Разукрупнение объектов основных средств в налоговом учете

Опубликовано: 07.05.2024

Как в бухгалтерском и налоговом учете отразить возникновение нескольких объектов основных средств вследствие разделения находящегося в собственности налогоплательщика амортизируемого имущества - объекта недвижимости? Объясняют эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Татьяна Каратаева и Елена Королева.

На балансе предприятия имелся объект недвижимости площадью 30 тыс. кв. на сумму 30 млн. руб, который был принят к бухгалтерскому учету в январе 2013 года. После реконструкции было принято решение о разделении объекта на 4 помещения, в связи с чем будут получены 4 свидетельства о праве собственности на эти объекты. При этом срок полезного использования каждого нового помещения остается неизменным и соответствует установленному ранее сроку службы здания. Как отразить в налоговом и бухгалтерском учете разделение объекта основных средств?

Право собственности на здания, сооружения и другое вновь создаваемое недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает с момента такой регистрации (ст. 219 ГК РФ).

Возникновение права собственности на недвижимое имущество, государственная регистрация которого удостоверяется свидетельством, идентифицируется в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество (далее - ЕГРП) новым кадастровым номером объекта недвижимого имущества, не повторяющимся во времени и на территории РФ, а каждая запись о праве идентифицируется номером регистрации, который возникает при приеме документов на государственную регистрацию прав (п. 3 и п. 7 ст. 12, п. 1 ст. 14 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (далее - Закон N 122-ФЗ)).

В соответствии с п. 9 ст. 12 Закона N 122-ФЗ в случае раздела, выдела доли в натуре или других соответствующих законодательству РФ действий с объектами недвижимого имущества записи об объектах, образованных в результате этих действий, вносятся в новые разделы ЕГРП и открываются новые дела правоустанавливающих документов с новыми кадастровыми номерами. При этом в новых разделах ЕГРП и в новых делах правоустанавливающих документов делаются ссылки на разделы и дела, относящиеся к объектам недвижимого имущества, в результате действий с которыми внесены эти записи.

Вместе с тем Закон N 212-ФЗ не возлагает на собственника недвижимого имущества обязанности повторно регистрировать свое право на отдельные части объекта недвижимости, в связи с чем предоставлять заявления о государственной регистрации прекращения права собственности на первоначальный объект недвижимости, регистрации права собственности на выделенную, оставшуюся часть данного объекта для внесения сведений в ЕГРП. В силу п. 4 ст. 18 Закона N 212-ФЗ уточненные данные об объекте недвижимости вносятся в ЕГРП на недвижимое имущество и сделок с ним без повторной регистрации (определения ВАС РФ от 23.09.2009 N 12228/09, от 10.07.2008 N 8722/08, постановления ФАС Московского округа от 10.02.2011 N Ф05-16045/10 по делу N А40-70387/2010, Уральского округа от 20.03.2008 N Ф09-1715/08-С6, решение Арбитражного суда Свердловской области от 17.02.2012 N А60-43387/2011).

То есть действующее законодательство не предусматривает в качестве основания прекращения права собственности на недвижимость ее раздел на отдельные самостоятельные части с последующей постановкой на кадастровый и технический учет (определение СК по административным делам ВС РФ от 11.05.2011 N 67-В11-2).

Бухгалтерский учет

Бухгалтерский учет объектов недвижимости, являющихся собственностью организации, определяют ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01) и Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания N 91н).

Следует заметить, что ни ПБУ 6/01, ни Методические указания N 91н не предусматривают порядок отражения операций по разделению объектов основных средств.

В связи с этим считаем необходимым отметить следующее.

Стоимость объекта основных средств подлежит списанию с бухгалтерского учета в случае его выбытия, в частности вследствие продажи или частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции (п. 29 ПБУ 6/01, п. 76 Методических указаний N 91н). При этом с первого числа месяца, следующего за месяцем выбытия объекта основных средств, прекращается начисление амортизационных отчислений по этому объекту (п. 22 ПБУ 6/01, п. 62 Методических указаний N 91н).

Как нами уже отмечено, факт регистрации новых объектов недвижимости, возникших после раздела единого нежилого помещения, не влечет прекращения права собственности на это имущество (письма Минфина России от 29.11.2011 N 03-05-06-03/91, от 09.11.2007 N 03-05-06-03/87, от 24.05.2007 N 03-05-06-03/26). Тем не менее, при разделе объекта недвижимости новые помещения регистрируются под самостоятельными кадастровыми номерами, что, по сути, означает выбытие первоначального объекта недвижимости и появления четырех новых объектов, на которые организацией получены новые правоустанавливающие документы.

Перечень оснований выбытия объекта основных средств не является закрытым.

По нашему мнению, применительно к рассматриваемой ситуации отражение в бухгалтерском учете операций по выбытию недвижимости, как первичного объекта учета, и принятие к учету новых помещений в качестве основных средств, могут быть следующими:

Первый вариант

Дебет 01, (новое основное средство) Кредит 01, (старый объект основных средств)

- сформирована первоначальная стоимость нового объекта недвижимости - Помещение 1;
Дебет 02, (старый объект основных средств) Кредит 02, (новый объект основных средств)
- перенесена сумма начисленной амортизации относящейся к новому объекту основных средств - Помещение 1.
Аналогичные проводки следует отразить при отражении принятия к учету Помещений 2, 3, 4.

При этом первоначальная стоимость основного средства и сумма начисленной по нему амортизации распределяется организацией между новыми объектами учета в зависимости от выделяемых объектов, т.е. либо пропорционально общей площади (если стоимость каждого квадратного метра является примерно одинаковой), либо исходя из других критериев, установленных организацией.

Однако существует и иной вариант отражения раздела объекта основных средств в бухгалтерском учете.

Второй вариант

Он основан на предположении, что новые объекты недвижимости регистрируются под самостоятельными кадастровыми номерами, что, по сути, означает выбытие первоначального объекта недвижимости и появление двух новых, на которые организацией получены новые правоустанавливающие документы. На это также ссылается и Минфин России (письма от 29.11.2011 N 03-05-06-03/91, от 09.11.2007 N 03-05-06-03/87, от 24.05.2007 N 03-05-06-03/26).

При этом доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся, и подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве прочих доходов и расходов (п. 31 ПБУ 6/01, п. 86 Методических указаний N 91н).

При таком варианте учета оформляются следующие бухгалтерские проводки:

Дебет 01, субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01, субсчет "Собственные основные средства"
- списана первоначальная стоимость старого объекта основных средств;
Дебет 02 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств"
- списана сумма накопленной амортизации по старому объекту основных средств;
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы", Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств"
- списана остаточная стоимость старого объекта основных средств.

И одновременно: Дебет 08 Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"
- отражено возникновение нового объекта недвижимости - Помещение 1;
Дебет 01, субсчет "Собственные основные средства" Кредит 08
- Помещение 1 включено в состав объектов ОС.

Аналогичные проводки следует отразить при отражении принятия к учету новых объектов недвижимости (Помещений 2, 3, 4).

В связи с тем, что нормативно-правовыми актами по бухгалтерскому учету порядок отражения операций по разделению объектов основных средств не определен, выбранный вариант учета рекомендуем закрепить в учетной политике организации.

При этом, учитывая, что форма первичного учетного документа, предназначенного для разделения инвентарного номера объекта основных средств, нормативно-правовыми актами не утверждена, рекомендуем в учетной политике организации либо утвердить форму N ОС-4 как используемую при оформлении указанных операций, либо самостоятельно разработать и утвердить свою форму. Напомним, что обязанность применять в учете унифицированные формы первичных документов, за исключением тех, которые установлены уполномоченными органами в соответствии и на основании федеральных законов (например, кассовых документов), упразднена с 1 января 2013 г. (смотрите информацию Минфина России от 04.12.2012 N ПЗ-10/2012, ст. 9 Закона N 402-ФЗ). С указанной даты каждая организация разрабатывает и утверждает формы первичных учетных документов самостоятельно. Также в качестве первичных можно утвердить формы первичных документов федеральных органов исполнительной власти, которыми организации пользовались ранее.

Обратите внимание, что в основе рассматриваемой хозяйственной операции должен лежать приказ руководителя (или уполномоченного им лица), которым определяется цель и порядок проведения данной операции.

Налоговый учет

Налог на прибыль

Амортизируемым имуществом (основными средствами) в целях налогового учета признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ).

Особенности организации и ведения налогового учета операций с амортизируемым имуществом определены в ст.ст. 322 и 323 НК РФ. Налогоплательщик определяет прибыль (убыток) от выбытия амортизируемого имущества на основании аналитического учета по каждому объекту на дату признания дохода (расхода). Аналитический учет должен содержать, в частности, информацию о первоначальной и остаточной стоимости выбывшего в отчетном (налоговом) периоде имущества, о сумме начисленной амортизации, о датах приобретения и выбытия имущества.

Вместе с тем гл. 25 НК РФ не предусмотрено вариантов отражения операций при возникновении объектов основных средств вследствие разделения находящегося в собственности налогоплательщика амортизируемого имущества. По сути, разделение здания в рассматриваемой ситуации сложно признать проведением его реконструкции, модернизации, технического перевооружения и прочих, влияющих на изменение первоначальной стоимости существующего объекта амортизируемого имущества (п. 2 ст. 257 НК РФ). В данном случае возникает несколько самостоятельных объектов основных средств, по каждому из которых должен осуществляться аналитический учет.

По нашему мнению, поскольку в рассматриваемой ситуации выбытие основного средства не связано с его реализацией, расходы, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, включаются в состав внереализационных расходов (пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ).

В свою очередь, стоимость новых помещений, принимаемых к учету как амортизируемое имущество, включается во внереализационные доходы налогоплательщика на основании п. 8 ст. 250 НК РФ. Оценка доходов в данном случае осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 105.3 НК РФ, но не ниже остаточной стоимости амортизируемого имущества, определяемой в соответствии с гл. 25 НК РФ. При этом информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком документально, что в рассматриваемой ситуации не представляет затруднений.

Напомним, что в силу п. 1 ст. 257 НК РФ остаточная стоимость основных средств (введенных в эксплуатацию после вступления в силу гл. 25 НК РФ) определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.

По мнению Минфина России, изложенному в письме от 06.10.2011 N 03-03-06/1/632, для целей налогового учета стоимость помещений, на которые оформлены права собственности взамен права собственности на все здание, определяется исходя из первоначальной стоимости здания и доли площади нового помещения за вычетом сумм начисленной амортизации по зданию, рассчитанной пропорционально площади вновь образованного помещения. При этом срок полезного использования каждого нового помещения остается неизменным и соответствует установленному ранее сроку службы здания.

Учитывая изложенное, в налоговом учете у организации происходит выбытие недвижимости, как объекта амортизируемого имущества, и возникает четыре новых объекта амортизируемого имущества. При этом на общий финансовый результат деятельности налогоплательщика указанные операции влияния не окажут, поскольку суммы внереализационного расхода и внереализационного дохода в общем случае совпадают.

Налог на имущество

В соответствии с п. 1 ст. 375 НК РФ налоговая база по налогу на имущество определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Таким образом, если для целей бухгалтерского учета организация будет применять рекомендованный выше порядок, в этом случае налогооблагаемая база по налогу на имущество не будет искажена по сравнению с периодом до даты разделения объекта основных средств.

Объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией признаются передача на возмездной (или в отдельных случаях на безвозмездной) основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу. Таким образом, в рассматриваемой ситуации объекта налогообложения не возникает.

Случаи, в которых суммы НДС, ранее принятые к вычету налогоплательщиком по основным средствам, подлежат восстановлению, определены п. 3 ст. 170 НК РФ. Указанным пунктом случай разделения (или иного преобразования) объекта недвижимости не предусмотрен.

С текстами документов, упомянутых в ответе экспертов, можно ознакомиться в справочной правовой системе ГАРАНТ.

электронное издание
100 БУХГАЛТЕРСКИХ ВОПРОСОВ И ОТВЕТОВ ЭКСПЕРТОВ

Полезное издание с вопросами ваших коллег и подробными ответами
наших экспертов. Не совершайте чужих ошибок в своей работе!
7 выпусков издания доступно подписчикам бератора бесплатно.

Мы пишем полезные статьи, чтобы помочь вам разобраться в сложных проблемах бухучета, переводим сложные документы «с чиновничьего на русский». Вы можете помочь нам в этом. Это легко.

*Нажимая кнопку отплатить вы совершаете добровольное пожертвование

Когда в учете можно разделить основное средство на части

Под какие единовременные расходы маскируют затраты на ОС

Почему выгодно не иметь права собственности на объект

Амортизация основных средств
Арбитражная налоговая практика

Очевидно, что единовременный учет расходов на приобретение основных средств выгоднее, чем через механизм амортизации. На первый взгляд, это кажется невозможным, так как критерии признания имущества амортизируемым четко прописаны в нормах законодательства. Однако существуют вполне законные возможности трактовать их в свою пользу.

Защиту не стоит выстраивать только на ценовом критерии

Критерии признания объекта основным средством четко прописаны в бухгалтерском и налоговом законодательстве (см. подверстку на стр. 84), но сложность в том, что все перечисленные в законах условия должны выполняться одновременно. Поэтому компании важно позаботиться даже о мелочах. Иначе потери могут быть существенными.

