном Кодексе РФ, Уголовно-процессуальном кодексе РФ и Бюджетном кодексе РФ. Например, в Уголовном кодексе РФ есть отдельные статьи, каждая из которых посвящена определенному принципу, Уголовно-процессуальный кодекс РФ содержит отдельную главу, которая также представляет собой совокупность статей, отдельно расписывающих каждый принцип. В Бюджетном кодексе РФ сначала ст. 28 перечисляет принципы, на которых основана бюджетная система, а затем уже идет их постатейное разъяснение.

Показательными примерами удачного нормативного закрепления принципов также могут служить налоговые кодексы Казахстана, Беларуси и Кыргызстана. Так, например, статья 4 НК Республики Казахстан о налогах и других обязательных платежах в бюджет содержит перечисление принципов, а последующие статьи уже более детально разъясняют каждый принцип. Схожее нормативное закрепление представлено в НК Кирзизской республики. Статья 5 данного кодекса также перечисляет все принципа налогового законодательства, а далее идет постатейное разъяснение каждого. Несколько иное закрепление принципов представлено в ст.2 НК Республики Беларусь. Здесь мы можем видеть, что каждый подпункт статьи – это некий «домик» для отдельного принципа, причем идет не просто перечисление: после обозначения принципа содержится подробная информация о том, что означает каждый из них.

Актуальность обращения к принципам проиллюстрирована Определением Конституционного Суда РФ от 26.03.2019 № 817-О. Итак, Якимов Ф.Ф. оспаривал положения ст. 3 и абз. 2 п. 1 ст. 38 НК РФ, так как считал, что они противоречат ст. 15, 19, 34, 35, 45, 46, 47,57 Конституции РФ. По мнению заявителя, правоприменительная практика придала оспариваемым нормам НК РФ смысл, допускающий возможность обложения одного объекта налогообложения как налогом на доходы физических лиц, так и налогом, взимаемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Таким образом, оспариваемые законоположения допускают возможность двойного налогообложения. Из этого следует, что правовая позиция заявителя в целом основывалась как раз на принципе недопустимости налогообложения, что в очередной раз подчеркивает возможность принципов выступать в роли инструмента разрешения юридических споров и прикладного средства правового регулирования, которым могут руководствоваться субъекты налогового права.[7]Однако Конституционный суд РФ отказал в принятии к рассмотрению жалобы, определив данные положения как не нарушающие конституционные права заявителя в указанном в жалобе аспекте.

Также стоит отметить Определение КС РФ от 19 декабря 2019 г. № 3531-О. В данном случае ООО "ЗИС" тоже оспаривало ст. 3 НК РФ, а если быть точнее, то пункты 1, 3, 4 и 7 ст. 3 НК РФ. По мнению Общества, оспариваемые законоположения не соответствуют «1. Все равны перед законом и судом. »

Если до сих пор сам Конституционный суд РФ отводит такую значимую роль принципам, ныне закрепленным в ст. 3 НК РФ, как создание надлежащей нормативной основы для исполнения налогоплательщиками конституционной обязанности по уплате налогов, неужели данные принципы не имеют право на достойное установление, а не на обычное хаотичное перечисление? Более того, подразумевая надлежащая нормативная основа уже давно зиждится далеко не только на том, что установлено ст. 3 НК РФ.

Таким образом, принципы – это фундамент для построения всей системы. Однако система налогообложения развивается, что порождает необходимость в более крепком фундаменте. Говоря простым языком, фундаменты у девятиэтажного и сорокаэтажного домов явно будут отличаться. Более того, «состав этого фундамента» (а состоит он из принципов) требует особых «условий» (формы закрепления) для своего существования: уже недостаточно просто через запятую перечислить весь массив принципов в одной статье без подробных разъяснений.

[1]Федеральныйзаконот 31.07.1998 N 146-ФЗ "Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая)" // СПС КонсультантПлюс

[2]Постановление Конституционного Суда РФ от 21.03.1997 N 5-П "По делу о проверке конституционности положений абзаца второго пункта 2 статьи 18 и статьи 20 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 года "Об основах налоговой системы в Российской Федерации"// СПС КонсультантПлюс

[3]Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации. Главы 33 - 56. Постатейный научно-практический комментарий / Отв. ред. Л.А. Воскобитова. М., 2015 // СПС "КонсультантПлюс".

[4]Лопатникова Е.А. Реализация принципов налогового права / под ред.д.ю.н., И.И. Кучерова. М.: Юриспруденция, 2012. С.3.

[5]Демин А.В. Общие принципы налогообложения: каждому принципу – отдельная статья / Конференция «Налоговое право в решениях Конституционного Суда Российской Федерации» 19–20 апреля 2013 г. в Москве // Налоговед. 2013. № 1.

[7]Демин А. В. Принцип определенности налогообложения: Монография/ДеминА.В., БакаеваО.Ю. - Москва : Статут, 2015. С. 119-125.

Читайте также: