Расчет процентов за несвоевременный возврат налога

Вопрос: О расчете процентов за нарушение срока возврата госпошлины.

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 29 октября 2014 г. N 03-02-08/54846

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел обращение по вопросу об уплате процентов за нарушение срока возврата государственной пошлины и сообщает следующее.
Обжалование актов налоговых органов и действий (бездействия) их должностных лиц осуществляется в порядке, установленном главами 19 и 20 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).
В соответствии с пунктом 10 статьи 78 Кодекса при выплате процентов за нарушение срока возврата излишне уплаченного налога или сбора процентная ставка принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшей в дни нарушения срока возврата.
В пункте 2 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.10.1998 N 13/14 "О практике применения положений Гражданского кодекса Российской Федерации о процентах за пользование чужими денежными средствами" разъяснено, что при расчете подлежащих уплате годовых процентов по ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации число дней в году (месяце) принимается равным соответственно 360 и 30 дням.
С учетом сложившейся арбитражной практики при расчете процентов, уплачиваемых в случаях несвоевременного возврата сумм налогов или сборов, число дней в году (месяце) принимается равным соответственно 360 и 30 дням. В Методических рекомендациях по ведению информационного ресурса результатов по зачетам и возвратам, утвержденных приказом ФНС России, от 25.12.2008 N ММ-3-1/683@ "О создании информационного ресурса результатов работы по зачетам и возвратам", определено, что сумма процентов рассчитывается исходя из 1/360 ставки рефинансирования за каждый календарный день нарушения срока возврата.
В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.01.2014 N 11372/13 указано, что исчисление процентов за несвоевременный возврат подлежащего возмещению налога на добавленную стоимость или излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов, равно как и взыскание с налогоплательщика пеней за просрочку уплаты налога, носит компенсационный характер и должно осуществляться по единым правилам. Согласно пункту 3 статьи 75, пункту 10 статьи 78 и пункту 5 статьи 79 Кодекса пени (проценты) начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности (нарушения срока возврата). Таким образом, при расчете суммы процентов должны приниматься во внимание следующие правила: при определении периода просрочки - фактическое количество календарных дней просрочки с учетом дня фактического возврата налога (поступления денежных средств в банк), при определении ставки процентов - ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшая в дни нарушения срока возмещения, деленная на количество дней в соответствующем году (365 или 366 дней).
В настоящее время рассматривается вопрос об изменении методики расчета процентов, подлежащих уплате в случаях несвоевременного возврата сумм излишне уплаченных (взысканных) налогов, сборов, с учетом указанной выше позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.

Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
Р.А.СААКЯН

Проценты на излишне уплаченные налогоплательщиком суммы, не возвращенные в установленный срок

В соответствии с п. 10 ст. 78 НК РФ на сумму излишне уплаченного налога, которая не возвращена в установленный срок, начисляются проценты, подлежащие уплате налогоплательщику, за каждый календарный день нарушения срока возврата. Однако ни момент начала срока исчисления процентов, ни момент его окончания НК РФ не определены. Если обратиться к приказу ФНС РФ от 15.09.2005 г. No САЭ-3-19/446@ (предназначен для служебного пользования налоговых органов, в Минюст РФ на государственную регистрацию не направлялся) «О создании информационного ресурса результатов работы по зачетам и возвратам», то в нем определен порядок начисления процентов. Как следует из документа, в случае нарушения срока возврата излишне уплаченных сумм налогов проценты начисляются за каждый день просрочки. При этом даты начала и окончания срока начисления процентов не определены.

Проценты на излишне взысканные суммы

В соответствии с п. 5 ст. 79 НК РФ проценты на сумму излишне взысканного налога начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата. Таким образом, начало и окончание срока начисления процентов установлены. Конституционный Суд РФ в Определении от 27.12.2005 г. No 503-0, разъясняя порядок применения ст. 79 НК РФ, в том числе п. 4 ст. 79 НК РФ (в редакции до 01.01.2007), указал, что каждый имеет право на возмещение государством вреда, причиненного незаконными действиями (или бездействием) органов государственной власти или их должностных лиц, в том числе злоупотреблением властью, а также закрепленного в ст. 35 Конституции РФ принципа охраны права частной собственности законом 1 .