В одном из дел, которое рассматривал АС Московского округа, организация оплатила работы подрядчика по высадке 147 деревьев для создания зоны на производственной площадке. Поскольку стоимость одного дерева составляла около 8 тыс. рублей, компания решила списать такие затраты единовременно, не включая объекты в состав ОС. Но налоговикам такая логика пришлась не по душе. Они пересчитали расходы через амортизацию, доначислили налог на прибыль и налог на имущество (постановление от24.02.15 №Ф05-413/2015). При решении вопроса о том, являлось ли дерево объектом ОС, налогоплательщик руководствовался исключительно ценовым критерием. Это было его главной ошибкой.

Защита компании строилась исключительно на положениях пункта 4 ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от30.03.01 №26н. Но организация забыла о прямой норме — пункте 13 ПБУ 6/01. Она предусматривает, что капитальные вложения в многолетние насаждения включаются в состав основных средств в конце отчетного года в сумме затрат, относящихся к принятым в эксплуатацию площадям, независимо от даты окончания всего комплекса работ. Поэтому суд без колебаний согласился с контролерами в том, что спорные деревья — это многолетние декоративные озеленительные насаждения, которые относятся к десятой амортизационной группе (Классификация ОС, утв. постановлением Правительства РФот01.01.02 №1).

Примечательно, что и условия договора говорили не в пользу компании. Формулировки выделяли стоимость создания именно одного дерева и кустарника. Если бы, к примеру, были прописаны только работы по возведению зоны без указания каждого объекта насаждения, то, возможно, претензий у инспекторов не возникло бы вовсе. И компания списала бы расходы единовременно на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ (постановление 9 АСС от17.10.14 №09АП-42033/2014).

Стоимость ОС списывают в составе расходов на ремонт

Практика показывает, что компаниям зачастую удается доказать, что имущество не является самостоятельным объектом. На этом основании налогоплательщики учитывают расходы на его приобретение единовременно. Обычно это касается дорогостоящих предметов, которые приобретаются в процессе проведения строительных работ.

В одном из дел компания приобрела дорогой ковер, который, по сути, отвечал всем критериям для признания его основным средством. При проверке налоговики настаивали на списании его стоимости через амортизацию. Однако организация заявила, что ковровое покрытие нужно было раскроить, подогнать под площадь помещения. То есть покрытие является отделочным материалом, используемым при ремонте пола, а не самостоятельным основным средством. Следовательно, расходы на приобретение ковра можно списать единовременно на основании пункта 1 статьи 260 НК РФ (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от01.11.13 №А19-3291/2013).

Получается, одним из действенных способов защиты компании является аргумент о том, что имущество перед использованием требует доработки в рамках выполнения ремонтных работ, стоимость которых списывается единовременно (п. 5 ст. 272 НКРФ).

Нет права собственности — нет амортизации

Объект признается амортизируемым имуществом при условии, что он принадлежит компании на праве собственности (п. 1 ст. 256 НКРФ). Если такой критерий не выполняется, то оснований для начисления амортизации по нему нет. В этом случае компании только остается доказать экономическую обоснованность затрат на приобретение (создание) объекта и его связь с деятельностью, направленной на получение дохода.

Например, такая ситуация возможна в случае, когда организация строит дорогу или автостоянку на муниципальной земле. Причем, отменяя доначисления налоговиков, суды не углубляются в причины, по которым у компании нет права собственности на спорный объект. Им важен только факт того, что имущество не числится на балансе налогоплательщика. Так, ФАС Московского округа в постановлении от16.04.14 №Ф05-3008/14 указал, что «строительство спорных объектов было необходимо обществу для обеспечения подъезда на территорию завода с целью доставки сырья и вывоза продукции, производимой и реализуемой заявителем. Следовательно, спорные затраты экономически обоснованы для общества, так как непосредственно связаны с его предпринимательской деятельностью, а потому правомерно были учтены в составе затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль».

В другом деле суд поддержал компанию, которая создавала искусственный ручей на арендованном участке и списывала соответствующие расходы единовременно. Причиной отмены доначислений контролеров также стал тот факт, что ручей — это часть арендованной земли, на которую у организации отсутствовало право собственности (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от13.11.12 №А03-2989/2012). К аналогичному выводу пришел ФАС Московского округа в постановлении от15.04.13 №А40-72092/ 12-91-399.

Рекламные вывески — не основные средства, а реклама

Минфин России настаивает, что любые рекламные вывески относятся к пятой амортизационной группе — «рекламные конструкции различных форматов», срок полезного использования которых составляет от 7 до 10 лет (письмо от13.11.07 №03-03-06/2/213). Причем налоговики охотно соглашаются с тем, что стоимость таких объектов можно списать в налоговом учете только через амортизацию.

Однако компании приводят довод о том, что рекламную конструкцию нельзя рассматривать как ОС. Расходы на ее приобретение или создание — не что иное, как затраты на рекламу. Ведь вывеска направлена на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование интереса к нему и его продвижение на рынке (п. 1 ст. 3 закона от13.03.06 №38ФЗ «Орекламе»).

Практика показывает, что суды соглашаются с такой логикой налогоплательщиков. Например, ФАС Уральского округа в постановлении от30.01.08 №Ф09-57/ 08-С3 пришел к выводу о том, что вывески с неоновой подсветкой являются рекламной продукцией, так как формируют и поддерживают интерес к компании. Поэтому затраты на изготовление, монтаж, а также на получение разрешительной документации на вывески организация правомерно учла в составе прочих расходов на наружную рекламу (п. 4 ст. 264 НКРФ).

В другом деле ФАС округа согласился с единовременным признанием расходов на изготовление световых вывесок с указанием «Булочная». Суд отметил, что такие рекламные конструкции — это наружная реклама продукции хлебокомбината. Поэтому компания вправе учесть соответствующие расходы единовременно (постановление от18.01.10 №А05-8466/2009). К аналогичным выводам приходят и суды из других регионов (постановление ФАС Поволжского округа от01.07.08 №А57-10917/07).

Минфин России подсказал, как разделить имущество на части

Логикой финансового ведомства пользуются многие компании при выстраивании своей линии защиты. Заключается она в следующем: в случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно различаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект (п. 6 ПБУ 6/01).

Например, финансисты рекомендуют делать это в отношении таких объектов основных средств, как лифты, встроенные системы вентиляции помещений, локальные сети, а также в отношении других коммуникаций здания. Кроме того, ведомство отмечает, что если составные части имущества можно отнести к разным амортизационным группам, то это повод для самостоятельного учета таких объектов (письмо Минфина России от23.10.09 №03-03-06/2/203).

Таким образом, если компания приобрела, к примеру, внутреннюю систему кондиционирования, которая имеет меньший срок полезного использования, чем здание, то есть смысл учесть ее обособленно как отельный объект. При этом даже списание через амортизацию пройдет быстрее. А если стоимость кондиционеров будет менее 40 тыс. рублей, то расходы на их приобретение можно учесть единовременно, минуя амортизацию.

Объект не является основным средством, если сам по себе он ничто

Практика показывает, что искусственное дробление ОС на отдельные объекты успешно срабатывает, если доказать, что составные части не способны самостоятельно выполнять производственные функции. Дело в том, что единицей бухучета ОС является инвентарный объект. А это объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций. Или обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое.

Такой комплекс — это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированных на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно (п. 6 ПБУ 6/01). Получается, если части основного средства не могут функционировать самостоятельно, а являются, к примеру, запасными частями или деталями на замену, то такие части не являются основными средствами.

Такая линия защиты помогает при оспаривании доначислений не только по налогу на прибыль, но и по налогу на имущество. В частности, в деле, которое рассматривал ФАС округа, компания доказала правомерность единовременного учета затрат на приобретение двигателя, редукторов, втулок, винтов и других агрегатов к летательным аппаратам (постановление от25.08.10 №А29-12544/2009). Суд указал, что эти объекты по своим характеристикам и назначению не отвечали требованиям, по которым могли быть отнесены к объектам ОС. Они не способны самостоятельно выполнять производственные функции, не предназначались для использования в качестве средств труда для производства продукции, а служили запасными частями для ремонта летательных аппаратов. Суд не принял довод налоговиков о том, что спорные агрегаты и вертолеты имеют разные сроки полезного использования. В результате арбитры пришли к выводу, что общество правомерно списало затраты на приобретение спорных агрегатов единовременно. Доначисления по налогу на имущество суд также отменил.

Противоположный вывод — объект самостоятельный, поэтому его разделение и отдельный учет обоснован. К такому выводу пришел ФАС округа в постановлении от12.05.09 №А53-18043/ 2008-С5-34 в отношении оборудования. Суд отметил, что это оборудование представляет собой отдельные самостоятельные объекты ОС — витрины. Они имеют отдельные самостоятельные точки опоры, не смонтированы на одном фундаменте, могут быть переставлены в другое место и использоваться независимо друг от друга без изменения своих эксплуатационных качеств. Следовательно, единовременное списание спорных объектов стоимостью дешевле 10 тыс. рублей (на период проверки объекты по такой цене не включались в состав основных средств) правомерно.

Критерии признания объекта основным средством

Имущество учитывается в составе основных средств при одновременном выполнении следующих условий (п. 4 ПБУ 6/01):

— объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для представления организацией за плату во временное владение или пользование;

— объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть сроком свыше 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

— организация не предполагает последующую перепродажу объекта;

— объект способен приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход) в будущем. Кроме того, к основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы (устройства), вычислительная техника. А также транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь (принадлежности), рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты (п. 5 ПБУ 6/01).

По тем или иным причинам у компании возникает необходимость в разукрупнении (раздроблении) объектов основных средств. Как учесть в налоговом учете разделенный объект основного средства?

Разукрупнение объектов основных средств зачастую становится камнем преткновения в возможности использования льготы по налогу на имущество, завышения расходов в виде амортизации (вследствие изменения срока полезного использования по разукрупненным объектам).

Поскольку налоговым законодательством порядок учета объектов основных средств, состоящих из нескольких частей, не определен, налогоплательщики вынуждены руководствоваться положениями законодательства о бухгалтерском учете (п.1 ст. 11 НК РФ).

В соответствии с п.6 ПБУ № 6/01 «Учет основных средств», утв. приказом Минфина РФ от 30.03.2001 г. №26н (далее по тексту – ПБУ 6/01) единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект.

При этом, в случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Однако, как свидетельствует судебная практика, в одном случае налоговики настаивают на разукрупнении единого инвентарного объекта, в другом случае – отказывают в праве налогоплательщика на разукрупнение объекта основного средства.

Официальная позиция

Представители финансового ведомства отметили, что если компанией принято решение о разукрупнении основных средств, ранее числящихся в учете в качестве единого инвентарного объекта, то необходимо внести корректировки в бухгалтерский и налоговый учет (Письмо от 20.02.2007 г. №03-03-06/1/102). То есть разукрупнение объекта на несколько инвентарных номеров возможно, если при принятии к учету компания допустила ошибку.

В более позднем письме финансисты указали, что ПБУ 6/01 не содержит специальных положений, касающихся разделения объектов основных средств (Письмо от 20.06.2012 г. №03-03-06/1/313). Глава 25 НК РФ также не предусматривает такой категории движения основных средств, как «разукрупнение» объекта, поскольку амортизация начисляется в целом по объекту основных средств.

То есть разделение инвентарного объекта на несколько инвентарных номеров, а также объединение нескольких инвентарных номеров в один инвентарный объект не предусмотрены ОК 013-94, утв. Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 г. №359. Согласно Классификатору, объектом, выступающим как сооружение, является каждое отдельное сооружение со всеми устройствами, составляющими с ним единое целое.

Судебная практика

Большинство судебных споров, связанных с разукрупнением основных средств, касаются налога на имущество и налога на прибыль.

В части НДС никаких налоговых последствий операции по разукрупнению основных средств не влекут. Сумма «входного» НДС принимается к вычету при постановке объекта основного средства на учет и при раздроблении инвентарного объекта уже не корректируется.

Споры в части налога на прибыль

В части налога на прибыль налоговые споры сводятся к тому, что в результате разукрупнения объекта основного средства изменяется срок полезного использования и, соответственно, размер амортизационных отчислений в налоговом учете.

От правильной квалификации основных средств зависят налоговые последствия «прибыльных» расходов.

Так, в одном из арбитражных дел спор с налоговой инспекцией возник по поводу учета системы видеонаблюдения в качестве отдельного инвентарного объекта.

При этом каждые объекты, входящие в систему видеонаблюдения, пригодны для монтажа в различной комплектации, легко заменяются и могут функционировать друг от друга на произвольном расстоянии в зависимости от способа подключения, а их фиксирование в составе отдельного комплекта затрудняет правильное отражение их последующих передвижений.

Согласно постановлению Правительства РФ от 01.01.2002 г. №1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» в отношении объектов системы видеонаблюдения установлены сроки полезного использования:

видеокамера – 5-7 лет;
кабель для видеосистем – 20-25 лет;
монтажный комплект – 3-5 лет;
компьютер Pentium-4 с монитором и платой на 8 каналов – 2-3 года;
блок бесперебойного питания – 3-5 лет.

На этом основании судьи сделали вывод, что каждый из приведенных объектов должен учитываться как самостоятельный инвентарный объект, поскольку сроки полезного использования отдельных объектов системы видеонаблюдения существенно отклоняются друг от друга.

А поскольку стоимость каждого объекта, входящего в систему видеонаблюдения в отдельности (за исключением компьютера), составляла менее установленного лимита для учета объектов основных средств в составе амортизируемого имущества (в спорном периоде – менее 10 000 рублей за единицу), то компания правомерно отнесла их стоимость, а также стоимость работ по монтажу оборудования на расходы по налогу на прибыль единовременно (Постановление ФАС Поволжского округа от 09.10.2012 г. №А65-30918/2011).

В другом судебном споре компания изначально учитывала объект в качестве единого объекта основных средств под одним инвентарным номером.

Сам объект (насосная станция) состоял из объектов с различным сроком полезного использования. Спустя определенное время с момента постановки на учет компанией было принято решение о разукрупнении насосной станции. При этом каждому разделенному объекту основных средств был присвоен отдельный инвентарный номер и амортизационная группа. В ходе проведения налоговой проверки инспекция пришла к выводу о том, что насосная станция является одним зданием и должна учитываться в качестве единого основного средства по 7-й амортизационной группе. В этой связи налоговым органом был произведен перерасчет амортизационных отчислений по данному объекту и доначислен налог на прибыль, а также соответствующие пени и штраф.

Судьями был отклонен довод налогового органа о невозможности отдельно признавать в налоговом учете объекты основных средств, имеющие разный срок полезного использования, составляющие единый функциональный комплекс. Нормы налогового и бухгалтерского законодательства предусматривают исправление налогоплательщиками ранее допущенных ошибок (п.1 ст.54 НК РФ, п.11 действовавших в спорный период Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утв. Приказом Минфина РФ от 22.07.2003 г. №67н и п.80 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв.Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. №34н). С учетом анализа норм п.1 ст.11, ст. 256, ст. 258 НК РФ, п. 6 ПБУ №6/01 суд сделал вывод, что при отнесении имущества к той или иной амортизационной группе для целей налогообложения прибыли налогоплательщик должен руководствоваться Классификацией основных средств, предусмотренной ст.258 НК РФ и Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 г. №1. Если в составе одного крупного объекта имеются несколько частей с разным сроком полезного использования, то каждая из таких частей признается отдельным объектом амортизируемого имущества. Объекты основных средств, входящие в состав имущественного комплекса насосной станции, поименованы в Приложении №1 к акту приемки законченного строительства (типовая межотраслевая форма КС-11) и относятся к разным амортизационным группам. С учетом изложенного суд пришел к выводу о том, что амортизацию следует исчислять по отдельным (разукрупненным) объектам основных средств, для каждого из которых установлена самостоятельная амортизационная группа (Постановление ФАС Московского округа от 14.05.2014 г. №А40-127428/10).

В некоторых ситуациях, налоговая инспекция настаивает на том, что компания должна разделить один крупный объект на несколько более мелких объектов.

Так, компания учитывала объект «Рельсовый путь железной дороги» в составе одного основного средства. В соответствии с действующими нормативными документами составными элементами железнодорожных путей и, соответственно, инвентарных объектов «Стрелочные переводы» являются земляное полотно, верхнее строение и искусственные (инженерные) сооружения (п.3.1 Правил технической эксплуатации железных дорог РФ (утв. МПС РФ 26.05.2000 г. №ЦРБ-756), п.3.1 Правил технической эксплуатации промышленного железнодорожного транспорта (утв. Распоряжением Минтранса РФ от 29.03.2001 г. №АН-22-Р), п.1.1 Инструкции по текущему содержанию железнодорожного пути (утв. МПС РФ от 01.07.2000 г. №ЦП-774)). Стрелочные переводы относятся к верхнему строению пути, составными элементами инвентарных объектов «Стрелочные переводы» помимо верхнего строения пути являются также земляное полотно и инженерные сооружения. То есть стрелочные переводы представляют собой обособленную в учетных целях часть железнодорожных путей.

При проведении проверки инспекция пришла к выводу, что стрелочные переводы нужно учитывать в соответствии с ОКОФ (переводы стрелочные широкой колеи) как отдельные объекты основных средств, которым присвоен ОКОФ 14 3520531.

То есть налоговики настаивали на разукрупнении существующего объекта.

Суд отклонил доводы инспекции о необходимости отдельно учитывать для целей исчисления налога на прибыль объекты основных средств был отклонен в судебных инстанциях по следующим основаниям. Как следует из Классификации основных средств, верхнее строение пути железных дорог (балласт, шпалы, рельсы со скреплениями, стрелочные переводы и другие элементы, переезды) образует основные средства «Дорога железная однопутная и подъездные пути», «Дорога железная двухпутная», «Дорога железная многопутная» (коды ОКОФ 12 4526101 - 12 4526104), которые включены в 8-ю амортизационную группу (имущество со сроком полезного использования свыше 20 лет до 25 лет включительно).

Таким образом, в соответствии с Классификацией основных средств в качестве основного средства учитывается железнодорожный путь, а стрелочные переводы являются его составной частью. А в соответствии с ОКОФ, а также п.6 ПБУ 6/01 стрелочный перевод входит в состав железнодорожного пути, то есть является его составным элементом, и не признается самостоятельным основным средством.

Суд не поддержал позицию налогового органа, отметив, что переводы стрелочные не являются самостоятельным основным средством, а являются оборудованием верхнего строения железнодорожного пути, предназначенного для его эксплуатации. Кроме того, стрелочный перевод как средство труда в производственном процессе по осуществлению грузовых перевозок не может быть введен в эксплуатацию и эксплуатироваться без рельсового пути. В этом случае стрелочный перевод, расположенный на рельсовом пути, следует учитывать в целях налогообложения как единый объект амортизируемого имущества – «Дорога железная однопутная, двухпутная, многопутная» (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.07.2012 г. №А27-11471/2011). Аналогичный вывод был сделан и в Постановлении ФАС Московского округа от 18.02.2014 г. №Ф05-354/2014.

Споры в части налога на имущество

Налоговые споры в части разукрупнения объекта основного средства связаны, прежде всего, с правомерностью применения налоговых льгот, установленных ст.381 НК РФ либо пониженных ставок налога на имущество. Так, в части железнодорожных путей общего пользования, федеральных автомобильных дорог общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, налоговые ставки, устанавливаемые законами субъектов РФ, не должны превышать в 2016 году - 1,3 %, в 2017 году - 1,6 %, в 2018 году - 1,9 %.

Для применения права на льготу (после 2013 г. – пониженную ставку) имущество должно соответствовать примечаниям Перечня имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, утвержденного постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 г. №504 «О перечне имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, в отношении которых организации освобождаются от обложения налогом на имущество организаций» (далее по тексту - Перечень №504) по своему наименованию и функциональному назначению, либо объект должен являться неотъемлемой технологической частью объекта, код по ОКОФ которого включен в Перечень №504.

По общим правилам, для использования льготы (пониженной налоговой ставки, установленной субъектом РФ), необходимо, чтобы имущество:

относилось к одной из категорий, указанных в п.3 ст. 380 НК РФ (исходя из своего функционального предназначения);
указано в Перечне №504;
учтено на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

На практике налоговые органы могут отказать налогоплательщику в праве на применение налоговой льготы по причине несовпадения кодов Общероссийского классификатора основных фондов (далее по тексту – ОКОФ).

Как свидетельствует арбитражная практика, неправильное определение налогоплательщиком кода ОКОФ при постановке объекта основных средств на учет не может служить основанием для отказа в признании его права на налоговую льготу (Решение АС г.Москвы от 06.05.2016 г. №А40-177795/2015).

Но, ситуация меняется, если в результате разукрупнения объекта основного средства, появились новые объекты, которые по своей функциональной принадлежности не относятся к льготируемым объектам.

Так, в одном из споров компания поставила три трансформатора на учет в 2013 г. как результат разукрупнения основного средства, который относился к линиям энергопередачи. Компания присвоила разукрупненным объектам «льготный» ОКОФ.

Статьей 19 Закона Пермской области от 30.08.2001 г. №1685-296 «О налогообложении в Пермском крае» общая ставка по налогу на имущество установлена в размере 2,2 %; предусмотрено применение также ставки в размере 1,1 % в течение второго и третьего годов эксплуатации основных средств, приобретенных за плату и фактически используемых в определенных видах экономической деятельности. По заключению судебного эксперта, три вновь созданных трансформатора в результате разукрупнения основного средства, являются частью оборудования ГРЭС, обеспечивающего преобразование (трансформацию) выработанной электроэнергии в целях ее использования для собственных нужд электростанции.

На этом основании суд сделал вывод, что имущество компании не относится к линиям энергопередачи или сооружениям, являющимся их неотъемлемой технологической частью, следовательно, оснований для применения пониженных ставок, предусмотренных п.3 ст.380 НК РФ (0,4 и 0,7 процентов), не имеется.

Как отметили судьи, ОКОФ применяется для выполнения статистических задач, а не регулирует вопросы налогообложения. При этом само по себе присвоение имуществу кода ОКОФ, отмеченного в Перечне №504, не означает, что у налогоплательщика автоматически возникает право на применение льготы в отношении данного имущества (Постановление АC Уральского округа от 22.09.2016 г. №А50-13904/2015).

Таким образом, операции по разукрупнению объектов основных средств, вызывают повышенное внимание со стороны налоговых органов и могут привести к судебным спорам.

Содержание

Разукрупнение основных средств в бухгалтерском учете
Как отразить разукрупнение основных средств на счетах бухгалтерского учета
Как оформить разукрупнение основных средств документально
Как сформировать стоимость новых инвентарных объектов после разукрупнения основных средств
Экспертное мнение к вопросу о том, как установить срок полезного использования новых объектов, появившихся в ходе разукрупнения ОС, и суммы начисленной амортизации
Законодательное регулирование
Типичные ошибки
Ответы на распространенные вопросы о том, как проводится разукрупнение основных средств

В некоторых случаях основные средства принимаются к учету как единый инвентарный объект, а позднее выясняется, что отдельные его части могут быть использованы по отдельности, а не исключительно в составе комплекса. В такой ситуации приходится проводить разукрупнение основных средств. В данной статье мы расскажем, как отразить разделение комплекта ОС в бухгалтерском учете, как документально оформить операцию, как сформировать стоимость образовавшихся объектов ОС.

Разукрупнение основных средств в бухгалтерском учете

Чтобы понять, как провести процедуру разукрупнения (разделения) основных средств на два инвентарных объекта, необходимо разобраться:

Как отразить разукрупнение ОС на счетах бухгалтерского учета.
Как оформить операцию по разделению объекта ОС документально.
Как сформировать стоимость образовавшихся инвентарных объектов РС для бухгалтерского учета.

Как отразить разукрупнение основных средств на счетах бухгалтерского учета

Важно! Поскольку понятия «разукрупнение» не наблюдается ни в Налоговом кодексе, ни в Правилах бухгалтерского учета, не существует и установленного законом порядка проведения процедуры разукрупнения ОС.

Разукрупнение ОС предполагает, что принятый ранее к учету (до начала эксплуатации) объект состоит из нескольких частей, сравнимых по срокам полезного использования, и его в настоящее время необходимо разделить на эти части из соображений производственной необходимости. Ведь если бы составные части объекта существенно различались по срокам полезного использования, их изначально необходимо было бы принять к бухгалтерскому учету в отдельности.

До разукрупнения объект ОС был у предприятия в эксплуатации, значит, необходимости в установлении комплектности и сроков полезного использования после разделения его на части не возникает. Поскольку процедуры (как и оснований для ее проведения) законом не установлено, можно обосновать необходимость в разукрупнении ОС только изначально ошибочно идентифицированным объектом (ошибка должна быть отражена по всем правилам, перечисленным в ПБУ 22/2010). Необходимо помнить, что в следующих случаях нельзя говорить об разукрупнении ОС:

Если произошло выбытие части объекта ОС, включая его частичную продажу или ликвидацию (при частичной ликвидации ни метод начисления амортизации, ни срок полезного использования не изменятся).
Если имела место модернизация (или реконструкция) объекта ОС, в результате чего были изменены технические характеристики инвентарного объекта, был сокращен или продлен срок его полезного использования в результате усовершенствования или достройки объекта.

Важно! Если из одного объекта основных средств было выделено несколько независимых инвентарных объектов (произошло разукрупнение), это не означает, что ОС выбыл.

Чтобы грамотно отразить в счетах бухгалтерского учета процедуру разукрупнения ОС, необходимо перенести часть стоимости объекта, которая приходится на образовавшийся в итоге разукрупнения «инвентарный объект», с КРЕДИТА сч. 01 «ОС / Аналитический признак» в ДЕБЕТ сч. 10 «Материалы» или на новый аналитический признак сч. 01.

Как оформить разукрупнение основных средств документально

Важно! Лучше всего внутри фирмы разработать собственные формы локальных нормативных актов, которые будут применены при разукрупнении основных средств, и закрепить их.

Если принято решение по самостоятельной разработке нормативных документов для случая разукрупнения ОС, комплект бумаг может включать в себя:

Характер документации

Документы распорядительного характера

Как сформировать стоимость новых инвентарных объектов после разукрупнения основных средств

Важно! Сумма амортизации, имеющая отношение к объектам, выделившимся в результате разукрупнения объекта основного средства, должна быть учтена бухгалтером на счете 02 «Амортизация ОС», но в разрезе новых инвентарных объектов.

Существует 2 способа постановки на учет «инвентарных объектов», которые образовались в результате разукрупнения основного средства, представлявшего ранее единое целое:

Ретроспективный способ (новые объекты будут поставлены на учет только в рамках первоначальной стоимости изначально учтенного «цельного» ОС).
Перспективный способ (новые образовавшиеся в итоге разделения объекты принимаются.к учету в рамках остаточной стоимости «цельного» объекта ОС, который будет разделен на части).

Установить ценность новых, выделившихся в итоге разукрупнения, объектов можно на основании доли этих объектов в общей стоимости «цельного» объекта ОС до разделения его на части. Стоимость «цельного» ОС может быть определена ЛЮБЫМ из вариантов, перечисленных ниже:

Экспертным путем (бухгалтер определяет, какой от «цельного» объекта отделяется процент – к примеру, новый «инвентарный объект» составил 30% первоначального ОС).
По заключению экспертов, содержащему разъяснения по поводу распределения стоимости.
Пропорционально массе выделенного нового объекта в общей массе первоначально принятого к учету ОС.
Пропорционально нынешней рыночной стоимости составляющих данного основного средства (запчастей, оснастки).

Экспертное мнение к вопросу о том, как установить срок полезного использования новых объектов, появившихся в ходе разукрупнения ОС, и суммы начисленной амортизации

Эксперты Федеральной налоговой службы обращают внимание бухгалтеров на следующие особенности, связанные с определением суммы начисленной амортизации и сроков полезного действия для объектов, выделившихся в результате разукрупнения основного средства:

1. Срок полезного использования определяется для каждого из образовавшихся объектов в отдельности:

при ретроспективном методе его начинают учитывать с даты первоначального учета «цельного» объекта ОС, в последствии разделенного на части.
при перспективном методе отсчет ведется с даты отражения в документах факта разделения ОС на части.

2. Сумма накопленной амортизации на дату оформления разделения ОС:

при ретроспективном пересчете будет соответствовать новому сроку полезного использования частей ОС, образовавшихся после разукрупнения (в то же самое время проводится корректировка нераспределенной прибыли);
при перспективном пересчете сумма амортизации должна быть определена по каждой выделившийся части ОС в отдельности, пропорционально их долям в остаточной стоимости «цельного» объекта ОС.

3. Если выделившиеся в результате разукрупнения «инвентарные объекты» рассматриваются как номенклатурные единицы ТМЦ:

при ретроспективном пересчете выделенная сумма амортизации должна быть отнесена на повышение стоимости этого объекта учета (если он еще не эксплуатируется) или должна учитываться как составляющая расчета суммы, которая будет списана на основании новой стоимости выделенного объекта ТМЦ (если уже эксплуатируется);
при перспективном перерасчете полученная номенклатурная единица будет отнесена в состав запасов (если еще не эксплуатируется) или будет списана (если уже эксплуатируется) на основании остаточной стоимости нового объекта учета.

Законодательное регулирование

О реквизитах в первичных учетных документах, фиксирующих факт хозяйственной деятельности

О том, что основное средство может быть применено для выполнения некоторых самостоятельных функций

О принципе приоритета экономического содержания фактов хоз. деятельности над их правовой основной

Типичные ошибки

Ошибка: Была проведена частичная ликвидация объекта основного средства с целью его дооборудования. Бухгалтер оформил процедуру как разукрупнение ОС и оставил прежними сроки полезного использования и способ начисления амортизации по объекту.

Комментарий: Частичная ликвидация инвентарного объекта не относится к процедуре разукрупнения основного средства. Действительно, при ликвидации части объекта ОС сроки полезного использования и метод начисления амортизации не меняются, но из данного правила имеются исключения. В частности, такой порядок не применим к случаям дооборудования, модернизации, реконструкции, технического перевооружения (поскольку в итоге были улучшены нормативные показатели работы ОС, принятые первоначально).

Ошибка: Бухгалтер отразил в счетах учета разукрупнение основных средств как выбытие ОС из оборота предприятия.

Комментарий: Списание основных средств допускается в том случае, если инвентарных объект не способен более приносить доход предприятию. При разукрупнении составляющие части объекта ОС остаются востребованными в функционировании фирмы, а значит, оснований для списания их стоимости нет.

Ответы на распространенные вопросы о том, как проводится разукрупнение основных средств

Вопрос №1: Бухгалтер нашей фирмы выполнил разукрупнение основных средств, а именно разделил подсобный цех на 2 инвентарных объекта. Дело в том, что нам понадобилось использовать второй этаж для другого вида деятельности. Могут ли возникнуть претензии со стороны налоговых органов?

Ответ: В тексте п. 6 ПБУ 6/01 (утв. Приказом Минфина от 30.03.2001 № 26н) сказано о том, что основное средство может быть применено для выполнения некоторых самостоятельных функций (работы). В вашем случае разукрупнение ОС отвечает принципу приоритета экономического содержания фактов хоз. деятельности над их правовой основной – об этом говорится в п. 6 ПБУ 1/2008 (утв. Приказом Минфина от 16.10.2008 № 106н). Для проведения разукрупнения достаточно профессионального суждения бухгалтера. Однако, важно, чтобы подобный способ учета был закреплен в учетной политике фирмы.

Вопрос №2: Какие документы могут обосновать необходимость проведения разукрупнения ОС и техническую возможность проведения операции?

Ответ: Это могут быть акты технического освидетельствования, заключение комиссии, заключение профильных служб, рекомендации по установлению доли выделенных «инвентарных объектов» и т.д.

Разукрупнение основных средств: как отразить разукрупнение ОС в бухгалтерском учете; как оформить разукрупнение ОС документально; как сформировать стоимость получившихся “инвентарных объектов”; как установить срок полезного действия и суммы начисленной амортизации; законодательное регулирование, ответы на вопросы.

Что такое разукрупнение ОС
Пошаговая инструкция
Порядок бухучета поступления ОС в фирме
Нюансы разукрупнения
В каком виде составляется
Учет госпошлины за регистрацию прав собственности на помещения
Дополнительные меры безопасности
Ввод остатков по специальным регистрам ОС для отдельных помещений

Что такое разукрупнение ОС

Все основные средства принимаются к учету как отдельные инвентарные единицы. Но иногда может появиться надобность использовать части актива отдельно друг от друга или реализовать какую-либо часть независимо от других. Это возможно в тех ситуациях, когда части основного средства могут выполнять определенные функции не только в комплексе, но и по отдельности, например, части оборудования, отдельные этажи или комнаты в зданиях и т.п. В этом случае нужно изменить порядок регистрации на балансе данной инвентарной единицы: сделать из одной две или больше. Эту операцию принято называть разукрупнением.

Законодательством РФ она не предусмотрена, а следовательно, не регламентирована. Нормативных актов, в которых бы приводилась процедура проведения разукрупнения с точки зрения бухгалтерии, не существует: разделение инвентарной единицы на несколько других инвентарных единиц не предусмотрено Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94, утвержденным Постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 года №359 (Письмо Минфина России от 20.06.2012 №03-03-06/1/313).

Однако существует принцип приоритета экономического содержания фактов хозяйственной деятельности над их юридической формой. Согласно этому принципу логично присвоить отдельные инвентарные номера частям основного средства, функционирующим независимо друг от друга. Поэтому разукрупнение допустимо, если оно действительно повышает достоверность бухгалтерской и налоговой отчетности, а процедура закреплена в учетной политике компании.

Пошаговая инструкция

Организация на 01.01.2020 владеет помещением 600 кв. м., которое используется в основной деятельности:

первоначальная стоимость — 38 000 000 руб.;

начисленная амортизация — 2 000 000 руб.

Облагается налогом на имущество по кадастровой стоимости (КС — 30 000 000 руб.).
10 марта помещение разделено на два, получены свидетельства о праве собственности:

Помещение N 1 — 180 кв. м., КС — 9 000 000 руб. — офисное;

Помещение N 2 — 420 кв. м., КС — 21 000 000 руб. — торговое.

В тот же день уплачена госпошлина по каждому помещению — 22 000 руб.

Рассмотрим пошаговую инструкцию оформления примера. PDF

Порядок бухучета поступления ОС в фирме

Когда компания приобретает (или получает) ОС, задача специалистов бухучета обеспечить корректное отражение факта поступления ОС в фирму, а также последующий учет ОС в бухгалтерской отчетности.

Первое, что следует сделать в данном контексте, — определить первоначальную стоимость объекта ОС. Поэтому важно знать, из чего такая стоимость складывается.

Как следует из п. 8 ПБУ 6/01, первоначальная стоимость определяется путем сложения всех затрат, которые компания по факту совершила для того, чтобы приобрести объект и довести его до состояния, когда его можно эксплуатировать на производстве, а именно:

Цена приобретения или цена постройки. Если ОС для компании построил контрагент, затраты можно подтвердить с помощью акта приема-передачи, накладной, акта выполненных работ и т. д.

ВАЖНО! Цену следует включать в первоначальную стоимость без НДС. НДС учитывается в стоимости ОС, только если такое ОС фирма будет использовать для необлагаемой НДС деятельности.

Суммы, затраченные на доставку объекта от изготовителя (прежнего собственника) до компании. Для бухгалтерии подтверждением данной части первоначальной стоимости ОС будет выступать транспортная накладная либо путевой лист (когда фирма самостоятельно привезла себе ОС).
Расходы, которые компания вынуждена была понести, чтобы объект стал пригодным к использованию в производстве. К данной группе затрат относятся затраты на монтаж, отладку и т. д.
Если компания объект ОС ввезла из-за рубежа, то в составе первоначальной стоимости можно также учесть таможенные пошлины и сборы, указанные в декларации. На это, в частности, указала ФНС РФ в письме от 22.04.2014 № ГД-4-3/7660@.
Госпошлина, если ее уплата необходима для того, чтобы объект мог использоваться фирмой в производстве. Подтверждением таких затрат может выступать простое платежное поручение об уплате пошлины.
Какие-либо иные затраты, которые вынуждена была понести фирма в связи с приобретением ОС.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Коренное отличие бухгалтерского учета от налогового состоит в том, что он позволяет учитывать в первоначальной стоимости инвестиционного актива проценты по кредитам, которые фирме пришлось взять с целью приобретения такого актива (п. 7 ПБУ 15/2008, утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 № 107н). В налоговом же учете проценты — это всегда внереализационные расходы.

Какие есть нюансы принятия к бухгалтерскому и налоговому учету объектов недвижимости, вы можете узнать из Готового решения от КонсультантПлюс. Пробный доступ к правовой системе можно получить бесплатно.

Пример формирования стоимости ОС в бухгалтерском учете на базе 1С ЕРП версия 8.3 представлен ниже:

Все расходы, связанные с приобретением и/или строительством объекта основных средств, отражены по дебету счета 08.04 и контролируются отчетом «Карточка счета».

После того как специалист компании подсчитает итоговую величину первоначальной стоимости ОС, такой объект можно принимать к учету. Для этого компании следует оформить акт приема-передачи ОС, после чего открыть по объекту специальную инвентарную карточку.

ВАЖНО! Компании следует знать, что даже если ОС необходимо зарегистрировать в органах госвласти, данная процедура не будет влиять на момент принятия к бухучету. Такой момент в любом случае наступает на дату, когда определена первоначальная стоимость объекта ОС.

Нюансы разукрупнения

Необходимо принимать во внимание несколько важных моментов, связанных с квалификацией объекта как одного или нескольких основных средств:

Разукрупнение – иная операция, нежели ликвидация, модернизация, реализация, перевооружение или другое действие по полному или частичному выбытию основного средства.
Разделение объекта на 2 или более основных средств ни в коей мере не является выбытием изначального ОС.
Сроки полезного использования и функциональность вновь образованных в результате разукрупнения ОС изменению не подлежат, а значит, прежним остается порядок начисления амортизации.

В каком виде составляется

На основании документов о разукрупнении или укрупнении объектов компания будет исправлять первичные документы бухгалтерского учета основных средств, в том числе инвентарные карточки. Поэтому все документы по операции нужно оформить в том же виде, в котором оформлены первичные документы по учету основных средств – на бумаге.

Учет госпошлины за регистрацию прав собственности на помещения

Учет госпошлины оформите документом Операция, введенная вручную вид Операция ( Операции – Операции, введенные вручную ).

Госпошлина учитывается на тех же счетах учета, что и расходы по содержанию, а также амортизация помещений.

Дополнительные меры безопасности

Чтобы снизить риск споров с налоговыми органами, необходимо обосновать деловую цель операции. В данном случае такая цель – обеспечить единообразный учет в соответствии с принятыми правилами. Это подтвердит, что компания проводит операцию в силу принятого порядка учета объектов основных средств, а не ради налоговой выгоды.

Поэтому следует разработать единый документ о порядке учета основных средств. Он будет входить в учетную политику организации. В нем нужно прописать правила, по которым компания определяет, учитывать элементы основного средства в составе единого инвентарного объекта или отдельно. Тогда при разукрупнении или укрупнении объекта можно будет сослаться на этот порядок.

Отдельно в нем можно предусмотреть и раздел, в соответствии с которым компания будет исправлять ошибки, допущенные при учете объектов.

Ввод остатков по специальным регистрам ОС для отдельных помещений

Чтобы в специальные регистры ОС внести сведения, необходимые для начисления амортизации по каждому из помещений, воспользуйтесь документом Ввод начальных остатков ( Главное — Помощник ввода остатков — счет 01.01 ).

По кнопке Создать создайте документ и нажмите Режим ввода остатков…

Уберите флажки с полей:

Ввод остатков по бухгалтерскому учету ;
Ввод остатков по налоговому учету .

Нажмите ОК . Теперь остатки будут внесены только по регистрам ОС. Кроме того, теперь программа позволит установить дату документа. В нашем примере — 10.03.2020.

По кнопке Добавить внесите данные по каждому помещению в документ:

Вкладка Начальные остатки

Вкладка Бухгалтерский учет

Вкладка Налоговый учет

Вкладка События

Срок полезного использования для обоих помещений — тот же, что был установлен для исходного ОС.

Аналогично заполните данные для Помещения N 2 за исключением вкладки Начальные остатки .

Для Помещения N 2 настройте поле:

Способ отражения расходов по амортизации — Амортизация (счет 44.02).

Теперь балансовая стоимость одного объекта распределена на два ( ОС и НМА – Ведомость амортизации ОС ).

Читайте также: