Проценты по кредитам в налоговом учете с 2009 г

Опубликовано: 16.05.2024

Кредиты и займы. Бухгалтерский и налоговый учет.

Автор статьи

Автор и разработчик курсов: "Бухгалтерский и налоговый учет", "1С Бухгалтерия", "1С Управление торговлей (Торговля и склад)", "Продвинутый бухгалтер". Соучредитель УЦ Профирост. Директор.Эксперт в области ведения бухгалтерского и налогового учета на предприятии.

В этой статье Вы найдете ответы на следующие вопросы:

  1. Бухгалтерские проводки при получении кредита и займа.
  2. Бухгалтерские проводки при начислении процентов по кредитам и займам
  3. В каком случае необходимо списать проценты на расходы, а когда нельзя?
  4. Если кредит погасит государство будет ли считаться данная сумма для организации доходом?

  1. Бухгалтерские проводки при получении кредита и займа.

При заключении договора с кредитной организацией, т.е. с банком, отражайте расчеты с использованием счета 66.01 и 67.01., а займы на 66.03 и 67.03.

Если заключили договор на срок более года – это долгосрочный кредит или займ. Если на срок менее 1 года – это краткосрочный кредит или займ.

Поступают денежные средства на расчетный счет или в кассу организации:

Дт 51(50) Кт 66.01 (03) или 67.01 (03)данная проводка сформируется по документу Банковская выписка

Не забывайте при формировании проводок проверить наличие договоров займа в котором обязательно должен присутствовать пункт о начисляемых процентах.

Займ может поступить например от учредителя.

Кстати при получении льготного кредита под 0 или 2 % проводки формируются аналогично.

Связанный курс


  1. Бухгалтерские проводки при начислении процентов по кредитам и займам

Согласно кредитного договора, банк каждый месяц будет списывать с расчетного счета проценты за пользование кредитными средствами. Смотрите график платежей.

Дт 66.02 Кт 51 – проводка будет формироваться по банковской выписке.

Если Вы не капитализируете сумму процентов, ежемесячно необходимо начислять проценты, списывая их на расходы предприятия:

Дт 91.02 Кт 66.02(04) – формируется данная проводка бухгалтерской справкой. Обычно последним днем месяца.

Для проверки формируйте ОСВ (оборотно-сальдовую ведомость ) по счетам 66.02, 67.02. Конечное сальдо (остаток) после начисления должно быть нулевым.

Другое дело начисление процентов по договорам займа. Займ организация может взять как у другой организации так и у физического лица. Специальной лицензии на это не нужно.

Если Вы выплачиваете проценты физ лицу не забудьте удержать НДФЛ (налог на доходы физ. лиц) и перечислить в бюджет. Согласно гл. 23 НК РФ Ваша организация выступает в этом случае налоговым агентом.

  1. В каком случае необходимо списать проценты на расходы, а когда нельзя?

Расходы предприятия будут обоснованы, если:

  1. Они документально подтверждены
  2. Экономически обоснованы. Т.е. организация несет данные расходы для извлечения прибыли и для ведения хозяйственной жизни предприятия. Т.е. если Вы захотели купить себе в кабинет картину за 2 млн. руб чтобы она радовала глаз. Посчитает ли налоговая данные расходы обоснованными? Конечно нет. Если Вы не музей )))

Все проценты по кредитам и займам которые Вы берете для ведения хозяйственной жизни предприятия принимаются к расходам и в бухгалтерском и в налоговом учете.

Если Вы оформили льготный кредит, который позднее будет погашать государство, принимать к расходам проценты не следует.

  1. Если кредит погасит государство будет ли считаться данная сумма для организации доходом?

Нет, не будет. Если Вы оформили льготный кредит под 2% для пострадавших отраслей на возобновление деятельности и государство погасило его за Вас, необходимо оформить проводки:

Дт 66.01 (67.01) Кт 91.01 – бухгалтерской справкой на основании уведомления из банка о списании долга. Для целей налогового учета доход не возникает.

Информацию на странице ищут по запросам: Курсы бухгалтеров в Красноярск, Бухгалтерские курсы в Красноярске, Курсы бухгалтеров для начинающих, Курсы 1С:Бухгалтерия, Дистанционное обучение, Обучение бухгалтеров, Обучение курсы Зарплата и кадры, Повышение квалификации бухгалтеров, Бухгалтерский учет для начинающих, вопросы налоговой,
Бухгалтерские услуги, учет кредитов и займов, государство гасит кредит, проводки по кредиту.

Займами или кредитами, а иногда и тем и другим пользуются многие. Ведь в процветающем бизнесе почти всегда есть дефицит денег. С 1 января 2015 года вступают в силу изменения в порядке учета расходов в виде процентов по полученным займам и кредитам. О них и не только о них в этой статье расскажет аттестованный аудитор Александр Лавров.

Как было?

В настоящее время ст. 269 НК РФ предусматривает два основных способа определения предельного (максимального) размера расходов в виде процентов для целей налогообложения прибыли. (И это правило действует с 2002 года, с момента введения в действие гл. 25 НК РФ.)

Первый способ предусматривает нормирование процентов исходя из среднего уровня процентов по сопоставимым обязательствам. По задумке авторов Кодекса этот способ должен был стать основным, однако на практике он оказался непопулярным из-за своей сложности.

Во-первых, для анализа нужно брать лишь те долговые обязательства, которые выданы в том же квартале (или месяце, если авансовые платежи налогоплательщик исчисляет исходя из фактически полученной прибыли). Во-вторых, само по себе понятие «обязательства, выданные на сопоставимых условиях» в Кодексе не определено. Поэтому существует риск того, что то или иное обязательство, которое компания использовала для анализа, налоговики посчитают несопоставимым. Ведь вопрос «регулировался» только на уровне писем Минфина России, коих по этому поводу было немало (см., например, письма Минфина России от 21.11.2011 № 03-03-06/1/770, от 02.06.2010 № 03-03-06/2/104, от 05.05.2010 № 03-03-06/2/83, от 29.07.2009 № 03-03-05/141, от 02.06.2010 № 03-03-06/2/104, от 21.04.2009 № 03-03-06/1/268, от 10.06.2008 № 03-03-06/1/357 и др.).

При применении второго способа налогоплательщик определяет предельную сумму расходов в размерах, четко определенных Кодексом. Так, в настоящее время для рублевых обязательств этот размер составляет 1,8 ставки рефинансирования ЦБ РФ, для валютных — 0,8 ставки рефинансирования. Однако, например, в период с 1 августа по 31 декабря 2010 года эти размеры составляли двойную ставку рефинансирования для рублевых обязательств и 22 % годовых — для валютных.

Безусловно, этот способ значительно проще, чем первый, однако он может оказаться и «дороже». Чаще всего первый способ все же позволял признать расходы если не полностью, то в большей сумме, чем второй.


Как будет — общий порядок


С 1 января 2015 года подход к признанию расходов в виде процентов в налоговом учете полностью меняется. Изменения внесены Федеральным законом от 28.12.2013 № 420-ФЗ.

Итак, для всех долговых обязательств, кроме тех, которые возникли в результате контролируемых сделок, расходами будет признаваться сумма фактически начисленных процентов. Иными словами, для подавляющего большинства долговых обязательств нормирование расходов в виде процентов отменено.

Напомним, что согласно п. 1 ст. 105.14 НК РФ контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами, а также приравненные к ним сделки. Для большинства видов сделок также установлена минимальная сумма доходов, при недостижении которой сделка контролируемой не признается. Так, например, в общем случае сделка (или совокупность сделок) считается контролируемой, только если доходы по ней превышают 1 миллиард рублей.

Отметим, что по сделке, связанной с выдачей (получением) долгового обязательства, в качестве доходов рассматриваются начисленные проценты (см. письма Минфина России от 23.05.2012 № 03-01-18/4-67, от 14.03.2012 № 03-01-18/2-29, п. 2 письма Минфина России от 16.08.2013 № 03-01-18/33535, п. 1 письма Минфина России от 28.12.2012 № 03-01-18/10-200).

Дополнительно отметим, что п. 2–4 ст. 269 НК РФ устанавливают правило «тонкой» капитализации. Оно предусматривает особый порядок налогообложения процентов по долговым обязательствам перед аффилированными иностранными компаниями, в том числе переквалификацию процентов в дивиденды. Это правило осталось без изменений.

Что делать в бухучете?

В бухгалтерском учете расходы в виде процентов, как правило, отражаются в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации»). (Начисление процентов в связи с приобретением/строительством инвестиционного актива здесь рассматривать не будем.) Однако нормирование каких бы то ни было процентов правилами бухучета не предусмотрено — расчеты признаются в фактических суммах.

Значит, если в налоговом учете расходы признаются не полностью, то в бухучете нужно отразить постоянную разницу в виде «сверхнормативных» расходов и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (п. 4, 7 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»).

Рассмотрим пример

Организация «Альфа» получила кредит в сумме 50 миллионов рублей на один месяц под 16 % годовых. Деньги зачислены на счет организации 31 марта, возвращены банку 30 апреля. Сопоставимых обязательств нет. Сделка по выдаче (получению) кредита не является контролируемой. Вне зависимости от того, в каком году получен и возвращен кредит, сумма процентов, которые нужно уплатить банку за месяц пользования кредитом, составит:

50 000 000 × 16 % × (30/365) = 657 534,25 рублей.

Теперь рассмотрим порядок бухгалтерского и налогового учета в условиях 2014 и 2015 годов.

В условиях 2014 года полностью признать расходы не получается. Предельная сумма расходов рассчитывается так: 50 000 000 × 8,25 % × 1,8 × (30/365) = 610 273,97 руб. Проценты в сумме 47 260,28 рублей (657 534,25 – 610 273,97) в налоговом учете не «зачтутся». В результате организация должна признать еще и ПНО в размере 9 452,06 рублей (47 260,28 × 20 %).

В налоговом учете в условиях 2015 года вся сумма процентов будет признана организацией «Альфа» внереализационными расходами (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Какие проводки сделает организация в бухгалтерском учете в связи с получением и возвратом кредита см. в табл.

Проводки организации «Альфа» в бухгалтерском учете в связи с получением и возвратом кредита в условиях 2014 и 2015 года


Примечание. Здесь считаем, что субсчет 66-1 — «Расчеты по основной сумме долга», 66-2 — «Расчеты по процентам».

Если заем или кредит — контролируемый

Напомним, что налоговое законодательство использует слово «контролируемый» в двух различных ситуациях. Во-первых, есть понятие «контролируемые сделки», установленное разделом V.1 НК РФ (он введен в действие с 2012 года на смену ст. 40 НК РФ). Во-вторых, есть понятие «контролируемая задолженность», определенное п. 2–4 ст. 269 НК РФ, — задолженность перед материнской иностранной компанией.

Рассмотрим первую из этих ситуаций.

Если получение займа или кредита признано контролируемой сделкой, то с 2015 года расходы в виде процентов признаются исходя из фактической ставки, но с учетом специальных положений раздела V.1 Кодекса. Напомним, что до изменений в ст. 269 НК РФ не было прямого указания на обязательность применения данных положений, однако, по мнению Минфина России, их нужно было учитывать и до 2015 года (письмо от 28.08.2012 № 03-01-18/6-114).

Однако здесь установлено исключение: если одной из сторон контролируемой сделки является банк, то расход можно признать без оглядки на контролируемость сделки, но для этого ставка по данному обязательству должна быть меньше предельного значения, установленного п. 1.2 ст. 269 НК РФ. В частности, для рублевых обязательств это 180 % ставки рефинансирования в 2015 году и 125 % ставки рефинансирования начиная с 2016 года. Для обязательств в евро — это ставка EURIBOR, увеличенная на 7 процентных пунктов.

Рассмотрим пример

Организация «Гамма» получила кредит в евро на 6 месяцев от банка, который является ее единственным участником, под фиксированную ставку 7,25 % годовых. 6-месячная ставка EURIBOR на дату получения кредита составила 0,538 % годовых. Сделка по выдаче кредита является контролируемой. В этом случае предельная ставка по кредиту для признания расходов составит 7,538 % годовых. Поскольку фактическая ставка по кредиту меньше предельной, организация «Гамма» сможет признать расходы в полном объеме.


Расходы при уступке требования с убытком

Изменения в НК РФ, вступающие в силу с 1 января 2015 года, коснулись и уступки требования с убытком. Наиболее интересные изменения касаются ситуаций, когда уступка произошла до наступления срока платежа.

Напомним, что в 2014 году убыток в этом случае признается в составе расходов только в пределах суммы процентов по долгу, равному доходу от уступки права требования, за период с даты уступки до предусмотренной договором даты платежа. Такие расходы нормируются так же, как и непосредственно расходы в виде процентов (в соответствии с требованиями ст. 269 НК РФ).

С 2015 года порядок меняется. Теперь в этой ситуации можно будет выбрать один из двух вариантов. Первый — признавать расходы в пределах максимальных ставок, указанных в п. 1.2 ст. 269 НК РФ (для рублевых обязательств, напомним, это 180 % ставки рефинансирования в 2015 году и 125 % ставки рефинансирования в 2016 году). Второй из них — применение правил о контролируемых сделках. Иными словами, налогоплательщик может признавать убытки так, как будто он получил заем в сумме, равной доходу от уступки права требования, и договор займа является контролируемой сделкой.

Применяемый вариант нужно закрепить в учетной политике для целей налогообложения.

Второе изменение, которое вступит в силу с 2015 года, касается ситуации, когда продавец товаров (работ, услуг) уступает с убытком право требования к покупателю (заказчику) после наступления срока платежа. Напомним, что в настоящее время убыток признается полностью, но не сразу: на дату уступки права признается лишь половина убытка, а еще половина — через 45 календарных дней. А с 2015 года отсрочка отменяется: весь убыток сразу можно признавать для целей налогообложения.

Например, организация «Бета» реализовала товары за 800 000 рублей. Через месяц после наступления срока платежа, 15 сентября, она уступила право требования долга за 700 000 рублей.

В условиях 2014 года убыток признается в сумме 50 000 рублей 15 сентября и еще 50 000 рублей — 31 октября. Если же уступка произойдет в 2015 году, то весь убыток (100 000 рублей) можно признать уже 15 сентября.

Разумеется, если сделка по уступке права требования признана контролируемой, то доходы от уступки нужно принимать для целей налогообложения с учетом специальных правил определения цен при контролируемых сделках.


Бухгалтеры бывают разные. Кто-то работает в штате компании и имеет дело с одним огромным балансом, а кто-то ведет совместительству еще несколько компаний. А какой вы бухгалтер?

ООО на УСН. Как отразить и рассчитать в налоговом и бухгалтерском учете проценты по кредитам, взятым в банке в августе 2011 г.?

Если Вы применяете объект налогообложения «доходы – расходы», то согласно п.п. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения по налогу при УСН налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы в виде процентов, уплачиваемых за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями.

Указанные расходы принимаются в порядке, предусмотренном ст. 269 НК РФ «Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам».

Расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях , понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.

При отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается с 1 января 2011 года по 31 декабря 2012 года включительно равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования ЦБ РФ, увеличенную в 1,8 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях и равной произведению ставки рефинансирования ЦБ РФ и коэффициента 0,8 – по долговым обязательствам в иностранной валюте.

При этом под ставкой рефинансирования Центрального банка РФ понимается:

– в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, – ставка рефинансирования ЦБ РФ, действовавшая на дату привлечения денежных средств;

– в отношении прочих долговых обязательств – ставка рефинансирования ЦБ РФ, действующая на дату признания расходов в виде процентов.

Поскольку Вы не указали в вопросе, есть ли у Вас сопоставимые обязательства или нет и какой способ расчета процентов для целей налогообложения Вы выбрали, будем исходить из того, что проценты по кредиту Вы рассчитываете исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ.

Если по условиям кредитного договора процентная ставка в течение срока действия договора не меняется, то для расчета предельной величины процентов применяется ставка ЦБ РФ, действующая на дату привлечения заемных средств.

Минфин РФ указывает, что датой привлечения денежных средств следует считать дату фактического зачисления кредита на расчетный счет заемщика.

Соответственно, дата привлечения денежных средств и дата заключения кредитного договора могут не совпадать (письмо от 10.02.2010 г. № 03-03-06/1/60).

В августе 2011 года ставка рефинансирования ЦБ РФ составляла 8,25% .

В течение всего срока действия договора проценты по кредиту, принимаемые для целей налогообложения, будут рассчитываться по этой ставке.

Если по условиям кредитного договора процентная ставка по кредиту может изменяться (например, в связи с изменением ставки рефинансирования ЦБ РФ), то для расчета предельной величины процентов применяется ставка ЦБ РФ, действующая на дату признания расходов в виде процентов.

В соответствии со ст. 346.17 НК РФ при применении УСН расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты.

П.п. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ предусмотрено, что расходы налогоплательщика в виде процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты) признаются в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности – в момент такого погашения.

Если ставка ЦБ РФ изменится (на сегодняшний день действует ставка ЦБ РФ, установленная в мае 2011 года), то при расчете предельной величины процентов в рассматриваемом варианте на дату признания расходов в виде процентов нужно будет применять измененную ставку ЦБ РФ.

где А – сумма кредита, п% – ставка рефинансирования ЦБ РФ, действующая на дату получения кредита либо на дату уплаты процентов, 1,8 – значение, на которое увеличивается ставка рефинансирования, Х дн. – количество дней месяца, за который начисляются проценты (в зависимости от даты уплаты процентов).

Заемщики помимо собственно процентов за пользование полученной в кредит денежной суммой уплачивают банку различные комиссионные вознаграждения (например, за проведение операций по ссудному счету, за открытие и обслуживание кредитной линии и т.п.).

В случае если такие выплаты представляет собой фиксированную величину, выраженную в абсолютном выражении, то, указывает Минфин РФ, расходы в виде такого комиссионного вознаграждения организации-заемщику следует учитывать для целей налогообложения прибыли организаций на основании п.п. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (письмо от 19.08.2010 г. № 03-03-06/1/561).

Налогоплательщики налога при УСН учтут эти расходы на основании п.п. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

В случае если плата за открытие кредитной линии и комиссионное вознаграждение организации-кредитора за часть не использованного организацией-заемщиком по открытой ей кредитной линии лимита денежных средств выражены в процентном соотношении, то расходы в виде такого комиссионного вознаграждения организации-заемщику следует учитывать для целей налогообложения прибыли организаций на основании п.п. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в составе внереализационных расходов.

А в соответствии с п.п. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ (письмо Минфина РФ от 18.03.2011 г. № 03-03-06/1/145).

Расходы в виде процентов по долговым обязательствам нормируются для целей налогообложения прибыли (ст. 269 НК РФ), и, если следовать рекомендациям Минфина, может оказаться так, что компания сможет учесть для целей налогообложения прибыли далеко не всю сумму затрат, произведенных при привлечении заемных средств.

Как считает Минфин РФ, согласно п. 2 ст. 346.16 НК РФ расходы, указанные в п.п. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, учитываются применительно к порядку, установленному ст. 265 и 269 НК РФ.

П.п. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ установлено, что к названным расходам относятся проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного).

Расходом признается только сумма процентов , начисленных за фактическое время пользования заемными средствами и первоначальной доходности, установленной заимодавцем в условиях договора, но не выше фактической (письмо от 16.09.2010 г. № 03-11-06/2/145).

То есть расходами признаются только суммы процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами.

Плата банку за открытие кредитной линии, за проведение операций по ссудному счету и т.п. никоим образом не связана с фактическим временем пользования заемными средствами.

Теоретически возможна даже ситуация, когда кредитная линия будет открыта, вышеуказанные комиссионные вознаграждения банку уплачены, но организация так и не возьмет ни одного транша (то есть фактически вообще не будет пользоваться денежными средствами банка).

То есть указанные комиссионные вознаграждения уплачиваются банку именно за услуги, и не являются процентами по долговым обязательствам (несмотря на то, что сумма этих вознаграждений определяется в процентах от суммы лимита выдачи денежных средств или лимита задолженности).

Следовательно, правильнее учитывать такие вознаграждения банку не на основании п.п. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ (как расходы в виде процентов по долговым обязательствам, которые в целях налогообложения нормируются), а как расходы на оплату услуг банков – на основании п.п. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ – в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, либо на основании п.п. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ – в составе внереализационных расходов.

Тем более, что в п. 2 ст. 346.16 НК РФ не указано, что расходы в виде процентов (п.п. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ) учитываются в порядке, установленном конкретным пунктом (подпунктом) ст. 265 или 264 НК РФ.

Арбитражные суды давно выработали позицию по данному вопросу.

ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 15.06.2009 г. № А13-9281/2008 отмечает, что исходя из положений Федерального закона РФ от 02.12.1990 г. № 395-1 «О банках и банковской деятельности» и п. 1 ст. 819 ГК РФ, ведение банком ссудного счета при предоставлении кредита является самостоятельной банковской операцией и не относится к долговым обязательствам в смысле п.п. 2 п. 1 ст. 269 НК РФ.

Плата за ведение ссудного счета , независимо от способа определения ее размера (в твердой сумме, в процентном отношении к размеру предоставленного кредита), является самостоятельным платежом за предоставленные банковские услуги.

Платежи за проведение операций по ссудному счету не имеют отношения к долговым обязательствам.

Суд также отклоняет доводы налоговиков о том, что плата за ведение банковского счета по кредитным операциям по существу является дополнительной процентной ставкой по выданным кредитам.

Действиями, которые обязан совершить банк для создания условий предоставления и погашения кредита (кредиторская обязанность банка), являются открытие и ведение ссудного счета, поскольку такой порядок учета ссудной задолженности предусмотрен специальным банковским законодательством.

Как отметил Центральный банк РФ в информационном письме от 29.08.2003 г. № 4, ссудные счета используются для отражения в балансе банка образования и погашения ссудной задолженности, то есть операций по предоставлению заемщикам и возврату ими денежных средств (кредитов) в соответствии с заключенными кредитными договорами.

Счет по учету ссудной задолженности (ссудный счет) открывается для целей отражения задолженности заемщика банка по выданным ссудам и является способом бухгалтерского учета денежных средств, не предназначен для расчетных операций. При этом открытие балансового счета для учета ссудной задолженности является обязанностью кредитной организации.

Ссудные счета не являются банковскими счетами по смыслу ГК РФ и используются для отражения в балансе банка образования и погашения ссудной задолженности, то есть операций по предоставлению заемщикам и возврату ими денежных средств (кредитов) в соответствии с заключенными кредитными договорами.

Соответственно, обязательное открытие банком заемщику текущего кредитного счета законом не предусмотрено, а ведение ссудного счета – обязанность банка, но не перед заемщиком, а перед Банком России, которая возникает в силу закона.

Таким образом, плата за проведение операций по обслуживанию ссудного счета является платой за услуги кредитной организации (Банка), а не платой за пользование предоставленными денежными средствами, в связи с чем подлежит отнесению в состав внереализационных расходов согласно п.п. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Аналогичные выводы и в постановлениях ФАС Уральского округа от 24.11.2008 г. № Ф09-8606/08-С3, ФАС Поволжского округа от 17.03.2009 г. № А57-22510/2007.

В Определении от 08.07.2009 г. № ВАС-8042/09 ВАС РФ также указал, что операции по ведению ссудного счета являются банковскими операциями, расходы по которым в силу п.п. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ относятся к внереализационным, а не к расходам в виде процентов по долговым обязательствам.

Порядок бухгалтерского учета расходов по кредитам определен ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам», утвержденным приказом Минфина РФ от 06.10.2008 г. № 107н.

Основная сумма обязательства по полученному займу (кредиту) отражается в бухгалтерском учете организацией-заемщиком как кредиторская задолженность в соответствии с условиями договора займа (кредитного договора) в сумме, указанной в договоре.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов… суммы полученных организацией краткосрочных кредитов и займов (на срок не более 12 месяцев) отражаются по кредиту счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и дебету счетов 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках».

Суммы полученных организацией долгосрочных кредитов и займов (на срок более 12 месяцев) отражаются по кредиту счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» и дебету счетов 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках».

Расходами, связанными с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, являются :

– проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (креди­тору);

– суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги;

– суммы, уплачиваемые за экспертизу договора займа (кредитного договора);

– иные расходы, непосредственно связанные с получением займов (кредитов).

Расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу (кредиту).

Расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, к которому они относятся.

Причитающиеся по полученным кредитам и займам проценты к уплате отражаются по кредиту счета 66 (67) в корреспонденции с дебетом счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Погашение основной суммы обязательства по полученному займу (кредиту) отражается в бухгалтерском учете организацией-заемщиком как уменьшение (погашение) кредиторской задолженности.

На суммы погашенных кредитов и займов дебетуется счет 66 (67) в корреспонденции со счетами учета денежных средств .

Обратите внимание!
В данной публикации мы не рассматривали кредиты для приобретения инвестиционных активов.

Е. А. Шаронова
автор статьи, ведущий эксперт журнала "Главная книга"

Льготный кредит под 2% (и проценты по нему), который получали МСП из пострадавших от коронавируса отраслей, банки могут списать полностью или наполовину при соблюдении определенных условий. Существует два варианта отражения этого кредита в бухучете и отчетности в зависимости от того, есть ли 100%-я уверенность в прощении банком долга.

Вариант 1. Организация уверена, что кредит возвращать не придется

Некоторые аудиторы рекомендуют отражать в бухучете и отчетности операции по льготному кредиту, руководствуясь такой оценочной категорией, как наличие или отсутствие 100%-й уверенности в том, что организация сможет соблюсти все необходимые условия для списания долгов по кредиту. Так вот, если такая уверенность есть, то аудиторы рекомендуют следующее:

не нужно отражать в учете расходы в виде процентов по кредиту.

Хотя они и предусмотрены в договоре на этапах базового периода (с момента выдачи кредита и до 01.12.2020) и периода наблюдения (с 01.12.2020 до 01.04.2021), они не отвечают определению расходов, которое содержится в ПБУ 10/99. Ведь высока вероятность того, что не придется уплачивать проценты банку (пп. 2, 16 ПБУ 10/99);

не нужно признавать полученный кредит как дебиторскую задолженность, поскольку его не надо будет возвращать. Сумму кредита надо сразу отразить в доходах: Дт 51 - Кт 91-1 "Прочие доходы".

Сумма основного долга по кредиту и процентов по нему рассматривается как условное обязательство, которое не признается в бухучете (пп. 9, 14 ПБУ 8/2010);

  • не надо учитывать в доходах прощенные банком проценты, так как они не соответствуют определению дохода. Ведь раз изначально предполагалось, что проценты платить не придется, то и их списание не несет экономической выгоды. Поэтому при списании банком долга по процентам доход не возникает (п. 2 ПБУ 9/99). Сумма процентов рассматривается как условное обязательство и не отражается в учете ни как расход, ни как доход, ни как дебиторская задолженность;
  • информацию об условных обязательствах (о сумме кредита и процентах) по состоянию на отчетную дату надо раскрыть в бухотчетности с учетом особенностей кредита и п. 25 ПБУ 8/2010. То есть к балансу и отчету о финансовых результатах за 2020 г. надо составить пояснения и указать в них сумму полученного кредита, размер начисленных по договору процентов и написать, что вероятность возврата кредита и процентов по нему минимальна.

    • Предлагая такой вариант учета, возможно, аудиторы исходят из мнения Минфина, которое он высказал в июле 2020 г. А оно таково: если при предоставлении бюджетных кредитов на возвратной основе предусматривается, что при выполнении определенных условий организация освобождается от их возврата и существует достаточная уверенность в том, что она выполнит эти условия, то такие средства учитываются в порядке, установленном ПБУ 13/2000 для учета бюджетных средств (п. 6.4 Информации Минфина N ПЗ-14/2020 "О практике формирования в бухгалтерском учете информации в условиях распространения новой коронавирусной инфекции"). Похоже, Минфин посчитал, что невозвратный кредит для организации - это, по сути, субсидия из бюджета. Тем более что она действительно выделяется из бюджетных денег, правда, не организации, а банку, который за счет этой субсидии списывает кредит и проценты по нему.

    Но только, как известно, субсидии учитываются в доходах по мере признания расходов, оплаченных из нее. А аудиторы предлагают учесть всю сумму кредита в доходах сразу.

    Однако применение варианта 1 довольно спорно. Ведь до тех пор, пока не закончится период наблюдения (а он длится до 01.04.2021) и банк не спишет кредит, нельзя быть уверенным в его списании.

    Вариант 2. Организация не уверена, что банк спишет кредит

    В этом случае все гораздо проще. В бухучете льготный кредит надо учитывать, как обычный кредит, а именно (п. 2 ПБУ 9/99; п. 3 ПБУ 10/99; пп. 2 - 5 ПБУ 15/2008):

    • получение суммы кредита - Дт 51 - Кт 66, субсчет "Основная сумма кредита";
    • ежемесячное начисление льготных процентов в базовый период и период наблюдения - Дт 91-2 "Прочие расходы" - Кт 66, субсчет "Проценты по кредиту".

    Расходы, произведенные за счет льготного кредита, учитываются в общем порядке.

    Внимание. Одно из основных условий для списания банком всей суммы выданного кредита и начисленных по нему процентов - по состоянию на 25.03.2021 сохранение 90% численности от той, которую банк брал в расчет при выдаче этого кредита (от указанной в СЗВ-М за май 2020 г. или в СЗВ-М за апрель 2020 г.). А при сохранении численности на уровне 80% спишут только половину кредита и относящиеся к нему проценты (пп. 12, 13, 13(1), 24 Правил, утв. Постановлением Правительства от 16.05.2020 N 696).

    Если же в апреле 2021 г. этот кредит и проценты по нему спишут, тогда нужно учесть в доходах сумму прощенного кредита и всю сумму начисленных ранее процентов: Дт 66 (сумма кредита + проценты по нему) - Кт 91-1 (пп. 2, 7, 16 ПБУ 9/99).

    Кстати, уже в декабре 2020 г. Минфин в рекомендациях аудиторам по проведению аудита годовой бухотчетности сообщил, что организация - получатель льготного кредита отражает этот кредит и проценты по нему как обычно по ПБУ 15/2008. А в пояснениях к бухотчетности еще раскрывает информацию об обязательствах по полученному ею кредиту и расходах, связанных с выполнением этого обязательства. Но самое важное: Минфин указал, что при списании задолженности по кредитному договору (соглашению) организация-заемщик должна признать в бухучете доходы, связанные с таким списанием, в порядке, установленном ПБУ 9/99 (приложение к Письму Минфина от 29.12.2020 N 07-04-09/115445 (раздел "Учет операций по кредитному договору на неотложные нужды для поддержки и сохранения занятости")).

    Все это означает, что, пока кредит не списали, в бухгалтерской отчетности за 2020 г. вы показываете сумму полученного кредита и начисленные по нему проценты (приложение N 4 к Приказу Минфина от 02.07.2010 N 66н; п. 6 Приказа Минфина от 02.07.2010 N 66н; п. 17 Информации Минфина N ПЗ-3/2015):

    • в балансе в разделе V "Краткосрочные обязательства" по строке "Заемные средства" (код 1510);
    • в отчете о движении денежных средств в разделе "Денежные потоки от финансовых операций" по строке "Получение кредитов и займов" (код 4311). Но если ваша организация относится к малым предприятиям, тогда этот отчет вы можете не представлять, а сдавать только баланс и отчет о финансовых результатах.

    Заметим, что поскольку списание кредита и процентов по нему произойдет в апреле 2021 г., то на эту дату бухотчетность уже будет подписана. Так что нет оснований расценивать списание этого долга банком как событие после отчетной даты. Соответственно, исправлять бухотчетность за 2020 г. тоже нет никаких оснований, в ней все отражено правильно. Но в пояснениях к балансу и отчету о финансовых результатах за 2020 г. следует указать, что предположительно в период наблюдения организация выполнит все условия, необходимые для списания льготного кредита, и ожидает, что кредит и проценты по нему возвращать банку в 2021 г. не будет.

    В налоговом учете сумма списанных банком кредита и процентов по нему в доходы при ОСН и УСН не включается (подп. 21.4 п. 1 ст. 251, подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ; Письмо Минфина от 13.07.2020 N 03-03-07/60724). А поскольку в бухучете это доход, то при применении метода отсрочки по ПБУ 18/02 это может привести к возникновению в бухучете постоянной разницы по сумме прощенного тела кредита и потребуется отразить постоянный налоговый доход. А вот по прощенным процентам возникнут временные разницы, так как сначала проценты ежемесячно признаются в расходах, а потом на дату прощения списываемая сумма признается в доходах.

    Статья впервые опубликована в журнале "Главная книга" N 05, 2021

    Е. А. Шаронова
    автор статьи, ведущий эксперт журнала "Главная книга"


    В последнее время многие налогоплательщики задаются вопросом, на какую дату следует учитывать проценты по кредитам и займам в целях налогообложения прибыли, если организации предоставляются так называемые «процентные каникулы», когда уплата процентов производится не сразу, а например, в конце срока действия договора. И стоит ли представлять уточненные декларации по налогу на прибыль за прошлые периоды тем, кто учитывал проценты по долговым обязательствам в соответствии с рекомендациями Минфина и ФНС России? Причиной возникновения этих вопросов послужило определение ВАС РФ от 05.06.2013 № ВАС-6608/13, в котором суд принял во внимание постановление Президиума ВАС РФ от 24.11.2009 № 11200/09.

    ВАС Минфину не указ!

    По общему правилу при методе начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (п. 1 ст. 272 НК РФ). А в соответствии с п. 8 ст. 272 НК РФ расход по договорам займа и иным аналогичным договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец каждого месяца. В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

    Порядок ведения налогового учета доходов (расходов) в виде процентов по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также процентов по ценным бумагам и другим долговым обязательствам установлен статьей 328 НК РФ.

    Минфин России и ФНС РФ из года в год разъясняли налогоплательщикам, что проценты по всем видам заимствования, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, учитываются в составе внереализационных расходов равномерно в течение всего срока действия договора займа. Такие расходы признаются на конец каждого месяца пользования полученными денежными средствами вне зависимости от наступления срока фактической уплаты процентов. При этом организация-кредитор должна учитывать данные проценты в составе доходов также равномерно в течение периода пользования заемными средствами (письма Минфина России от 28.02.2013 № 03-03-06/1/5969, от 04.06.2010 № 03-03-05/123, ФНС России от 16.06.2010 № ШС-37-3/4248@, от 14.04.2010 № ШС-22-3/280@).

    Такие разъяснения они давали, невзирая на наличие постановления Президиума ВАС от 24.11.2009 № 11200/09.

    В суде рассматривался спор о моменте признания в расходах процентов по договору займа. Налогоплательщик получил заемные средства в 2001 г., а обязанность по уплате процентов, согласно условиям договора, возникала у него лишь в 2010 г. Президиум ВАС РФ, ссылаясь на те же нормы НК РФ, что и Минфин России в своих разъяснениях, пришел к выводу, что проценты по договору займа могут быть признаны в расходах в периоде, когда обязанность по их уплате возникает исходя из условий договора, т.е. не ранее 2010 г. Как указал Президиум ВАС России, такой вывод следует из п. 4 ст. 328 НК РФ, устанавливающего, что налогоплательщик в аналитическом учете на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов (расходов) по долговым обязательствам, обязан отразить в составе доходов (расходов) сумму процентов, причитающихся к выплате на конец месяца.

    Однако фискальные ведомства данную позицию Президиума ВАС РФ решили во внимание не принимать, заверив налогоплательщиков, что им следует руководствоваться прежним порядком учета расходов.

    Порядок признания в целях налогообложения прибыли организаций процентов по долговым обязательствам был согласован Минфином России и ФНС России и изложен в письме Минфина России от 04.06.2010 № 03-03-05/123, доведенном до сведения территориальных органов письмом ФНС России от 16.06.2010 № ШС-37-3/4248@. Письмо размещено на официальном сайте ФНС России (www.nalog.ru) в разделе «Разъяснения Федеральной налоговой службы, обязательные для применения налоговыми органами». То есть оно должно неукоснительно исполняться работниками налоговых органов при реализации возложенных на них полномочий (п. 1.2 Регламента формирования и использования раздела «Разъяснения Федеральной налоговой службы, обязательные для применения налоговыми органами» официального сайта Федеральной налоговой службы, утвержденного приказом ФНС России от 14.11.2012 № ММВ-7-3/845@ (далее – Регламент), письмо ФНС РФ от 23.09.2011 № ЕД-4-3/15678@).

    Казалось бы, все ясно. Налогоплательщикам, исполняющим официальные предписания, судебные разбирательства не грозят. Поэтому для многих стало неожиданностью появление многочисленных решений федеральных арбитражных судов, решающих споры о дате признания в расходах процентов по договорам займа и кредита. И тем более удивило определение ВАС РФ от 05.06.2013 № ВАС-6608/13, в котором в очередной раз упоминалось известное постановление Президиума ВАС РФ. Позиция судов понятна, странно само наличие судебных решений по этому вопросу.

    Почему налоговые инспекторы при проведении проверок не исполнили требования их вышестоящей организации?

    Соответственно, у налогоплательщиков, следовавших разъяснениям Минфина России и ФНС России, возникает вопрос: надо ли пересчитывать расходы в виде процентов и представить уточненные декларации за прошлый период, если по условиям договора займа или кредита обязанность по уплате процентов возникает через какое-то время после получения денежных средств?

    В финансовом ведомстве «все спокойно»

    По-видимому, после опубликования определения ВАС РФ от 05.06.2013 Минфин России и ФНС РФ были «завалены» такими вопросами. Но, по нашему мнению, выйти из этой ситуации «красиво» им не удалось. Минфин продолжает придерживаться прежней позиции о равномерности учета процентов в расходах и доходах независимо от условий договоров, закрывая глаза на судебные решения (письмо Минфина России от 12.07.2013 № 03-03-06/1/27251).

    А разъяснения ФНС России довольно противоречивы. С одной стороны, ФНС РФ поспешила напомнить своим сотрудникам, что в целях снижения количества налоговых споров при оформлении результатов налоговых проверок им следует сверять позицию по конкретному вопросу исчисления и уплаты налогов с позицией, указанной в разъяснениях на сайте ФНС России (письмо ФНС РФ от 13.06.2013 № ЕД-4-3/10684@). Из чего можно сделать вывод, что налоговые органы больше не будут предъявлять претензии к налогоплательщикам, выполняющим их разъяснения, и в целях исчисления налога на прибыль пересчитывать проценты в соответствии с позицией ВАС РФ не стоит.

    В то же время на вопрос налогоплательщиков о несоблюдении Межрайонной инспекцией ФНС России в области разъяснений, обязательных для применения налоговыми органами при проведении выездной налоговой проверки, фискальное ведомство заметило, что налогоплательщик может обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по его мнению, они нарушают его права (ст. 137 НК РФ).

    А по существу поставленного вопроса (как учитывать проценты по займам с отсрочкой по уплате процентов) была дана ссылка на определение ВАС РФ от 05.06.2013 № ВАС-6608/13. Такие комментарии ФНС РФ дала в письме от 17.06.2013 № ЕД-4-3/10762@. Поэтому можно сделать вывод, что руководствоваться официальными разъяснениями не стоит, налоговые органы их тоже применять не собираются, соответственно, проценты следует учитывать в зависимости от условий договоров.

    Но чуть позднее, в письме от 25.06.2013 № ЕД-4-3/11519@, ФНС РФ уточнила, что ее позиция и позиция Минфина России по вопросу учета процентов в расходах не изменились. Но это не исключает возможности при соблюдении налогоплательщиками положений отдельных статей гл. 25 НК РФ предъявления организациям налоговой претензии, если в их действиях будет установлен и подтвержден факт получения необоснованной налоговой выгоды. Например, уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. При этом обязанность доказывания обстоятельств необоснованности получения налоговой выгоды налогоплательщиком лежит на налоговом органе.

    По-видимому, это письмо следует понимать так: налогоплательщики могут руководствоваться прежними разъяснениями Минфина России и учитывать проценты в расходах равномерно на последний день каждого месяца, независимо от условий договоров, но если налоговым органам условия договоров покажутся сомнительными, следовать этим разъяснениям они при проверке не станут. Налоговики будут доказывать получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Иными словами, добросовестным налогоплательщикам опасаться споров с налоговыми инспекторами не стоит.

    Однако заметим, что в судебных актах, в т.ч. в постановлении и определении ВАС РФ, нам не удалось найти упоминания о необоснованной налоговой выгоде. Другими словами, ревизоры выигрывали дела даже без доказывания получения налогоплательщиками необоснованной налоговой выгоды. Суды решали спор в пользу налоговых органов, основываясь исключительно на нормах НК РФ и принимая во внимание позицию Президиума ВАС РФ от 24.11.2009 № 11200/09 по делу № А40-79561/08-35-348 (см., например, постановления ФАС Центрального округа от 08.08.2012 по делу № А36-5098/2011 1 , ФАС Северо-Кавказского округа от 18.03.2013 по делу № А53-9654/2012 2 ). Поэтому от претензий налоговых органов не застрахован даже абсолютно честный налогоплательщик.

    Как же быть?

    Есть два варианта действий: пересчитать расходы в виде процентов и представить уточненные декларации по налогу на прибыль за прошлые периоды или продолжать учитывать проценты в прежнем порядке – «по-минфиновски».

    Если налогоплательщик примет решение о пересчете расходов за прошлые периоды с учетом позиции ВАС РФ, то прежде чем представить уточненные декларации, следует уплатить в бюджет доначисленную сумму налога и соответствующие пени (п. 4 ст. 81 НК РФ), т.е. изъять часть оборотных средств организации.

    Однако, по нашему мнению, для компании выгоднее второй вариант: оставить все как есть и продолжить учитывать проценты в прежнем порядке. Объясним почему.

    В соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 111 и п. 8 ст. 77 НК РФ налогоплательщик освобождается от налоговой ответственности (штрафа) и пени, если он выполнял письменные разъяснения, данные ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции. Письма, размещенные на официальном сайте ФНС в разделе «Разъяснения Федеральной налоговой службы, обязательные для применения налоговыми органами», квалифицируются как разъяснения, носящие нормативный характер (для неопределенного круга лиц) (п. 1.2 Регламента). Поэтому даже в случае их отмены в отношении налогоплательщиков, руководствовавшихся этими письмами в период их действия, должны применяться вышеуказанные нормы НК РФ (письмо ФНС РФ от 23.09.2011 № ЕД-4-3/15678@).

    Таким образом, если при проведении проверки налоговый орган в нарушение предписаний ФНС России будет учитывать позицию ВАС РФ и доначислит налог на прибыль за прошлые периоды, то налогоплательщик уплатит только доначисленную сумму налога. Штрафы и пени ему грозить не должны. Однако в такой ситуации налогоплательщику в возражениях по акту проверки следует указать, какими именно разъяснениями он руководствовался, и напомнить руководителю налогового органа о соблюдении вышеперечисленных норм НК РФ при принятии решения по акту проверки.

    Читайте также: