Налоговые проверки во франции
Опубликовано: 30.04.2024
2014-02-12
1235
Отбор дел для проверок во Франции осуществляется различными способами:
1) на основе изучения дел налогоплательщиков по декларациям.
Декларации поступают в налоговые центры, где проверяется их формальная сторона. Затем полученная налоговыми органами информация сравнивается с данными, представленными налогоплательщиками. В настоящее время такие сопоставления осуществляются автоматически. В результате изучения деклараций сотрудники управления выявляют типичные нарушения и вносят соответствующие предложения;
2) поиск сторонней, внешней информации.
С целью такого поиска на всех трех уровнях созданы специальные структуры, например, на департаментском уровне - бригада контроля и поиска информации, на общенациональном - межрегиональные бригады. Кроме того, свои предложения вносят сотрудники, осуществляющие выездные проверки.
Отбор налогоплательщиков осуществляется на основе совокупности всей информации. При этом большая часть предложений о проверке исходит из налоговых центров.
В Налоговом кодексе Франции процедуры налогового контроля в отношении предприятий и физических лиц четко разделены. Все эти процедуры четко прописаны в «Книге налоговых процедур», которая представляет собой процессуальный Налоговый кодекс. По каждой процедуре налогоплательщик имеет право вносить свой протест. Многие процедуры требуют разрешения суда. Ревизионный период, или глубина проверки, на крупных предприятиях составляет три года. Обычно проверяются все налоги предприятия за трехлетний период. Глубину проверки можно увеличить в случае убыточности предприятия. Например, в 2004 г. можно проверить уплату налогов с 2000 по 2002 гт. включительно или период, начиная с года возникновения убытка на данном предприятии. При наличии убытка у французского предприятия за границей контролеры проверяют, не является ли причиной такого убытка скрытый перевод прибылей во Францию (трансфертное ценообразование).
Глубину проверки можно увеличить также в том случае, если есть подозрения в злостном уклонении от налогов. При наличии обоснованных подозрений налоговые органы могут обратиться к двум более ранним годам, но для этого необходимо разрешение суда. Более чем до 5 лет нельзя увеличивать глубину проверки. Ревизионный цикл (период между двумя проверками) составляет обычно 4-5 лет. Так, банки проверяются один раз в четыре года.
С 1997 г. во Франции применяется новая процедура «Общая проверка малых предприятий». Минимальный срок проверки равен 2-3 дням. Контролеры стремятся его минимизировать, так как прибытие контролера нарушает нормальный ход работы предприятия. Кроме того, финансовые последствия проверок таких предприятий не могут быть значительными.
Ревизионный период для малых предприятий, как правило, составляет один год. В том случае, если нет нарушений или они незначительны, проверка на этом заканчивается, в других случаях можно проверять еще два года.
На всех предприятиях может проводиться также точечная (тематическая) проверка, когда проверяется какой-либо один налог или один из конкретных вопросов, например, применение налоговых льгот.
Проверку проводит, как правило, один человек, реже - два специалиста: один - по бухучету, другой - по информатике (на общенациональном уровне действует 7 бригад по информатике). Повторные проверки в отношении того же периода или того же вопроса не применяются, кроме случаев установления нарушений уголовного характера.
Специальные правила установлены в отношении проверок физических лиц. Срок проверки составляет не более года. Налогоплательщика обязательно уведомляют о предстоящей проверке. Ему дается время на подготовку, он может обратиться за помощью к специалистам.
Для предприятий, не представляющих налоговую декларацию, налоговые органы определяют сумму налоговых обязательств расчетным путем, исходя из данных по аналогичным предприятиям. Если декларация представлена позже 30 дней после получения специального уведомления, также считается, что она не представлена. В этих случаях налогоплательщик теряет право на состязательную процедуру, на него ложится бремя доказательств. Сумма налога устанавливается по максимуму. Тем не менее попытки взыскать задолженность в бесспорном порядке в 80% случаях приводят к исчезновению налогоплательщика.
Проблемы со сбором налогов возникают в отношении предприятий, испытывающих финансовые трудности. В том случае, если эти трудности носят временный характер, предприятие может обратиться в налоговые органы с просьбой об отсрочке уплаты налогов. Такая отсрочка может быть предоставлена при условии определенных гарантий со стороны налогоплательщика. Другая возможность урегулирования отношений с налоговыми органами - погашать задолженность постепенно, на основе плана урегулирования платежей. Физические лица могут растянуть уплату налога на три года, если они получили какие-либо экстраординарные, исключительные доходы, например, от продажи имущества, при выходе па пенсию, увольнении со службы.
Если же задолженность предприятия постоянно возрастает: оно не платит налогов, социальных взносов, не оплачивает банковский кредит, налоговая служба имеет право инициировать банкротство предприятия. Для того чтобы начать соответствующий процесс, налоговой службе нужно получить разрешение Торгового суда. Суд должен принять соответствующее решение в течение трех месяцев со дня обращения.
Налоговое законодательство Франции утверждается каждый год Национальной ассамблеей при голосовании государственного бюджета.
Во Франции налоговые ставки пересматриваются каждый год, учитывая изменения в бюджете и политике страны.
Налоговое законодательство Франции утверждается каждый год Национальной ассамблеей при голосовании государственного бюджета. Ставки пересматриваются ежегодно с учетом экономической ситуации и направлений экономико-социальной политики государства.
Сразу перечислим главные особенности налоговой системы Франции — это ее очевидная социальная направленность, преобладание косвенных налогов над прямыми налогами (косвенные налоги дают около 60% общего бюджета), особая роль подоходного налога в налоговой системе, учет территориальных аспектов страны, гибкость системы в сочетании со строгостью, широкая система льгот и скидок, а также открытость для международных налоговых соглашений.
В валовом внутреннем продукте большой процент занимают налоговые поступления и взносы в фонды социального значения. Налогообложение — это главным источником формирования доходов центрального бюджета, они обеспечивают более 90% его доходной части.
Налоговая служба включает три уровня: национальный, региональный и низовый.
На национальном уровне действуют:
— Управление национальных и международных проверок (контроль за крупными предприятиями, которые обеспечивают 40-50% совокупных налоговых поступлений).
— Управление проверок налогового положения (контроль за физическими лицами с выскими и «сложными» налогами: журналисты, артисты, спортсмены, руководители крупных предприятий).
— Национальное Управление налоговых расследований (сбор информации о налогоплательщиках).
Что означает «учет территориальных аспектов страны» в налоговой системе Франции? Во Франции 22 региона. На региональном уровне действуют 20 региональных и 10 межрегиональных управлений. На этом уровне осуществляются проверки средних предприятий (с оборотом от 10 до 400 млн. евро).
На низовом уровне осуществляются налоговые проверки мелких предприятий (с оборотом менее 10 млн.евро).
Уплата налогов происходит на основе декларации о доходах и контролем за ее правильным составлении.
Контроль осуществляется двумя свособами:
— по данным документов;
— по имеющимся у инспектора документам, если выявляется несоответствие в декларации.
Налоги во Франции можно разделить на
— косвенные
— прямые
— гербовые.
К Федеральным налогам Франции относятся:
— НДС,
— Налог на прибыль,
— Подоходный налог с физических лиц,
— Налог на собственность,
— Таможенные пошлины,
— Акцизы,
— Пошлины на нефтепродукты,
— Налог на прибыль от ценных бумаг и др.
— Налоговая система строго делится на местные налоги и налоги, идущие в центральный бюджет.
Рассмотрим некоторые виды налогов.
НДС
Налог на добавленную стоимость дает 45% всех налоговых поступлений, это основной косвенный налог. Он взимается методом частичных платежей.
Есть четыре вида ставок НДС:
— 19,6% нормальная ставка на все виды товаров и услуг;
— 22% предельная ставка на предметы роскоши, машины, алкоголь, табак;
— 7% сокращенная ставка на товары культурного обихода (книги);
— 5,5% на товары и услуги первой необходимости (питание, за исключением алкоголя и шоколада, медикаменты, жилье, транспорт).
(нужно помнить, что ставки пересматриваются каждый год).
Некоторые виды деятельности освобождены от уплаты НДС. К ним относится медицина, образование, страхование и все, что попадает под определение «общественная и благотворительная деятельность».
Другие виды деятельности имеют право выбирать между НДС и подоходным налогом: это «сдача в аренду помещений для любого вида экономической деятельности»; «финансы и банковское дело»; «литературная, спортивная, артистическая деятельность, муниципальное хозяйство».
Подоходный налог составляет 20% налоговых доходов бюджета.
Налог высчитывается по единой прогрессивной шкале, но, учитывая гибкость французской налоговой системы, он принимает во внимание экономические, социальные, семейные условия и возраст каждого плательщика.
Ставки налога – от 0 до 54% в зависимости от доходов.
Обратите внимание: налог взимается не с физических лиц, а с семьи. (Неженатый человек — это тоже семья из 1 человека).
Другие виды «семейных» налогов:
-Налог на жилье,
-земельный налог на здания и постройки,
-Налог на землю,
-Налог на профессию,
-Налог на уборку территории,
-Налог на использование коммуникаций,
-Налог на продажу зданий.
Налог на прибыль
Физические лица платят прогрессивный налог на прибыль: от 10% до 42% ( в среднем – 34%)
Налог на доходы полученные от операций с недвижимостью, с ценными бумагами и прочим имуществом.
Прибыль от операций с недвижимостью облагается налогом в зависимости от срока, в течение которого здание находилось в собственности у продавца. Максимальная ставка применяется, если срок менее двух лет. При увеличении срока ставка сокращается.
Прибыль от операций с ценными бумагами облагаются по ставке 16%.
Прибыль от операций с движимым имуществом. Налогом облагаются сделки на сумму свыше 20 тысяч евро. Ставки: 4,5%, 7%- для предметов искусства и 7,5% -для сделок с драгоценными металлами.
Юридические лица дополнительно уплачивают налоги, исчисляемые от расходов на оплату труда: налог на профессиональное образование (0,6%), налог на долгосрочную профессиональную подготовку (1,5% — 2,3%) и налог на жилищное строительство (0,65%). Это в целом обеспечивает около 30% доходов государственного бюджета.
Налоги на собственность
В эту группу прогрессивных налогов входят налог на имущество хозяйствующих субъектов (до 1,5% стоимости); налог на жилье; налог на земельный участок; налог на автотранспорт.
Социальный налог на заработную плату (для работодателей) также прогрессивен:
ставки 4,5%, 8,5% и 13,6%.
В случае укрытия существует жесткая система ответственности:
— при ошибке заполнения налог взимается в полной сумме и налагается штраф в размере 0,75% в месяц или 9% в год;
— если нарушение умышленное, налог взимается в двойном размере;
— при серьезном нарушении возможно тюремное заключение.
Для тех, кто живет в стране по любой визе, уклонение от налогов (но даже неуплата счетов за газ или электричество) послужит причиной окончательного отказа в визе.
Новые виды налогов во Франции.
Франция всегда отличалась гибкостью к изменяющимся реалиям времени, и готовностью отразить новые требования в законодательстве. Тоже касается налоговой системы. К новым видам налогов, например, оносится
Налог на богатых
Французы, чей ежегодный доход превышает 1 млн. евро, будут платить больше налогов, чем граждане с меньшим заработком. Самые крупные налоги будут платить самые богатые представители населения.
Увеличение налога для богатых является частью французского плана по сокращению бюджетного дефицита страны. Предполагается, что правительство Франции откажется от налоговых льгот вместо сокращения расходов, чтобы обеспечить плановую экономию в 5-10 млрд. евро.
Туристический налог
Вместе с другими странами ЕС, куда ежегодно приезжают миллионы туристов, Франция ввела государственный налог на проживание или отдых с предоставлением туристических услуг, то есть при размещении в отелях на территории Франции.
Сумма налога составляет от 0,20 € до 1,50 € с человека в день (в зависимости от уровня комфорта и условий проживания) и не включает в себя дополнительный налог, который устанавливается местными органами управления. Сбор налога осуществляется при размещении в отелях, гостиницах, пансионах и т.д. и суммируется к оплате за проживание.
Налог на Кока-Колу
Пока еще обсуждаемый налог на сахаросодержащие безалкогольные напитки. По расчетам Национальной ассоциации пищевой промышленности, ставка налога составит 4 цента на бутылку в 1.5 литра. Налоги на нездоровые продукты существуют в Дании и Венгрии. В США налог на колу и гамбургеры принят в ряде штатов, другие штаты уже задумываются о его введении.
Главная > Закон >Финансы
3. Организация контроля за уплатой налогов во Франции
Во Франции налоговая служба включает три уровня. На национальном уровне действуют Управление национальных и международных проверок, Управление проверок налогового положения и Национальное Управление налоговых расследований.
Крупные предприятия обеспечивают 40-50 % совокупных налоговых поступлений. Контроль осуществляет Управление национальных и международных проверок. На одного проверяющего в год приходится 8 проверок.
Управление проверок налогового положения осуществляет контроль налогообложения физических лиц, имеющих очень высокие доходы или доходы сложной структуры: журналистов, артистов, спортсменов, руководителей крупных предприятий.
Национальное Управление налоговых расследований занимается не контролем в чистом виде, а сбором информации о налогоплательщиках. В определенной степени оно выполняет роль налоговой полиции, но здесь нет вооруженных структур.
Во Франции 22 региона. На региональном уровне действуют 20 региональных и 10 межрегиональных управлений. На этом уровне осуществляются проверки средних предприятий (с оборотом от 10 до 400 млн. евро).
К низовому звену относятся налоговые управления департаментов. На этом уровне осуществляются налоговые проверки мелких предприятий (с оборотом менее 10 млн.евро).
Основными организационными структурами местных управлений являются службы исчисления налоговой базы и контроля, службы взимания налогов, главная налоговая инспекция. В свою очередь, служба исчисления налоговой базы состоит из налоговых центров, отделов земельных налогов и секторов по ипотечным операциям.
В задачи налоговых центров входит исчисление баз для взимания прямых налогов (за исключением земельных), НДС и различных регистрационных сборов. Работники центров ведут дела налогоплательщиков, осуществляют всю текущую работу по контролю, в том числе непосредственно контактируют с налогоплательщиками. Отделы земельных налогов осуществляют оценку и переоценку недвижимого имущества, управление государственным имуществом и контроль операций с недвижимостью общественных организаций.
Службы взимания налогов обобщают бухгалтерскую отчетность по всем видам налоговых поступлений, ведут отдельные реестры поступлений по каждому налогу.
Организация проведения налоговых проверок во Франции.
Отбор дел для проверок осуществляется различными способами:
Во-первых, на основе изучения дел налогоплательщиков по декларациям. Во-вторых, поиск сторонней, внешней информации. С целью такого поиска на всех трех уровнях созданы специальные структуры, например, на департаментском уровне - бригада контроля и поиска информации, на общенациональном уровне - межрегиональные бригады. Кроме того, свои предложения вносят сотрудники, осуществляющие выездные проверки.
В Налоговом кодексе Франции процедуры налогового контроля в отношении предприятий и физических лиц четко разделены и прописаны в «Книге налоговых процедур», которая представляет собой процессуальный Налоговый кодекс. Налогоплательщик имеет право вносить свой протест. Многие процедуры требуют разрешения суда. Ревизионный период, или глубина проверки, на крупных предприятиях составляет три года, но этот срок может быть увеличен при необходимости до пяти лет. Ревизионный цикл (период между проверками) составляет обычно 4-5 лет. Так, банки проверяются раз в 4 года.
С 1997 года во Франции применяется новая процедура «Общая проверка малых предприятий». Минимальный срок проверки равен 2-3 дням. Ревизионный период для малых предприятий, как правило, составляет один год. На всех предприятиях может проводиться также точечная (тематическая) проверка, когда проверяется либо один налог или конкретный вопрос, например, применение налоговых льгот.
Специальные правила установлены в отношении проверок физических лиц. Срок проверки составляет не более года. В ходе контроля в девяти из десяти случаев выявляется, что декларации не безупречны. В результате налоговые органы применяют различные санкции. За просрочку подачи декларации взимается 9 % в год от просроченной суммы. При выявлении умышленных действий по сокрытию доходов, при представлении неправильных бухгалтерских данных штраф может составлять от 40 до 80 % от суммы налога. При регулярном невыполнении плательщиком своих обязанностей налоги могут быть взысканы в бесспорном порядке, с обращением взыскания на счета налогоплательщика.
4. Сравнительная характеристика налоговой системы Франции с налоговой системой Российской Федерации.
Налоговая система Франции имеет много общего с российской налоговой системой, несмотря на то, что это государство не является ни законодательно, ни фактически федеративным и с точки зрения организации государственных финансов представляет собой жестко централизованную систему, построенную на государственном и местном уровнях.
Налоговая система Франции представляет собой в рамках реализации экономической (регулирующей) функции точное отражение ее государственного устройства и основана не столько на использовании механизмов экономического регулирования, сколько на централизованном перераспределении фискальных ресурсов.
Инвестиционный потенциал системы налогообложения Франции предусматривает возможность использования таких рычагов стимулирования инвестиций, как ускоренную амортизацию и вычеты из налогооблагаемой прибыли в размере 10% прироста инвестиций в развитие производства и 50% прироста инвестиций в научные исследования, что не позволяет оценить его достаточно высоко.
Отраслевой потенциал анализируемой системы также весьма невелик, поскольку ею предусмотрены только льготы по НДС для поощрения таких социально важных отраслей экономики, как производство продуктов питания, медикаментов, строительство жилья, общественный транспорт.
Региональный потенциал французской системы налогообложения также невысок в силу, во-первых, отмеченных выше особенностей государственного устройства этой страны и, во-вторых, потому, что соответствующие регуляторы регионального развития в ней фактически не представлены. Заметная тенденция роста доли местных бюджетов в консолидированном бюджете Франции определяется не региональной направленностью налоговой системы, а усилением централизованного перераспределения налоговых доходов государственного уровня.
Система налогообложения Франции отдает очевидное предпочтение фискальной функции, что находит свое отражение во всех анализируемых характеристиках.
Подоходный налог с физических лиц во Франции обеспечивает около 18% доходов государственного бюджета, а его главной особенностью является то, что фискальную единицу представляет собой не отдельный гражданин, а семья. Кроме этого налога, население делает две разновидности социальных отчислений, которые незначительны по объемам:1,1% от профессиональных доходов и 1% от процентных доходов по вкладам в финансово-кредитных структурах.
Существенно более весомым является налогообложение доходов юридических лиц (хозяйствующих субъектов), которые помимо прогрессивного налога на прибыль (ставка которого от 10 до 42%, а наиболее распространенный уровень - 34%) уплачивают налоги, исчисляемые от расходов:
-на оплату труда (налог на профессиональное образование (0,6%),
-налог надолгосрочную профессиональную подготовку (1,5 - 2,3%)
- налог на жилищное строительство (0,65%)], что в целом обеспечивает около 30% доходов государственного бюджета.
Налогообложение собственности (имущества) во Франции также ориентировано, главным образом, на юридических лиц и включает налог на имущество хозяйствующих субъектов, взимаемый по прогрессивной шкале (до 1,5% стоимости), налог на земельный участок, а также налог на автотранспорт и налог на жилье, который уплачивают и собственники жилья, и арендаторы. В целом этот вид налогообложения формирует менее 10% налоговых доходов государства.
Главным источником государственных доходов во Франции являются акцизы и НДС, который обеспечивает более 40% налоговых бюджетных поступлений. Весьма сложное нормативное обеспечение этого налога включает четырехступенчатую шкалу налоговых ставок, дифференцированную по отдельным группам товаров и услуг, а также ряд налоговых освобождений. Методика определения налогооблагаемой базы довольно сложна, и трудно выбрать в определенных случаях между уплатой НДС и подоходного налога в сфере финансов, в банковском деле и некоторых других областях. Кроме того, во французской системе налогообложения применяются акцизы на отдельные товары и услуги, являющиеся одними из немногих видов налогов, платежи по которым зачисляются непосредственно в местные бюджеты.
Среди главных черт французской налоговой системы следовало бы выделить такие, как социальная направленность, преобладание косвенных налогов, особая роль подоходного налога, учет территориальных аспектов, гибкость системы в сочетании со строгостью, широкая система льгот и скидок, открытость для международных налоговых соглашений. Рассматривая налоговую систему Франции в сравнении с российской, можно говорить о ее большей эффективности. Многие ее достоинства почти зеркально проецируются в область проблем российской налоговой системы: слабый территориальный аспект, низкая собираемость, слабо выраженные социальные функции, противоречивость многих налогов.
Но здесь следует учитывать период времени, в течение которого развивались системы. Российская налоговая система только формируется. Ее преимущества в том, что в собственном развитии она может использовать опыт многих стран мира. И французский опыт также был бы полезен, т.к. многое из французского опыта можно было бы использовать в России.
Краткие результаты анализа российской налоговой системы.
Экономическая (регулирующая) функция налоговой системы России в целом реализуется весьма слабо, механизм налогового регулирования экономики на практике почти не используется, хотя определенные возможности для этого имеются.
Для целей сравнительного анализа налоговой системы следует конкретизировать особенности экономической (регулирующей) функции налоговой системы в методическом отношении. Наиболее правильным является введение понятия «экономический (регулирующий) потенциал налоговой системы», которое подразумевает возможности влияния на ход и тенденции развития национальной экономики. Внутреннее содержание этого понятия следует формировать исходя из конкретных направлений указанного влияния и соответственно целесообразно выделить следующие составляющие экономического (регулирующего) потенциала системы налогообложения:
- инвестиционный потенциал налоговой системы, который определяется теми ее структурными элементами, которые позволяют изменять (повышать или снижать) темпы и объемы инвестиций в национальную экономику в целом;
- региональный потенциал налоговой системы, представляющий собой совокупность возможностей влияния на экономической развитие отдельных регионов страны, распределяя и перераспределяя между ними финансовые ресурсы, полученные в виде налоговых платежей;
- отраслевой потенциал налоговой системы, представляющий собой комплекс возможных воздействий на отраслевую структуру национальной экономики согласно установленным целям и задачам ее развития и позволяющих обеспечить необходимые объемы производств наиболее важных видов товаров и услуг;
- конкурентный потенциал налоговой системы, заключающийся в тех ее положениях и нормативах, которые обеспечивают равные условия справедливой конкуренции для всех хозяйствующих субъектов и эффективное функционирование всех базовых законов рыночной экономики.
Однако одновременная реализация всех названных выше составляющих экономического (регулирующего) потенциала налоговой системы сопровождается определенными противоречиями, основа которых находится в области взаимозависимости и взаимовлияния инвестиционного, регионального, отраслевого и конкурентного развитий с ярко выраженными сильными обратными связями, объективно требующими выделения его приоритетных направлений.
Инвестиционный потенциал налоговой системы России включает такие элементы, как ускоренная амортизация, льготы по налогу на прибыль, идущую на развитие хозяйствующего субъекта, и возможность получения инвестиционного налогового кредита. Однако использование этих рычагов стимулирования инвестиций на практике затруднено, во-первых, излишне сложной административной процедурой их задействования и, во-вторых, общей тенденцией завышения издержек для уклонения от уплаты налогов.
Региональный потенциал системы налогообложения России следует оценивать с двух точек зрения: во-первых, требования НК РФ оставляют весьма ограниченные возможности для проведения хотя бы в узких пределах самостоятельной региональной налоговой политике, а во-вторых, отдельные автономные территории получают значительные налоговые льготы, которые оформляются вне рамок налогового законодательства. Последнее обстоятельство означает, что наличие возможностей регионального стимулирования является не сильной, а слабой стороной налоговой системы.
Отраслевой потенциал как элемент российской системы налогообложения представлен фактически только практикой ее функционирования, которая свидетельствует о том, что предоставление отраслевых налоговых льгот имеет бессистемный характер и часто лишено экономического смысла.
Конкурентный потенциал данной системы следует признать весьма низким (отсутствует даже такой его механизм, как прогрессивное налогообложение доходов предприятий), о чем свидетельствует, например, чрезмерно высокий общий уровень монополизации в экономике.
Фискальная функция системы налогообложения России представлена более существенно, чем экономическая, однако, как показывает положение дел с собираемостью налогов (разница между ожидаемыми, начисленными и уплаченными объемами налоговых платежей), и здесь положение нельзя признать благополучным.
Доходы физических лиц, в отличие от других стран (кроме Франции), не являются в России первым и даже вторым по значению источником налоговых поступлений, составляя 13,2% к общему объему поступлений налогов и сборов в консолидированный бюджет.
Для получения реальных денежных доходов государства большое значение имеет налогообложение доходов хозяйствующих субъектов, занимая больше 25% в структуре налоговых доходов консолидированного бюджета, что фактически задает определенные ограничения в использовании регулирующего (стимулирующего) потенциала налогов.
Налогообложение собственности, которое в условиях тотальной приватизации могло бы быть полноценной формой мобилизации финансовых ресурсов, не стало таковым в силу существенно заниженной стоимости имущества и отсутствия объективной системы оценки стоимости земельных участков.