Взыскание процентов по п. 4 ст. 79 НК РФ по своей правовой природе является компенсацией ущерба налогоплательщику, причиненного действиями налогового органа по удержанию необоснованно взысканного в виде налога имущества налогоплательщика.

Проценты на несвоевременно возмещенные суммы налогов

В соответствии с п. 10 ст. 176 НК РФ при нарушении сроков возврата суммы налога, подлежащей возмещению, считая с 12 дня после завершения камеральной налоговой проверки, по итогам которой было вынесено решение о возмещении (полном или частичном) суммы налога, начисляются проценты исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ. Таким образом, начало срока исчисления процентов определено, а окончание срока начисления – нет.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 29.11.2005 г. No 7528/05 определен период просрочки возврата НДС по экспортным операциям. При этом суд указал, что период просрочки длится по день, предшествующий дате фактического перечисления казначейством соответствующих сумм налогоплательщику.

Проценты за несвоевременный возврат суммы акциза

Согласно абз. 3 п. 3 ст. 203 НК РФ при нарушении сроков возврата на сумму, подлежащую возврату налогоплательщику, начисляются проценты исходя из 1/360 ставки рефинансирования ЦБ РФ за каждый день просрочки. Таким образом, начало и окончание срока начисления процентов не определены.

9-й Апелляционный арбитражный суд по делу об обязании инспекции начислить и уплатить проценты за нарушение срока возврата акциза на прямогонный бензин в соответствии со ст. 203 НК РФ согласился с позицией налогоплательщика об исчислении процентов со дня, когда сумма акциза должна была быть возвращена в силу закона, если бы налоговый орган своевременно принял надлежащее решение. Однако не согласился с позицией налогоплательщика об определении срока окончания начисления процентов – днем фактического возврата денежных средств налогоплательщику – и посчитал моментом окончания срока день, предшествующий дате фактического возврата.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в п. 23 постановления от 28.02.2001 г. No 5 разъяснил, что при решении вопроса о моменте исполнения обязанности по возврату налогоплательщику соответствующих сумм путем их перечисления в безналичном порядке на указанный получателем счет судам необходимо руководствоваться общими правилами, согласно которым плательщик признается исполнившим свою обязанность с момента поступления соответствующей суммы в указанный получателем средств банк.

Вместе с тем, учитывая, что срок просрочки начинается со следующего дня, когда налоговый орган обязан был в силу закона принять решение о возврате налога, день фактического поступления денежных средств налогоплательщику не может быть исключен из периода просрочки, поскольку в таком случае безосновательно исключается один день.

О соблюдении баланса публичного и частного интересов

Конституционный Суд РФ в своих решениях неоднократно указывал, что законодатель, принимая законы в области налогообложения, обязан учитывать не только публичные интересы государства, но и частные интересы физических и юридических лиц как субъектов гражданских правоотношений 2 .

Примером обеспечения публичного интереса государства является норма, зафиксированная в ст. 75 НК РФ, согласно которой пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

При этом Конституционный Суд РФ в постановлении от 17.12.1996 г. No 20-П определил пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога. Таким образом, налогоплательщик возмещает государству потери, уплачивая пеню в повышенном размере исходя из 1/300 ставки рефинансирования по день фактической уплаты суммы налога налогоплательщиком.

Обеспечением частного интереса является установленное в ст. 78, 79, 176, 203 НК РФ право налогоплательщиков на проценты, которые начисляются на излишне уплаченные или взысканные налоги и пени. Таким образом, государство компенсирует налогоплательщику вред, причиненный незаконными действиями налоговых органов, уплачивая проценты в пониженном размере исходя из количества дней, равных 360 дням.

О соблюдении баланса частных и государственных интересов в сфере налогообложения указывается также и Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации. Так, Президиум ВАС РФ разъяснил, что законодательство о налогах и сборах нацелено на соблюдение баланса частных и публичных интересов в сфере налогообложения и увязывает начисление процентов с незаконной задержкой возврата налоговым органом сумм, причитающихся налогоплательщику в качестве налоговой выгоды.

Начисление процентов по ст. 78, 176, 203 НК РФ является компенсацией материальных потерь налогоплательщика от несвоевременного получения налоговой выгоды. Отказ инспекции выплатить проценты в качестве компенсации за просрочку причитающихся платежей нарушает справедливый баланс, который надлежит поддерживать между интересами частных лиц (налогоплательщиков) и интересами государства.

Данная правовая позиция выражена в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 27.02.2007 г. No13584/06, от 13.02.2007 г. No 11484, от 06.06.2006 г. No 1363/06, от 29.11.2005 г. No 7528/05, от 21.12.2004 г. No 10848/04.

Компенсационный характер процентов, начисляемых по ст. 78, 176 и 203 НК РФ

Право налогоплательщика на возврат излишне уплаченных налогов корреспондирует с обязанностью налогового органа осуществить данный возврат в порядке, предусмотренном НК РФ (подп. 5 п. 1 ст. 21 НК РФ, подп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ).

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. No 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащих образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения. Начисление процентов по ст. 176, 203 НК РФ является компенсацией материальных потерь налогоплательщика от несвоевременного получения налоговой выгоды.

Статья 53 Конституции Российской Федерации закрепляет право каждого на возмещение государством вреда, причиненного незаконными действиями органов государственной власти или их должностных лиц. Для гарантий прав налогоплательщиков в ст. 78, 176, 203 НК РФ установлено правило о возврате излишне уплаченных сумм налога с начисленными на них процентами, т.е. начисление процентов по своей правовой природе является компенсацией ущерба, причиненного незаконными действиями налогового органа по неисполнению требований законодательства о налогах и сборах по своевременному возврату излишне уплаченного налога.

Конституционный Суд РФ в Определении от 08.02.2007 г. No 381-О-П указал, что в случае допущения налогоплательщиком переплаты налога в налоговом периоде на данную сумму распространяются все конституционные гарантии права собственности, поскольку ее уплата в таком случае произведена при отсутствии законного на то основания. В связи с этим НК РФ закреплено право налогоплательщика на своевременный возврат излишне уплаченной суммы налога или ее зачет в счет предстоящих платежей по этому или иным налогам.

Статьей 35 НК РФ установлена ответственность налоговых органов за убытки, причиненные налогоплательщикам вследствие своих неправомерных действий (решений). При этом убытки возмещаются за счет федерального бюджета в порядке, предусмотренном НК РФ и иными федеральными законами. Таким образом, позиция налоговых органов об исчислении периода просрочки по день, предшествующий дате фактического возврата, не отвечает требованиям законодательства о компенсации потерь налогоплательщика, понесенных в результате неправомерного удержания денежных средств в бюджете без законных на то оснований. В соответствии с п. 3 ст. 395 ГК РФ проценты за пользование чужими средствами взимаются по день уплаты суммы этих средств кредитору, если законом, иными правовыми актами или договором не установлен для начисления процентов более короткий срок. При этом в п. 2 постановления Пленума ВАС РФ и ВС РФ от 08.10.1998 г. No 13/14 «О практике применения положений ГК РФ о процентах за пользование чужими денежными средствами» разъяснено, что проценты начисляются до момента фактического исполнения денежного обязательства, определяемого исходя из условий о порядке платежей, форме расчетов и положений ст. 316 ГК РФ о месте исполнения денежного обязательства, если иное не установлено законом или соглашением сторон.

Излишне уплаченная сумма государственной пошлины подлежит возврату на основании заявления плательщика, по правилам, установленным для налоговых платежей (п. п. 6, 14 ст. 78 НК РФ).

Срок для возврата составляет один месяц и исчисляется со дня подачи заявления о возврате с приложением всех необходимых документов. В случае нарушения этого срока на сумму переплаты, подлежащую возврату, начисляются проценты (п. 10 ст. 78 НК РФ).

Однако в Налоговом кодексе РФ не указано, нужно ли при расчете процентов учитывать день возврата переплаты и из какого количества дней в году следует исходить. В связи с этим Минфин России в комментируемом письме и в письме от 29.10.2014 № 03-02-08/54846 ссылается на постановление Президиума ВАС РФ от 21.01.2014 № 11372/13 по делу № А53-31914/2012, где сказано: в период просрочки следует включить день возврата денежных средств, а при определении ставки процентов нужно исходить из количества дней в соответствующем году (365 или 366 дней).

Аналогичный порядок начисления процентов за несвоевременный возврат переплаты по госпошлине установлен Указанием Банка России от 30.12.2013 № 3165-У.

Пример. Расчет процентов к получению

ООО «Вектор» в 2017 году вернули переплату по госпошлине в сумме 10 220 рублей в сентябре - спустя 62 дня после подачи заявления о возврате. Ключевая ставка Банка России в этот период составляла 9 процентов, в 2017 году 365 календарных дней.

Значит, проценты причитаются ООО «Вектор» в сумме 80,64 рубля ((62 – 30) х 9% : 365 х 10 220).

Письмо Министерства финансов РФ
№03-05-04-03/45570 от 18.07.2017

В Департаменте налоговой и таможенной политики рассмотрено письмо по вопросу о порядке расчета процентов за несвоевременное осуществление возврата излишне уплаченных сумм государственной пошлины и сообщается следующее.

В соответствии с пунктами 3 и 7 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) решение о возврате излишне уплаченной государственной пошлины принимает орган (должностное лицо), осуществляющий действия, за которые уплачена государственная пошлина. Возврат (зачет) излишне уплаченных сумм государственной пошлины производится в порядке, установленном главой 12 Налогового кодекса.

Пунктом 10 статьи 78 Налогового кодекса предусмотрено, что в случае, если возврат суммы излишне уплаченного налога (сбора) осуществляется с нарушением установленного срока, на сумму излишне уплаченного налога (сбора), которая не возвращена в установленный срок, начисляются проценты, подлежащие уплате налогоплательщику (плательщику сбора), за каждый календарный день нарушения срока возврата. Процентная ставка принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшей в дни нарушения срока возврата.

Иные вопросы по исчислению суммы процентов за несвоевременный возврат излишне уплаченных сумм налогов (сборов), в том числе о количестве дней (360, 365 или 366), которое должно учитываться при исчислении этих процентов, Налоговый кодекс не определяет.

Между тем в соответствии с разъяснением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (постановление от 21 января 2014 г. N 11372/13) суммы процентов за несвоевременный возврат налогов определяются исходя из фактического количества календарных дней просрочки с учетом дня фактического возврата налога и ставки процентов, которая определяется как ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшая в дни нарушения срока возмещения, деленная на количество дней в соответствующем году (365 или 366 дней).

Учитывая, что действующий порядок начисления процентов за несвоевременный возврат излишне уплаченных сумм государственной пошлины, предусмотренный указанием Центрального банка Российской Федерации от 30 декабря 2013 г. N 3165-У, соответствует постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21 января 2014 г. N 11372/13, полагаем возможным его дальнейшее применение.

Вы не поверите, но иногда можно из налоговой получать деньги, а не только отдавать! В ряде случаев излишняя уплата налогов дает организациям и ИП право на получение с ИФНС процентов, начисленных на сумму переплаты. Рассказываем, когда плательщики вправе требовать начисления таких процентов и порядке их взыскания с контрольного ведомства.

Возникновение права на компенсацию от ИФНС

Сумма излишне уплаченного/взысканного налога подлежит возврату налогоплательщику. Общий порядок возврата налогов и страховых взносов, а также сроки возврата установлены ст. 78 и 79 НК РФ. Наряду с возвратом переплаченных налогов налоговики обязаны начислить и выплатить проценты, которые представляют собой денежную компенсацию за неправомерное использование денежных средств плательщиков.

Право на получение процентов на сумму излишне уплаченных/взысканных налогов возникает:

• по факту излишнего взыскания налогов по решению ИФНС
• при нарушении налоговиками сроков на возврат добровольно переплаченных сумм.

Момент, с которого начинают начисляться проценты, зависит от основания возникновения переплаты. Если переплата произошла по ошибке самого плательщика, проценты начисляются со дня нарушения ИФНС месячного срока на возврат налога.

Если переплаченный по вине самого плательщика налог был возвращен ИФНС самостоятельно (до того, как плательщик опомнился и написал заявление), проценты на сумму переплаты не начисляется (п. 2 ст. 78 НК РФ).

Если же переплата возникла вследствие взыскания налогов по решению (требованию) налоговиков, проценты начисляются со дня взыскания налогов (п. 5 ст. 79 НК РФ).

Куда обращаться за взысканием процентов с налоговой

НК РФ не устанавливает порядка подачи заявления о взыскании с ИФНС процентов, начисленных на сумму переплаченных налогов. Следовательно, порядок подачи такого заявления выбирает сам налогоплательщик.

За возвратом налога и процентов он может обратиться в ИФНС по месту своего учета (в рамках подачи заявления о возврате самого налога), а может подать соответствующее заявление непосредственно в суд.

Если плательщик решит действовать через суд, то в заявлении нужно указать обстоятельства образования переплаты по налогу, возникновения права на получение процентов, а также произвести расчет полагающихся процентов.

Проценты, подлежащие уплате налогоплательщику, начисляются за каждый календарный день нарушения срока возврата. Проценты прекращают начисляться с момента возврата переплаты. Процентная ставка принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей в период нарушения срока возврата (п. 10 ст. 78 НК РФ).

Начисление процентов при добровольной переплате налогов

В тех случаях, когда переплата налогов происходит по вине самого плательщика (неправильное применение налоговой ставки, ошибочное завышение облагаемой базы и т. д.), обязательным условием взыскания с ИФНС процентов является заявление прав на возврат суммы переплаты.

Проценты в подобных случаях начинают начисляться только при наличии поданного в ИФНС заявления налогоплательщика о возврате излишне уплаченного налога. Без подачи такого заявления у инспекции отсутствует обязанность по возврату налогов и, соответственно, уплате процентов на сумму несвоевременно возвращенных платежей.

Чтобы получить назад переплаченный налог и, возможно, денежную компенсацию, плательщик обязан подать в налоговую инспекцию по месту своего учета заявление. Форма заявления утверждена приказом ФНС России от 14.02.2017 № ММВ-7-8/182@. В заявлении в числе прочего указываются реквизиты банковского расчетного счета налогоплательщика, на который возвращаются налог и проценты, сумма переплаченного налога и КБК по переплаченному налогу.

Налоги и взносы должны быть возвращены в течение одного месяца со дня получения налоговым органом данного заявления. В противном случае наряду с налогом ИФНС обязана будет вернуть плательщику еще и проценты, начисленные на сумму несвоевременно возвращенного налога.

Проценты начисляются не со дня уплаты налога в завышенной сумме, а именно с того дня, который следует за истекшим месяцем, отведенным налоговикам для возврата переплаченных сумм.

Само же заявление о возврате излишне уплаченного налога можно подать в течение трех лет со дня его уплаты.

Отдельной формы заявления для взыскания процентов на сумму несвоевременно возвращенной переплаты законодательством не предусмотрено. Более того, плательщики не обязаны заявлять о взыскании таких процентов. Проценты рассчитывают и начисляют сами налоговики по факту пропуска месячного срока (п. 10 ст. 78 НК РФ).

Если плательщик потребует вернуть переплату и проценты через суд, минуя стадию подачи заявления о возврате (например, при пропуске трехлетнего срока), то суд откажет во взыскании процентов. Это обусловлено тем, что при добровольной переплате проценты начисляются спустя месяц с даты подачи соответствующего заявления.

Как вернуть проценты при излишнем взыскании налогов

По закону налоговый орган, установив факт излишнего взыскания налога, обязан сообщить об этом налогоплательщику в течение 10 дней со дня установления данного факта. Указанное сообщение передается руководителю организации, ИП, их представителям лично под расписку или иным способом (п. 4 ст. 79 НК РФ).

Но по своей собственной инициативе ИФНС не обязана возвращать излишне взысканные суммы налога. Поэтому возврат налога и процентов в подобных ситуациях также осуществляется в заявительном порядке. Для возврата потребуется подать заявление по форме, утв. приказом ФНС России от 14.02.2017 № ММВ-7-8/182@.

Отдельного заявления о начислении процентов на сумму излишне взысканного налога подавать не требуется. Налог подлежит возврату с уже начисленными на него процентами.

При этом, в отличие от добровольной переплаты при излишнем взыскании налога, начисление процентов на его сумму не зависит от факта подачи заявления о возврате. Проценты в таких случаях начисляются не с момента окончания месячного срока с даты подачи в ИФНС заявления, а с момента самого взыскания налога.

Поэтому в принципе налогоплательщик может не заявлять о начислении и возврате процентов в ИФНС, а обратиться с исковым требованием напрямую в суд.

Процессуальные сроки

Заявление о возврате переплаченного налога с начисленными на его сумму процентами разрешается подать в ИФНС в течение трех лет. Порядок исчисления данного срока зависит от основания возникновения переплаты.

Например, при переплате налога по вине плательщика трехлетний срок начинает исчисляться со дня уплаты налога (п. 7 ст. 78 НК РФ). В случае принудительной уплаты налога срок на подачу заявления исчисляется со дня, когда налогоплательщику стало известно о факте излишнего взыскания с него налога (п. 3 ст. 79 НК РФ).

Пропуск трехлетнего срока не лишает плательщиков права на возврат переплаты и процентов по ней. Данный срок установлен лишь для возврата налогов/процентов через ИФНС без обращения в суд.

Поэтому если плательщик не обратился в инспекцию за возвратом налогов и процентов в течение трех лет, он может потребовать их взыскания в судебном порядке. В этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности – в течение трех лет со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (ст. 196 и 200 ГК РФ).

Момент, с которого плательщик должен узнать о нарушении своего права на возврат налогов и процентов, определяется судами по-разному. Все зависит от причин, по которым налогоплательщик допускает переплату налога, а также от наличия у плательщика возможности для правильного исчисления налога.

Зачастую таким моментом суды признают не день уплаты налога, а день получения справки налогового органа о состоянии расчетов с бюджетом (Постановление АС Уральского округа от 14.03.2017 № А76-12783/2016, Постановление АС Уральского округа от 17.06.2016 № Ф09-6580/16).

Если плательщик решит взыскать налог и проценты путем оспаривания действий или решений ИФНС (решение об отказе в возврате), то в отношении таких требований будет действовать срок исковой давности, установленный п. 4 ст. 198 АПК РФ. Данный срок составляет всего три месяца со дня, когда налогоплательщику стало известно о нарушении его прав.

Досудебное урегулирование

Иски о взыскании процентов, начисленных на сумму несвоевременно возвращенных/взысканных налогов, носят имущественный характер. Поэтому на данные требования не распространяется порядок досудебного урегулирования споров с налоговыми органами, установленный ст. 138 НК РФ.

Напомним, согласно данной статье, акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган.

Поэтому если плательщик заявляет требование о взыскании с ИФНС процентов, об обжаловании решений и действий налоговиков речи не идет. Поэтому обжаловать в вышестоящий налоговый орган отказ ИФНС в возврате переплаченного налога и процентов не требуется. Плательщику достаточно заявить в суд иск о взыскании с ИФНС соответствующих сумм.

Верховный Суд РФ в Определении от 20.06.2016 № 304-КГ16-3143 прямо указал, что такие судебные способы защиты прав налогоплательщиков, как оспаривание ненормативных правовых актов налоговых органов и истребование излишне взысканного налога/процентов являются независимыми.

Нормы НК РФ не содержат специальных требований об обязательной досудебной процедуре урегулирования споров о возврате (возмещении) сумм налогов, пеней, штрафов и процентов. Указанные имущественные требования налогоплательщик может предъявить в суд независимо от оспаривания ненормативных правовых актов налоговых органов.

Что поменяли в ГК РФ?

Напомним, что с 1 июня 2015 года Гражданский кодекс был дополнен статьей 317.1, которой введено понятие законные проценты. Они начислялись и должником и кредитором по умолчанию (не зависимо от условий договора) на сумму просроченного денежного долга. Применялись эти правила только к договорам, заключенным между двумя коммерческими организациями после 1 июня 2015 года, и имели под собой основную цель — защитить интересы кредитора от неплатежей.

Не начислять законные проценты можно было только, указав в договоре на неприменение сторонами положений статьи 317.1 ГК РФ.

Это новшество коснулось не только юристов, но и бухгалтеров, поскольку все организации в той или иной период времени имеют непогашенную кредиторскую и дебиторскую задолженность, на которую в силу ГК РФ и должны были с 1 июня 2015 года начисляться законные проценты.

Новые правила сразу породили множество вопросов: нужно ли начислять проценты при получении аванса или в случае несвоевременной поставки товара (выполнения работ), оплаченных авансом, при несвоевременном возврате займа и другие ситуации.

С 1 августа 2016г. статью 317.1 ГК РФ поправили (Федеральный закон РФ от 3 июля 2016 г. N 315-ФЗ).

С этой даты законные проценты начисляются, если на это прямо указано в законе или договоре. Размер их определяется исходы из ключевой ставки Банка России, действовавшей в соответствующие периоды, если иной размер процентов не установлен законом или договором.

Из чего следует вывод, что по умолчанию законные проценты больше не начисляются, а возникают только в силу условий договора.

Применяются ли нововведения ГК к договорам, заключенным до 1 августа?

Если руководствоваться позицией Пленума Верховного Суда, изложенной в пункте 83 Постановления от 24.03.2016 N 7, новые правила относятся только к договорам, заключенным после 1 августа 2016 г.

Получается, по «старым» договорам действуют прежние правила: «законные» проценты начисляются по умолчанию, если в договоре нет условия о неприменении положений статьи 317.1 ГК, есть такое условие — проценты не считаются.

Кроме того, даже при отсутствии в договоре положения об ответственности, кредитор вправе требовать от должника так называемую законную неустойку. В силу статьи 395 ГК РФ в случаях неправомерного удержания денежных средств, уклонения от их возврата, иной просрочки в их уплате подлежат уплате проценты на сумму долга.

Эта статья также претерпела изменения, но не столь глобальные как статья 317.1. Изменились только правила расчета. С 1 августа 2016 года размер этих процентов определяется ключевой ставкой Банка России, действовавшей в соответствующие периоды (при условии, что иной размер процентов не установлен законом или договором). Ранее проценты рассчитывались по средним ставкам банковского процента по вкладам физических лиц в месте нахождения организации.

В пункте 53 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 24.03.2016 N 7 разъяснено: в отличие от процентов, предусмотренных пунктом 1 статьи 395 ГК РФ, проценты, установленные статьей 317.1 ГК РФ, не являются мерой ответственности, а представляют собой плату за пользование денежными средствами. Начисление с начала просрочки процентов по статье 395 ГК РФ не влияет на начисление процентов по статье 317.1 ГК РФ.

Таким образом, кредитор вправе требовать взыскания с должника одновременно (за один и тот же период) как процентов за пользование чужими денежными средствами, так и законных процентов.

Налог на прибыль: законные проценты.

Минфин и ФНС разъясняют: законные проценты, начисленные в силу статьи 317.1 ГК РФ, не являются штрафными санкциями, а признаются платой за пользование денежными средствами и отражаются в составе доходов (расходов) у кредитора и должника соответственно. Порядок учета указанных доходов и расходов в целях налогообложения прибыли организаций регулируется нормами НК РФ.

Согласно пункту 6 статьи 250 НК РФ доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, другим долговым обязательствам, признаются внереализационными доходами налогоплательщика. Расходы в виде процентов включаются в состав внереализационных расходов (подпункт 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ).

Доход/расход признается для целей налогообложения ежемесячно (п. 6 ст. 271, п. 8 ст. 272 НК РФ, письма Минфина России от 22.04.2016 N 03-03-06/1/23412, от 09.12.2015 г. N 03-03-РЗ/67486, письмо ФНС от 04.03.2016 г. N СД-4-3/3618).

Вместе с тем, кредитор вправе отказаться от их получения. В этом случае задолженность у организации-должника в виде суммы законных процентов, списывается путем прощения долга и включается в состав внереализационных доходов.

Иными словами, должник сначала законные проценты отразит в составе расходов, а затем прощенную сумму включит в доход. В свою очередь кредитор учтет проценты в доходах, но при прощении долга расход признать не сможет (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Законная неустойка.

Проценты по статье 395 ГК РФ являются мерой ответственности должника и отражаются в доходах/расходах в ином порядке (письмо Минфина РФ от 16.08.2011 N 03-03-06/1/490).

Согласно пункту 3 статьи 250 НК РФ признанные должником или подлежащие уплате должником на основании решения суда штрафы, пени и (или) иные санкции за нарушение договорных обязательств, признаются внереализационными доходами. Они учитываются на дату признания должником обязательства по уплате этих процентов, либо вступления в силу решения суда (пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ).

При этом документом, свидетельствующим о признании должником обязанности по уплате санкций за нарушение обязательств, может являться двусторонний акт, подписанный сторонами (соглашение о расторжении договора, акт сверки, письмо должника) либо иной документ, подтверждающий факт нарушения обязательства и позволяющий определить размер суммы, признанной должником.

Минфин России в письме от 03.08.2016 г. N 03-03-06/1/45600 высказался в отношении начисления НДС при получении законных процентов от должника. Разъяснено, что в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Таким образом, если суммы, полученные продавцом товаров (работ, услуг) по денежному обязательству за пользование денежными средствами в силу статьи 317.1 ГК РФ являются суммами, связанными с оплатой реализованных им товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению НДС, то такие суммы включаются в налоговую базу.

Итак, ведомство считает возможным начисление НДС с суммы полученных процентов, если эти суммы связаны с оплатой товаров (работ, услуг), реализованных по договору.

В отношении неустойки ФНС и Минфин разъясняют, что суммы неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств, полученные от контрагента по договору, не связаны с оплатой товара в смысле положения статьи 162 НК РФ, поэтому не облагаются НДС.

Однако, если полученные продавцами суммы в виде неустойки (штрафа, пени) по договору, по существу не являются неустойкой (штрафом, пеней), а фактически относятся к элементу ценообразования, предусматривающему оплату товаров (работ, услуг), то такие суммы включаются в налоговую базу по НДС (письма Минфина России от 04.03.2013 N 03-07-15/6333, ФНС России от 03.04.2013 N ЕД-4-3/5875@).

Август 2016 г.
Аудиторы компании «Правовест Аудит»

Остались вопросы?
Обращайтесь, мы окажем вам практическую помощь в самых сложных и нестандартных ситуациях.

Компания «Правовест Аудит»

Читайте также:

  
• Налоговый контроль за формированием себестоимости продукции
  
• Курсовые разницы при есхн 2020
  
• Контроль правильности расчетов и сроков уплаты налогов
  
• Зарплата без налогов что это значит
  
• Pdf в xml для налоговой как конвертировать файл