Налоговые поступления выплаты по международным кредитам ликвидация

Опубликовано: 06.05.2024

Благодаря открытым границам и возможности взаимодействовать на международном уровне, компании переросли национальный уровень.

Понятие доходов от источников в РФ и от источников за пределами РФ

Экономистами даже придуман специальный термин для российских компаний, ведущих свою деятельность за пределами страны – транснациональные корпорации.

В этой связи, возможно значительное количество коллизий, которые способны повлечь ряд неопределенностей в сфере их налогообложения. Именно поэтому законодательство РФ делит источники формирования дохода на полученные в рамках ее территории и за ее пределами.

Базовые нормы содержатся в ст. 42 НК. Однако основные правила устанавливаются на специальном уровне (платежи в бюджет по НДФЛ и налогу на прибыль). Такие правила федерального законодательства должны действовать с учетом заключенных 2-сторонних соглашений о предотвращении двойного налогообложения с другими странами.

Целью разделения является установление простых правил, согласно которым применяются налоговые льготы и освобождения.

Также обеспечивается экономия ресурсов компаний в ходе формирования финансовых отчетов для акционеров и инвесторов. Они не сильно отличаются от требований государственного регулирования, согласно которому рассчитываются и вносятся в бюджет налоговые платежи.

Что относится к доходам от источников в РФ

Перечень этих случаев определяется только в главе, устанавливающей платежи в государственный бюджет по НДФЛ. Они определены в ч. 1 ст. 208 НК:

дивиденды и проценты, выплачиваемые российскими компаниями. Кроме того, объектом налогообложения по платежам в бюджет являются проценты, полученные от ИП. Также в эту группу включены проценты от организаций, которые хотя и относятся к иностранным, но уплачиваются в связи с деятельностью российского подразделения;
выплаты, связанные со страхованием. При этом, источником таковых являются российские компании, либо иностранные, выполняющие обязательства через российские подразделения;
любые выгоды, предусмотренные нормами федерального законодательства, регулирующего авторские и смежные права. При этом, важен источник их формирования на территории России;
любые выгоды, которые связаны с передачей имущества, расположенного на российской территории, по арендному или иному соглашению. Примером последнего может быть договор найма жилья;
выгода, связанная с реализацией ряда объектов гражданских прав на территории России. Их перечень открыт;
вознаграждения, полученные за выполнение трудовых обязанностей или действий по другим договорам на территории России. При этом, к ним приравниваются авиационные и водные суда, находящиеся хотя и за пределами страны, но осуществляющие использование государственного флага РФ. К этим же случаям относятся ситуации, когда нерезиденты получают вознаграждение за работу в советах директоров российских компаний;
различные выплаты из государственного (федерального, регионального) или местного бюджета (пенсионное обеспечение, стипендия и прочие). К ним же относятся и частные источники. К последним относят иностранные организации, совершающие платежи через свое российское представительство;
выплаты, связанные с фрахтованием транспорта, осуществляющего перевозки как внутри страны, так и в случаях международных рейсов, если маршрут таковых включает территорию РФ. В них включаются полученные неустойки, штрафы и пени;
полученные в порядке наследования средства, уплачивавшийся в бюджет ПФР или в НПФ в качестве накопительной части пенсии.

Этот перечень носит открытый характер и включает лишь основные случаи, поэтому в число доходов, которые учитывают налоговые правила могут включаться и иные выгоды, получаемые в России.

Что относится к доходам от источников за пределами России

Такие выгоды перечислены в ч. 3 ст. 208 НК. К ним относятся следующие случаи:

дивиденды, а также проценты, источником которых выступает иностранная компания, действующая через штаб-квартиру или другое иностранное подразделение;
выплаты по страховым соглашениям, заключенным с зарубежным подразделением иностранной компании;
все зарубежные платежи, связанные с реализацией резидентами своих авторских, а также смежных прав;
арендные платежи в связи с переданным в пользование зарубежным имуществом;
выгоды, возникающие в результате отчуждения зарубежной собственности, а также передача прав требования к иностранной компании, не связанных с деятельностью ее российского подразделения;
плата по трудовым и гражданско-правовым договорам, если деятельность осуществлялась за пределами России. К этим же случаям относится вознаграждение членам коллегиальных органов управления иностранных компаний, даже если соответствующие функции исполнялись на российской территории;
социальные выплаты из бюджета иностранных государств;
выгоды, связанные с использованием транспорта, маршруты которого проходят вне границ РФ;
прибыли от контролируемой иностранной организации.

Этот список также носит открытый характер и может дополняться другими случаями получения выгод от зарубежных источников.

Виды налогоплательщиков для целей обложения налогом на прибыль

В отличие от НДФЛ, налоговые правила, устанавливающие территориальные принципы, при обложении прибыли предусматривают не разделение источников, а дифференцированный подход к налогоплательщикам.

1. Плательщики – российские организации.

Таковыми признаются компании, созданные и зарегистрированные в соответствии с нормами федерального законодательства в гражданской сфере. Их отличительной особенностью являются свидетельства о госрегистрации, полученные в России. Эти документы выдают уполномоченные налоговые инспекции.

Также отличают консолидированные группы налогоплательщиков, среди которых выделяется ответственное лицо.

2. Плательщики – иностранные компании.

По общему правилу, к числу нероссийских компаний, имеющих обязанность по исчислению и внесению в пользу государственного бюджета платежей по налогу на прибыль, относятся организации, имеющие постоянные представительства в РФ. Другим основанием выступает получение ими доходов от имущества, расположенного на российской территории.

Специальное правило касается ФИФА. Согласно нему, эта организация не признается налогоплательщиком. Такая норма обусловлена проведением чемпионата мира по футболу.

3. Иностранные компании, которые приравниваются к российским.

Приравнивание таких компаний к российским происходит на основании ст. 246.2 НК. Речь идет о налоговых резидентах. К таковым относят случаи, когда это предусматривается двусторонним государственным соглашением о двойном налогообложении. Кроме того, речь идет об организациях, управление которыми производится из России.

Лица, относящие доходы налогоплательщика к полученным от источников в РФ или за ее пределами

Возможны ситуации, когда сложно однозначно отнести полученные доходы к тому или иному виду. Ч. 2 ст. 42 НК предусматривает способ разрешения таких коллизий. Согласно действующим правилам, отнесение происходит на основании актов федерального государственного органа, обладающего надзорными и контрольными функциями в налоговой сфере.

К таковым относят следующие структуры:

1. Минфин России. Поскольку этот орган ответственен за формирование основ налоговой политики, он может издавать акты, разъясняющие те или иные положения действующего закона;

2. ФНС. Ей принадлежит такое право в связи с тем, что эта структура контролирует полученные бюджетом платежи;

3. Суды. Поскольку разъяснения и индивидуальные акты, принятые указанными выше органами можно обжаловать, то Конституционный суд или арбитражные суды могут принимать решения, влияющие на статус тех или иных доходов.

Определение долей, которые относят к доходам от источников в РФ и за ее пределами

По общему правилу, соответствующие доли определяются налогоплательщиком самостоятельно.

В случаях, когда это сложно определить, компания может подать соответствующий запрос в Минфин или ФНС и действовать на основании полученного ответа.

Другой ситуацией выступают указания, полученные в ходе налогового контроля.

Налоговая инспекция может самостоятельно отнести выгоды к той или иной категории, в частности, путем формирования требования о доплате в бюджет.

Налогоплательщикам предоставлено право обжаловать действия госорганов в судах. Решения последних, вступившие в силу, станут обязательными для выполнения.

«Клерк» Рубрика Учет займов и кредитов

Получение финансирования от контролируемой иностранной компании возможно несколькими способами. Специалисты TaxCoach подготовили статью, которая поможет определиться с выбором варианта либо их сочетанием. Для этого необходимо ответить на следующие вопросы:

на какой срок необходимо привлечь денежные средства? Определен ли точно их объем? Так, при заемном финансировании возможны рамочные договоры (конкретные суммы выдаются участником по мере необходимости). При капитальном финансировании такая свобода ограничивается более сложной процедурой оформления;

в какой юрисдикции находится иностранная компания — «инвестор» и какие условия налогообложения предусмотрены соглашением об избежании двойного налогообложения (далее — Соглашение), а также налоговым законом этого государства.

Остановимся на каждом способе подробнее.

Вклад в уставный капитал

Вклад в уставный капитал, в отличие от заемного финансирования, является невозвратным вложением денежных средств для участника.

Если точнее, «возвратность» в этом случае является косвенной — в форме дивидендов после получения компанией прибыли.

При выплате дивидендов всегда удерживается налог у источника. Размер налога зависит от наличия Соглашения и его условий.

При отсутствии налогового соглашения — действует обычная ставка 15 %. То есть российская компания должна исчислить, удержать и перечислить в бюджет РФ 15% от всей суммы выплачиваемых иностранному участнику дивидендов.

Это правило чаще всего корректируется нормами двусторонних соглашений об избежании двойного налогообложения. Наиболее распространены ставки 5 и/или 10 %. Нередко, для применения льготной ставки 5 % необходимо выполнение ряда условий: вложение в уставный капитал определенной суммы денежных средств.

Например, по п.2 ст.10 соглашения с Кипром, для применения 5% налоговой ставки при выплате дивидендов вложения в уставный капитал компании должны быть не менее 100 000 евро. и/или наличие определенной доли участия в компании.Например, по п.2 ст.10 соглашения с Сингапуром для применения 5% налоговой ставки при выплате дивидендов размер доли участия в компании должен быть не менее 15%.

Также не забываем, что для применения условий Соглашения обязательно подтверждение постоянного местонахождения иностранной компании в государстве резидентства и статуса фактического получателя дохода (далее — ФПД) при каждой выплате дивидендов.

Пожалуй, вклад в уставный капитал является самым трудоемким способом вложения денежных средств в плане оформления.

Для вложения денежных средств в уставный капитал уже созданной компании необходимо провести процедуру увеличения уставного капитала российской компании, это значит:

для акционерного общества — зарегистрировать дополнительный выпуск акций, что также влечет временные и финансовые затраты;

внести изменения в устав и ЕГРЮЛ.

Вклад в уставный капитал как способ финансирования от иностранной компании будет оправданным, если:

российская компания планирует строительство или реконструкцию недвижимости в течение длительного времени;

финансовое положение российской компании или присутствующие потенциальные налоговые риски не позволяет выбрать заемное финансирование, а в будущем хочется распределять дивиденды иностранной компании с уплатой налога по пониженной ставке;

не исключена продажа российской компании третьим лицам. В таком случае большие инвестиции в уставный капитал помогут снизить налогообложение дохода от продажи долей/ акций.

Вклад в имущество

Полученный от иностранной компании — участника денежный вклад в имущество не облагается налогом на прибыль у российской компании (также как и при получении его от российского участника).

Напомним, что освобождение от налогообложения вкладов в имущество возможно по двум основаниям в зависимости от доли участия иностранной компании в российской:

вклад в имущество на основании п. 3.7. ст. 251 НК РФ — позволяет внести вклад любому участнику, независимо от доли участия, без возникновения налога на прибыль у получателя. Однако, получателем средств может быть только хозяйственное общество (ООО, АО) и товарищество.

При данном способе финансирования «возврат» инвестиций возможен:

путем возврата иностранной материнской компании ранее внесенных денежных вкладов в имущество на основании п.11.1 п.1 ст.251 НК РФ. Ограничений применительно к иностранному резидентству компании — участника НК РФ не устанавливает. Важно помнить, что правило действует только строго в пределах суммы ранее сделанного вклада именно в денежной форме.

С другой стороны, вклад в имущество, в отличие от вклада в уставный капитал, не засчитывается в капитальные вложения при определении возможности применения льготной ставки налога в РФ (различие 5 и 10% при выплате дивидендов, указанное выше), а также для подсчета затрат, понесенных на приобретение доли в российской компании, — на случай ее продажи.

Заемное финансирование

Заём как способ оформления инвестиций не подойдет, если денежные средства передаются российской компании в целях инвестирования в капитальное строительство или развитие нового рискованного долгосрочного проекта, проекта с длительным сроком окупаемости.

Дело в том, что российский заемщик сможет уменьшать свой налог на прибыль на сумму начисленных процентов по займу. Там, где имеет место возможность снизить свои налоговые обязательства, имеет место скрупулезный налоговый контроль.

В связи с этим использование займов сопряжено с целым рядом налоговых рисков.

Во-первых, это риск переквалификации заемных отношений в инвестиционные. Как следствие, исключение начисленных процентов и курсовых разниц из расходов с автоматическим начислением налога на прибыль российскому заемщику.

Разберемся, когда претензии налоговых органов будут обоснованными, а когда — нет.

при этом сумма выданных заемных денежных средств росла, несмотря на отсутствие своевременного возврата предыдущих инвестиций;

заемные средства предоставлялись на цели, при которых возврат займа маловероятен. Например, инвестирование в объекты капитального строительства, финансирование заведомо убыточного общества;

начисленные проценты на протяжении всего действия договора займа не выплачивались иностранной компании, при этом санкции, предусмотренные в договорах займа за нарушение сроков уплаты процентов не применялись.

При такой совокупности условий как налоговый орган, так и суд придут к следующим негативным для российского заемщика выводам:

у иностранного займодавца отсутствовали намерения получить доход от выдачи займа;

следовательно, выбор формы договора займа был обусловлен исключительно намерением получить необоснованную налоговую выгоду в виде завышения расходов по налогу на прибыль на сумму процентов.

регулярное погашение заемщиком задолженности по договору займа, выплата процентов в соответствии с договором.

налоговым органом не были представлены доказательства отсутствия у российского заемщика финансовой возможности для возврата займов и уплаты процентов. Так, например, по делу «Кнауф» наличие такой возможности подтверждалось большим размером уставного капитала, стоимости основных средств, капитальных вложений, что гарантировало интересы займодавца;

отсутствие налоговой экономии. Например, когда кредитор является резидентом государства с налогообложением выше, нежели в России (Германия и иные), и сможет представить доказательства уплаты налогов с полученных процентов.

Во-вторых, риски неправильного применения правил «тонкой капитализации» (нормирование процентов)

Если заемный характер отношений сторон не оспаривается налоговым органом, в учете всех или части процентов могут отказать со ссылкой на так называемые правила «тонкой капитализации» (п. 2-4 ст.269 НК РФ).

Правила «тонкой капитализации» применяются, если заимодавцем является участник — иностранное лицо с прямой/ косвенной долей более 25 % в уставном капитале или взаимозависимое лицо такого иностранного участника (используется термин «сестринская компания»).

Размер займа от такого кредитора не должен превышать трехкратную величину чистых активов российской компании-заемщика. В противном случае возникает так называемая «контролируемая задолженность» перед иностранной организацией и обязанность определять предельный размер процентов, которые могут быть учтены в составе расходов. Остальная часть выплаченных процентов подлежит переквалификации в дивиденды.

Для того, чтобы определить сумму процентов, которую можно включить в расходы, необходимо:

Рассчитать предельную величину процентов, признаваемых расходом, для чего необходимо сумму фактических процентов, начисленных в отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, разделить на полученный коэффициент капитализации.

Сравнить сумму фактически начисленных процентов и вычисленную предельную сумму процентов. Если по результатам сравнения окажется, что сумма фактически начисленных процентов превышает предельную величину процентов, признаваемых расходом, то к предельной сумме процентов применяется общее правило налогообложения (уменьшают налогооблагаемую прибыль), а разница между двумя суммами процентов приравнивается к дивидендам с удержанием в России налога на прибыль с дивидендов.

В случае, когда величина собственного капитала организации отрицательна или равна нулю (в том числе при убыточности деятельности компании-заемщика), налогоплательщик (заемщик) полностью лишается возможности учесть в составе внереализационных расходов начисленные иностранному участнику проценты. Письмо Минфина РФ от 30.05.2011 N 03-03-06/1/319, Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 НК РФ; Определение Верховного суда РФ от 18.08.2014 г. № 305-ЭС140518; Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2017 г. по делу № А56-63031/2016. Произвести расчет коэффициента капитализации в этом случае не представляется возможным, то есть предельный размер процентов равен нулю.

Рассмотрим на условных данных баланса условной компании «А», единственный участник которой, зарегистрированный в Республике Кипр выдал ей заём:

Раздел I и II (Активы) — 269 203 000 руб.

Раздел III (капитал и резервы) — 2 880 000 руб.

Раздел IV (Долгосрочные обязательства) — 0 руб.

раздел V (краткосрочные обязательства) — 266 323 000 руб.

1 шаг: определяем величину чистых активов (собственный капитал): 269 203 000 руб. — 266 323 000 руб. = 2 880 000 руб.

2 шаг: устанавливаем, есть ли превышение размера задолженности над величиной собственного капитала более чем в три раза:

Расчет: 266 323 000 руб./2 880 000 руб.= 92,47.

Так образом, величина задолженности более чем в три раза превышает величину чистых активов (в 92,47 раза). Следовательно, проценты, подлежащие начислению на сумму займа, подлежат нормированию.

3 шаг: рассчитываем коэффициент капитализации: КК = КЗ/СК*доля ИК/3:

Расчет: (266 323 000 руб./2 880 000 руб.*100%)/3=30,82.

Это означает, что подлежащие начислению проценты по договору займа между российским заемщиком и кипрской компанией подлежат делению на 30,82

Полученная путем деления сумма подлежащих начислению процентов составляет предельную величину процентов, которую можно учесть в расходах для целей уменьшения налога на прибыль.

Остальная часть процентов будет выплачиваться за счет чистой прибыли и не может уменьшать налог на прибыль.

По правилам п. 6 ст. 269 НК РФ сумма процентов, превышающая предельный размер, в случае фактической выплаты приравнивается к дивидендам. В соответствии с Соглашением с Республикой Кипр ставка налога у источника с дивидендов составит 10 %, а при увеличении уставного капитала до 100 000 евро, — 5 %.

Разобравшись с правилами нормирования процентов («тонкой капитализации») перейдем к следующему потенциально-рисковому обстоятельству, которое грозит доначислением налогов по другому основанию.

В-третьих, риски, связанные с трактовкой концепции «фактического получателя дохода»

Правила налогообложения доходов иностранной компании в виде процентов по займу регулируются Соглашениями. Если страна регистрации кредитора не имеет такого Соглашения с Россией, то действует общее правило — доход в виде процентов считается полученным на территории России, в связи с чем удерживается «налог у источника» по ставке 20 %. В двусторонних Соглашениях установлены более «интересные» условия — вплоть до отказа России от удержания налога с выплачиваемых процентов.

Однако, для применения льготных условий по налогообложению процентов, также как по дивидендам, их получателю необходимо подтвердить свое «фактическое право» на эти доходы. Иными словами, что он является конечным выгодоприобретателем выплачиваемого дохода, а не промежуточным звеном (посредником, подставным лицом).

Сделать это непросто, в связи с этим все чаще встречаются налоговые споры, в которых российского заемщика обязывают уплатить «налог у источника» в размере 20 % за свой счет, поставив под сомнение самостоятельный статус некой кипрской компании — посредника, которая практически в полном размере перечисляла полученные проценты своему кредитору.

К слову, кипрские власти, понимая ускользающие доходы от финансовых услуг и тенденции международного налогового контроля, на протяжении последних лет вносят в законодательство изменения, стимулирующие отказаться от «транзитных» структур.

Наконец, в-четвертых, надо учитывать правила налогообложения контролируемых иностранных компаний в части нераспределенной прибыли

Если контролируемая иностранная компания получает преимущественно пассивные доходы, к числу которых относятся и проценты по займу, и ее прибыль за год составит более 10 млн.руб., то российском бенефициару с суммы нераспределенной прибыли необходимо будет заплатить НДФЛ (13%) в России.

Таким образом, использование займа как самого оперативного способа финансирования и предоставляющего возможность уменьшить налог на прибыль на сумму процентов, сопряжено с необходимостью отслеживания целого ряда правил, несоблюдение каждого из которых грозит налоговыми доначислениями.

Ниже мы свели в таблице все основания описанных налоговых рисков, связанных с использованием договора займа для получения финансирования от иностранной компании:

Краткая характеристика налогового риска

Размер возможных налоговых доначислений

Переквалификация заемных отношений в инвестиционные, что влечет исключение начисленных процентов и курсовых разниц из расходов

20 % налог на прибыль у российского налогоплательщика с суммы начисленных расходов в виде процентов, курсовых разниц пени и штраф;

от условий Соглашения) — налог у источника с суммы перечисленных процентов (они приравниваются к дивидендам)

Применение правил нормирования процентов («тонкой капитализации»)

20 % налога на прибыль с суммы начисленных процентов, превышающих предельный размер, пени, штраф

от условий Соглашения) — налог у источника с суммы перечисленных процентов, превышающих предельный размер (они приравниваются к дивидендам).

Отказ в признании иностранной компании фактическим получателем дохода в виде выплаченных процентов

20 % — «налог у источника» в России с суммы перечисленных в адрес иностранной компании процентов, пени и штрафов.

Налогообложение на уровне КИК, в случае если ее прибыль составит более 10 млн.руб. за год

13 % НДФЛ 13% контролирующему лицу КИК с суммы ее нераспределенной прибыли (зачитывается в счет будущего налога при фактическом распределении дивидендов).

В большинстве случаев рассмотренные способы не должны исключать друг друга, а, наоборот, должны дополнять с учетом показателей конкретного инвестиционного проекта, на который направляются денежные средства.

Отправьте заявку на услугу и получите скидку 3%

Есть вопросы? Поможем! (812) 385-05-33 ежедневно с 9:00 до 18:00

Какие налоги повысились в 2019 году?

Какие налоги повысятся с 2020 года?

Рост поступлений налогов и их собираемость

Увеличение объема собираемости налогов напрямую связано с совершенствованием системы администрирования ИФНС. Ее реорганизация началась в 2013-м и с тех пор ежегодный прирост фискальных доходов составляет не менее 25%. Эффективность работы ИФНС обеспечивает использование следующих инструментов:

Автоматизированные системы контроля (АСК). С их помощью отслеживают возмещение и законность вычетов по НДС. АСК-1 заработала в 2013 г. Она позволила быстро и точно выявлять неправомерное возмещение НДС. АСК-2 запущена в 2015-м и нацелена на выявление незаконных вычетов.
Введение крупных штрафных санкций. Пени и штрафы за просрочку платежей, недоимки, неверно рассчитанные суммы налогов к уплате в 2019 году на порядок выше тех, что применялись еще 5 лет назад. Один из самых эффективных методов борьбы с неплатежами – это блокировка расчетного счета на двукратную сумму задолженности. Счет при этом не работает до 10 дней. Даже, если долг перекрыт раньше, банк счет активирует только по истечении этого срока.
Судебное взыскание задолженности. Более 70% решений выносится в пользу ИФНС. Таким пробюджетным подходом бизнес обязан именно инициативе ФНС. Если до 2015 г. суды старались выносить решения таким образом, чтобы не увеличивать нагрузку на бизнес, и лояльно снижали штрафные санкции, то теперь строго соблюдаются интересы госбюджета. Налоговики строго придерживаются порядка досудебного урегулирования спора, пытаясь получить причитающиеся им платежи без суда.
Система управления поведением налогоплательщиков. Открытость информации о результатах проверок, постоянный контроль за движением по счетам, встречные запросы документов и т.д. – все это побуждает честно платить предписанные законом сборы и взносы.
Продуктивное сотрудничество ИФНС и Центробанка. Реструктуризация банковской системы, внедрение современных платежных систем, эффективный обмен информацией между налоговиками и банками гарантирует прозрачность всех сделок. ИФНС видит все движения по счетам. Такое право закреплено за ней в ст. 86 НК РФ, и банки обязаны передавать данные инспекторам абсолютно по всем сделкам. Выявить расхождения по налоговой базе, указанной в декларации, и складывающейся из сведений о движении по расчетному счету, инспекторам несложно. Для этого даже не нужно запрашивать подтверждающие документы.

Применение всех вышеперечисленных инструментов обусловило стабильный рост собираемости налогов в РФ. В нижеследующей таблице отражены поступления в консолидированный бюджет за 2018-2019 гг.

Падение собираемости зафиксировано только по двум позициям: имущественные налоги и акцизы. Снижение первых объясняется ликвидацией налога на движимое имущество юридических лиц и изменением базы по расчету платежа на недвижимость - с 01.01.2019 г. по кадастровой стоимости. Причиной падения акцизных сборов является их стабильное увеличение. Многие компании и предприниматели прекратили реализацию алкогольной и табачной продукции, отдав предпочтение более дешевым и стабильным товарным направлениям.

Налоговая нагрузка на бизнес

Основными причинами закрытия стали:

Увеличение НДС с 18 до 20% в 2019 году.
Отмена сниженных тарифов на страховые взносы для упрощенцев, патентщиков и вмененщиков.
Внедрение обязательной ККТ.
Падение спроса по причине снижения покупательской способности.
Отсутствие мер по улучшению делового климата.

Предпринимателям в целях компенсации затрат на бюджетные выплаты приходится поднимать отпускные цены и снижать издержки. Речь идет об отказе от целых направлений деятельности, сокращении штата, снижении фонда оплаты труда. В итоге рентабельность бизнеса снижается до критического уровня и редко превышает ключевую ставку ЦБ.

Налоговая нагрузка по видам экономической деятельности

Данная таблица применяется в 2019 году (обновлена в мае 2019 г.).

Вид экономической деятельности (согласно ОКВЭД-2)

Краткая информация по теме.

Согласно п. 60 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ доходы (за исключением денежных средств) в виде стоимости полученного имущества (имущественных прав), полученные при ликвидации иностранной компании налогоплательщиком-акционером (контролирующим лицом), имеющим право на получение таких доходов.
В качестве активов, которые можно получить при ликвидации, рассматриваются обычно следующие:
- Ценные бумаги, в т.ч. учитываемые на инвестиционных счетах.
- Права требования по займам, которые были выданы например на российскую компанию.
- Доли в уставных капиталах российских компаний.
- Недвижимость.
Вычет предоставляется при одновременно выполнении следующих условий:
- налогоплательщик представил в ИФНС одновременно с налоговой декларацией заявление, составленное в произвольной форме, об освобождении таких доходов от налогообложения — с указанием характеристик полученного имущества (имущественных прав) и ликвидируемой (прекращаемой) иностранной организации. Дополнительно налогоплательщиком должны быть приложены документы, содержащие сведения о стоимости имущества по данным учета ликвидируемой иностранной организации;
- процедура ликвидации иностранной организации завершена до 1 января 2018 г. Также в п. 60 ст. 217 НК РФ содержатся некоторые особенности использования данного критерия (не приводятся в данном тексте в целях упрощения восприятия).
  Таким образом, не следует подавать заявление на вычет, если иностранная компания еще не ликвидирована на момент подачи заявления. Также рекомендуется, чтобы получение активов и ликвидация иностранной компании произошли в одном налоговом периоде (календарный год).
Стоимость имущества по данным учета ликвидируемой иностранной организации определяется на дату получения имущества (имущественных прав) от такой иностранной организации, но не выше рыночной стоимости. Таким образом, рекомендуется составить промежуточный ликвидационный баланс (в котором будет указана стоимость имущества/имущественных прав) и передаточный акт на одну и ту же дату. Совпадение дат необходимо, чтобы исключить подозрения налоговых органов, что между датой баланса и датой передаточного акта могли произойти какие-либо изменения в учете ликвидируемой организации.
Необходимость составления промежуточного ликвидационного баланса прямо не прописана в НК РФ. Однако по нашему мнению его составление необходимо по следующим причинам:
- Ликвидационный баланс на дату ликвидации уже должен быть нулевым, поэтому он не подходит для целей вычета.
- Единственной формой отчетности (в т.ч. и по МСФО), показывающей стоимость активов на дату, является именно баланс.
- Таким образом, логично составление именно промежуточного ликвидационного баланса.
- Также по нашему мнению, потребуются расшифровки к балансу о составе активов и в отдельных случаях — расшифровки о входящих остатках.

Описанная налоговая льгота может применяться, если активы получены в виде неденежных средств. При получении «ликвидационных активов» деньгами сумма полученных денежных средств может по-прежнему подлежать обложению НДФЛ.
Пункт 2 статьи 220 НК РФ («Имущественные налоговые вычеты») был дополнен положением (пп. 2.1), согласно которому при реализации «ликвидационных активов» налоговый вычет может предоставляться в размере стоимости такого имущества. В частности:
- При продаже имущества, полученного при ликвидации иностранной организации налогоплательщиком-акционером, такой налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих доходов от продажи такого имущества на сумму, равную стоимости имущества по данным учета ликвидированной организации, но не выше рыночной стоимости такого имущества (имущественных прав).
- Указанная рыночная стоимость определяется с учетом ст. 105.3 НК РФ (статья регулирует налогообложение сделок между взаимозависимыми лицами).

В результате прогнозирования, как будет выстраиваться практика рассмотрения территориальной налоговой инспекцией документов на получение вычета, нами была разработана следующая последовательность действий. Данная последовательность приводится лишь с целью ознакомления о масштабе мероприятий без учета особенностей конкретных ситуаций.

Обращаем внимание, что отдельные этапы сознательно не указываются нами в данной последовательности.

Шаг 1. Подача физическим лицом до 30 июня 2016 г. декларации в рамках закона об амнистии капиталов физических лиц.

Декларируется факт владения иностранной компанией (прямое владение через акции или владение через договор номинального владения).
К декларации прилагается нотариально заверенная копия договора номинального владения имуществом (если владение иностранной компанией осуществляется через такой договор).
В случае если специальная декларация не подавалась, дальнейшие этапы возможны. Однако они сопряжены с высоким налоговым риском.

Шаг 2. Перевод акций КИК от номинального держателя на бенефициара (актуально, если владение КИК осуществляется через номинального акционера).

Данный шаг рекомендуется для четкого формального соответствия нормам п.60 ст.217 НК РФ:

«доходы (за исключением денежных средств) в виде стоимости имущества (имущественных прав), полученного при ликвидации иностранной организации (прекращении (ликвидации) иностранной структуры без образования юридического лица), налогоплательщиком — акционером (участником, пайщиком, учредителем, контролирующим лицом иностранной организации или контролирующим лицом иностранной структуры без образования юридического лица). »

Оформляется трансфер акций КИК от номинального акционера на бенефициара.
Данный трансфер не подлежит налогообложению у бенефициара на основании комплекса норм: п.7 ст.4 Закона о налоговой амнистии; пп.82 п.3 ст.39 НК РФ; п.2 ст.41 НК РФ.
Обязательно указание номинального держателя в специальной декларации для того, чтобы данная налоговая льгота действовала.

Шаг 3. Подготовка промежуточного ликвидационного баланса КИК.

Подготовка финансовой отчетности необходима для получения имущественного налогового вычета в соответствии с п.2.1 ст.220 НК РФ, согласно которому:

«при продаже имущества (имущественных прав), полученного при ликвидации иностранной организации (прекращении (ликвидации) иностранной структуры без образования юридического лица) налогоплательщиком — акционером (участником, пайщиком, учредителем, контролирующим лицом иностранной организации или контролирующим лицом иностранной структуры без образования юридического лица), доходы которого в виде такого имущества (имущественных прав) освобождались от налогообложения в соответствии с пунктом 60 статьи 217 настоящего Кодекса, такой налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов от продажи такого имущества (имущественных прав) на сумму, равную стоимости имущества (имущественных прав) по данным учета ликвидированной организации на дату получения имущества (имущественных прав) от такой организации, указанную в документах, прилагаемых к заявлению налогоплательщика, представляемому в соответствии с абзацем вторым пункта 60 статьи 217 настоящего Кодекса, но не выше рыночной стоимости такого имущества (имущественных прав), определяемой с учетом статьи 105.3 настоящего Кодекса»

Таким образом, стоимость ценных бумаг, получаемых бенефициаром, определяется по данным учета ликвидированной иностранной организации на дату получения ценных бумаг от такой иностранной организации, но не выше рыночной стоимости. Ранее действовала норма, что стоимость должна быть определена по данным учета организации на дату ее ликвидации, что являлось трудновыполнимым условием с точки зрения самой процедуры ликвидации.

С учетом этого:

Проводится подготовка финансовой отчетности. Возможно применение МСФО. Функциональная валюта может быть выбрана в соответствии с той валютой, в которой осуществляется учет стоимости ценных бумаг иностранным банком.
В промежуточном ликвидационном балансе фиксируется стоимость активов на дату промежуточного ликвидационного баланса. На эту же дату оформляется передаточный акт на передачу активов акционеру — физическому лицу. Совпадение дат необходимо, чтобы исключить подозрения налоговых органов, что между датой баланса и датой передаточного акта могли произойти какие-либо изменения в учете ликвидируемой организации.
В случае если в составе активов — ценные бумаги, обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг, иностранный банк должен выдать выписку с брокерского (или иного) счета, в котором будет отражена стоимость ценных бумаг на дату, максимально приближенную к дате ликвидационного баланса.
Рекомендуется привлечь независимого оценщика в РФ для оценки рыночной стоимости активов. На основании заключения оценщика отразить стоимость активов в промежуточном ликвидационном балансе. В этом случае для налоговых органов в РФ будет более привычное подтверждение рыночной стоимости.

Шаг 4. Запуск процедуры ликвидации КИК.

Процесс ликвидации рекомендуется завершить до 31.12.2016 г. (Законом от 15.02.2016 № 32-ФЗ увеличен срок завершения процедуры ликвидации иностранной организации до 1 января 2018 года).
Это связано с тем, что Контролирующие органы высказали мнение о том, что прибыль КИК не учитывается при определение налоговой базы у контролирующего лица, в случае если ликвидация компания завершена до даты признания прибыли КИК.
Так в своих письмах Минфин России указал что если контролирующее лицо прекратило участие в контролируемой этим лицом иностранной компании по причине ее ликвидации до даты признания дохода в виде прибыли контролируемой иностранной компании согласно подпункту 12 пункта 4 статьи 271 Кодекса, прибыль этой контролируемой иностранной компании не учитывается при определении налоговой базы у налогоплательщика - контролирующего лица. А также уведомление о контролируемых иностранных компаниях в отношении такой иностранной компании не представляется (Письма Минфина России от 09.09.2016 N 03-01-23/53051, от 03.08.2016 N 03-01-23/45751, Письмо Минфина России от 20.07.2016 N 03-03-06/42552).
Обосновал Минфин это тем, что признание российского лица контролирующим иностранную компанию осуществляется на дату получения дохода в виде прибыли КИК. При этом прибыль КИК признается в доходах контролирующего лица 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом, на который приходится дата окончания периода, за который в соответствии с личным законом такой компании составляется финансовая отчетность за финансовый год, а в случае отсутствия в соответствии с личным законом такой компании обязанности по составлению и представлению финансовой отчетности - 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом, на который приходится дата окончания календарного года, за который определяется ее прибыль.
Соответственно по мнению контролера, если на момент признания прибыли КИК в доходах контролирующего лица этот КИК ликвидирован, у контролирующего лица не возникает налогооблагаемого дохода и обязанности подавать уведомление о КИК.
Соответственно, основываясь на разъяснениях Минфина, если контролирующее лицо осуществит ликвидацию КИК до 31.12.2016 г. у него не возникнет обязанности подавать уведомление о КИК за 2015 г., а также учитывать прибыль КИК в доходах.
При этом, законодательно момент признания российского лица, контролирующим, не определен, а также не установлен порядок признания прибыли в доходах контролирующего лица в случае ликвидации КИК, что создает определенные риски. Но данные письма можно использовать в свою пользу, в случае возникновения претензий со стороны налоговых органов.
В любом случае ликвидацию КИК необходимо завершить до 01.01.2018г., чтобы КИК не была признана налоговым резидентом РФ с соответствующими налоговыми последствиями.
Исходя из практики, процесс проведения добровольной ликвидации компании состоит из следующих шагов

Вынесение Резолюции о проведении ликвидации компании – внутренний документ компании, представляет собой, де-юре, лишь намерение и решение компании о проведении ликвидации.
Вынесение Резолюции о назначении Ликвидатора – документ, с которого, в соответствии со ст. 202 Закона Британских Виргинских Островов о коммерческих компаниях, 2004 (далее – «Закон») официально начинается ликвидация компании
В течение 14 дней после вынесения Резолюции о назначении, Ликвидатор подает в Регистр форму R501, к которой прикладывает следующие документы:
- Notice of the Liquidator’s appointment– уведомление о назначении Ликвидатора.
- Thedeclarationofsolvencymadebythedirectors– документ, в котором директор под свою ответственность указывает, что компания в состоянии отвечать по обязательствам своим имуществом. Законом к Декларации предъявляются следующие требования:
  - Документ должен быть составлен не ранее чем за 4 недели до вынесения Резолюции о назначении Ликвидатора.
  - Документ должен содержать баланс активов и пассивов компании. В то же время, ст. 204 (2) Закона предусматривает, что Ликвидатор не обязан подавать обозначенный баланс вместе с Декларацией в Регистр компаний. Копия Декларации вместе с балансом активов и пассивов должна храниться в офисе Регистрационного агента компании. Основной риск предоставления в Регистр баланса активов и пассивов компании, с указанием их полной стоимости, прогнозируется в отсутствии надежности хранения Регистром информации и наличии «человеческого фактора», результатом которого может являться обнародование сведений по компании на таких ресурсах, какoffshoreleaks.icij.org
  - Copy of the liquidation plan – документ, в котором указывается причина ликвидации, срок, данные Ликвидатора и т.д. Документ должен быть составлен не ранее чем за 6 недель до вынесения Резолюции о назначении Ликвидатора.
В течение 30 дней после начала процедуры ликвидации опубликование сведений о назначении Ликвидатора.
Распределение активов компании.
По завершению ликвидации, Ликвидатор подает в Регистр форму R502 о завершении процедуры Ликвидации.
Регистр вычеркивает компанию из Реестра и выдает Certificate of dissolution компании.
Ликвидатор публикует в соответствующем источнике сведения о том, компания была ликвидирована.

В соответствии с Законом Белиза о международных коммерческих компаниях, процедура ликвидации компании состоит из следующих шагов:

Вынесение Резолюции о начале ликвидации – документ подписывается либо директором компании (в случае, если компания не выпускала акции), либо акционером (при наличии акций).
Вынесение Резолюции о назначении ликвидатора – документ подписывается директором.
Подача в Регистр документа под названием “Articles of dissolution”, к которому надлежит приложить:
- Plan of dissolution – ликвидационный план, в котором указывается причина ликвидации, срок, данные Ликвидатора, заявление директора о том, что компания в состоянии отвечать по обязательствам своим имуществом.
- Резолюцию акционеров, которой был утвержден ликвидационный план.
Регистр принимает документы и регистрирует их в Реестре - именно с этого момента официально начинается ликвидация (или с даты, указанной в Articles of dissolution, но не превышающей 30 дней после подачи документов в Регистр).
В течение 30 дней после подачи документов опубликование сведений о начале ликвидации (в газете Белиза и по месту основного ведения деятельности).
Распределение активов в отношении акционеров компании.
Подача в Регистр ликвидатором уведомления о завершении процедуры ликвидации – Регистр вычеркивает компанию из Реестра и выдает Certificate of dissolution.
Опубликование сведений о завершении ликвидации компании (в газете Белиза и по месту основного ведения деятельности).

В соответствии с Business Corporations Act [52 MIRC Part I], порядок ликвидации компании, зарегистрированной на Маршалловых Островах, состоит из следующих шагов:

Проведение собрания акционеров, в рамках которого акционеры подтверждают свое согласие на ликвидацию компании. Подтвердить свое согласие акционеры могут также в письменной виде, без проведения собрания.
Подача в Регистр документа Articles of dissolution (Свидетельства о ликвидации). В данном документе должны быть указаны следующие сведения: название компании; дата подачи Articles of Incorporation (Свидетельство о регистрации компании); решение компании о ликвидации; информация в отношении того, каким образом акционеры подтвердили свое согласие на ликвидацию компании; заявление о том, что директора компании становятся ответственными лицами в целях проведения ликвидации компании.

Ликвидация считается завершенной с момента подачи Articles of dissolution в Регистр.