Осмотр территорий помещений налогоплательщика в отношении которого проводится налоговая проверка проводится

Опубликовано: 21.09.2024

1. Должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку либо камеральную налоговую проверку на основе налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в случаях, предусмотренных пунктами 8 и 8.1 статьи 88 настоящего Кодекса, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений лица, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов.

Должностное лицо налогового органа, принявшего предусмотренное статьей 46 настоящего Кодекса решение о взыскании недоимки, размер которой превышает 1 миллион рублей, в отношении организации, при условии, что такое решение не исполнено в течение десяти дней с даты его принятия, вправе не более одного раза по одному решению о взыскании недоимки производить осмотр территорий, помещений, документов и предметов организации при наличии ее согласия.

Осмотр территорий, помещений, документов и предметов производится на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, производящего осмотр. Указанное постановление подлежит утверждению руководителем (заместителем руководителя) налогового органа.

2. Осмотр документов и предметов в случаях, не предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, допускается, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра.

3. Осмотр производится в присутствии понятых.

При проведении осмотра вправе участвовать лицо, территории, помещения, документы и предметы которого подлежат осмотру должностным лицом налогового органа, или его представитель, а также специалисты.

4. В необходимых случаях при осмотре производятся фото- и киносъемка, видеозапись, снимаются копии с документов или другие действия.

5. О производстве осмотра составляется протокол.

Комментируемая статья посвящена проведению осмотра в рамках налоговой проверки.

Статья 92 НК РФ регламентирует порядок проведения осмотра помещений налогоплательщика при проведении выездной налоговой проверки.

Должностные лица налоговых органов вправе осматривать любые используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения независимо от места их нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества в порядке, предусмотренном статьей 92 НК РФ, только в рамках выездной налоговой проверки. На основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки налогоплательщика и при предъявлении служебных удостоверений должностными лицами налоговых органов, непосредственно проводящими выездную налоговую проверку, осуществляется их доступ на территорию или в помещение проверяемого налогоплательщика.

Вне рамок выездной налоговой проверки допускается осмотр документов и предметов, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра.

В письме Минфина России от 30.11.2011 N 03-02-07/1-411 отражена аналогичная позиция.

Однако действующее законодательство не запрещает налоговым органам проводить в ходе камеральной проверки осмотр (обследование) используемых налогоплательщиком в своей предпринимательской деятельности помещений, в том числе для определения соответствия фактическим данным сведений, отраженных плательщиками в документах, представляемых в налоговые органы.

Положения статьи 92 НК РФ не означают запрета налоговому органу на осуществление такого мероприятия налогового контроля, как осмотр (обследование), при проведении камеральной налоговой проверки для определения соответствия фактических данных об указанных объектах (например, площади торгового зала) документальным данным, представленным налогоплательщиком (например, отраженным в договорах аренды).

ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 22.03.2011 N А75-6609/2010 пришел к аналогичным выводам.

ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 11.09.2012 N А29-10589/2011 отметил, что глава 14 НК РФ не содержит норм, предусматривающих обязательное извещение налогоплательщика о проведении осмотра принадлежащих ему помещений, и не определяет правовые последствия отсутствия указанного лица при проведении осмотра.

ФНС России в письме от 29.12.2012 N АС-4-2/22690 разъяснила, что должностное лицо налогового органа вправе производить осмотр документов и предметов в рамках камеральной налоговой проверки, в случаях если:

1) документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля;

2) владелец этих предметов дал согласие на проведение их осмотра.

Проведение осмотра территорий в рамках камеральной налоговой проверки НК РФ не предусмотрено.

По проведению экспертиз ФНС России отметила следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 95 НК РФ эксперт может быть привлечен для участия в любых действиях по осуществлению налогового контроля. Поскольку камеральная проверка является одной из форм такого контроля (пункт 1 статьи 82 НК РФ), то проведение экспертизы в рамках камеральной налоговой проверки правомерно.

Источник комментария:
"ПОСТАТЕЙНЫЙ КОММЕНТАРИЙ К ЧАСТИ ПЕРВОЙ НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ" (АКТУАЛИЗАЦИЯ)
Ю.М. Лермонтов, 2016

По мнению общества, на основании статьи 92 Налогового кодекса Российской Федерации осмотр территорий и помещений допускается только в рамках проведения выездной налоговой проверки и только в отношении проверяемого налогоплательщика, а не третьих лиц - его контрагентов.

Суды пришли к выводу о том, что формы налогового контроля не могут ограничиваться лишь рамками выездных и камеральных проверок Осмотр помещений, используемых для извлечения дохода (прибыли может являться одним из способов налогового контроля. Кроме того статья 92 Кодекса не запрещает осмотр помещений и территорий иных лиц с их согласия.

Ссылка общества на использование инспекцией при проверке доказательств, полученных с нарушением налогового законодательства несостоятельна, поскольку формы налогового контроля не могут ограничиваться лишь рамками выездных и камеральных проверок. Статья 92 Налогового кодекса Российской Федерации не запрещает осмотр помещений и территорий иных лиц с их согласия.

Одним из инструментов налогового контроля является осмотр помещений. Как этот процесс проходит? В каких случаях налоговые инспекторы могут к нему прибегать? Может ли налогоплательщик отказать представителям ФНС в проведении осмотра?

Правовая основа

Полномочия осматривать помещение налогоплательщика проверяющим из ФНС дает подпункт 6 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса. Осмотру может быть подвергнуто любое помещение, которое субъект бизнеса использует в своей хозяйственной деятельности — производственное, складское, торговое и прочее.

Чтобы провести осмотр, представители налогового органа должны получить от проверяемого субъекта доступ на его территорию. Собственно, сама эта территория также может быть осмотрена. На основании пункта 5 статьи 92 НК РФ, представитель ФНС должен составить протокол осмотра.

Когда может быть произведен осмотр

Осмотр помещений и территории как мера налогового контроля может производиться:

• в рамках выездной налоговой проверки;
• в рамках камеральной налоговой проверки — в строго определенных случаях;
• вне рамок проверочных мероприятий.

Осмотр при выездной проверке

Проведение осмотра при ВНП регламентировано пунктом 1 статьи 92 НК РФ. В ней сказано, что должностное лицо налогового органа, который производит выездную проверку, вправе осматривать территорию и помещение налогоплательщика для выявления значимых обстоятельств.

Если выездная проверка приостановлена, то в период приостановки проводить осмотр запрещено.

Осмотр при камеральной проверке

Территория и помещения проверяемого субъекта могут быть осмотрены в ходе камеральной проверки по НДС-декларации, которая:

• содержит сумму НДС к возмещению;
• содержит несоответствия, которые говорят о том, что налогоплательщик либо занизил сумму НДС к уплате, либо завысил налоговый вычет.

С согласия проверяемого лица его предметы и документы могут быть осмотрены вне проверки

Осмотр вне рамок проверки

Должностное лицо может осматривать предметы и документы налогоплательщика и за рамками проверки в двух случаях:

1. Если они были получены при осуществлении налогового контроля.
2. Если налогоплательщик согласен на их осмотр.

Процесс проведения осмотра в отношении компаний и ИП

Итак, налоговые инспекторы приехали к вам на осмотр. Дадим ответы на вопросы, которые при этом обычно возникают у проверяемых налогоплательщиков.

На основании каких документов действуют инспекторы?

Это зависит от того, на каком основании они проводят осмотр:

1. При выездной проверке — на основании решения руководства ИФНС о проведении выездной налоговой проверки.
2. При камеральной проверке — на основании мотивированного постановления должностного лица ИФНС о проведении осмотра в случаях, предусмотренных пунктами 8 и 8.1 статьи 88 Кодекса. Постановление составляется специалистом, который осуществляет камеральную проверку декларации по НДС, и утверждается руководителем ИФНС либо его заместителем.

Явившись на осмотр, специалисты ИФНС должны предъявить один из упомянутых документов вместе со служебными удостоверениями.

Предупреждают ли инспекторы о визите?

Налогоплательщику может быть заранее направлено уведомление о проведении осмотра его территории и помещений. Однако Налоговый кодекс не содержит положений, которые обязывают специалистов и ФНС заранее об этом предупреждать. Так что визит инспектора может стать сюрпризом.

В какое время может быть произведен осмотр?

Инспекторы могут прийти на осмотр только в рабочее время, которое устанавливается по правилам внутреннего трудового распорядка. Если специалисты ИФНС придут за рамки этого времени, налогоплательщик вправе им отказать. Бывает, что осмотр затягивается, то есть рабочий день организация подошел к концу, а осмотр еще нет. В этом случае процесс можно продолжить с согласия проверяющего.

Что могут и что не могут осматривать инспекторы?

Налоговый кодекс не содержит положений, которые запрещают инспекторам осматривать определенные предметы либо устанавливают в их отношение какие-то специальные правила. Все, что по мнению инспектора, может иметь значение для проверки, подлежит осмотру. Проверяющие могут в процессе фотографировать и снимать на видео, копировать документы.

Вправе ли проверяющие осматривать ПО на компьютере?

Инспекторы могут осмотреть компьютер налогоплательщика — ПО и содержащуюся на нем информацию

Да, это законно (определение ВС РФ от 17.07.2017 г. № 302-КГ17-8315). Сам по себе компьютер не несет никакой информации, а вот данные, которые на нем хранятся, могут иметь значение для полноты налоговой проверки. По сути, это те же документы, только в электронном формате. Однако без просмотра установленных программ провести осмотр ПК невозможно, поэтому проверяющие могут запускать и осматривать ПО.

Кто должен присутствовать при осмотре?

Осмотр производится в присутствии проверяющих должностных лиц и понятых. Если последних нет, это является нарушением, которое может повлечь непризнание судом доказательств, полученных в ходе осмотра. Однако на практике бывало, что суды, признав неправомерность проведения осмотра без понятых, все же соглашались с его выводами о том, что деятельность контрагента проверяемого субъекта в действительности не велась.

Что будет, если налогоплательщик откажется пускать проверяющих?

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса, а также статьи 19.7.6 КоАП, незаконное недопущение должностного лица налогового органа на территорию проверяемого субъекта считается воспрепятствованием доступа. Ответственный сотрудник в группе проверяющих должен в этом случае составить акт, который подписывается обеими сторонами.

На должностное лицо налогоплательщика будет наложен штраф в размере 10 тыс. рублей. Кроме того, пункт 3 статьи 91 НК РФ дает в таком случае право инспекторам самостоятельно определить сумму налога к уплате по имеющимся сведениям и аналогичным случаям. Это право подкреплено определением ВС РФ от 24.10.2017 г. № 308-КГ17-15031. То есть начислить к уплате могут весьма значительную сумму, оспорить которую в судебном порядке будет непросто.

Осмотр помещения физлица

Может ли представитель ФНС провести осмотр помещения, которое принадлежит физическому лицу, а не субъекту бизнеса? Ведь граждане также являются налогоплательщиками и в некоторых случаях могут быть подвергнуты выездной налоговой проверке. В частности когда применяют имущественный вычет на новое строительство в пределах 2 млн рублей.

В качестве подтверждения произведенных расходов физические лица предоставляют кассовые и товарные чеки, квитанции ПКО, выписки из банка, акты и прочие документы. Однако налоговый орган по месту жительства физлица может принять решение о проведении в его отношении выездной налоговой проверки. Этот процесс регулируется статьей 89 Налогового кодекса. В результате проверки инспекция может подтвердить право гражданина на имущественный вычет либо отказать в его предоставлении.

Важный нюанс! Российское законодательство не позволяет должностным лицам проникать в жилые помещения без согласия проживающих в них лиц. Таким образом, если гражданин не хочет, он может не пускать выездную проверку на свою территорию.

В этом случае проверка будет проводиться по месту нахождения налогового органа. В ее рамках проверяющие смогут:

• запросить у физлица документы;
• требовать представления документов и информации в отношении проверяемого гражданина у лиц, которые могут ею располагать;
• осматривать все, что располагается в нежилых помещениях проверяемого лица;
• допросить физических лиц — свидетелей с целью выяснить значимую для налогового контроля информацию;
• привлечь экспертов и иных специалистов.

«Клерк» Рубрика Налоговые проверки

В каких случаях налоговики могут проводить осмотр территорий и помещений налогоплательщика? Какие последствия для налогоплательщиков влечет отказ в доступе, воспрепятствование осмотру помещений?

Налоговики вправе осматривать любые используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения независимо от места их нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения и территории (пп.6 п.1 ст.31 НК РФ).

Для целей проведения осмотра налоговому органу необходим доступ на территорию или в помещения налогоплательщика.

В каких случаях возможен осмотр территории и помещений налогоплательщика?

Налоговый осмотр территорий и помещений может проводиться:

• при проведении выездной налоговой проверки (за исключением, периода приостановления проверки);

Осмотр территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов вправе производить должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки (п.1 ст.92 НК РФ).

• при проведении камеральной налоговой проверки в определенных случаях;

С 1 января 2015 г. налоговым органам в рамках камеральной проверки разрешено проводить осмотры территории и помещений налогоплательщика в случаях:

• представления налоговой декларации с предъявленной суммой НДС к возмещению;
• выявления противоречий и несоответствий в представленной декларации по НДС, указанные в п.8.1 ст.88 НК РФ, которые свидетельствуют о занижении суммы НДС к уплате или о завышении суммы НДС к возмещению.

Соответствующие изменения внесены Законом № 134-ФЗ в п.1 ст.91НК РФ и п.1, п.2 ст.92 НК РФ.

• вне рамок проведения выездной налоговой проверки.

Осмотр документов и предметов вне рамок выездной налоговой проверки допускается, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра. О производстве осмотра составляется протокол (п.2, п.5 ст.92 НК РФ).

Возможен ли осмотр помещения физического лица при проведении налоговой проверки?

Так, имущественный налоговый вычет предоставляется в размере фактически произведенных налогоплательщиком расходов на новое строительство, не превышающем 2 млн рублей. При этом в фактические расходы на новое строительство жилого дома могут включаться в том числе расходы на приобретение строительных и отделочных материалов (п.3 ст.220 НК РФ).

Выездная налоговая проверка физического лица, в том числе не являющегося ИП, проводится в порядке, установленном ст.89 НК РФ. Решение о проведении выездной налоговой проверки физического лица выносит налоговый орган по месту жительства этого лица (Письмо Минфина РФ от 31.08.2017 г. № 03-02-08/55972).

Налоговый орган может по результатам выездной проверки отказать налогоплательщику в праве на ранее предоставленный имущественный вычет.

Как уже было отмечено, доступ должностных лиц налоговых органов на территорию или в помещение проверяемого лица осуществляется в соответствии со ст.91 НК РФ. Однако доступ должностных лиц налоговых органов, проводящих налоговую проверку, в жилые помещения помимо или против воли проживающих в них физических лиц не допускается (п.5 ст.91 НК РФ).

Важно!

В отличие от выездных налоговых проверок компаний — произвести осмотр жилого помещения физического лица изнутри возможно только при его желании.

Таким образом, проведение выездной налоговой проверки физического лица будет производиться по месту нахождения налогового органа.

При этом налоговый орган вправе:

• запрашивать необходимые для проверки документы;
• производить осмотр имущества проверяемого физического лица, находящегося в его нежилых помещениях;
• допрашивать в качестве свидетеля физических лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для налогового контроля;
• привлекать специалистов и экспертов;
• истребовать у лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого физического лица, эти документы или информацию.

Как налоговики проводят осмотр?

• при предъявлении этими должностными лицами служебных удостоверений и решения руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки этого лица;
• при предъявлении служебных удостоверений и мотивированного постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего камеральную налоговую проверку на основе налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, о проведении осмотра в случаях, предусмотренных п.п.8 и 8.1 ст.88 НК РФ. Указанное постановление подлежит утверждению руководителем (заместителем руководителя) налогового органа (п.1 ст.91 НК РФ).

Осмотр документов и предметов на территории или в помещении налогоплательщика возможен вне рамок налоговых проверок при согласии налогоплательщика на проведение такого осмотра.

Важно!

А должны ли налоговики заранее уведомлять налогоплательщика о проведении осмотра? Налоговики могут заблаговременно уведомить налогоплательщика, обозначив дату проведения осмотра. Но обязанности предупреждения о предстоящем осмотре помещений и территорий, положения НК РФ не содержат.

Однако если налогоплательщик не возражал против продления осмотра за пределами установленной у него продолжительности рабочего времени, то протокол осмотра (при отсутствии других нарушений) будет являться допустимым доказательством.

Налоговики могут осуществлять фото-киносъемку, видеозапись, снимать копии с документов или другие действия предусмотренные законом.

Каких-либо ограничений в отношении конкретных предметов осмотра не установлено. Налоговики могут осматривать любые документы и предметы, имеющие значение для полноты проверки (ст.92 НК РФ).

При этом согласно п.5 ст.99 НК РФ фотографические снимки и негативы, киноленты, видеозаписи и другие материалы, которые получены при производстве осмотра, должны прилагаться к протоколу.

Форма Протокола осмотра территорий, помещений, документов, предметов утверждены Приказом ФНС РФ от 08.05.2015 г. №ММВ-7-2/189@.

А вправе ли налоговики осматривать программы на компьютере?

Как указали высшие судьи, предусмотренный ст.92 НК РФ осмотр как одно из действий, осуществляемых налоговым органом в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проводимой проверки, предполагает обнаружение, визуальное восприятие и непосредственное исследование материальных объектов, содержащих информацию. Поскольку информация может содержаться не только на бумажном носителе, но и быть представлена в электронно-цифровой форме и содержатся в автоматизированной системе хранения данных, проведение осмотра без изучения содержащихся в компьютере данных не отвечало бы целям его проведения, поскольку сам компьютер, как техническое устройство, не несет информации.

Важно!

Поэтому судьи пришли к выводу о правомерности действий налоговиков, касающихся осмотра программного обеспечения компьютера (Определение ВС РФ от 17.07.2017 г. № 302-КГ17-8315).

• проверяющих должностных лиц;
• понятых.

В том случае, если судом установлено, что осмотр налоговиками производился в отсутствие понятых, то доказательства, полученные в ходе его проведения, будут признаны недопустимыми в силу п.3 ст.64 АПК РФ. Вместе с тем суды, оценив данное доказательство (т.е. соглашаясь с доводом налогоплательщика о том, что налоговый орган в нарушение п. 3 ст.92 НК РФ провел осмотр без участия понятых), могут признать надлежащими выводы инспекции о нереальности осуществления деятельности данным контрагентом (Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 06.09.2017 г. №А19-21556/2016).

Последствия отказа в доступе

В этом случае руководителем проверяющей группы (бригады) составляется акт, подписываемый им и проверяемым лицом.

Помимо административного штрафа на должностных лиц в размере 10 тыс. рублей, налоговики вправе по имеющимся у них данным о проверяемом лице или по аналогии самостоятельно определить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет (п.3 ст.91 НК РФ, Определение ВС РФ от 24.10.2017 г. № 308-КГ17-15031). А это может повлечь за собой серьезные доначисления налогов для компании, правомерность которых трудно будет оспорить в суде.

Налоговые органы в пределах своей компетенции уполномочены проводить такое мероприятие налогового контроля, как осмотр. Осмотр помещений (территорий), документов и предметов — это мера налогового контроля, которая производится в рамках налоговых проверок.

Данная статья ответит на вопросы, которые обычно возникают у предпринимателей при осмотрах налоговой службой.

1. Что осматривают налоговые инспекторы?
2. Как оформляют результаты осмотра?
3. Когда налоговые инспекторы проводят осмотр?
4. Осмотр при выездной налоговой проверке
5. Осмотр при камеральной налоговой проверке
6. Осмотр при наличии недоимки, превышающей 1 млн. рублей
7. Осмотр вне рамок налоговых проверок
8. На основании каких документов действуют налоговые инспекторы?
9. Предупреждают ли налоговые инспекторы о своем визите?
10. В какое время может быть произведен осмотр?
11. Что могут и что не могут осматривать налоговые инспекторы?
12. Вправе ли проверяющие осматривать информацию, содержащуюся на компьютере?
13. Кто должен присутствовать при осмотре?
14. Что будет, если налогоплательщик откажется пускать проверяющих?
15. Возможен ли осмотр помещения физического лица при проведении налоговой проверки?
16. Вправе ли налоговые органы проводить осмотр помещений и территории контрагентов налогоплательщика и третьих лиц?
17. Что еще важно знать налогоплательщику при проведении осмотра?
18. Распространенные ошибки налоговых инспекторов при осмотре

Налоговые инспекторы осматривают производственные, складские, торговые и любые другие помещения и территории, которые организация или ИП используют для получения дохода (пп. 6 п.1 ст. 31 НК РФ). Контролеры также имеют право осматривать документы и предметы, в том числе объекты налогообложения, принадлежащие организации или ИП (п. 2 ст. 91, ст. 92 НК РФ).

Для целей проведения осмотра налоговому органу необходим доступ на территорию или в помещения налогоплательщика.

Специальные правила проведения осмотра Налоговым кодексом РФ не установлены. Результаты осмотра оформляют протоколом. (п.2, п.5 ст. 92 НК РФ). Форма протокола осмотра территорий, помещений, документов, предметов приведена в приложении № 16 к Приказу ФНС России от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@.

Протокол осмотра помещений, территорий, документов и предметов должен соответствовать общим требованиям, установленным в ст. 99 НК РФ:

1. Протокол составляется на русском языке (п. 1 ст. 99 НК РФ).
2. В протоколе указываются (п. 2 ст. 99 НК РФ):
   • его наименование;
   • место и дата составления протокола;
   • время начала и окончания осмотра;
   • должность, фамилия, имя, отчество лица, составившего протокол;
   • сведения о лицах, которые участвовали при осмотре;
   • сведения об объектах осмотра и их местонахождении;
   • подробное описание результатов осмотра.

Протокол подписывается всеми лицами, которые принимали участие в осмотре. При этом налогоплательщик (его представитель), понятые и присутствующие специалисты могут занести в протокол или приложить к нему свои замечания (п. 3 ст. 99 НК РФ). В необходимых случаях при осмотре производятся фото- и киносъемка, видеозапись, снимаются копии с документов или производятся другие действия (п. 4 ст. 92 НК РФ). При этом согласно п. 5 ст. 99 НК РФ фотографические снимки и негативы, киноленты, видеозаписи и другие материалы, которые получены при производстве осмотра, прилагаются к протоколу.

Осмотр помещений и территорий, документов и предметов проводится на основании мотивированного постановления руководителя (заместителя руководителя) налоговой инспекции, проводящей проверку. В обязательном порядке в осмотре участвуют проверяющий и понятые. В качестве понятых могут приглашаться любые незаинтересованные лица в количестве не менее двух человек. Понятыми не могут быть сотрудники налоговых органов и иные, каким-либо образом заинтересованные лица.

Осмотр налоговые органы могут проводить:

• при выездной налоговой проверке;
• при камеральной налоговой проверке по НДС;
• вне рамок налоговой проверки;
• при наличии недоимки, превышающей 1 млн. рублей.

Рассмотрим подробно каждый случай.

Осмотр при выездной налоговой проверке

При проведении выездной налоговой проверке может осуществляться осмотр территорий, помещений, документов и предметов налогоплательщика. Осмотр осуществляется непосредственно должностными лицами, производящими выездную налоговую проверку. При этом осмотр осуществляется без ограничений – для проведения осмотра никаких дополнительных постановлений не требуется. Однако, осмотр не может проводиться за пределами выездной налоговой проверки, в том числе во время ее приостановления или во время проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

По регламенту налоговой службы — ни одна выездная налоговая проверка не обходится без проведения осмотра территорий, помещений, документов и предметов налогоплательщика.

На практике осмотр территорий и помещений при выездной налоговой проверке, как правило, малоэффективен. А вот при осмотре документов и предметов надо быть осторожными. Если, при осмотре будут выявлены подозрительные обстоятельства о подконтрольных компаниях, серых схемах, сделках с фирмами «однодневками» – протокол осмотра будет предъявлен в суд в качестве доказательства налоговых правонарушений.

Осмотр при камеральной налоговой проверке

Возможность проведения осмотра при камеральной налоговой проверке у налоговых инспекторов появилась с 01.01.2015 года и строго в определенных случаях:

• представления налоговой декларации с предъявленной суммой НДС к возмещению;
• выявления противоречий и несоответствий в представленной декларации по НДС, указанные в п. 8.1 ст. 88 НК РФ, которые свидетельствуют о занижении суммы НДС к уплате или о завышении суммы НДС к возмещению.

Соответствующие изменения внесены Законом № 134-ФЗ в п.1 ст. 91 НК РФ и п.1, п.2 ст. 92 НК РФ.

Осмотр при наличии недоимки, превышающей 1 млн. рублей

Возможность проведения осмотра при наличии недоимки, превышающей 1 млн. рублей, у налоговых инспекторов появилась с 01.04.2020 года. Для этого инспекторы вправе осмотреть территории, помещения, документы и предметы организации. Провести осмотр инспекторы смогут не более одного раза по одному решению и с согласия организации.

Соответствующие изменения внесены Законом № 325-ФЗ в ст. 92 НК РФ.

С 01.04.2020 года при наличии недоимки свыше 1 млн. рублей, помимо проведения осмотра, налоговые инспекторы истребуют вне рамок налоговых проверок документы и информацию об имуществе, имущественных правах и обязательствах налогоплательщика. Если организация не представит данную информацию, инспекторы вправе запросить такие данные у третьих лиц.

Осмотр вне рамок налоговых проверок

Налоговый кодекс РФ допускает осмотр вне рамок налоговых проверок только в отношении документов и предметов.

Осмотр документов и предметов вне рамок выездной налоговой проверке допускается, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра (п. 2 ст. 92 НК РФ).

Осмотр вне рамок налоговых проверок также предусмотрен законом «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» от 08.08.2001 N 129-ФЗ. Так, по объектам недвижимости право на осмотр вне рамок проверок разрешено статьей 9 данного федерального закона. (Осмотр, как мера налогового контроля, применяется при проверке заявлений в налоговые органы для совершения регистрационных действий. Например, при изменении местонахождения юридического лица в связи со сменой адреса).

Частая практика осуществления осмотров вне рамок налоговых проверок сегодня – изменение адреса местонахождения юридического лица. Осмотры помещений на предмет фактического местонахождения организации и ее единоличного исполнительного органа (руководителя). Такие проверки на предмет достоверности сведений внесенных в ЕГРЮЛ ведутся повседневно.

Это зависит от того, на каком основании налоговые инспекторы проводят осмотр:

При выездной проверке — на основании решения руководителя (заместителя руководителя) ИФНС о проведении выездной налоговой проверке.

При камеральной проверке — на основании мотивированного постановления должностного лица ИФНС о проведении осмотра в случаях, предусмотренных пунктами 8 и 8.1 статьи 88 НК РФ. Постановление составляется специалистом, который осуществляет камеральную проверку декларации по НДС, и утверждается руководителем (заместителем руководителя) ИФНС.

Первым делом следует проверить все документы и полномочия посетивших компанию проверяющих. Не забудьте проверить служебные удостоверения должностных лиц налогового органа при осуществлении осмотра. Их Ф.И.О. и занимаемая должность должны быть отражены в решении руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверке (при выездных налоговых проверках) или в мотивированном постановлении должностного лица налогового органа (при камеральных налоговых проверках).

Налогоплательщику может быть заранее направлено уведомление о проведении осмотра его территории и помещений (документов и предметов). Однако Налоговый кодекс РФ не содержит положений, которые обязывают налоговых инспекторов заранее об этом предупреждать. Так что визит инспекторов может стать сюрпризом для предпринимателей.

Инспекторы могут прийти на осмотр только в рабочее время, которое устанавливается по правилам внутреннего трудового распорядка. Если специалисты ИФНС придут за рамки этого времени, налогоплательщик вправе им отказать. Бывает, что осмотр затягивается, то есть рабочий день организация подошел к концу, а осмотр еще нет. В этом случае процесс можно продолжить с обоюдного согласия.

Если процесс осмотра затянулся (или налоговые инспекторы пришли под вечер) – заявляйте о своих законных интересах, о праве на отдых и о переносе осмотра на следующий рабочий день. Свои возражения и замечания занесите в протокол. На практике в таком случае суд поддержит Вашу позицию об отказе в проведении осмотра по окончании рабочего дня.

Налоговый кодекс не содержит положений, которые запрещают инспекторам осматривать определенные предметы либо устанавливают в их отношение какие-то специальные правила. Все, что по мнению инспектора, может иметь значение для проверки, подлежит осмотру. Проверяющие могут в процессе фотографировать и снимать на видео, копировать документы.

Факт применения технических средств должен быть отражен в протоколе. Фотоснимки и видеозаписи, копии документов и другие материалы, полученные при производстве осмотра, должны быть приложены к протоколу.

Налоговые инспекторы могут осмотреть программное обеспечение и информацию, содержащуюся на компьютерах налогоплательщика. Сам по себе компьютер не несет никакой информации, а вот данные, которые на нем хранятся, могут иметь значение для полноты налоговой проверки. По сути, это те же документы, только в электронном формате.

На практике налоговые инспекторы осматривают компьютеры, серверы, флеш-карты, жесткие диски и другие электронные носители информации. В основном, осматривают компьютеры в бухгалтерии. Но также могут осмотреть компьютеры руководителей, юристов, менеджеров. Будьте осторожны! Вас могут попросить осмотреть на компьютере бухгалтерскую информацию, вы вводите логин и пароль и вся ваша деловая переписка, проектная документация и другая информация, в том числе и частная – доступна для ревизоров.

Осмотр производится в присутствии проверяющих должностных лиц и двух понятых. Если последних нет, это является нарушением, которое может повлечь непризнание судом доказательств, полученных в ходе осмотра.

Налогоплательщик вправе участвовать при проведении осмотра лично или через своего представителя (п. 3 ст. 92 НК РФ).

Налоговые органы, пришедшие на осмотр, не обладают правами и ресурсами для принудительного проникновения в помещение.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса, а также статьи 19.7.6 КоАП, незаконное недопущение должностного лица налогового органа на территорию проверяемого субъекта считается воспрепятствованием доступа. Ответственный сотрудник в группе проверяющих должен в этом случае составить акт, который подписывается обеими сторонами.

На должностное лицо налогоплательщика будет наложен штраф в размере 10 тыс. рублей.

Обращаю Ваше внимание. В случае подозрения серьезных нарушений законодательства и умысла, к осмотру могут подключиться сотрудники правоохранительных органов. Но уже по своим правилам. В этом случае читайте рубрику статей – о полицейской проверке бизнеса.

Российское законодательство не позволяет должностным лицам налоговых органов проникать в жилые помещения физических лиц без их согласия. В связи с чем физическое лицо не обязано впускать в дом работников налоговой инспекции для проведения осмотра.

Доступ в жилые помещения физических лиц без их согласия для налоговых инспекторов возможен только по решению суда.

Налоговые органы вправе проводить осмотр помещений и территории проверяемого налогоплательщика. Осмотр помещений и территории его контрагентов, а также третьих лиц возможен только в том случае, если эти площади используются проверяемой организацией для ведения своей деятельности. В противном случае у инспекторов нет прав на осмотр территорий или помещений партнеров проверяемой организации и третьих лиц.

На практике обычная процедура осмотра может в одно мгновенье превратиться в процедуру выемки документов. Выемка документов и предметов регламентируется ст. 94 НК РФ, возможна при камеральных и выездных налоговых проверках. В ходе осмотра надо быть готовым и к возможной инвентаризации. Инвентаризация – это одно из мероприятий налогового контроля хозяйственной деятельности налогоплательщика в рамках выездной налоговой проверки. Возможность проведения инвентаризации в указанных условиях предусмотрена п.13 ст. 89 НК РФ.

Практика показывает, что при осмотре налоговые органы часто нарушают правила Налогового Кодекса РФ и приводят недопустимые доказательства вины налогоплательщика. Это дает возможность налогоплательщикам оспорить результаты такого осмотра, а судам не принять в их качестве доказательств вины.

Существенными нарушениями, с позиции судов, являются:

• отсутствие понятых при осмотре;
• отсутствие в протоколе осмотра: точных сведений об объекте, который осматривался, паспортных данных, присутствовавших при осмотре понятых;
• присутствие заинтересованных лиц при осмотре в качестве понятых;
• проведение осмотра до начала проверки или после ее окончания.

Апелляционное определение Верховного Суда РФ №АПЛ19-333 от 27.08.2019

Налоговики не имеют права проводить осмотр помещений, которые принадлежат партнерам проверяемого налогоплательщика.

Такой запрет появился после решения Верховного Суда, которое закреплено в апелляционном определении от 27.08.2019 № АПЛ19-333. С момента выхода в свет этого определения ВС признано частично недействующим письмо ФНС России от 16.10.2015 № СД-4-3/18072 о мероприятиях налогового контроля.

Сомнительные права налоговиков

В письме ФНС от 16.10.2015 № СД-4-3/18072 написано, что «… для сбора максимально полной доказательственной базы, направленной на установление наличия или отсутствия фактов получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, налоговые органы проводят мероприятия налогового контроля в соответствии со статьями 86, 90, 92, 93.1, 95, 96, 97 Кодекса в отношении контрагентов проверяемого налогоплательщика, а также третьих лиц — участников сделки, по результатам которых могут быть выявлены обстоятельства, имеющие существенное значение для принятия обоснованного решения по результатам камеральной налоговой проверки».

В письмо налоговики ссылаются на ряд статей Налогового кодекса РФ, в частности на статью 92 «Осмотр», где говорится о том, что «Должностное лицо налогового органа, производящее выездную или камеральную проверку на основе декларации по НДС … вправе производить осмотр территорий, помещений лица, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов».

При чем: «осмотр помещений лица, в отношении которого проводится камеральная налоговая проверка… производится на основании постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего эту налоговую проверку.»

То есть, налоговики изначально в своем письме ссылались на статьи Налогового кодекса РФ, в которых не говорится ни слова о праве инспекторов проводить осмотр помещений каких-либо организаций, в отношении которых не проводится налоговая проверка. Более того, в Налоговом кодексе четко написано, что осмотр проводится в рамках камеральной проверки на основании постановления руководителя ИФНС. А, как мы знаем, постановление выписывается по каждому налогоплательщику отдельно.

Что оспаривалось в суде

Индивидуальный предприниматель обратился в Верховный суд с требованием признать недействующим положение письма ФНС России от 16.10.2015 № СД-4-3/18072 в части слов «в отношении контрагентов проверяемого налогоплательщика, а также третьих лиц — участников сделки».
Позиция заявителя состояла в том, что письмо ФНС России фактически неограниченно расширяет круг лиц, территории и помещений, которых могут быть осмотрены налоговиками. Такое расширение полномочий налоговых органов нарушает правила, которые установлены НК РФ и являются общеобязательными.

Позиция налоговых органов

Налоговики в качестве основного аргумента ссылались на правила вступления в силу писем, их внутренний статус. Они поясняли, что это письмо не публиковалось официально, не направлялось для исполнения в налоговые органы. Письмо ФНС от 16.10.2015 № СД-4-3/18072 было ответом на частный запрос конкретного налогоплательщика, носит разъяснительный характер и не является обязательным к исполнению.

Суд решил

Из положений п. 1 ст. 92 НК РФ, п. 1 ст. 31 НК РФ, п. 1 ст. 82 НК РФ следует, что при проведении выездной или камеральной проверки в отношении конкретного налогоплательщика допускается осмотр лишь тех территорий и помещений, которые используются этим налогоплательщиком для извлечения дохода (прибыли) либо связаны с содержанием объектов налогообложения.

Налоговый кодекс не разрешает проводить осмотр помещений третьих лиц, то есть, контрагентов проверяемой компании.

В тоже время, в оспариваемом письме ФНС допускается осмотр помещений и территорий, не только компании, в отношении которой проводится выездная либо камеральная проверка, но и её парнеров. Согласно письму ФНС налоговики имеют право проводить осмотр у контрагентов проверяемой компании, и других участников сделок. Даже в тех случаях, когда такие осматриваемые помещения и территории не арендованы и не принадлежат проверяемой компании.

Получается, что ФНС расширяет круг лиц, в отношении которых может быть проведен осмотр.

Верховный суд признал абзац седьмой письма ФНС №СД-4-3/18072 недействующим «в той мере, в какой данный абзац допускает проведение налоговыми органами мероприятий налогового контроля посредством осмотра помещений и территорий в отношении контрагентов проверяемого налогоплательщика, а также третьих лиц — участников сделки, когда такие помещения и территории не используются проверяемым налогоплательщиком для извлечения дохода (прибыли) и не связаны с содержанием объектов налогообложения».

Судьи отклонили доводы налоговиков о том, что письмо №СД-4-3/18072 содержит ответ на вопрос конкретного налогоплательщика и адресовано только ему, не рассылалось в инспекции для применения в работе. Суд обратил внимание налоговиков на то, что в силу ведомственной субординации письмо ФНС приобрело, по сути, обязательный характер в отношениях налоговых органов с неопределенным кругом лиц.

У налоговых органов нет прав на осмотр территорий или помещений партнеров проверяемой организации. Нет прав и на осмотр офисов третьих лиц — участников сделки, если эти помещения не используются непосредственно проверяемой организацией для ведения своей деятельности.

Распечатать

НОРМАТИВНЫЕ АКТЫ ДЛЯ БУХГАЛТЕРА
Электронная версия популярного журнала

Новые документы с комментариями экспертов. Журнал помогает бухгалтерам разбираться в значениях и смыслах новых документов по учету и налогам.

Читайте также:

  
• Государство д для увеличения покупательной способности населения и инвестиций снизило ставку налога
  
• Установите правильную последовательность результатов введения правительством акцизного налога на товар х
  
• Проценты банка в декларации по налогу на прибыль
  
• Как проверить самозанятого на сайте налоговой
  
• Можно ли оформить налоговые льготы в мфц