О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок

Письмо ФНС России от 25.07.2013 N АС-4-2/13622 "О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок"

ФНС России направила нижестоящим налоговым органам для использования в работе рекомендации по проведению выездных проверок (далее - Рекомендации).

Рекомендации состоят из семи разделов:

1. Общие положения.
2. Место проведения выездной налоговой проверки.
3. Выездные проверки, проводимые независимо от времени или от времени и предмета проведения предыдущих проверок.
4. Срок проведения выездной проверки.
5. Порядок проведения выездной проверки.
6. Окончание проведения выездной проверки.
7. Направление (вручение) акта проверки лицу, в отношении которого проводилась проверка.

Рассмотрим некоторые спорные моменты, по которым ранее не была высказана официальная позиция, и другие вопросы.

Вручение решения о назначении выездной проверки налогоплательщику

Форма решения о проведении выездной проверки утверждена Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@. В ней предусмотрена графа "С решением о проведении выездной налоговой проверки ознакомлен". Необходимо ли направлять решение налогоплательщику по почте, если его невозможно вручить лично? В п. 1.2 Рекомендаций указано, что в случае невозможности вручения решения о проведении выездной проверки его экземпляр направляется по почте заказным письмом по адресу, указанному в учредительных документах налогоплательщика, а также по адресу регистрации его руководителя. Дополнительные материалы по данному вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

Указание предмета проверки

В п. 1.3.1 Рекомендаций ФНС России разъясняет, что предметом выездной проверки являются проверяемые налоги. Данный предмет указывается путем перечисления наименований конкретных налогов (сборов) либо указанием на проведение выездной проверки "по всем налогам и сборам". Суды подтверждают правомерность такой формулировки предмета проверки (см., например, Постановления ФАС Поволжского округа от 13.03.2012 N А72-4064/2011, ФАС Северо-Западного округа от 07.09.2010 N А42-76/2010). Дополнительные материалы по данному вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

Период проверки

В п. 1.3.2 Рекомендаций ФНС России разъясняет, что период, за который проводится проверка, должен состоять из целого числа налоговых периодов по всем налогам, сборам, в отношении уплаты которых назначена проверка. Проверка может быть назначена не ранее наступления сроков представления деклараций за последний налоговый период по всем налогам, по которым назначена проверка. Подобная формулировка позволяет сделать вывод, что ФНС России допускает проверку периодов, приходящихся на год назначения проверки. Такой подход подтверждается судебной практикой, в частности п. 27 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5. Дополнительные материалы по данному вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

Повторные выездные проверки

В соответствии с п. 10 ст. 89 НК РФ повторную выездную проверку может проводить инспекция, ранее проводившая проверку, если налогоплательщик представит уточненную декларацию, в которой будет указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. В рамках такой проверки проверяется период, за который представлена уточненная декларация. Президиум ВАС РФ пришел к выводу, что данная норма не исключает возможность проведения повторной выездной проверки уточненных деклараций по налогу на прибыль, в которых увеличена сумма первоначально заявленного убытка (Постановление от 16.03.2010 N 8163/09). ФНС России в п. 3.1 Рекомендаций разъясняет, что согласно п. 10 ст. 89 НК РФ также возможно проведение выездной проверки уточненных деклараций по иным налогам, при исчислении которых учитываются убытки и в которых увеличена сумма первоначально заявленного убытка. Кроме того, указанная норма не исключает возможность проведения повторной выездной проверки уточненных деклараций, в которых уменьшена налоговая база.

от 25 июля 2013 года N АС-4-2/13622@

О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок

(с изменениями на 15 января 2019 года)

Документ с изменениями, внесенными:

Федеральная налоговая служба направляет для использования в работе территориальных налоговых органов настоящие рекомендации, подготовленные в целях обеспечения единообразия процедур проведения выездных налоговых проверок, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации (далее - Кодекс).

1. Общие положения

1.1. Целью выездной налоговой проверки является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

В случае выявления в ходе проверки фактов нарушений иного законодательства Российской Федерации, не относящихся к цели выездной налоговой проверки, они отражаются в акте проверки только в случае, если данными фактами обусловлены деяния, содержащие признаки налоговых правонарушений. Полученные сведения используются в рамках выполнения налоговыми органами функций контроля в пределах своей компетенции в установленной сфере деятельности, если такие функции предусмотрены федеральными законами, нормативными правовыми актами Президента Российской Федерации или Правительства Российской Федерации.

О фактах нарушений иного законодательства, не относящегося к предмету выездной налоговой проверки, в соответствии с заключенными межведомственными соглашениями (федерального и регионального уровней) сообщается в соответствующий территориальный орган такого ведомства, центральный аппарат ведомства. (Например: Соглашение Банка России N 01-15/3182, ФНС России N ММВ-27-2/5@ от 29.06.2010 "Об информационном взаимодействии между Центральным банком Российской Федерации и Федеральной налоговой службой"; Соглашение о сотрудничестве Федеральной службы по надзору в сфере природопользования и Федеральной налоговой службы, утвержденное Росприроднадзором N 3-д, ФНС России N ММ-25-21/2 02.03.2007).

Действие настоящего письма не распространяется на порядок обмена между налоговыми органами в ходе выездных налоговых проверок сведениями, отнесенными к государственной тайне в порядке, предусмотренном Законом Российской Федерации от 21.07.93 N 5485-1 "О государственной тайне".

Иные виды контрольной работы налоговых органов, предусмотренные законодательством Российской Федерации, не являющимся правовыми актами, принятым в соответствии с Кодексом (пункт 1 статьи 1 Кодекса) (проверка соблюдения валютного законодательства, контроль выполнения кредитными организациями установленных Кодексом обязанностей, контроль применения контрольно-кассовой техники и др.), не относящиеся к налоговому контролю, не являются целями выездной налоговой проверки и могут проводиться одновременно с выездной налоговой проверкой в порядке, предусмотренном рекомендациями ФНС России по данным вопросам.

1.2. Решение о проведении выездной налоговой проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица (пункт 2 статьи 89 Кодекса), если иное не предусмотрено Кодексом.

Решение о проведении выездной налоговой проверки организации, отнесенной в порядке, предусмотренном статьей 83 Кодекса, к категории крупнейших налогоплательщиков, выносит налоговый орган, осуществивший постановку этой организации на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика (пункт 2 статьи 89 Кодекса).

Решение о проведении выездной налоговой проверки организации, получившей статус участника проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом от 28.09.2010 N 244-ФЗ "Об инновационном центре "Сколково", выносит налоговый орган, осуществивший постановку этой организации на учет в налоговом органе.

Решение о проведении выездной налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков выносит налоговый орган, осуществивший постановку на учет ответственного участника этой группы (пункт 2 статьи 89_1 Кодекса).

Решение о проведении выездной налоговой проверки иностранной организации выносит налоговый орган, осуществивший постановку этой организации на учет в налоговом органе, за исключением случаев постановки на учет иностранной организации в связи с открытием ей счетов в банках на территории Российской Федерации. При этом необходимо учитывать следующие особенности. По налогу на добавленную стоимость решение о проведении выездной налоговой проверки выносится налоговым органом, в который иностранная организация согласно пункту 7 статьи 174 Кодекса обязана представлять налоговые декларации и уплачивать налог в целом по операциям всех находящихся на территории Российской Федерации обособленных подразделений иностранной организации. По налогу на прибыль организаций решение о проведении выездной налоговой проверки выносится налоговым органом, в который иностранная организация согласно пункту 4 статьи 307 Кодекса обязана представлять налоговые декларации и уплачивать налог в части налоговой базы и суммы налога, рассчитанной отдельно по каждому отделению либо по нескольким отделениям в части деятельности в рамках единого технологического процесса, или в других аналогичных случаях.

Указанные решения подписываются руководителем (заместителем руководителя) соответствующего налогового органа.

В решении о проведении выездной налоговой проверки необходимо указывать сведения о том, что один из сотрудников налоговых органов, которым поручается проведение проверки, является руководителем проверяющей группы. Руководитель проверяющей группы организует работу проверяющей группы, дает в письменной форме сотрудникам, участвующим в проведении проверки, задания и обязательные указания и уполномочен совершать действия, установленные Кодексом и настоящими рекомендациями.

В решении о проведении проверки организации, имеющей обособленные подразделения, кроме руководителя проверяющей группы необходимо указывать сведения о руководителях проверяющих бригад по месту нахождения обособленных подразделений. Руководитель проверяющей бригады организует работу бригады, дает задания, обязательные указания сотрудникам, участвующим в проведении проверки, и уполномочен совершать действия, установленные Кодексом и настоящими рекомендациями.

В решении о проведении проверки организации, отнесенной в порядке, предусмотренном статьей 83 Кодекса, к категории крупнейших налогоплательщиков, имеющей обособленные подразделения, кроме руководителя проверяющей группы необходимо указывать сведения о руководителях проверяющих бригад по месту нахождения организации и по месту нахождения обособленных подразделений.

Во избежание негативных последствий в случае выбытия проверяющих по объективным причинам (например, увольнение, отпуск по уходу за ребенком, продолжительная болезнь, смерть) не рекомендуется формировать проверяющую группу в составе единственного сотрудника налогового органа.

Руководителю проверяющей группы (бригады) необходимо изучить материалы предпроверочного анализа и наметить мероприятия налогового контроля, необходимые для подтверждения предполагаемых налоговых правонарушений и сбора доказательственной базы.

Руководитель проверяющей группы (бригады) на основании Заключения, составленного по результатам предпроверочного анализа, и предложений сотрудников проверяющей бригады средствами программного комплекса АИС составляет программу проведения выездной налоговой проверки, согласовывает ее с начальником отдела выездных проверок.

Программа проверки должна быть разработана в разрезе налогов и вопросов, подлежащих проверке, а также предусматривать перечень и последовательность необходимых действий, направленных на сбор доказательственной базы по каждому предполагаемому факту налогового правонарушения. В программе следует установить примерные сроки проведения мероприятий с указанием конкретных исполнителей данных мероприятий.

Указанная программа проведения проверки утверждается начальником (заместителем начальника) налогового органа, которым устанавливается периодичность отчетов руководителя проверяющей группы о ходе проведения проверки.

Руководитель проверяющей группы (бригады) еженедельно отчитывается о ходе проведения выездной налоговой проверки и решении проблемных вопросов в части налогообложения перед начальником отдела и (или) курирующим заместителем начальника инспекции.

В целях качественного и полного сбора доказательственной базы по нарушениям законодательства о налогах и сборах, повышения эффективности совместной работы рекомендуется инициировать привлечение сотрудников органов внутренних дел для участия в проводимых налоговыми органами выездных налоговых проверках в следующих случаях:

1) при обнаружении обстоятельств, свидетельствующих о необоснованном возмещении налога на добавленную стоимость, акциза (зачета или возврата иного налога) или признаков необоснованного предъявления налога на добавленную стоимость, акциза к возмещению;

2) при выявлении схем уклонения от уплаты налогов, подпадающих под признаки совершения преступлений, предусмотренных статьями 198-199_2 Уголовного кодекса Российской Федерации, в том числе:

если после вынесения налоговым органом решения о проведении выездной налоговой проверки налогоплательщиком предпринимаются действия, направленные на уклонение от налогового контроля, на затруднение налогового контроля либо иные действия, имеющие признаки активного противодействия проведению выездной налоговой проверки ("миграция" организации, смена учредителей и (или) руководителей организации, реорганизация, ликвидация организации и т.д.);

при обнаружении в ходе проведения предпроверочного анализа или налоговой проверки наличия в цепочке приобретения (реализации) товаров (работ, услуг) фирм-"однодневок", используемых в целях уклонения от уплаты налогов, в том числе зарегистрированных на номинальных учредителей (имеющих номинальных руководителей), зарегистрированных по утерянным паспортам и пр.;

3) при обнаружении признаков неправомерных действий при банкротстве, преднамеренного и фиктивного банкротства налогоплательщика.

Запрос об участии сотрудников органов внутренних дел в выездной (повторной выездной) проверке может быть направлен как до начала проверки, так и в процессе ее проведения.

В случае, если выездная (повторная выездная) налоговая проверка проводится или ее проведение предполагается с участием сотрудников органов внутренних дел, необходимо провести рабочее совещание с сотрудниками органов внутренних дел по следующим вопросам:

выработка и согласование основных направлений проведения предстоящей проверки;

составление аналитической схемы выявления предполагаемых правонарушений, по которым имеется соответствующая информация;

организация и тактика осуществления мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья проверяющих.

Результаты проведенного совещания должны быть запротоколированы. Протокол подписываться участниками совещания, и его копия направляется в органы внутренних дел, сотрудники которых включены в выездную налоговую проверку.

В случае проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки с участием сотрудников органов внутренних дел в решении о проведении выездной налоговой проверки указываются также Ф.И.О., должности этих сотрудников, выделенных на основании запроса налогового органа для участия в проведении выездной налоговой проверки и входящих в состав проверяющей группы, за исключением сотрудников органов внутренних дел, которые привлекаются для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля в качестве специалистов и (или) для обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья должностных лиц налогового органа.

При необходимости изменения состава лиц, проводящих выездную налоговую проверку, в том числе в случае привлечения сотрудников внутренних дел для участия в уже проводимой выездной налоговой проверке, принимается решение о внесении изменений в решение о проведении выездной налоговой проверки. Рекомендуемая форма Решения о внесении изменений в Решение о проведении выездной налоговой проверки приведена в приложении N 1 к приказу ФНС России от 07.05.2007 N ММ-3-06/281@. Кроме изменения состава лиц, проводящих выездную налоговую проверку, может быть внесено изменение в части назначения нового (изменения) руководителя проверяющей группы (руководителей проверяющих бригад). Такое решение должно быть принято до составления справки об окончании выездной налоговой проверки. Если во время проведения проверки произошла реорганизация налогоплательщика-организации в форме присоединения, то в решение о проведении выездной налоговой проверки может быть внесено изменение о проведении проверки налогоплательщика с учетом присоединившихся организаций, если в отношении данных организаций ранее не была проведена проверка по тем же налогам за проверяемый период и если оставшегося времени достаточно для качественного проведения проверки. Если реорганизация происходит в период незадолго до окончания выездной налоговой проверки, что ограничивает налоговый орган во времени, необходимом для проведения мероприятий налогового контроля, - то выносится отдельное решение о назначении проверки налогоплательщика в части присоединившейся организации.

Внесение изменений и дополнений в ранее принятое Решение о проведении выездной (повторной выездной) налоговой проверки в части изменения проверяемых налогов и (или) периодов недопустимо.

В случае изменения места нахождения (места жительства) проверяемого лица в ходе проведения выездной налоговой проверки в состав проверяющей группы (бригады) в обязательном порядке включаются должностные лица налогового органа по новому месту нахождения (месту жительства) проверяемого лица. С указанной целью налоговый орган, вынесший решение о проведении выездной налоговой проверки, подготавливает и направляет запрос о выделении должностных лиц для проведения проверки в налоговый орган по новому месту нахождения налогоплательщика-организации.

Не допускается внесение изменений в решение о проведении выездной налоговой проверки, в результате которого действие документа прекращается либо аннулируется и т.п., за исключением смерти проверяемого физического лица.

Внесение иных изменений в решение о проведении выездной налоговой проверки не допускается.

Решение о внесении изменений в решение о проведении выездной налоговой проверки подписывается руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и заверяется печатью налогового органа.

Решение о проведении выездной налоговой проверки вручается налогоплательщику, а в случае проверки консолидированной группы налогоплательщиков, ответственному участнику этой группы.

Факт ознакомления налогоплательщика с решением о проведении выездной налоговой проверки отражается на экземпляре решения о проведении выездной налоговой проверки, остающемся на хранении в налоговом органе, путем заполнения налогоплательщиком (его представителем) отметки "С решением о проведении выездной налоговой проверки ознакомлен" с указанием соответствующей даты.

В случае невозможности вручения решения о проведении выездной налоговой проверки его экземпляр направляется по почте заказным письмом по адресу, указанному в учредительных документах налогоплательщика либо ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков, а также по адресу регистрации его руководителя.

Не позднее следующего рабочего дня после вынесения налоговым органом, назначившим проверку, решения о проведении выездной налоговой проверки соответствующие экземпляры решения направляются сопроводительным письмом в налоговые органы по месту нахождения каждого обособленного подразделения.

Решение о проведении выездной налоговой проверки доводится до сведения руководителя (уполномоченного им лица) филиала (представительства) и иного обособленного подразделения непосредственно после прибытия проверяющей группы на объект проверки.

Проведение выездной налоговой проверки в части филиала (представительства) и иного обособленного подразделения, в случае проверки организации в целом, не может быть начато ранее проведения проверки в части головной организации.

Предъявление вместе со служебными удостоверениями решения о проведении выездной налоговой проверки организации является основанием доступа должностных лиц, проводящих выездную налоговую проверку, на территорию или в помещение проверяемого лица (за исключением жилого помещения помимо или против воли проживающих в них физических лиц).

1.3. Ограничения при проведении выездных налоговых проверок.

1.3.1. Ограничения по предмету проверки.

Выездная налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам (пункт 3 статьи 89 Кодекса). Предметом выездной налоговой проверки являются проверяемые налоги.

Предмет проверки указывается путем перечисления наименований конкретных налогов (сборов) либо указанием на проведение выездной налоговой проверки "по всем налогам и сборам". Указание в качестве предмета проверки отдельных вопросов исполнения законодательства о налогах и сборах не допускается.

При проведении проверки налогоплательщиков, применяющих специальные налоговые режимы (главы 26_1-26_5 Кодекса), предмет проверки указывается: "по всем налогам и сборам".

Выездная налоговая проверка в отношении консолидированной группы налогоплательщиков проводится в отношении налога на прибыль организаций. Учитывая, что предметом выездной налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков является правильность исчисления и своевременность уплаты налога на прибыль организаций по этой группе (пункт 4 статьи 89_1 Кодекса), решение о проведении выездной налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков содержит неизменяемый реквизит "в отношении исчисления налога на прибыль всех участников консолидированной группы налогоплательщиков". Проведение таких проверок не препятствует проведению отдельных выездных налоговых проверок участников консолидированной группы налогоплательщиков по налогу на прибыль организаций в части доходов, не включаемых в налоговую базу по налогу на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков, а равно в части периодов, когда организация не являлась участником консолидированной группы.

1.3.2. Ограничения по проверяемому периоду.

Период, за который проводится проверка, должен состоять из целого числа налоговых периодов по всем налогам, сборам, по которым назначена проверка. При этом выездная налоговая проверка может быть назначена не ранее наступления сроков представления налоговых деклараций за последний налоговый период по всем налогам, по которым назначена проверка.

При проведении проверки по нескольким или всем налогам и сборам (независимо от формулировки предмета проверки) рекомендуется устанавливать единый период, за который проводится проверка, при этом может не совпадать период по проверкам правомерности заявленных к возмещению сумм налогов, перечисления налоговыми агентами налогов в бюджет.

В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки (глубина выездной налоговой проверки) (абзац второй пункта 4 статьи 89 Кодекса). Из этого правила абзацем третьим пункта 4 статьи 89 Кодекса предусмотрено единственное исключение - в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации в рамках соответствующей выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.

При применении пункта 4 статьи 89 Кодекса необходимо учитывать следующее:

Статистика показывает, что самые значительные объемы доначислений обеспечивают налоговым органам выездные налоговые проверки (средние доначисления по Москве сейчас 65 млн руб.). Каждому налогоплательщику необходимо понимать процедуру проведения проверки, знать пределы полномочий инспекции, а также знать свои права и обязанности, чтобы не допустить злоупотреблений со стороны налоговиков и снизить риски необоснованных доначислений.

Выездная налоговая проверка — один из самых удобных для налоговых органов способов контроля за добросовестной и своевременной уплатой налогов налогоплательщиком. Выездная налоговая проверка проводится на территории налогоплательщика, может охватывать все уплачиваемые налогоплательщиком налоги за 3 года деятельности.

При этом проверке может быть подвергнут любой налогоплательщик: и организация, и индивидуальный предприниматель. Проверка осуществляется налоговым органом, в котором налогоплательщик стоит на учёте. Кроме того, Налоговым кодексом РФ предусмотрена самостоятельная проверка филиалов и представительств организации (то есть проверка обособленных подразделений без проверки головной организации). В этом случае проверку проводит налоговый орган по месту расположения этих обособленных подразделений.

Что проверяют в ходе выездной проверки налоговой инспекции

Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления, полнота и своевременность уплаты налогоплательщиком налогов. При этом налоговый орган может проверить как один налог, так и все налоги, исчисляемые налогоплательщиком.

Глубина проверки (период, который может быть проверен) по общему правилу составляет не более трех лет, предшествующих году вынесения решения о назначении проверки.

Пример: если решение о проведении проверки было вынесено в 2018 году под проверку попадают 2015, 2016 и 2017 годы. При этом не имеет значения дата вынесения решения в 2018 году и даты получения его налогоплательщиком. То есть даже если решение будет вынесено в конце декабря, а получено налогоплательщиком в январе 2019 у инспекции всё равно сохранится право проверить полные 2015, 2016 и 2017 годы.

Указание в Налоговом кодексе РФ на трехлетний период, не препятствует налоговому органу в рамках выездной налоговой проверки проверять отчётные периоды текущего года. На это в частности указал Верховный суд РФ в Определении от 09.09.2014 № 304-КГ14-737.

Но проверка может коснуться и более давних периодов, если по ним подавалась уточненная налоговая декларация. В этой ситуации налоговый орган в рамках выездной проверки вправе проверить период, за который подана уточненная декларация, даже если он выходит за пределы трехлетнего периода.

Нарушение инспекцией правила трехлетнего периода приводит к тому, что все выводы и доначисления, сделанные за пределами периода, являются незаконными, и решение в соответствующей части будет подлежать отмене.

Налоговый кодекс также устанавливает определённые рамки для проведения выездных налоговых проверок.

Во-первых, налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период.

Во-вторых, по общему правилу инспекция не вправе проводить в отношении одного налогоплательщика более двух выездных налоговых проверок в течение одного календарного года. В исключительных случаях этот лимит может быть превышен, но для этого налоговому органу необходимо получить разрешение вышестоящего налогового органа.

Порядок проведения выездной налоговой проверки

Решение о проведении выездной налоговой проверки

Решение о проведении выездной налоговой проверки принимается налоговым органом. Инспектор должен предъявить его налогоплательщику перед началом проверки.

При этом решение должно быть составлено по специально установленной форме (форма решения утверждена Приказом ФНС России от 08.05.2015 №ММВ-7-2/189@) и содержать следующие обязательные данные:

1. полное и сокращенное наименование либо фамилия, имя, отчество налогоплательщика;
2. предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке. В данной графе налоговый орган вправе указать просто «по всем налогам и сборам»;
3. периоды, за которые проводится проверка;
4. должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки. Следует отметить, что налоговая вправе менять состав проверяющих во время проверки. Соответствующие изменения вносятся в решение.

Получив решение о проведении проверки, налогоплательщику необходимо оценить его на соблюдение ограничений, установленных в отношении выездных налоговых проверок. В частности, необходимо установить соблюдение налоговиками трехлетнего периода глубины проверки. Также следует убедиться, что налоговым органом соблюдены ограничения по допустимому количеству проверок в течение календарного года.

Предъявление налогоплательщику решения о проведении выездной проверки свидетельствует о её начале.

Налоговый орган не обязан заблаговременно информировать налогоплательщика о предстоящей выездной проверке (Письмо ФНС России от 18.11.2010 №АС-37-2/15853).

С этого момента налоговики получают право доступа на территорию налогоплательщика для проверки. По общему правилу проверка проводится на территории налогоплательщика. Однако Налоговый кодекс предусматривает, что если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа.

Контрольные мероприятия

В ходе проведения проверки налоговый орган вправе проводить следующие контрольные мероприятия:

1. истребование документов у налогоплательщика, а также у его контрагентов и иных лиц, которые обладают необходимыми документами или информацией о деятельности налогоплательщика;
2. допрос свидетелей
3. экспертиза;
4. выемка документов и предметов;
5. осмотр;
6. инвентаризация имущества.

В случае необходимости налоговый орган также может привлекать специалиста и переводчика.

Налоговый кодекс РФ не содержит конкретный перечень документов, которые налоговые органы вправе истребовать при выездной проверке. Таким образом, в ходе выездной проверки налоговый орган может истребовать широкий спектр документов: регистры бухгалтерского и налогового учета, договоры, первичные документы, счета, платежные документы, счета-фактуры и т.д.

Главное правило, которое должно соблюдаться, истребуемые документы должны быть необходимы для проверки. Иными словами, они должны непосредственно относиться к тем налогам, по которым ведется проверка, и к тем периодам, за которые она проводится.

Срок проведения выездной налоговой проверки

Многих налогоплательщиков волнует вопрос: каковы сроки проведения выездных налоговых проверок? Выездная налоговая проверка не может длиться вечно. По общему правилу срок выездной налоговой проверки — не более двух месяцев. В определенных случаях это срок может продлен до 4 месяцев, а в исключительных случаях до 6 месяцев. Самостоятельная выездная налоговая проверка филиалов и представительств налогоплательщика не может длиться более одного месяца.

Основания для продления выездной проверки установлены Приказом ФНС России от 08.05.2015 №ММВ-7-2/189@. В частности ими могут быть проведение проверки налогоплательщика, отнесенного к категории крупнейших, проведение проверок организаций, имеющих в своем составе несколько обособленных подразделений, получение в ходе проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки информации от правоохранительных, контролирующих органов либо из иных источников, свидетельствующей о наличии у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) нарушений законодательства о налогах и сборах, требующей дополнительной проверки. Перечень является открытым.

Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.

Кроме того, Налоговым кодексом РФ предусмотрено право инспекции приостанавливать проведение выездной налоговой проверки. Приостановление осуществляется на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Проверка может быть приостановлена для

1. истребования документов (информации) у контрагентов налогоплательщика;
2. получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации;
3. проведения экспертизы;
4. перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.

Налоговый орган вправе приостанавливать налоговую проверку неоднократно, однако общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки по общему правилу не может превышать шесть месяцев (в исключительных случаях, когда приостановление проверки связано с получением информации от иностранных государственных органов, срок приостановления может быть увеличен на три месяца).

На период приостановления проверки налоговый орган должен прекратить все действия по истребованию документов у налогоплательщика, вернуть все подлинники, прекратить все проверочные действия на территории налогоплательщика.

Оформление результатов выездной налоговой проверки

Об окончании налоговой проверки свидетельствует составление налоговым органом справки о проведении выездной налоговой проверки. Справка составляется в последний день налоговой проверки и подлежит вручению налогоплательщику. Справка не содержит каких-либо выводов по существу проверки, а лишь фиксирует срок ее окончания. После составления справки проверяющие должны покинуть территорию налогоплательщика и прекратить все контрольные мероприятия.

Непосредственные результаты проверки отражаются в акте налоговой проверки. При этом акт составляется вне зависимости от того были ли выявлены нарушения в ходе налоговой проверки. Если нарушений не выявлено в акте указывается на их отсутствие. Акт составляется в течение двух месяцев со дня составления справки и подлежит вручению налогоплательщику в течение пяти рабочих дней с даты его вынесения.

При этом, к сожалению, законодатель не предусмотрел каких-либо санкций в отношении в случае пропуска инспектором указанных сроков. То есть если налоговый инспектор просрочит установленные сроки составления и вручения акта, то никаких правовых последствий для него это не повлечет.

Если налогоплательщик не согласен с выводами акта, он вправе подать в налоговый орган письменные возражения на акт. На представление возражений законодатель выделил месяц со дня получения акта. Следует отметить, что представление возражений является правом, а не обязанностью налогоплательщика. Отсутствие письменные возражений не лишает налогоплательщика права изложить свои доводы устно непосредственно при рассмотрении материалов проверки.

Налоговый орган обязан уведомить налогоплательщика о рассмотрении акта и материалов проверки, по результатам которого будет вынесено итоговое решение. Зачастую такое уведомление направляется одновременно с актом.

На практике были ситуации, когда налоговый орган выносил решение по итогам проверки до истечения срока для представления возражений на акт. Следует отметить, что участие налогоплательщика в рассмотрении материалов проверки является его правом, реализация которого обязательно должна быть ему обеспечена. Если налогоплательщик не был уведомлен о дате рассмотрения материалов налоговой проверки и не участвовал в нем, решение, которое было принято до истечения срока подачи возражений, может быть отменено по формальным основаниям.

Рассмотрев материалы проверки, акт и возражения налогоплательщика, налоговый орган в течение 10 дней выносит итоговое решение по результатам проверки. Срок рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения соответствующего решения может быть продлен, но не более чем на один месяц.

По итогам проверки может быть вынесено одно из следующего вида решений:

1. решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля;
2. решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;
3. решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решение вступает в силу по истечении одного месяца со дня вручения налогоплательщику. Если налогоплательщик не согласен с выводами решения, он вправе обжаловать его в вышестоящий налоговый орган. Вот так выглядит порядок оформления результатов выездной налоговой проверки.

Практические рекомендации для налогоплательщиков

Рассмотрим, как налогоплательщик может сделать приход налогового органа наиболее безболезненным.

Критерии отбора налогоплательщиков для проверки

Выездная налоговая проверка с высокой степенью вероятности коснется каждого налогоплательщика, активно ведущего бизнес. В то же время необходимо понимать критерии, при наличии которых налогоплательщики относятся к «группе риска», т.е. в отношении них с высокой долей вероятности может быть принято решение о проведении выездной налоговой проверки. Это значит, что требуется усиленная подготовка.

Приказом ФНС России от 30.05.2007 №ММ-3-06/333@ была утверждена «Концепция системы планирования выездных налоговых проверок», которая содержит сведения о критериях, которыми налоговые органы руководствуются при принятии решения о проведении выездной налоговой проверки конкретного налогоплательщика.

Указанной Концепцией предусмотрены факторы для самостоятельной оценки рисков назначения выездной налоговой проверки. В частности, ожидать скорого прихода инспекторов у налогоплательщика есть основания при наличии следующих обстоятельств:

1. низкая налоговая нагрузка;
2. отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков в течение нескольких налоговых периодов;
3. отражение значительных сумм налоговых вычетов;
4. значительное превышение роста расходов над ростом доходов;
5. зарплаты сотрудников находятся ниже среднего уровня по отрасли в регионе;
6. налогоплательщик неоднократно приближался к предельному значению установленных НК РФ показателей, позволяющих применять специальные налоговые режимы;
7. «миграция» между налоговыми органами (неоднократное снятие и постановка на учёт в связи со сменой места нахождения);
8. ведение хозяйственной деятельности преимущественно с контрагентами — посредниками, перекупщиками (построение цепочки контрагентов без явной деловой цели такого построения);
9. низкий уровень рентабельности деятельности (исходя из уровня рентабельности в сфере деятельности налогоплательщика согласно статистики).

Этот перечень является далеко не исчерпывающим.

Подготовка к приходу налоговиков

Если налогоплательщик чувствует, что приход налоговиков неминуем, самое время провести подготовительные мероприятия.

В частности, налогоплательщику следует привести в порядок первичную документацию, а также документацию, свидетельствующую о проявлении должной степени осмотрительности при выборе контрагента (особенно это касается контрагентов, обладающих признаками «однодневок»). Кроме того, следует пообщаться с контрагентами и предупредить их о возможности скорого прихода к ним встречной налоговой проверки. Также необходимо подготовить офис, убрав документы, печати, которые содержат лишние сведения.

Кроме того, целесообразно определить сотрудников, которые будут работать с инспекторами, обсудить с ними нюансы представления информации. Зачастую нелишним будет заручиться поддержкой сторонних консультантов, юристов, которые смогут помочь оценить риски, а также грамотно сопроводят налогоплательщика во время самой налоговой проверки.

Когда инспекторы придут в офис, в первую очередь, необходимо проверить полномочия проверяющих, сверив в частности данные служебных удостоверений с решением. Следует помнить, что только лица указанные в решении могут быть допущены к проверке. Далее проверяющих необходимо разместить в удобном месте, где исключен доступ к нежелательным документам и информации. Передачу документов налоговикам следует оформлять актами приема-передачи. Более того, следует контролировать правомерность каждого действия налогового органа. Здесь также очень полезной может быть помощь квалифицированных юристов.

Читайте также:

  
• Бюджет по налогам в эксель
  
• Оэз узловая налоговые льготы
  
• Почему налог на имущество растет каждый год
  
• Строка 204 приложения 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль
  
• Какую систему налогообложения выбрать для ип пчеловодство