Главным источником государственных доходов в России являются косвенные налоги, к косвенным налогам относятся: акцизы, налог на добавленную стоимость (НДС). В налоговой теории отношение к косвенным налогам неоднозначно. Эти налоги считаются крайне не справедливыми, поскольку они через механизм цен в конечном счете перекладываются на население, которое и является реальным плательщиком косвенных налогов. В то же время признается, что косвенные налоги имеют ряд достоинств в качестве источника бюджетных доходов. Они гораздо менее, чем прямые налоги, зависят от циклических колебаний конъюнктуры, поэтому являются более надежным бюджетным источником. Поэтому косвенные налоги широко применяются в мировой практике, они содержатся в налоговой системе каждой страны и играют в ней весьма существенную роль. Если в развитых странах Запада доля косвенных налогов в налогообложении падает, то в России она возрастает. В США их доля составляет около 20%, а в России - более 70%. Это указывает на неблагополучие в системе налогообложения, которая подчинена одной цели - увеличить налоговые поступления любыми способами.
Опыт западных государств вполне применим в современных условиях России, если его не слепо копировать, а перенимать лучшее, применяя к конкретным особенностям экономики РФ:
1) В виду того, что инвестиционный потенциал российской системы налогообложения недостаточно высок, следует ввести особо льготный налоговый режим для инвестиционной деятельности, особенно для вложений в высокотехнологичные и наукоемкие отрасли.
2) Использование специальных ставок налога для особо высоких, спекулятивных доходов с целью уменьшения слишком большого неравенства в распределении доходов в обществе (Франция).
3) Льготное налогообложение основных продуктов потребления, определяющих необходимый минимум потребления и, соответственно, стоимость рабочей силы как например льготы по НДС для поощрения производства продуктов питания во Франции.
Вся налоговая система Франции вырабатывается и осуществляется с целью развития экономики, иными словами стабильность бюджетной и налоговой системы является важнейшим фактором развития экономики.
Изучив налоговую систему Франции можно сделать следующие выводы:
1. Налоговая система Франции имеет ряд сходных черт с российской налоговой системой, но в то же время она является более эффективной, более эластичной и в то же время более строгой и стабильной.
2. Налоговую систему Франции составляют: законодательная база, которая включает в себя помимо основного нормативно-правового акта - Налогового Кодекса - международные налоговые соглашения; совокупность налогов и сборов, и система государственных органов, осуществляющих контроль за своевременной уплатой налогов и сборов.
3. Налоговая система Франции имеет ряд особенностей, а именно:
- ярко выраженную социальную направленность;
- преобладание косвенных налогов, несмотря на довольно широкий перечень прямых налогов;
- наличие широкой системы налоговых льгот и скидок;
- наличие довольно разветвленной структуры налоговой службы и ряд других.
4. Классификация налогов во Франции стандартная: налоги делятся на федеральные, региональные и местные, прямые и косвенные.
5. Во Франции все больше в последнее время усиливается тенденция к сближению с налоговыми системами других стран, это проявляется в заключении Францией международных налоговым соглашений с другими странами.
Даниэль КЛЕВЕНО, работник налоговой инспекции г. Парижа Ставки основных налогов во Франции: налога с оборота, подоходного налога, налога на компании — устанавливаются после деклараций, поданных налогоплательщиками. В целях соблюдения порядка налогообложения, защиты финансовых интересов государства и обеспечения добросовестной конкуренции, а также придания оценки действиям налогоплательщиков администрация имеет право проверять эти декларации.
Даниэль КЛЕВЕНО,
работник налоговой инспекции г. Парижа
Ставки основных налогов во Франции: налога с оборота, подоходного налога, налога на компании — устанавливаются после деклараций, поданных налогоплательщиками. В целях соблюдения порядка налогообложения, защиты финансовых интересов государства и обеспечения добросовестной конкуренции, а также придания оценки действиям налогоплательщиков администрация имеет право проверять эти декларации.
За год Главное управление по налогам осуществляет около 50 тыс. операций внешнего налогового контроля, при этом 45 тыс. проверок приходится на предприятия и около 5 тыс. — на частных лиц, которые являются особенно крупными налогоплательщиками. Размер дополнительного налогового сбора составляет около 7 млрд евро, штрафы — 2,5 млрд евро. Число судебных исков, связанных с налоговыми правоотношениями, достигает тысячи. Общая сумма доходов, скрываемых от налогов, оценивается в 30 млрд евро.
Рассмотрим в общих чертах юридические рамки и организацию контроля. Соблюдение налоговых процедур определяется законом, их несоблюдение ведет к недействительности контроля, введенного судьей. Первой процедурой является обязательное предварительное информирование налогоплательщика (обычно за 15 дней или за 1 месяц), при условии что данные его декларации признаны истинными (это относится к природе налогов или проверенных сборов; проверяемому периоду; указанию высших органов контроля).
Однако данное правило имеет два значительных исключения:
1) cборник налогового поведения предусматривает возможность обыска, который производится с разрешения судьи в особо серьезных случаях (например, при обнаружении фальшивых счетов) и происходит при участии представителей общественной власти;
2) внезапное вмешательство, позволяющее контролеру оперативно проверить материальную часть (штат, оборудование, расценки, склады), что было бы невозможно при заблаговременном предупреждении о визите. В случае необходимости контролер может вызвать других служащих Главного управления по налогам.
Налоговые проверки проводятся в определенные сроки: на мелких предприятиях — не более одного раза в 3 месяца, на крупных — один раз в год (кроме исключительных случаев).
Сроки повторной проверки составляют 3 года, но они могут быть продлены в случае обнаружения подпольной деятельности или подачи судебной жалобы. Фактически проверяемый период составляет 2 года, что связано, с одной стороны, с календарным планированием, с другой стороны, с невозможностью приступить к проверке до истечения срока подачи декларации. Так, доход за 2001 год можно проверить не ранее июня 2002 года.
Существуют две основные процедуры контроля:
· проверка бухгалтерии, которая касается всех видов предприятий: сельскохозяйственных, промышленных, коммерческих и некоммерческих;
· проверка личной налоговой ситуации всех физических лиц, чьи декларации посчитали сомнительными (например, безработного, имеющего банковские счета за границей или яхту на Антильских островах; сутенера, поставщика наркотиков).
Порядок уплаты налоговой недоимки достаточно противоречив. Между тем Главное управление по налогам имеет право облагать налогом тех налогоплательщиков, которые не заполнили декларации. Ставки устанавливаются после изучения предприятия, исходя из его реальной прибыли.
Контроль подразумевает право на информацию, право на расследование и международное содействие. Чаще всего используется право на информацию, которая содержится в любом документе (контракты, счета, заказы, письма и т. д.) юридического лица. Например, при проверке мукомольного завода можно обнаружить, что какая-то булочная имеет два счета заказа: один — для покупки муки по чеку и через бухгалтерию, другой — на поставку за наличные, без отражения операции в бухгалтерских отчетах.
Такой инструмент, как международное содействие, отличается медлительностью, которая связана с необходимостью множества согласований между различными административными структурами, с многообразием прерогатив, национальным интересом (банковские секреты) и не всегда достаточным объемом информации.
Французским налогоплательщикам гарантированы права на поддержку советника по своему выбору, на оспаривание и на ответ в течение 1 месяца.
Предусмотрены и возможности обжалования решения об обложении налогом:
· переговоры с шефом бригады и затем с представителем департамента;
· разрешение вопросов в комиссии департамента по факту (проценты потерь, предложений, покупок и т. д.);
· право просить уменьшения размера штрафа;
· право на рекламацию.
Организационная схема внешнего налогового контроля состоит из трех ступеней. Первой является национальная, которая может проводиться:
1) c участием дирекции национального и международного контроля (DVNI), которая проверяет самые крупные предприятия;
2) с участием национальной дирекции налогового контроля (DNVSF), компетентной проводить проверку юридических лиц или лиц, имеющих «сложные» доходы;
3) с участием национальной дирекции налоговых деклараций (DNEF), отвечающей за документацию и справочные сведения.
Вторая ступень — региональная, которая проводится с участием специальных бригад из определенного сектора деятельности для проверки средних предприятий.
Третья ступень — департаментская. Проверки проводят бригады контролеров.
Методы работы зависят от инспектора. По нашему мнению, тенденция к стандартизации деятельности имеет различные причины:
· узкая профессиональная специализация налогового контролера;
· методы отбора дел: только одним работником и только по картотеке (банкроты, экспортеры и т. д.);
· использование обобщенной информации;
· временные ограничения, обусловленные сложностью процедур, а также стремлением чиновников налогового ведомства показать свою работу.
Позиция контролера влияет и на эффективность работы (продолжительность расследования, быстрота диагностики, число спорных вопросов), и на финансовые результаты. Из требований, необходимых контролеру для эффективного выполнения своей работы, необходимо назвать следующие:
· уровень образования и знание деятельности предприятия;
· умение анализировать и способность обнаруживать факт уклонения от уплаты налогов по косвенным признакам (так, тщательное изучение счетов на горючее и дорожных чеков предприятия игорного бизнеса показало, что фирма скрывала доходы от нескольких аппаратов);
· умение вести диалог и входить в доверие;
· умение избегать кризисных ситуаций (например, когда налогоплательщик сразу отказывается сотрудничать).
Основными трудностями, возникающими при осуществлении внешнего налогового контроля, являются психологические, социокультурные и административные проблемы.
Так, у проверяемого процедура контроля вызывает естественное ожидание подвоха. Как ни странно, нечистые на руку налогоплательщики обычно ведут себя спокойнее, в отличие от честных (хотя руководитель предприятия ответствен за действия своих подчиненных). Проверка всегда приводит налогоплательщика в состояние стресса, поэтому контролеру необходимо проявлять деликатность, быть дипломатичным и не прессинговать проверяемого (при этом следует задействовать все свои профессиональные секреты). Вместе с тем налоговый инспектор тоже может испытывать неуверенность, связанную с недостатком опыта.
Отсутствие у инспектора специальных знаний и практических навыков также не способствует эффективности проверки. Возникают ситуации, когда контролер и налогоплательщик не понимают друг друга.
В своей деятельности инспектор руководствуется множеством правовых норм (должен помнить 100 тыс. статей республиканских законов и 6 тыс. статей Общего налогового кодекса, что является нелегкой задачей). Необходимость четкого соблюдения процедуры контроля часто заставляет инспекторов подходить к своему делу слишком ревностно и строго.
Профессия налогового инспектора не является престижной. Инспектор должен рассчитывать только на себя, так как в большинстве бригад нет исполнителей. Получение сведений (изучение инструкций, поиск документации и т. д.) отнимает треть рабочего времени, а сфера, связанная с финансами, предполагает множество ограничений и предписаний: частый инструктаж, визирование своей корреспонденции и др.
Работа налогового инспектора определяется еще и статистикой: ему необходимо сдавать (закрывать) одно дело в месяц, а также отслеживать спорные дела. Среди материальных проблем — самостоятельный поиск доказательств: инспектор должен найти в обширном архиве множество документов, а затем снять с них копии.
В последнее время преступления по уклонению от налогов становятся более совершенными. Когда мошенничеством занимаются профессиональные финансисты (транснациональный монтаж), расследовать такие дела весьма сложно. Один из известных способов воспрепятствовать проверке — сокрытие настоящего адреса предприятия и использование подставных лиц. В основном эти методы применяются в отрасли изготовления одежды, рекламы, охраны, при импорте и экспорте. Такие предприятия являются аналогом российских фирм-однодневок, которые имеют особенность исчезать спустя несколько месяцев после появления, в основном по причине банкротства, что позволяет им уйти от налогов. Как бы там ни было, инспектору необходимо найти компромисс с администрацией проверяемого предприятия или налогоплательщиком.
В условиях увеличения объема задач, стоящих перед инспекторами (множество спорных вопросов, расширение гарантий налогоплательщиков, обязательный годовой минимум по 12 отчетам), Главное налоговое управление предложило свои варианты решения проблем:
· соотносить продолжительность и размер налоговых расследований с ожидаемой суммой уплаты недоимок (покрывать дефицит по некоторым счетам или по мелким делам);
· чаще использовать «точечные», или целевые, проверки (только один налог или только один отчетный период);
· не углубляться в рутинное исправление мелких ошибок, допущенных при проверках.
Необходимость договоренности с налогоплательщиком обусловлена количеством и качеством информации, которой владеет инспектор; с точки зрения чисто правовых вопросов это не является обязательным. Однако, как известно, самый незначительный факт может помочь выстроить логичное доказательство.
Достижение компромисса сокращает общее время проверки, способствует исполнению основной обязанности — взысканию в казну недостающих средств, а также положительно влияет на статус инспектора, если ему удается довести дело до конца самому.
Выгоден компромисс и для налогоплательщика, поскольку экономит время и деньги (которые могли быть потрачены на судебный процесс), дает возможность заменить налоговые санкции на более мягкие и позволяет избежать неприятной ситуации в целом. Достигнутое соглашение гарантирует налогоплательщику сохранение статуса и престижа в деловых кругах.
В случае достижения договоренности с налогоплательщиком инспектор может перенести сроки для исправления выявленных недостатков, не оглашать факт формальных выплат, ускорить проверку представительских расходов или затрат на перемещение, предложить снизить размер штрафа и др.
Таким образом, осуществление процедуры налогового контроля во Франции сопряжено со многими трудностями как объективного, так и субъективного характера. Налоговый инспектор, выполняя свои задачи, находится между двумя «рифами»: жесткой процедурой, установленной законом, и планом работы. Эффективность и сроки проверки зависят от объема знаний и информации, а также от его умения вести диалог с налогоплательщиком.
1 Перевод И.Н. Сальниковой, адаптация текста Т.А. Гусевой.
Французское налоговое законодательство, как и отечественное, предусматривает несколько видов налоговых проверок. Некоторые из них, например камеральные, во многом сходны с нашими. Однако есть и такие, аналогов которым Налоговый кодекс не содержит. Например, диагностический обзор.
Диагностический обзор во Франции проводится в отношении малого бизнеса. Цель такой проверки – оценка рисков и достоверности данных в учетных документах налогоплательщика. Под риском в данном случае следует понимать возможность того, что налогоплательщик совершил правонарушение. Диагностические обзоры включают анализ учетных документов налогоплательщика. При этом особое внимание обращают на учет денежных потоков.
Весь диагностический обзор занимает, как правило, от двух до пяти дней. Если инспектор решит, что степень риска недостаточна для назначения более доскональной проверки, процедура обзора завершается.
Налогоплательщик, в отношении которого проводится диагностический обзор, в полном объеме пользуется правами, которые предусмотрены в случае полной налоговой проверки. В частности, инспектор должен заблаговременно письменно уведомить налогоплательщика о своем посещении и о предполагаемом объеме проверки.
Единственный случай, когда французское законодательство допускает проверку учетных документов налогоплательщика без предварительного уведомления, – это контроль счетов-фактур. Здесь инспектор вправе проверять все документы, сопровождающие сделку купли-продажи. Кроме того, он может расследовать все аспекты процедуры выставления налогоплательщиком счетов-фактур. Проверка может затрагивать вопросы как формы, так и содержания сделки.
Разумеется, во Франции есть аналог нашим документальным проверкам. Но порядок их проведения значительно отличается. Своего рода прологом к такой проверке деятельности налогоплательщика является так называемое «наблюдение на месте». Суть его в том, что налоговый инспектор выезжает на территорию налогоплательщика без предварительного уведомления. При этом он ограничивается исключительно теми фактами, которые непосредственно наблюдает. Такие проверки часто применяются для выявления случаев использования нелегальной рабочей силы.
Свои наблюдения налоговый инспектор включает в официальный отчет. Если результаты наблюдений свидетельствуют, что необходима, например, проверка учетных документов организации, инспектор должен известить об этом налогоплательщика.
Процесс налоговой проверки состоит из трех этапов: подготовка и планирование; исполнение и вынесение суждения; завершение.
Инспектор начинает проверку с изучения дела налогоплательщика. В деле обычно содержатся как постоянные данные, так и текущие. К постоянным относятся учредительные документы, отчеты о предыдущих налоговых проверках, заявления, отчеты об имущественном положении и компенсации убытков. В категорию текущих включаются документы, длительное хранение которых маловероятно. Например, налоговые декларации, выписки, корреспонденция.
Если речь идет о компании, которой владеют или которую контролируют несколько частных лиц, инспектор изучает материалы, касающиеся этих лиц. Дополнительно может быть получена информация из других налоговых инспекций и ведомств. В частности, данные о налоговых платежах (наличие задолженности) или налоговых спорах (жалобы или апелляции) и данные имущественного реестра.
На этом этапе проверки инспектор получает сведения о банковских счетах налогоплательщика – копии банковских выписок. Кроме того, он учитывает информацию более общего характера, такую как данные по тому сектору экономики, который представляет налогоплательщик. Ценность этой информации в том, что она позволяет сформировать представление о финансовых результатах деятельности аналогичных налогоплательщиков.
После этого инспектор делает ряд аналитических обзоров. Результаты обзоров и проверок могут раскрыть те вопросы, на которые следует обратить особое внимание. Выявляются потенциальные риски, каждый из которых оценивается в индивидуальном порядке.
Результатом подготовительных работ является план налоговой проверки. Его основная задача – оценка выявленных рисков. Общий план проверки в обязательном порядке обсуждается с руководителем группы, который к этому времени обычно уже знаком с материалами дела. В общий план, как правило, включают информацию о компании, виды налогов для проверки, данные по соответствующему сектору экономики, риски и план действий. При необходимости в него вносят изменения или уточнения.
Затем налогоплательщику направляют письменное уведомление о предстоящей проверке. Сделать это необходимо за 10 дней до планируемой даты начала проверки. В уведомлении указывают место и время начала проверки, период, охваченный проверкой, и перечень учетных документов, которые необходимо предоставить проверяющим. А также сообщают имя налогового инспектора, который будет проводить проверку.
Следует обратить внимание на следующие важные нюансы. В уведомлении оговаривают, что проверяемый налогоплательщик вправе привлечь специалиста-консультанта. Кроме того, там должны быть указаны имена лиц, к которым налогоплательщик может обратиться в случае каких-либо разногласий или иных затруднений в ходе проверки. При отсутствии в уведомлении данной информации результаты проверки теряют законную силу.
К уведомлению о проверке прилагается буклет с разъяснениями по поводу процедуры ее проведения, выпускаемый специально для налогоплательщиков. В нем подробно рассмотрен порядок проведения проверки, причем особый акцент сделан на правах налогоплательщика.
Следующий шаг – предварительный визит инспектора к налогоплательщику. В течение нескольких дней инспектор занимается сбором информации о компании на ее территории. Особое внимание он уделяет следующим вопросам:
– организационная структура налогоплательщика;
– осуществляемые виды деятельности; сведения о поставщиках и покупателях;
– организация учета и система внутреннего контроля.
На этом этапе оговариваются все практические вопросы. Это касается как помещений, где может работать инспектор и куда он вправе заходить в ходе проверки, так и возможности вмешательства в процесс проверки независимого консультанта.
Затем, завершив сбор информации, инспектор, как правило, несколько дней работает в своем офисе. За это время он анализирует имеющуюся информацию и при необходимости собирает дополнительную. Любые изменения в плане действий прежде всего обсуждаются с руководителем группы. Последний выносит решение относительно адекватности плана и дает инспектору рекомендации по его реализации.
Первый шаг на этом этапе – проверка данных налоговой декларации на их соответствие с учетной документацией налогоплательщика. Связующим звеном служат годовые бухгалтерские отчеты. Обычно любые расхождения в сумме прибыли, указанной в бухгалтерских отчетах и декларации, подлежат особому рассмотрению на более позднем этапе проверки. Этот вопрос регулируется специальными положениями налогового законодательства. На данном этапе проверки инспектор должен удостовериться, что весь процесс от занесения счетов в бухгалтерские книги до подготовки отчета о прибылях и убытках охвачен системой внутреннего контроля. Тогда же инспектор знакомится с информацией об аудиторских проверках.
В ходе проверки инспектор обычно обсуждает некоторые вопросы с налогоплательщиком. Налоговое законодательство Франции не содержит норм, регламентирующих такие беседы, и права и обязанности сторон формально нигде не закреплены. Однако на практике устоялись определенные правила. Так, например, если инспектору потребуется объяснение или обоснование по тем или иным статьям, он должен подать запрос в письменном виде.
Если, по мнению инспектора, документальная информация, полученная в ходе проверки, неубедительна, он вправе самостоятельно собрать дополнительные сведения, опросив третьих лиц. Порядок проведения такого опроса регулируется законом.
В течение всего периода проверки инспектор должен поддерживать регулярные контакты с руководителем своей группы, который несет ответственность за качество работы инспектора и соблюдение им всех соответствующих процедур. При необходимости руководитель дает инспектору рекомендации и направляет его действия.
В ходе проверки инспектор ведет перечень вызывающих сомнение или нуждающихся в уточнении пунктов налоговой декларации. Те вопросы, которым не найдено убедительного объяснения, обсуждаются с руководителем группы. Последний совместно с инспектором решает, по каким из них надо потребовать от налогоплательщика объяснений или обоснований. Письмо за подписью руководителя группы со списком вопросов направляется налогоплательщику.
У налогоплательщика есть два месяца, чтобы подготовить письменный ответ на запрос инспектора. Если ответ не поступил или содержащиеся в нем сведения недостаточны, налоговый орган может в судебном порядке обязать налогоплательщика предоставить полную информацию по существенным вопросам. Срок для исполнения судебного запроса – 30 дней. Если же налогоплательщик не отвечает и по истечении этого срока, инспектор вправе дать самостоятельную оценку по соответствующим пунктам декларации.
По завершении проверки инспектор решает, какие поправки или доначисления надо внести в декларацию. Такие решения принимаются при обязательном участии руководителя группы.
Затем налогоплательщику направляется письменное уведомление о результатах проверки, в котором сообщается, будут ли внесены в декларацию корректировки. Если будут, то в уведомлении указывают характер, объем и основания для корректировок, а также сумму налоговых платежей с учетом корректировки (включая штрафы).
Если налогоплательщик не согласен с выводами налогового инспектора, он имеет право подать дело на рассмотрение специальной комиссии.
Такие комиссии по налоговым спорам существуют в каждом налоговом департаменте. Кроме того, в случае несогласия с результатами проверки налогоплательщик также может обратиться к вышестоящему руководителю того налогового органа, который проводил проверку. Если же и это не принесет желаемого результата, ему остается подать в суд иск об апелляции.
Анализ опыта налоговых органов Франции убедительно свидетельствует о том, что наличие эффективной процедуры отбора налогоплательщиков для проведения налоговых проверок является абсолютно необходимым для рациональной организации системы налогового контроля. Только применение данной процедуры может обеспечить в условиях значительной нагрузки на специалистов налоговых органов максимальную результативность проверок как с точки зрения произведенных по их результатам доначислений в бюджет, так и с точки зрения их профилактического воздействия на налогоплательщиков.
Задача
Компания работает в обрабатывающей промышленности Канады в провинции. В отчетном периоде имеет следующие виды доходов:
Выручка - 300 000 долларов,
Доход от прироста капитала – 200 000 долларов,
Прочие доходы – 150 000 долларов.
В отчетном периоде заработная плата составляет 180000, расходы на ремонт 10000, проценты за кредит 30000, амортизация – 12 000, расходы на рекламу – 5000. Получен налоговый кредит на расходы НИОКР – 150 000. Ставка провинциального налога – 14%.
Ставка федерального налога – 23%.
Рассчитать общую сумму налога на прибыль.
Доходы 650000$ - расходы 387000$ = прибыль 263000$
Провинциальный налог 14* 263000/100 = 36820$
Федеральный налог 23*263000/100 = 60490$
Общая сумма налога на прибыль равна 97310$
Список литературы
1. Дуканич Л.В. Налоги и налогообложение. Серия «Учебники, учебные пособия». Ростов на Дону: «Феникс»,2000. – 416с.
2. Князев В.Г. Тенденции развития налоговых систем зарубежных стран // Налоговый вестник. - 2003. - №9. - С.5-8
3. Мишустин М.В. Совершенствование налогового администрирования - фактор повышения эффективности работы налоговых органов//Финансы.-2003.-№6.-С.27.
4. Налоговая система во Франции (росс.-фр. серия «Информационные и учебные материалы» - №2), 1998г.
5. Налоговые системы зарубежных стран, Бобоев М.Р., Мамбеталиев Н.Т., Тютюрюков Н.Н., Гелиос АРВ, 2002. –621с.
6. Никитин С. Косвенные налоги: опыт развитых стран //Мировая экономика и международные отношения. – 1999. - №2. – С.56-59.
7. Попонова Н.А. Налоговый контроль во Франции // Финансы. - 2000. - №10. - С.32-34.
8. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: Учебник. Изд.2-е, перераб. И доп. – М.: ИНФРА-М, 2001. – 576с. – (Серия «Высшее образование»).
Читайте также: