Обстоятельства исключающие налоговую ответственность

Опубликовано: 17.05.2024

1. Обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются:

1) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств (указанные обстоятельства устанавливаются наличием общеизвестных фактов, публикаций в средствах массовой информации и иными способами, не нуждающимися в специальных средствах доказывания);

2) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, находившимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния (указанные обстоятельства доказываются предоставлением в налоговый орган документов, которые по смыслу, содержанию и дате относятся к тому налоговому (расчетному) периоду, в котором совершено налоговое правонарушение);

3) выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора, страховых взносов) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (расчетным) периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа), и (или) выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) мотивированного мнения налогового органа, направленного ему в ходе проведения налогового мониторинга.

Положение настоящего подпункта не применяется в случае, если указанные письменные разъяснения, мотивированное мнение налогового органа основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом);

4) иные обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.

2. При наличии обстоятельств, указанных в пункте 1 настоящей статьи, лицо не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

Комментируемая статья закрепляет круг обстоятельств, которые исключают вину лица в совершении налогового правонарушения.

Перечень обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, не является закрытым.

Право установления и оценки обстоятельств, исключающих вину лица в совершении правонарушения, принадлежит налоговому органу и суду, который по своему усмотрению может признать таковым обстоятельство, установленное им в ходе разбирательства.

Например, среди обстоятельств, прямо указанных в статье 111 НК РФ, отсутствует такое обстоятельство, как нахождение у налогоплательщика на одновременном исполнении большого количества требований о представлении документов, в каждом из которых указывается много документов.

ФАС Московского округа в Постановлении от 08.12.2010 N КА-А40/14679-10 не принял довод налогового органа о том, что значительный объем запрошенных налоговым органом документов не может быть квалифицирован судом как обстоятельство, освобождающее его от ответственности, так как перечень обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, установлен статьей 111 НК РФ, этот перечень является открытым.

Выявленные налоговым органом и судом неясности в силу пункта 7 статьи 3 и подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ должны толковаться в пользу налогоплательщика и исключать вину лица в совершении налогового правонарушения. Такая позиция закреплена в Определении КС РФ от 09.12.2002 N 377-О.

В судебной практике (в частности, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 07.10.2008 N 6159/08) указывается, что применение вышеназванного специального налогового режима на основании уведомления налогового органа может рассматриваться как обстоятельство, исключающее вину лица в совершении налогового правонарушения. При этом пени, начисленные за несвоевременную уплату налогов по общему режиму налогообложения, подлежат уплате (Определение ВАС РФ от 29.01.2009 N ВАС-17613/08).

Минфин России в письме от 31.05.2011 N 03-11-06/2/84 обратил внимание на данные позиции.

Не может быть признана правомерной точка зрения налогового органа, считающего, что положение подпункта 2 пункта 1 статьи 111 НК РФ не может быть применено в отношении индивидуального предпринимателя, поскольку в данной норме указаны только обычные физические лица. Судебная практика свидетельствует о допустимости применения подпункта 2 пункта 1 статьи 111 НК РФ к индивидуальным предпринимателям.

Например, в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.08.2007 N А33-18932/06-Ф02-4995/07 суд, оценив представленные индивидуальным предпринимателем документы, посчитал, что указанные доказательства не свидетельствуют о невозможности исполнения предпринимателем обязанности по представлению в инспекцию налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход в срок, установленный НК РФ. Представленное в материалы дела медицинское заключение не свидетельствует о невозможности предпринимателя руководить своими действиями, так как заболевание предпринимателя связано с физическим недомоганием, но не исключает возможность направления спорной налоговой декларации по почте или своевременного поручения представителю предпринимателя совершить действия по представлению декларации. Кроме того, медицинское заключение устанавливает факт наличия заболевания в период, не имеющий отношение к спорному. Из текста заключения не следует, что индивидуальный предприниматель в период наступления срока представления налоговой декларации находился на стационарном лечении, создающем препятствие в исполнении возложенной на заявителя обязанности. Иных доказательств, подтверждающих обстоятельства, исключающие ответственность за совершение налогового правонарушения, предприниматель в материалы дела не представил.

Положения подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ применяются в отношении письменных разъяснений, которые адресованы налогоплательщику или же неопределенному кругу лиц, исходят от финансового, налогового или другого уполномоченного органа государственной власти (уполномоченного должностного лица) в пределах его компетенции, основаны на полной и достоверной информации, представленной налогоплательщиком, относятся по смыслу и содержанию к налоговым (отчетным) периодам, по которым образовалась недоимка.

Например, как указал ФАС Уральского округа в Постановлении от 02.08.2012 N Ф09-6860/12, ответ руководителя инспекции о порядке налогообложения сделки с обществом "Финансы и юстиция" на запрос предприятия не может быть признан в качестве такого письменного разъяснения налогового органа, поскольку носит общий характер и дан безотносительно конкретных фактических обстоятельств.

Противоречивая позиция Минфина России по какому-либо вопросу, смена ее на противоположную точку зрения признается свидетельствующей о наличии неустранимых сомнений, противоречий и неясностей, которые в силу пункта 7 статьи 3 НК РФ должны трактоваться в пользу налогоплательщика.

К такому выводу пришел ФАС Уральского округа в Постановлении от 08.10.2012 N Ф09-9584/12 по делу N А71-20019/2011.

Следует отметить, что разъяснения иных органов власти не являются основаниями для исключения вины налогоплательщиков.

ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 28.11.2012 N Ф03-5268/2012 отклонил довод отдела вневедомственной охраны о выполнении письменного разъяснения Департамента государственной защиты имущества МВД России, которое, по мнению казенного учреждения, в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В силу названной нормы выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции, признается обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения.

Учитывая, что департамент государственной защиты имущества МВД России не является органом государственной власти, уполномоченным давать письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, положения статьи 111 НК РФ, по мнению суда, применению не подлежат.

При этом в судебной практике даже следование позиции уполномоченных в области налогов и сборов органов власти иногда не признается основанием для освобождения от ответственности.

ФАС Центрального округа в Постановлении от 26.11.2012 N А48-1190/2012 отклонил ссылку организации на наличие разъяснения Минфина России от 23.09.2008 N 03-07-10/09 как на основание на применение норм статьи 111 НК РФ, так как данное письмо является частным ответом на поставленный вопрос и не содержит общих указаний, обязательных для применения субъектами налоговых отношений.

Источник комментария:
"ПОСТАТЕЙНЫЙ КОММЕНТАРИЙ К ЧАСТИ ПЕРВОЙ НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ" (АКТУАЛИЗАЦИЯ)
Ю.М. Лермонтов, 2016

Общество, обращаясь в суд с заявлением о признании ненормативных актов налогового органа недействительными в части начисления пеней и штрафных санкций, ссылалось на наличие оснований, установленных пунктом 8 статьи 75 и подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации, для освобождения его от налоговой ответственности и начисления пеней.

Судом апелляционной инстанции решение суда первой инстанции изменено: отказано в признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части штрафов и пени с указанием на необоснованное применение подпункта 3 пункта 1 статьи 111, пункта 8 статьи 75 НК РФ. В остальном решение оставлено без изменения. Кассационная инстанция поддержала выводы Шестого арбитражного апелляционного суда.

При таких обстоятельствах суды обоснованно признали доначисление обществу земельного налога за 2014 год и соответствующих сумм пеней и штрафа правомерным. Доводы кассационной жалобы, со ссылкой на пункт 8 статьи 75 и подпункт 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ, сводятся к несогласию с выводами судов об отсутствии оснований для освобождения общества от уплаты пеней и штрафа.

Ответственность за налоговые правонарушения возникает в случаях, предусмотренных главами 16, 18 НК РФ. К ответственности могут быть привлечены как юридические, так и физические лица, но последние привлекаются только с шестнадцатилетнего возраста.

Обстоятельствами, исключающими привлечение к ответственности, являются (п. 1 ст. 109 НК РФ):

▪ отсутствие события налогового правонарушения;

▪ отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;

▪ совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста;

▪ истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Срок давности привлечения к ответственности за налоговые правонарушения составляет 3 года (п. 1 ст. 113 НК РФ):

▪ со дня совершения налогового правонарушения либо со следующего дня после окончания налогового (расчетного) периода, в течение которого было совершено это правонарушение;

▪ со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода – в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 НК РФ.

Поэтому в случае наложения штрафа нужно самостоятельно провести анализ, а были ли основания, есть ли вина налогоплательщика. Ведь без вины нельзя никого привечать к ответственности. А если есть смягчающие вину обстоятельства, то размер санкции можно снизить.

Рассмотрим, какие обстоятельства исключают вину, а какие является поводом для его смягчения.

Обстоятельства сильнее меня, или «Не ведал, что творил»

Не всегда совершение нарушения, за которое НК РФ предусмотрена ответственность, означает наложение штрафов. Ведь в совершении налогового правонарушении должна быть вина налогоплательщика, иначе его привлечь к ответственности нельзя (пп. 2 п. 1 ст. 109 НК РФ). Если же в совершении налогового правонарушении вины нет, то и ответственности не должно быть.

Налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности, если налоговое правонарушение совершено вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств (пп. 1 п. 1 ст. 111 НК РФ).

При этом такие обстоятельства устанавливаются наличием общеизвестных фактов, публикаций в средствах массовой информации и иными способами, не нуждающимися в специальных средствах доказывания.

Кроме того, налогоплательщик не может быть привлечен к налоговой ответственности, если нарушение допущено по причине болезненного состояния налогоплательщика, при котором он не мог отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими (пп. 2 п. 1, п. 2 ст. 111 НК РФ). При этом наличие такого состояние надо подтвердить документально. Подтверждающий документ должен относится к периоду совершения налогового правонарушения.

Но это вовсе не значит, что ответственности можно избежать при наличии любого болезненного состояния. Так в Постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.05.2018 № 13АП‑10670/2018 по делу № А42–4277/2017 не признали обстоятельством, исключающим вину, диагноз «рассеянный склероз цереброспинальная форма, ухудшение, прогрессирующее течение, астенический синдром». Но это послужило поводом для снижения размера штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ чуть более чем 10 раз – с 103 577 до 10 000 руб., а по п. 1 ст. 126 НК РФ в 15.6 раза – с 15600 до 1000 руб.

Что сказали – то и сделал

Еще одним основанием, исключающим вину в совершении налогового правонарушения, служит выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений налогового органа или Минфина РФ по вопросам налогообложения, данных ему либо неопределенному кругу лиц (пп. 3 п. 1, п. 2 ст. 111 НК РФ). При этом такие разъяснения должны быть даны в пределах компетенции соответствующего органа и относится к налоговым (расчетным) периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа. Кроме того, выполнение мотивированного мнения налогового органа, направленного налогоплательщику в ходе проведения налогового мониторинга, также освобождает от ответственности.

Однако, если налогоплательщик представил неполную или недостоверную информацию, на основании которого выдано письменные разъяснения, мотивированное мнение налогового органа, то избежать ответственности не получится. По мнению Конституционного суда РФ (далее – КС РФ), изложенной в Постановлении от 28.11.2017 № 34-П, это положение не предполагает уклонение от дачи по запросам налогоплательщиков письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах уполномоченными на это органами.

Кроме того, следует учитывать, что акты и решение по камеральной налоговой проверке не являются разъяснением по вопросам применения законодательства о налогах и сборах даже при наличии в них разъяснений. Поэтому по итогам выездной проверки вполне могут до начислить налог и пени (п. 15 письма ФНС России от 17.04.2017 № СА‑4–7/7288@). Данный вывод поддержан и КС РФ в Определении от 20.12.2016 № 2672-О: правила осуществления выездной налоговой проверки предполагают возможность пересмотра размера налоговой обязанности налогоплательщика за конкретный налоговый период по сравнению с ранее установленным ее размером в рамках камеральной налоговой проверки и представляют собой механизм определения действительного размера налоговой обязанности налогоплательщика.

Кроме выше названных оснований, исключающих вину в совершении налогового правонарушения, могут учитываться и иные обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом как исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения (пп. 4 п. 1 ст. 111 НК РФ. Так в Кассационном определении от 30.08.2017 № 5-КГ17–99 Верховный Суд РФ (далее – ВС РФ) указал, что глава 23 НК РФ не содержит положений, предписывающих физическому лицу определять налоговую базу по НДФЛ исходя из рыночной стоимости недвижимого имущества, полученной в дар, стороны которого не являются взаимозависимыми лицами. Поэтому налогоплательщик определил стоимость недвижимости в целях налогообложения исходя из инвентаризационной стоимости, сведения о которой получены в установленном порядке из органов технической инвентаризации.

Кроме того, налогоплательщик руководствовался действующими разъяснениями ФНС РФ. По этим основаниям ВС РФ признал не правомерным начислении пени и штрафа по причине пересчета стоимости недвижимости исходя из его рыночной стоимости, хотя доначисления НДФЛ исходя из рыночной стоимости недвижимости признал правомерным на основании пункта 2 статьи 40 НК РФ, так как инвентаризационная стоимость отклонялась от рыночной более чем на 20%. А в Постановлении Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 07.09.2018 № Ф04–3006/2018 по делу № А45–1752/2017 признано неправомерным наложение штрафа на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ по причине того, что кадастровая стоимость в 1 рубль была внесена ошибочно сотрудником кадастровой палаты, вины общества в этом нет.

Виновен, но есть мягчащие обстоятельства

Даже если вина в совершении налогового правонарушения есть, то все равно есть шанс уменьшить штрафные санкции.

В пункте 1 статьи 112 НК РФ приведен перечень обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика.

Смягчающим вину обстоятельством являются:

▪ совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств (пп. 1 п. 1 ст. 112 НК РФ).

▪ совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости (пп. 2 п. 1 ст. 112 НК РФ);

▪ тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения (пп. 2.1 п. 1 ст. 112 НК РФ);

▪ иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность (пп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ).

Смягчающие обстоятельства могут применить как налоговые органы, рассматривающие дело, так и суды (п. 4 ст. 112 НК РФ).

Так, в постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 21.06.2018 № 04АП‑2806/2018 по делу № А78–20228/2017 (Постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 07.09.2018 № Ф02–3954/2018 решение оставлено без изменения) в качестве смягчающего вину налогоплательщика обстоятельства признан тот факт, что налогоплательщик ранее не привлекался к налоговой ответственности за аналогичное правонарушение, надлежащая уплата НДФЛ при отсутствии претензий со стороны налогового органа до результатов выездной налоговой проверки.

В другом судебном решении основанием для уменьшения размера штрафа послужило (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 05.07.2016 № Ф05–8762/2016 по делу № А40–206594/2015): отсутствие в действиях налогоплательщика умысла на совершение правонарушения, нарушение сроков предоставления отчетности не повлекли нанесения материального ущерба органу ФСС РФ, нарушение сроков допущено впервые, период просрочки является незначительным.

В следующем судебном решении совершение правонарушения впервые признали смягчающим обстоятельством в совокупности со следующими обстоятельствами (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 29.06.2016 № Ф05–8478/2016 по делу № А40–171961/2015): несвоевременное перечисление удержанного НДФЛ было обусловлено несвоевременным поступлением финансирования от государственных заказчиков, срок перечисления НДФЛ в некоторых месяцах нарушен незначительно, просрочка в среднем составляла от 1 до 6 дней, что свидетельствует об отсутствии значительного вреда охраняемым публичным правоотношениям.

Как видим, в решениях судов в качестве смягчающего вину обстоятельства часто используется незначительность просрочки в исполнении обязательств. Значительный же срок просрочки играет против налогоплательщика. Так в Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 04.06.2018 № 09АП‑18060/2018 по делу № А40–250625/17 суд отказал в снижении размера начисленного штрафа ввиду значительного периода просрочки представления сведений в орган ПФ РФ, а также неоднократного нарушения сроков представления данных сведений.

Не любые основания суд готов рассматривать в качестве смягчающих вину обстоятельств. Например, в Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 30.08.2018 № 09АП‑38016/2018 по делу № А40–1968/18 суд не внял следующим доводам налогоплательщика:

▪ отсутствие нарушений в течение 12 месяцев (по мнению суда – это является обстоятельством, не отягчающим вину);

▪ добровольная уплата налога до проверки (по мнению суда – является безусловной обязанностью каждого лица и нормой поведения);

▪ социальная значимость деятельности общества (по мнению суда – налогоплательщик является коммерческой организацией и крупнейшим налогоплательщиком, имеющим значительные активы и имущество).

Кроме того, суд указал на систематическое нарушение налогоплательщиком сроков уплаты НДФЛ. В связи с чем суд признал требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов на общую сумму более 40 млн руб. правомерным.

В следующем судебном решении также не учли деятельность организации (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 06.03.2018 № 09АП‑3449/2018 по делу № А40–155153/17). Налогоплательщик в качестве смягчающего обстоятельства указал, что он является бюджетным учреждением. Суд отклонил этот довод и указал, что налогоплательщик намеренно не перечислял удержанный НДФЛ, незаконно пользовался данными денежными средствами по своему усмотрению. Похоже, что времена, когда бытовало мнение «бюджетников кто накажет?», кануло в лета безвозвратно.

Также не является смягчающим вину обстоятельством тот факт, что налогоплательщик просил продлить срок предоставления документов на 35 рабочих дней, что налогоплательщик находится в процедуре банкротства (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 05.06.2018 № Ф05–7704/2018 по делу № А40–104152/2017). Кроме того, суд обратил внимание на то, что налогоплательщик нарушил порядок обращения в налоговый орган с уведомлением о продлении срока представления документов по требованию.

Насколько можно снизить штраф?

Как указано в пункте 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза.

В связи с чем, при наличии смягчающих ответственность обстоятельств суд может уменьшить налоговые санкции более чем в два раза. При этом суду следует учитывать характер совершенного правонарушения, количество смягчающих ответственность обстоятельств, личность налогоплательщика, его материальное положение. На это указал Пленум ВАС РФ в Постановлении от 30.07.2013 № 57.

Кроме того, суд может применить смягчающие обстоятельства и без заявления налогоплательщика. Так, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 12.10.2010 № 3299/10 по делу № А32–19097/2009–51/248 указано, что отсутствие ходатайства налогоплательщика о применении судом смягчающих обстоятельств не исключает обязанности суда дать оценку соразмерности исчисленного штрафа тяжести совершенного правонарушения, а также применить иные смягчающие ответственность обстоятельства даже в том случае, если налоговый орган по ходатайству налогоплательщика частично применил смягчающие обстоятельства.

В этом деле штраф в итоге был снижен в 100 раз (Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 16.02.2011 по делу № А‑32–19097/2009 (решение приятно после направления на новое рассмотрение Постановлением Президиума ВАС РФ от 12.10.2010 № 3299/10 по делу № А32–19097/2009–51/248)). В данном деле налогоплательщик представил декларацию по налогу на прибыль за отчетный период с нарушением срока в один день; налоговый орган наложил штраф по статье 119 НК РФ в размере 846 638 руб., так как сумма налога, подлежащая к уплате на основании этой декларации, составляла более 16 млн налогоплательщик написал ходатайством об уменьшении суммы штрафа в 100 раз, указывая на нарушение срока всего на 1 день по причине сбоя в работе компьютерной программы; налоговый орган снизил штраф до 200 тыс. руб. В итоге штраф снижен до 8 466 руб. 38 коп.

Как видим, если налоговый орган наложил на налогоплательщика штраф, то не надо безропотно соглашаться. Сначала надо оценить, по какой-причине допущено налоговое правонарушение.

Если вашей вины в случившемся нет, то обязательно надо на это указать в своем возражении. Например, вы руководствовались разъяснениями налоговых органов, данным неопределенному кругу лиц.

Если даже в совершении налогового правонарушения есть вина, но есть обстоятельства, которые смягчают вину, то обязательно об этом нужно указать в своем возражении. Ведь даже наличие одного смягчающего обстоятельства поможет снизить санкции в два раза. Даже такое снижение может быть для налогоплательщика значимым, в особенности если сумма штрафов существенная. А суды иногда снижают штрафы аж в 100 раз. И это не предел, так как максимального размера снижения наложенного штрафа нет.

Обязательно надо подать возражение, если нарушение совершено впервые, или сроки нарушены незначительно, или наказание несоразмерно ущербу бюджету.

Перечень обстоятельств установлен НК РФ.

Обстоятельства, исключающие привлечение к ответственности

Налоговое законодательство в некоторых случаях предусматривает освобождение от ответственности при совершении налогового правонарушения. Все возможные обстоятельства прописаны на законодательном уровне, регламентируются строго Налоговым кодексом и сопутствующими нормативно-правовыми актами.

Налоговым законодательством предусмотрены несколько вариантов обстоятельств: те, которые исключают привлечение к ответственности; те, которые смягчают эту вину; и те, которые ее отягчают. Кроме того существуют обстоятельства, которые не позволяют привлечь к ответственности лицо, в отношении которого было заведено налоговое дело. К таким обстоятельствам относятся:

события нарушения нет;
вины обвиняемого в нарушении нет;
отсутствие 16-летнего возраста виновного;
сроки давности по делу о нарушении истекли.

То есть, если виновником нарушения является малолетний гражданин, то привлечь его к ответственности за налоговое нарушение не представляется возможным. При этом законодательством не предусматривается ответственность к опекунам, попечителям или родителям виновного лица.

Лицо, не достигшее 16 лет, просто не привлекается к ответу за совершенное преступление в налоговой сфере. При этом судебная практика показывает, что на долю таких дел приходится ничтожный процент – 2-3% от общего количества дел по налоговым правонарушениям.

В рамках налогового законодательства нельзя привлечь к ответственности нельзя при условии отсутствия события налогового нарушения.

То есть если в ходе рассмотрения нарушений, выяснится, что этих самых нарушений нет, то и привлечь к ответственности плательщика не за что.

Например, плательщиком не были уплачены в срок налоги и сборы, налоговые органы в отношении этого плательщика открыли дело о налоговом нарушении, но плательщик заплатил самостоятельно насчитанные на него средства, включая пени, то привлекать его к ответственности не за что. События налогового правонарушения нет.

Под сроком давности понимается трехлетний период с момента окончания налогового периода, в котором произошло нарушение. То есть если налоговый орган в течение трех лет не призывал к ответственности виновного в налоговом правонарушении плательщика, то по истечении трех лет этого сделать нельзя.

Примечательно, что законодательно не установлено никаких условий для восстановления пропущенных сроков для налоговых органов. Они обязаны своевременно при обнаружении нарушений обращаться к плательщикам с требованием устранения нарушений или призывать их к ответственности.

Отсутствие вины в правонарушении в налоговой сфере

Отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения тоже является основанием для того, чтобы лицо не привлекали к ответственности. При этом отсутствие вины доказывается путем рассмотрения налогового дела с представлением доказательств, как со стороны обвиняющей (следует понимать, как налоговые органы), так и со стороны защищающейся (то есть плательщика, которого обвиняют в нарушениях).

Примечательно, что плательщик вправе ничего не делать и не представлять на рассмотрение, поскольку обвиняющая сторона сама должна доказать его виновность.

Если налоговый орган этого не делает, или доказательства являются несостоятельными, к ответственности плательщик не призывается.

Более того если дело изначально рассматривалось налоговым органом, который вынес решение о призвание к ответственности плательщика, а в ходе судебного разбирательство было доказано, что решение несостоятельное и незаконное, то оно отменяется. При этом должностные лица налогового органа могут быть призваны к ответственности за вынесение несостоятельного решения, нарушающего права граждан.

Кроме прочего в налоговом законодательстве существует ряд обстоятельств, которые полностью исключают виновность плательщика. К ним относятся:

нарушения, которые были совершены в обстоятельствах, независящих от плательщика – стихия, природный катаклизм, иные обстоятельства, которые плательщик был не в силах преодолеть;
нарушения, которые были совершены физическим частным лицом в состоянии, которое не позволяло ему оценивать свою деятельность и ее последствия, в результате болезни, травмы и прочих обстоятельств, касающихся здоровья (исключением в этом случае будут состояния алкогольного и наркотического опьянения);
нарушения, которые были совершены в результате следования письменным рекомендациям налогового органа (в этом случае ответственным за нарушение будет налоговый орган, который дал неверные рекомендации).

В ходе судебного рассмотрения дела могут быть открыты иные обстоятельства, которые судом могут быть признаны, как исключающие наличие виновности плательщика.

Иные основания для непривлечения лица к налоговой ответственности

Налоговым Кодексом предусмотрено еще одно обстоятельство, которое является основанием для непривлечения к ответственности. Так, если плательщик совершил, по мнению налоговых органов, нарушение, связанное с приобретением или использованием имущества, которое на правах собственности относится к иностранной компании, а у плательщика имеются все заполненные уточняющие декларации и документы на это имущество.

При этом декларации должны быть вовремя поданы в налоговый орган на рассмотрение, равно как и сопутствующие документы, и на всех копиях стоит отметка от принимающего налогового органа. В этом случае плательщика нельзя привлечь к ответственности за налоговое нарушение, поскольку нарушения фактически нет.

В суде доказательством будут служить копии деклараций и документов, которые плательщик представлял в налоговый орган в отчетном налоговом периоде, с проставленными отметками о том, что налоговый орган принял все документы на рассмотрение.

К омпания не может быть привлечена к налоговой ответственности, если истекли сроки давности, отсутствует событие правонарушения или вина (п. 1 ст. 109 НК РФ). В статье пойдет речь о последнем из этих обстоятельств – отсутствии вины компании.

Был ли умысел?

В статье 110 НК РФ говорится о двух формах вины: умысле и неосторожности.

Нарушение считается совершенным умышленно, если лицо осознавало противоправный характер своих действий (бездействия) и желало (либо сознательно допускало) наступление вредных последствий (п. 2 ст. 110 НК РФ).

Если же лицо не осознавало противоправного характера действий (бездействия) либо вредных последствий, правонарушение признается совершенным по неосторожности (п. 3 ст. 110 НК РФ).

И в том, и в другом случае компания привлекается к налоговой ответственности. Разница лишь в том, что совершение правонарушения по неосторожности налоговики или суд могут посчитать смягчающим обстоятельством. Если это произойдет, размер штрафа будет снижен (подп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 26.04.2013 по делу № А45-19364/2012, ФАС Уральского округа от 07.08.2012 № Ф09-6797/12 по делу № А07-20939/2011, ФАС Западно-Сибирского округа от 27.09.2011 по делу № А27-2196/2011).

Если же вина установлена не будет, то о привлечении компании к ответственности не может быть и речи.

Смотрите также статью «ТОП 10 обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика»

Несмотря на то что действия (бездействие), нарушающие закон, совершают конкретные люди (например, директор или главбух), виновной все равно считается организация. Объясняется это тем, что компания участвует в налоговых отношениях через своего представителя (п. 1 ст. 26 НК РФ). И его действия (бездействие) расцениваются как действия (бездействие) самой компании (п. 3 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»).

Открытый перечень

Обстоятельства, исключающие вину, перечислены в ст. 111 НК РФ. Компаний касаются всего три пункта:

совершение деяния вследствие чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств;
выполнение письменных разъяснений компетентных органов;
иные обстоятельства.

Остановимся на каждом пункте этого перечня подробно.

Чрезвычайные обстоятельства

Сразу скажем, что чрезвычайные и непреодолимые обстоятельства (например, стихийное бедствие) должны подтверждаться общеизвестными фактами, публикациями в СМИ или иными способами, не нуждающимися в доказывании (подп. 1 п. 1 ст. 111 НК РФ).

Самым распространенным чрезвычайным обстоятельством, исключающим вину, можно считать пожар. За считанные минуты он может превратить в пепел «первичку», счета-фактуры, бухгалтерские и налоговые регистры. А их отсутствие считается грубым нарушением правил учета (ст. 120 НК РФ), за которое компании грозит штраф – 10 000 руб. При рецидиве он составит уже 30 000 руб. А если в результате нарушения будет занижена налоговая база, придется выложить 20 % от суммы неуплаченного налога, но не менее 40 000 руб.

За нарушение порядка и сроков хранения документов ответственное лицо (директор или главбух) может быть привлечено к ответственности по ст. 15.11 КоАП РФ. За первое нарушение его оштрафуют на 5000–10 000 руб., за повторное – на 10 00–20 000 руб. или дисквалифицируют на срок от года до двух.

Но и это еще не все. За непредставление документов по требованию налоговиков организацию могут привлечь к ответственности по ст. 126 НК РФ. Штраф придется заплатить по «тарифу» 200 руб. за каждый непредставленный документ.

Впрочем, в случае с пожаром компания может ставить вопрос о своей невиновности. Главное, чтобы факт возгорания был документально подтвержден (постановления ФАС Московского округа от 12.02.2014 по делу № А40-136320/12-140-970 и от 22.10.2012 по делу № А41-31823/10, Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.07.2009 № 09АП 11556/2009-АК по делу № А40-29511/09-139-99).

Компания отразила в налоговой отчетности убыток, однако по требованию инспекции подтверждающих первичных документов не представила. За отсутствие «первички» фирма была оштрафована. Не согласившись со штрафом, компания обратилась в суд. В подтверждение своей позиции она представила справку противопожарной службы о том, что «в результате короткого замыкания электропроводки и последующего горения в кладовом помещении… сгорели бухгалтерские документы».

Арбитры встали на сторону компании. Доводы инспекции о том, что у фирмы вообще не было ни убытков, ни бухгалтерских документов, приняты не были. Суд посчитал, что они «носят предположительный характер» (постановление ФАС Поволжского округа от 24.10.2006 по делу № А55-34333/2005-11 (определением ВАС РФ от 18.01.2007 № 16175/06 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора)).

Аналогично нельзя говорить о вине компании в случае залива помещений (постановления ФАС Северо-Западного округа от 16.06.2004 № А52/3/04/2, Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.10.2013 № 09АП 26933/2013 по делу № А40-136320/12-140-970, Десятого арбитражного апелляционного суда от 12.12.2012 по делу № А41-23668/12).

Вне зависимости от того, почему утрачены документы (пожар или залив), их нужно попытаться восстановить. В противном случае привлечение к ответственности может быть признано правомерным.

Так, ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 31.08.2009 по делу № А46-24100/2008 указал, что компания обязана обеспечить сохранность документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов (подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ). Организация, не предпринимающая мер по восстановлению утраченных бумаг, эту норму нарушает. Следовательно, привлечение ее к ответственности законно.

Таким образом, необходимо, прежде всего, зафиксировать факт утраты. Для этого в зависимости от ситуации следует обратиться:

в обслуживающую организацию, которая составит акт о затоплении и выдаст соответствующую справку;
в противопожарную службу (подтверждающим документом будет справка или акт о пожаре).

Кроме того, необходимо предпринять все возможные меры по восстановлению утраченных бумаг, например, письменно попросить контрагентов предоставить копии счетов-фактур, актов и иных документов.

Использование письменных разъяснений

Налогоплательщики имеют право получать от налоговых органов бесплатную информацию, в т.ч. в письменной форме (подп. 1 п. 1 и п. 3 ст. 21 НК РФ):

о действующих налогах, сборах, страховых взносах;
законодательстве о налогах, сборах, страховых взносах;
порядке исчисления и уплаты налогов, сборов, страховых взносов;
порядке заполнения отчетности и др.

Вопросы, возникающие при применении налогового законодательства, также можно направлять в Минфин России (подп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ). Чиновники министерства, в свою очередь, обязаны давать на них ответы. Порядок действий налоговиков и финансистов при ответах на вопросы прописан в специальных административных регламентах (приложения к приказам Минфина России от 02.07.2012 № 99н и от 15.06.2012 № 82н соответственно).

Смотрите статью «Письма ФНС и другие разъяснения с нормативными свойствами. Практика оспаривания»

Разъяснение должно содержать ответ на конкретный вопрос налогоплательщика. Поэтому решения инспекции по результатам проверки, решения о возврате налога, а также действия, связанные с возвратом налога, не могут рассматриваться в качестве разъяснений (Обзор судебной практики Арбитражного суда Западно-Сибирского округа за II квартал 2015 года по спорам, возникающим из административных, гражданских и иных правоотношений (утв. Президиумом Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 23.10.2015, без номера)).

Каким должно быть письмо?

Все письма, которыми руководствуются компании в своей работе, можно условно разделить на три типа:

письма, направленные для использования в работе налоговым органам. Фирмы, использующие такие письма, ответственности могут не бояться (подп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ, постановление ФАС СевероЗападного округа от 18.09.2009 по делу № А42-1455/2009). Ознакомиться с обязательными к применению письмами можно с помощью специального электронного сервиса «Письма ФНС России, направленные в адрес территориальных налоговых органов» на официальном сайте налоговой службы 1 ;
письма, направленные конкретной организации. Компаниям, использующим эти письма, ответственность тоже не грозит (письма Минфина России от 20.07.2009 № 03-01-11/4-176, от 07.08.2007 № 03-02-07/2-138). Но чтобы получить такое письмо придется направлять чиновникам запрос;
письма, направленные другим лицам. Содержащимися в них разъяснениями придется руководствоваться на свой страх и риск (письмо Минфина России от 20.07.2009 № 03-01-11/4-176). На то, что такие письма не освобождают от ответственности, нередко указывают и судьи (постановления Арбитражного суда Дальневосточного округа от 06.12.2016 № Ф03-5766/2016 по делу № А51-2042/2016, ФАС Северо-Западного округа от 21.01.2013 по делу № А13-16610/2011). Впрочем, зачастую арбитры идут навстречу налогоплательщикам, которые руководствовались «чужими» письмами. Так, ФАС Московского округа в постановлении от 14.05.2014 № Ф05-3824/14 по делу № А40-127428/10 указал на отсутствие вины налогоплательщика. Свое решение арбитры обосновали тем, что компания руководствовалась письмами Минфина России, которые были опубликованы в справочных правовых системах и средствах массовой информации, то есть адресованы и доступны неопределенному кругу лиц. Аналогичный подход можно встретить и в других судебных актах (см., например, определение ВС РФ от 13.05.2015 № 5-КГ15-19, постановления Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 17.02.2016 № Ф04-102/2016 по делу № А67-4261/2015, ФАС Северо-Западного округа от 18.04.2012 по делу № А42-4511/2011, ФАС Московского округа от 26.11.2010 № КА-А40/13144-10 по делу № А40-113562/09-20-933).

Особое внимание к датам

В подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ особо оговаривается, что письмо «по смыслу и содержанию» должно относиться «к налоговым (расчетным) периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа». И это вполне оправданно, ведь в другом периоде законодательство может существенно измениться.

Так, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в постановлении от 23.11.2016 № Ф08-8849/2016 по делу № А53-1648/2016 указал, что доначисление произведено за период с 1 января 2012 г. по 1 июля 2013 г. А письма, на которые ссылалась компания, датированы 2015 г. Кроме того, в 2009 г. и 2012 г. приняты постановления Президиума ВАС РФ по соответствующим вопросам.

Впрочем, если разъяснения сохраняют свою актуальность в спорном периоде, суд, скорее всего, примет их в качестве доказательства невиновности. Тот же Арбитражный суд Северо-Кавказского округа установил, что при исчислении налога за 2013 г. компания руководствовалась письмом Минфина России от 01.11.2012 № 03-05-05-02/112. Причем в письме рассматривался порядок исчисления и уплаты налога за 2011–2012 гг. Несмотря на это, арбитры сделали вывод об отсутствии вины компании (постановление от 08.06.2016 № Ф08-3533/2016 по делу № А53-9382/2015).

Если чиновники изменили свое мнение

Не исключено, что орган, давший разъяснение, может просто поменять свою точку зрения. Например, отвечая на вопрос о возможности учета в расходах стипендий, выплачиваемых будущим работникам, чиновники сформировали сразу три мнения, как говорится, на любой вкус:

стипендию, выплаченную будущему работнику, нельзя учесть в расходах (письмо от 17.04.2009 № 03-03-06/1/257);
стипендию, выплаченную будущему работнику, можно учесть в прочих расходах, связанных с производством и реализацией (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ), но только после принятия обучающегося в штат организации (письма от 08.06.2012 № 03-03-06/1/297, от 07.05.2008 № 03-04-06-01/123);
стипендию, выплаченную будущему работнику, можно учесть в прочих расходах, связанных с производством и реализацией (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ) без всяких условий (письмо от 08.06.2011 № 03-03-06/1/336).

Возникает вопрос: может ли налогоплательщик сам выбрать удобную для него точку зрения? Чиновники на него, к сожалению, не отвечают. Да и арбитражная практика не отличается единообразием. Одни суды считают, что руководствоваться следует более поздними письмами (см., например, определение ВАС РФ от 13.09.2012 № ВАС 11307/12, постановления Арбитражного суда Северо-Западного округа от 05.06.2015 № Ф07-3075/2015 по делу № А66-15318/2014 и от 27.05.2015 № Ф07-2494/2015 по делу № А66-7779/2014, ФАС Западно-Сибирского округа от 14.08.2012 по делу № А70-10069/2011). Другие, установив «противоречивый характер» писем Минфина России, приходят к выводу об «отсутствии оснований для привлечения к налоговой ответственности» (постановление ФАС Уральского округа от 22.05.2012 № Ф09-2745/12 по делу № А76-11276/2011).

Кстати, противоречия могут быть не только между двумя разъяснениями Минфина России, но и между письмом финансистов и письмом налоговиков. Этот факт тоже может стать основанием для вывода о невиновности компании (постановления Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 08.06.2016 № Ф08-3533/2016 по делу № А53-9382/2015, ФАС Волго-Вятского округа от 03.03.2009 по делу № А79-3672/2008-К2).

Иные обстоятельства

Суды часто не усматривают вины компании в случаях, напрямую не упомянутых в НК РФ. Например, нельзя говорить о вине компании в случае хищения документов (решение Арбитражного суда г. Москвы от 08.08.2011 по делу № А40-807/10-20-4).

Налоговая инспекция приняла решение о проведении выездной проверки организации. В тот же день налогоплательщику было направлено требование о представлении документов, необходимых для ее проведения.

Организация представила не все документы, поскольку часть бумаг была похищена. В подтверждение была предъявлена справка из органов внутренних дел. Тем не менее организация была оштрафована за непредставление документов по п. 1 ст. 126 НК РФ. При этом налоговики сослались на то, что из справки не видно, какие именно документы были украдены. Кроме того, по мнению инспекторов, организация не принимала мер по восстановлению похищенных бумаг.

Однако суд с инспекцией не согласился. Арбитры указали, что лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана (п. 6 ст. 108 НК РФ). Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица, возлагается на налоговые органы. А неустранимые сомнения толкуются в пользу лица, привлекаемого к ответственности.

Поскольку документы, за непредставление которых организация привлечена к ответственности, были похищены, вина налогоплательщика отсутствует. Следовательно, его привлечение к налоговой ответственности неправомерно.

При этом суд подчеркнул: налоговики не сумели доказать, что организация не принимала мер к восстановлению документов. Бумаги, которые налогоплательщик смог восстановить, были представлены в инспекцию (постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.06.2008 по делу № А21-7879/2007).

Как и в случае с пожаром или заливом, документы нужно попытаться восстановить. В противном случае штраф может быть признан законным. Так, постановлением ФАС Уральского округа от 28.04.2010 № Ф09-2782/10-С2 по делу № А07-10549/2009 привлечение к ответственности за непредставление украденных документов было признано правомерным, т.к. налогоплательщик в течение 12 месяцев после кражи не предпринимал меры по их восстановлению.

Поэтому необходимо зафиксировать факт утраты, обратившись в полицию с заявлением, и предпринять все возможные меры по восстановлению документов.

Кроме того, арбитры могут сделать вывод о невиновности фирмы, которая не смогла исполнить требование налоговиков о представлении большого количества документов в связи с недостаточным количеством сотрудников.

Налоговики затребовали у компании 53 249 документов. Притом что в штате компании числилось всего четыре человека. Фирма смогла представить лишь часть документов. Проверяющие оштрафовали компанию на 4,5 млн руб. (200 руб. за каждый непредставленный документ). Однако суд, «принимая во внимание незначительность кадровых ресурсов общества и отсутствие у него дохода, достаточного для привлечения работников на основе гражданско-правовых договоров, с учетом значительного объема истребованных налоговым органом документов», признал компанию невиновной (постановление Арбитражного суда Уральского округа от 24.06.2016 № Ф09-6821/16 по делу № А76-18033/2015).

Иными обстоятельствами, исключающими вину, также могут быть:

использование в работе актов арбитражного суда, принятых в пользу компании (постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 20.05.2016 № Ф03-1787/2016 по делу № А80-221/2015, решение Арбитражного суда г. Москвы от 05.06.2015 по делу № А40-135737/14);
противоречивость судебной практики (постановление ФАС Уральского округа от 04.08.2010 № Ф09-5178/10-С3 по делу № А76-43602/2009-54-740/17);
отсутствие претензий налогового органа по итогам камеральной проверки (решение Арбитражного суда г. Москвы от 01.07.2011 по делу № А40-34389/10-129-191);
возврат налога инспекцией, в результате которого у компании образовалась недоимка (постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 28.07.2016 № Ф04-3074/2016 по делу № А67-7201/2015).

Первая часть НК РФ

Раздел I. Общие положения

Раздел II. Налогоплательщики и плательщики сборов. Налоговые агенты. Представительство в налоговых правоотношениях

Раздел III. Налоговые органы. Таможенные органы. Финансовые органы. Органы внутренних дел. Ответственность налоговых органов, таможенных органов, органов внутренних дел, их должностных лиц

Раздел IV. Общие правила исполнения обязанности по уплате налогов и сборов

Раздел V. Налоговая декларация и налоговый контроль

Раздел VI. Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение

Раздел VII. Обжалование актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц

Вторая часть НК РФ

Раздел VIII. Федеральные налоги

Утратила силу с 1 января 2010 года. - Федеральный закон от 24.07.2009 N 213-ФЗ (Статьи 234-245)

Раздел VIII.1. Специальные налоговые режимы

Раздел IX. Региональные налоги и сборы

Глава 15. Общие положения об ответственности за совершение налоговых правонарушений

Налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

1. Ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица в случаях, предусмотренных главами 16 и 18 настоящего Кодекса.

2. Физическое лицо может быть привлечено к ответственности за совершение налоговых правонарушений с шестнадцатилетнего возраста.

2. Никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения.

3. Предусмотренная настоящим Кодексом ответственность за деяние, совершенное физическим лицом, наступает, если это деяние не содержит признаков состава преступления, предусмотренного уголовным законодательством Российской Федерации.

4. Привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами Российской Федерации.

Федеральным законом от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ в пункт 5 статьи 108 настоящего Кодекса внесены изменения, вступающие в силу с 1 января 2007 г.

5. Привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности уплатить (перечислить) причитающиеся суммы налога (сбора) и пени.

Федеральным законом от 4 ноября 2005 г. N 137-ФЗ в пункт 6 статьи 108 настоящего Кодекса внесены изменения, вступающие в силу с 1 января 2006 г., но не ранее чем по истечении одного месяца со дня официального опубликования названного Федерального закона

6. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

1) отсутствие события налогового правонарушения;

2) отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;

3) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста;

Редакции Налогового кодекса (часть первая), опубликованные в "Собрании законодательства Российской Федерации" и "Российской газете", имеют расхождения. Текст пункта 3 статьи 109 приводится в редакции "Собрания законодательства"

4) истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

2. Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

3. Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

Редакции Налогового кодекса (часть первая), опубликованные в "Собрании законодательства Российской Федерации" и "Российской газете", имеют расхождения. Текст предыдущего абзаца приводится в редакции "Собрания законодательства"

4. Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

1. Обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются:

2) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком - физическим лицом, находившимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния (указанные обстоятельства доказываются предоставлением в налоговый орган документов, которые по смыслу, содержанию и дате относятся к тому налоговому периоду, в котором совершено налоговое правонарушение);

3) выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).

Положение настоящего подпункта не применяется в случае, если указанные письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом);

1. Обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:

1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

2.1) тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;

3) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

2. Обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение.

3. Лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в законную силу решения суда или налогового органа.

4. Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Федеральным законом от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ в статью 113 настоящего Кодекса внесены изменения, вступающие в силу с 1 января 2007 г.

1. Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 18 января 2005 г. N 36-О, правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством, и лишать их гарантий, установленных настоящей статьей

Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.

Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.

1.1. Течение срока давности привлечения к ответственности приостанавливается, если лицо, привлекаемое к ответственности за налоговое правонарушение, активно противодействовало проведению выездной налоговой проверки, что стало непреодолимым препятствием для ее проведения и определения налоговыми органами сумм налогов, подлежащих уплате в бюджетную систему Российской Федерации.

Течение срока давности привлечения к ответственности считается приостановленным со дня составления акта, предусмотренного пунктом 3 статьи 91 настоящего Кодекса. В этом случае течение срока давности привлечения к ответственности возобновляется со дня, когда прекратили действие обстоятельства, препятствующие проведению выездной налоговой проверки, и вынесено решение о возобновлении выездной налоговой проверки.

Согласно Федеральному закону от 26 октября 2002 г. N 127-ФЗ с момента принятия арбитражным судом решения о признании гражданина банкротом и об открытии конкурсного производства прекращается начисление неустоек (штрафов, пени), процентов и иных финансовых (экономических) санкций по всем обязательствам гражданина

1. Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.

2. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 настоящего Кодекса.

3. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

4. При наличии обстоятельства, предусмотренного пунктом 2 статьи 112, размер штрафа увеличивается на 100 процентов.

5. При совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой.

6. Сумма штрафа, взыскиваемого с налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента за налоговое правонарушение, повлекшее задолженность по налогу (сбору), подлежит перечислению со счетов соответственно налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента только после перечисления в полном объеме этой суммы задолженности и соответствующих пеней в очередности, установленной гражданским законодательством Российской Федерации.

7. Утратил силу с 1 января 2007 г.

1. Налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании штрафов с организации и индивидуального предпринимателя в порядке и сроки, которые предусмотрены статьями 46 и 47 настоящего Кодекса, с физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, в порядке и сроки, которые предусмотрены статьей 48 настоящего Кодекса.

Исковое заявление о взыскании штрафа с организации или индивидуального предпринимателя в случаях, предусмотренных подпунктами 1 - 3 пункта 2 статьи 45 настоящего Кодекса, может быть подано налоговым органом в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате штрафа. Пропущенный по уважительной причине срок подачи указанного искового заявления может быть восстановлен судом.

2. В случае отказа в возбуждении или прекращения уголовного дела, но при наличии налогового правонарушения срок подачи искового заявления исчисляется со дня получения налоговым органом постановления об отказе в возбуждении или о прекращении уголовного дела.

Читайте также: