Налоговые обязательства растут с увеличением размера объекта налогообложения

Опубликовано: 12.05.2024

2.1 Элементы налога и способы взимания налогов

Наиболее полное определения понятия «налог» дано в ст. 8 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ).

Налог — это обязательный индивидуальный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на правах собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

Налог считается установленным, и у налогоплательщика возникает обязанность, его уплачивать, если в законодательном порядке определены все элементы налога, а именно:

субъект налогообложения;
объект налогообложения;
налоговая база;
налоговая ставка;
налоговый период;
льготы по налогу;
порядок исчисления налога;
порядок и сроки уплаты налога.

Говоря о «субъекте налога», важно отличать это понятие от понятия «носитель налога».

Субъект налога , или налогоплательщик, — это лицо, на которое в соответствии с законом возложена обязанность уплачивать налоги. В некоторых случаях налог может быть переложен плательщиком (субъектом) на другое лицо, являющееся тем самым конечным его плательщиком, или носителем налога. Это происходит в основном при взимании косвенных налогов. Если налог непереложим, то субъект и носитель налога совпадают в одном лице. Если налог переложим, то субъект и носитель не совпадают в одном лице. Таким образом, под субъектом налога подразумевается лицо, которое формально обязано платить налог. Носитель налога — лицо, которое фактически его уплачивает. Это разграничение играет большую роль в теории налогообложения.

Действующим налоговым законодательством установлено, что в качестве налогоплательщиков (субъекта налогообложения) признаются:

юридические лица;
физические лица;
физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями.

Объект налогообложения — это предмет, подлежащий налогообложению.

Действующим законодательством предусмотрены следующие объекты налогообложения:

прибыль;
стоимость реализованных товаров (работ, услуг);
совокупный доход физических лиц;
транспортные средства;
имущество, находящееся в собственности физических и юридических лиц и др.

Нередко название налога вытекает из объекта налогообложения, например налог на прибыль, налог на имущество, земельный налог.

Налоговая база — это стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения. Она служит для количественного измерения объекта налогообложения и является величиной, с которой непосредственно исчисляется налог.

Например, при уплате транспортного налога объектом налогообложения являются транспортные средства, а налоговой базой — физическая характеристика транспортного средства (мощность двигателя в лошадиных силах); при уплате налога на прибыль объектом налогообложения становится прибыль, а налоговой базой — стоимостное выражение прибыли (прибыль, полученная в рублях или валюте); при уплате налога на доходы физических лиц объектом налогообложения выступают доходы физического лица, а налоговой базой — стоимостная и иная характеристика доходов (доходы, полученные в денежной или натуральной форме и т.д.).

Налоговая ставка — это величина налоговых начислений на единицу налоговой базы.

Различают процентные и твердые налоговые ставки.

Процентные ставки устанавливаются непосредственно к налоговой базе и могут быть:

пропорциональными;
прогрессивными;
регрессивными.

Твердые ставки устанавливаются в абсолютной сумме на единицу налоговой базы. Указанные ставки обычно применяются при обложении земельными налогами. В РФ согласно действующему законодательству такие ставки нашли широкое применение при обложении акцизным налогом.

Твердые ставки также используются при уплате транспортного налога, когда исполнительный орган субъекта Федерации устанавливает фиксированную сумму налога на единицу налоговой базы (на 1 лошадиную силу).

Пропорциональные ставки действуют в одинаковом проценте к налоговой базе. Примером пропорциональной ставки могут служить определенные российским законодательством ставки налогов на прибыль и на добавленную стоимость.

Прогрессивные ставки построены таким образом, что они растут по мере увеличения налоговой базы. При этом прогрессия ставок налогообложения может быть простой или сложной. В случае применения простой прогрессии налоговая ставка увеличивается по мере роста всей налоговой базы. Если применяется сложная ставка, то происходит деление налоговой базы на части, и каждая последующая часть облагается по повышенной ставке.

В данный момент российским налоговым законодательством прогрессивные налоговые ставки не предусмотрены.

Регрессивные ставки уменьшаются с увеличением налоговой базы.

За налоговый период принимается календарный год или иной период применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется подлежащая уплате сумма налога. Для каждого налога установлен свой налоговый период, это может быть один год, один квартал или один месяц. По одному налогу возможно установление одного или нескольких налоговых периодов.

Льготами по налогам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков определенные законодательством преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налоги или уплачивать их в меньшем размере.

Действующим законодательством предусмотрена следующая система льгот:

необлагаемый минимум;
освобождение от уплаты налогов некоторых лиц или категорий налогоплательщиков;
снижение налоговых ставок;
изъятие из налогообложения отдельных элементов объекта налога.

Например, малые предприятия при переходе на упрощенную систему налогообложения освобождаются от уплаты налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, единого социального и налога на имущество. Граждане, имеющие на своем попечении несовершенны детей или осуществляющие благотворительные взносы в некоммерческие организации, имеют право на необлагаемый минимум при расчете налога на доходы физических лиц и др.

Существует несколько способов уплаты налогов.

Кадастровый способ предполагает использование кадастра реестра, который устанавливает типичный перечень объектов, классифицируемых по внешним признакам. С его помощью определяется средняя доходность объекта налогообложения.

Взимание налога у источника дохода называют безналичным способом уплаты налога, т.е. налогоплательщик получает доход за вычетом удержанного налога.

Взимание налога по декларации по налогу на доходы физических лиц представляет собой изъятие налога после его получения. Однако в большинстве случаев подача декларации является отчетным действием.

Административный способ предусматривает возможность уплаты налога на основании налогового уведомления, выписанного налоговым органом.

Для каждого налога существует свой порядок уплаты .

Единовременный платеж в течение определенного времени после окончания отчетного периода.

Например, по единому налогу на вмененный доход отчетным периодом установлен квартал. Декларацию нужно подавать ежеквартально до 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, а уплачивать налог по декларации — до 25-го числа месяца, следующего за отчетным периодом.

Единовременный платеж не позднее подачи декларации или одновременно с ней.

Авансовые платежи в течение всего налогового периода и соответствующая доплата (или возмещение) в течение определенного времени после окончания налогового периода

Под сроком уплаты налога подразумевается конкретная дата, в течение которой налогоплательщик обязан фактически внести налог в бюджет соответствующего уровня. Сроки уплаты налогов подразделяются на декадные, ежемесячные, квартальные, годовые.

Перечисленные элементы представляют собой объединяющее начало для всех налогов. С помощью этих элементов в законах о налогах, собственно, и устанавливается вся налоговая процедура, предусматривающая порядок и условия расчета налога. Важно, что само понятие каждого элемента налога универсально, оно используется в налоговых процессах всеми странами. Эти элементы налога использовались уже в древних государствах с момента его зарождения.

Основным обязательством налогоплательщиков является своевременная и самостоятельная уплата налогов и сборов в полном объеме.

Общеобязательные элементы налогообложения

Развитие и совершенствование системы налогообложения спровоцировало возникновение многих видов налогов и сборов, имеющих свои отличительные черты и свое предназначение.

Однако, несмотря на множественность видов, каждый налог состоит из обязательных, дополнительных и факультативных элементов, служащих основным инструментарием на пути реализации налоговой политики.

К числу общеобязательных или общих элементов налога относят налоговую базу и налоговую ставку, объект обложения налогом, алгоритм исчисления налогового бремени и т.д.

Раскрытию правовой сущности понятий «налоговая база» и «налоговая ставка» посвящена 53 статья НК РФ.

Понятие и основные аспекты налоговой базы

Согласно предписаниям НК РФ, налоговой базой является как стоимостная, так и физическая характеристика объекта, облагаемого налогом.

Другими словами, под данным понятием подразумевается любой объект, который подвергается обложению налогом.

Условия, принципы и порядок установления налоговой базы регламентируются соответствующими нормативно-правовыми актами, в частности НК РФ.

К примеру, налоговой базой для НДС является общая стоимость реализованной продукции, для НДФЛ – доходы, полученные физическим лицом, для налога на наследство – стоимость наследственного имущества, для налога на дарение – стоимость дара.

Итак, налоговая база (НБ) – это:

один из основных элементов налога, на основании которого исчисляется его размер;
конкретный объект, с которого производится взыскание налога в порядке, предусмотренном НК РФ;
определенная сумма, на основании которой производится расчет размера налога в соответствии с установленной ставкой;
доходы лица, с которых необходимо уплатить налоги и сборы.

Определение налоговой базы требуется для количественного выражения объекта налогообложения.

К каждому конкретному налогу применяется определенная налоговая база. К примеру, по НДС исчисление НБ происходит в соответствии с особенностями реализации продукции или приобретенного товара.

Порядок определения налоговой базы

Основными принципами исчисления налоговой базы (НБ), согласно которым осуществляется ее определение, являются:

определение налоговой базы осуществляется в соответствии с налоговыми нормативно-правовыми актами, в частности НК РФ;
исчисление (определение) налоговой базы плательщиками налога, являющимися юридическими лицами, производится по завершении очередного налогового периода. Реализация процедуры проводится на основании сведений из регистров бухучета или других документов, подтверждающих данные об объектах налогообложения;
в случае выявления ошибок и неточностей в исчислении налоговой базы, совершенных в прошлом налоговом периоде, перерасчет налоговой базы и суммы налога производится только за тот временной промежуток, в котором имело место нарушение. Если же определить период совершения искажения невозможно, процедура перерасчета осуществляется за тот период, когда нарушения были выявлены;
ИП, частные нотариусы, адвокаты-учредители адвокатских кабинетов определяют НБ по завершении очередного налогового периода и в соответствии с учетными данными доходов и расходов, при условиях и в порядке, установленном Минфином РФ;
налоговые агенты также обязаны придерживаться принципов и порядка исчисления налоговой базы, установленного НК РФ и другими специальными актами правотворчества.

Понятие, правовая характеристика и способы выражения налоговой ставки

Понятие налоговой ставки (НС), равно как и порядок ее исчисления, неразрывно связано с налоговой базой, поскольку, по сути, НС является размеров налогового платежа на конкретно-установленный объект, облагаемый налогом.

Налоговая ставка может выражаться в следующих формах:

в процентном соотношении с размером налоговой базы. Такими примерами может быть налог на имущество, на прибыль, НДС, НДФЛ, земельный налог и т.д.;
в форме фиксированной денежной суммы, когда каждой единице налогообложения соответствует определенная сумма платежа. К примеру, большая часть акцизов, транспортный сбор;
в сочетании твердой и процентной составляющих, так сказать, в комбинированной форме. Скажем, налог на наследственное имущество, на дарение, некоторые виды акцизных сборов, а также ЕСН (единый социальный налог).

Форма выражения налоговой ставки зависит от метода и порядка измерения объектов налогообложения.

Типы и виды налоговых ставок

Типовая классификация налоговых ставок осуществляется на определенных основаниях. Так, по степени обременения для налогоплательщика выделяют следующие типы НС:

1. Базовая НС. Данное понятие не предусматривает отнесение плательщика налога к какой-либо определенной группе, что дает ему возможность пользоваться налоговыми льготами и иными преференциями;

2. Повышенная НС устанавливается в отношении налогоплательщиков, деятельность которых можно охарактеризовать как таковую, что дает право государству взимать повышенный налог с плательщика;

3. Пониженная НС. Применение данного вида налоговой ставки позволяет налогоплательщику пользоваться налоговыми льготами и преференциями, вплоть до использования нулевой НС.

По методу установления налоговые ставки могут быть:

Абсолютная налоговая ставка – это фиксированная величина, определяемая для каждого конкретного объекта налогообложения отдельно;

Размер относительной НС напрямую зависит от величины объекта обложения и исчисляется в пропорциональном отношении к нему.

По юрисдикции утверждения налоговые ставки подразделяются на следующие:

федеральные;
региональные;
местные.

Основные виды налогов, порядок определения их размеров

1. Основные виды федеральных налогов:

НДФЛ. Согласно НК РФ налоговая ставка по НДФЛ исчисляется в процентном отношении к объекту налогообложения и составляет 13 % (для российских подданных). Что касается лиц, не имеющих статус гражданина РФ, то для них установлена тридцатипроцентная налоговая ставка по НДФЛ. Оплата НДФЛ предусмотрена со всех видов доходов, которые получает физическое лицо (заработная плата, продажа недвижимости, выполнение работ, предоставление услуг);
НДС. Ставка налога по НДС, в соответствии с НК РФ, также как и НДФЛ исчисляется в процентном соотношении, на территории РФ она равна 18 %. Исключение составляют организации, работающие по УСН, для них НС в отношении НДС устанавливается нулевая;
налоговый сбор на прибыль предприятия. Налог на прибыль исчисляется в процентном соотношении, применяется преимущественно в отношении представителей крупного бизнеса.
налог на выручку по упрощенной системе налогообложения. Как правило, УСН пользуются начинающие предприниматели (представители малого и среднего бизнеса), годовой оборот которых не превышает 60 миллионов рублей. Для таких лиц предусмотрена нулевая НС по НДС.

2. Основные виды местных налогов:

земельный налог. Согласно законодательству, налоговая ставка по земельному налогу регламентируется муниципальными нормативно-правовыми актами, составляет от 0,3 до 1, 5%. Размер установленной НС зависит от категории облагаемых налогом земель. Категории земель устанавливаются земельным законодательством;
налог на недвижимое имущество физических лиц. Устанавливается представителями муниципальной власти, исчисляется в процентном соотношении к стоимости имущества, как правило, это не более 0,3%.

3.Основные виды региональных налогов:

имущественный налог для предприятий. Это региональный налог, уплачивать который обязаны организации, на балансе которых числится имущество, причем как движимое, так и недвижимое;
транспортный налог. Данный вид налога является региональным, исчисление налоговой ставки по нему осуществляется на основании таких данных, как год выпуска ТС, его вместимость, мощность двигателя и прочее.

Конспект урока

Название предмета и класс: экономика, 11 класс

Номер урока и название темы: урок №12 «Системы налогообложения»

Перечень вопросов, рассматриваемых в теме:

Какие существуют системы налогообложения?
Характеристики и особенности систем налогообложения.
В чём заключается сложность формирования системы налогообложения?
Взаимосвязь ставки налогообложения доходов и суммы сбора налогов.

Глоссарий по теме: налоговая система, налоговая ставка, прогрессивные налоги, пропорциональные налоги, регрессивные налоги, кривая Лаффера.

Теоретический материал для самостоятельного изучения

История системы налогообложения уходит корнями в глубокую древность, но каждый раз, когда государство вводит налоги, оно должно ясно осознавать, как это введение отразится на экономике страны. Чем больше налогов соберёт государство, тем большую помощь оно окажет социально незащищённым слоям населения, поддержит развитие в стране образования, здравоохранения, науки. Однако мировой опыт показывает: чем слабее налоговое бремя на экономику, тем активнее она развивается.

Налоговая система – совокупность взаимосвязанных налогов, взимаемых в стране, форм и методов налогообложения, сбора и использования налогов, а также налоговых органов. В основе механизма налогообложения лежит такое понятие, как налоговая ставка.

Налоговая ставка – размер налога на единицу налоговой базы, как правило, устанавливается в процентах.

Например, НДС – 20% (с 1.01.2019), налог на прибыль – 20%, подоходный налог – 13%.

В мировой практике используют три различные системы по видам налоговых ставок: прогрессивную, пропорциональную, регрессивную.

Прогрессивные налоги – соотношение суммы уплаченного налога и суммы полученного дохода растёт с увеличением дохода.

Например, доходы в 1 000 рублей облагаются по ставке 5%, доходы в 2000 рублей – по ставке 10%, а доходы в 3000 рублей – 15%.

Пропорциональные налоги – соотношение суммы уплаченного налога и суммы полученного дохода не изменяется с ростом дохода.

Например, доходы в 1000, 2000, 3000 рублей и выше облагаются по ставке 10%. В России до 2001 года подоходный налог с граждан был прогрессивным – ставка этого налога росла по мере увеличения дохода граждан, а с 2001 года он стал пропорциональным, т.к. была установлена единая налоговая ставка – 13%.

Регрессивные налоги – соотношение суммы уплаченного налога и суммы полученного дохода снижается с ростом дохода. Регрессивными, как правило, являются косвенные налоги. Например, главный менеджер фирмы с зарплатой 5000 рублей в день и подсобный рабочий с зарплатой 1000 рублей в день покупают одинаковые автомобили. Акциз, который входит в цену данного товара, одинаковый. Однако для менеджера он составляет 5% от дохода, а для рабочего – 25%.

В зависимости от того, какая система налогообложения принята в стране, изменяется степень расслоения общества по доходам.

Формируя налоговые системы, государство стремится обеспечить эффективность сбора налогов и сохранить стабильность налогообложения.

Принципы построения разумной системы налогообложения сформулировал еще Адам Смит.

Принцип справедливоститрактуется следующим образом: налогоплательщики должны отчислять налоги пропорционально полученному доходу. Однако сторонники теории «горизонтальной справедливости» считают, что налоги должны быть пропорциональными, а сторонники «вертикальной справедливости» отстаивают прогрессивную шкалу отчислений налогов.
Принцип определённости.Налогоплательщику должны быть известны сроки, способ и сумма платежа.
Принцип удобности.Способ взимания налогов должен быть удобен налогоплательщику.
Принцип экономии.Минимизация затрат, связанных с взиманием налогов.

На этих принципах базируется формирование системы налогообложения в любой стране.

При этом принимается в расчёт, как налоговая система будет влиять на развитие экономики и размеры сумм налога, поступающего в бюджет.

В самом общем виде взаимосвязь ставки налогообложения доходов и суммы сбора налогов иллюстрирует график, предложенный американским экономистом Артуром Лаффером и получивший в его честь название «кривая Лаффера» (Рисунок 1).

Рисунок 1 – Кривая Лаффера

По мере увеличения ставки налогообложения сумма средств, поступающих в бюджет, сначала начинает расти, но дальнейший рост ставки приводит к снижению налоговых доходов бюджета. Высокая налоговая ставка подрывает стимулы эффективной экономической деятельности, и часть предпринимателей уходят в «теневую экономику».

Низкая налоговая ставка не позволяет получить необходимые средства в бюджет в полном объёме.

До принятия Налогового кодекса (31 июля 1998 г.) в России был слишком высокий уровень налогообложения – на графике это соответствует положению в точке В, сейчас мы перемещаемся ближе к точке А (Рисунок 1).

Расчёт оптимального уровня налогообложения каждая страна производит с учётом специфики национальных, культурных, психологических и других факторов. Единого алгоритма расчёта здесь нет.

Примеры и разбор решения заданий тренировочного модуля

Решите задачу и введите с клавиатуры правильные ответы.

В диапазоне доходов от 5000 р. до 15000 р. применяется ставка 10%, в пределах 35 000 р. действует ставка 20%. За месяц человек заработал 32 000 р. При ______________ системе налогообложения подоходный налог составил ____________р.

15 000 · 0,1 = 1500 р. – часть подоходного налога, рассчитанного по ставке 10%.

(32 000 – 15 000) · 0,2 = 3400 р. – часть подоходного налога, рассчитанного по ставке 20%.

1500 + 3400 = 4900 р. подоходный налог, рассчитанный по прогрессивной системе.

Ответ: «При прогрессивной системе налогообложения подоходный налог составил 4900 р.»

Установите соответствия между налоговыми системами и системами расчётов.

Рисунок 2 – Условие задачи

1,5/15 = 2/20 – следовательно, налог пропорциональный

3/20 2/16 – следовательно, налог прогрессивный

1,5/14 1,4/15 – следовательно, налог регрессивный

Рисунок 3 – Решение задачи

Основная и дополнительная литература по теме урока:

Королёва Г. Э. Экономика. 10-11 классы: Учебник для учащихся общеобразовательных учреждений / Г. Э. Королёва, Т. В. Бурмистрова. – М.: Вентана-Граф, 2017. – 192 с. : ил. – С. 150 – 153.

«Клерк» Рубрика НДС

Источник: Журнал "НДС проблемы и решения"

Для того, чтобы правильно исчислить сумму НДС, причитающуюся к уплате в бюджет, нужно правильно и своевременно определить налоговую базу. Казалось бы, чего проще: все, что нужно знать налогоплательщику, есть в положениях НК РФ (ст. 153 – 162). Однако, как это ни странно, среди руководителей до сих пор бытует мнение, что, к примеру, в торговле данным налогом облагается наценка. Они свято в это верят и используют свое «знание» при планировании расходов. Переубедить их бывает крайне сложно, и важность данной задачи зачастую отходит для бухгалтера на второй план, но когда по итогам периода «вдруг» вырисовывается сумма НДС к уплате, не соответствующая изначальным расчетам предпринимателя, виноватым в этом оказывается почему-то именно работник учетной службы. Чтобы избежать подобных недопониманий, по мнению автора, следует провести с руководителем небольшой ликбез по вопросу определения налоговой базы по НДС.

Определение налоговой базы

В общем случае базой для исчисления НДС будет являться договорная цена реализуемого товара (работы, услуги) с учетом акциза (для подакцизных товаров) без включения в нее налога (п. 1 ст. 154 НК РФ), то есть НДС начисляется сверх цены продаваемого товара, за исключением товаров, учитываемых у продавца по стоимости, включающей уплаченный налог (например, изначально закупленных для осуществления не облагаемой НДС деятельности – п. 3 ст. 154 НК РФ), и отдельных категорий товаров, закупленных у физлиц, которые, как известно, плательщиками НДС не являются (п. 4 и 5.1 ст. 154 НК РФ), в таких случаях налоговой базой действительно признается наценка (разница между продажной (с учетом НДС) ценой и ценой приобретения ).

Организация, применяющая только общую систему налогообложения, реализует партию товара, облагаемого по ставке НДС 18%. Цена партии – 400 000 руб., без учета налога.

В целях определения налоговой базы по НДС в данном случае имеет значение только место реализации товара. По умолчанию это территория РФ. Таким образом, на основании п. 1 ст. 154 НК РФ налоговой базой признается цена партии – 400 000 руб. Сумма НДС, исчисленная при реализации указанной партии, составит 72 000 руб. (400 000 руб. х 18%). А себестоимость товара будет иметь значение только для определения базы по налогу на прибыль. В бухгалтерском учете продавца следует сделать такие записи:

Организация реализует имущество, ранее приобретенное для осуществления не облагаемых НДС операций, принятое к учету по цене, включающей в себя сумму налога, 354 000 руб. Продажная цена имущества согласно договору с покупателем составляет 472 000 руб., включая НДС.

В данном случае налоговой базой признается межценовая разница – 118 000 руб. (472 000 - 354 000), а вот ставка НДС будет расчетной (18/118) в силу прямого указания п. 4 ст. 164 НК РФ. Таким образом, к уплате в бюджет продавец должен исчислить по указанной операции 18 000 руб. (118 000 руб. х 18/118). В случае же реализации имущества по цене ниже учетной налоговая база по НДС будет равна нулю.

Кроме того, при планировании расходов на уплату НДС нужно помнить, что суммы предварительной оплаты, поступающей организации в счет будущих поставок товара, также подлежат обложению налогом (речь, конечно, ведется о тех товарах, реализация которых не освобождена от налогообложения нормами гл. 21 НК РФ). То есть, если организация работает на условиях предоплаты, базу по НДС она будет определять дважды: на момент получения аванса и на момент отгрузки товара (п. 1 и 14 ст. 167 НК РФ). В случае, когда отгрузка приходится на последующий налоговый период, в планируемом возможно увеличение расходов на платежи в бюджет.

НДС по предоплате начисляется по расчетной ставке (18/118 или 10/110), причем ставка 10/110 применяется в тех случаях, когда предоплата поступает за товары, налогообложение которых в момент отгрузки производится по ставке 10%.

Организация получила аванс в счет будущей поставки товара, реализация которого облагается НДС по ставке 18%, в сумме 300 000 руб.

Независимо от того, является предоплата полной или частичной, налогоплательщик в день появления денежных средств на его расчетном счете обязан исчислить из поступившей суммы сумму налога (45 763 руб. (300 000 руб. х 18/118)), а в бухгалтерском учете сделать следующие записи:

Увеличение налоговой базы

Прежде всего, важно помнить, что налоговая база по НДС увеличивается на полученные продавцом суммы только в том случае, если они связаны с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг), то есть фактически являются частью выручки, полученной от продаж. Рассмотрим внимательно упомянутый перечень. Согласно пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговую базу по НДС увеличивают денежные суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги): в виде финансовой помощи; на пополнение фондов специального назначения; в счет увеличения доходов; иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Финансовая помощь продавцу, связанная с оплатой приобретенного у него товара, – это, пожалуй, посильнее «Фауста» Гете… Пополнение фондов, специально созданных продавцом, очевидно, в целях аккумулирования средств на погашение задолженности покупателей, – из той же оперы, и в рамках данной статьи нас тоже не особо интересует. А вот денежные средства, полученные продавцом, увеличивающие его доходы по сделке, а также иначе связанные с оплатой реализованного товара, уже ближе к теме. Что можно понимать под увеличением дохода? Точнее, какие выплаты покупателя могут реально увеличить доход продавца, полученный от продажи? На ум приходят только компенсационные, санкционные, премиальные выплаты, да еще, пожалуй, связанные с увеличением цены товара. Что касается увеличения цены, то к данным отношениям положения ст. 162 НК РФ не применяются, они напрямую регулируются п. 10 ст. 154 НК РФ (но об этом позже), а вот оставшиеся виды выплат могут рассматриваться в контексте использования именно норм, установленных ст. 162 НК РФ.

Например, по мнению финансистов, НДС облагаются денежные средства, которые организация, выполняющая работы (реализующая товары, оказывающая услуги), получает от заказчика (покупателя) в качестве компенсации своих расходов на исполнение договора, в том числе командировочных, транспортных, на страхование . Но в случае, если компенсационные выплаты не связаны с реализацией (например, суммы, полученные арендодателем транспортного средства в качестве компенсации административных штрафов, уплаченных за допущенные арендатором нарушения , или в качестве компенсации убытков продавца в связи с отказом покупателя от товара , а также суммы возмещения за испорченное (утраченное) имущество ), в налоговую базу по НДС их включать не нужно.

Еще пример: пп. 4 п. 1 ст. 162 НК РФ предписано увеличивать базу на суммы полученных продавцом страховых выплат, но только по договорам страхования риска неисполнения покупателем договорных обязательств и при условии, что страхуемые договорные обязательства предусматривают поставку страхователем товаров (работ, услуг), реализация которых является объектом налогообложения (весьма, кстати, странная норма, если вдуматься: продавец начислил НДС при отгрузке, покупатель ему не оплатил поставленный товар, страховая компания компенсировала продавцу стоимость этого товара и продавец почему-то должен еще раз исчислить налог – но закон есть закон ), страховые же выплаты, полученные налогоплательщиком по иным основаниям, например при наступлении страхового случая в результате аварии или хищения, в налоговую базу не включаются .

С премиями, в принципе, все понятно: если продавец получает дополнительное вознаграждение за проделанную работу (оказанную услугу или, к примеру, за качество (или количество) поставленного товара), то сумма такого вознаграждения и доход продавца увеличивает, и с операцией по реализации связана напрямую, следовательно, никаких оснований не применять к указанным поступлениям положения пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ у налогоплательщика не имеется .

Теперь плавно перейдем к выплатам санкционным, то есть неустойкам, к которым согласно ст. 330 ГК РФ относятся штрафы и пени. На первый взгляд суммы штрафных санкций, взысканные с покупателей, можно квалифицировать как суммы, связанные с оплатой товаров, работ или услуг (чего не скажешь о тех же санкциях, применяемых к продавцу). Да и доход получателя они однозначно увеличивают – чем не повод для увеличения налоговой базы по НДС? Долгое время контролеры (с подачи финансистов) руководствовались именно такой логикой, однако в настоящее время им предписано более взвешенно оценивать вопрос о включении штрафов в налоговую базу по НДС: рассматривать финансовые санкции, применяемые к покупателю, с точки зрения отношения их к элементу ценообразования . К одному из подобных элементов чиновники Минфина относят штрафы, выставляемые покупателю услуг перевозки за сверхнормативный простой транспортных средств . По мнению автора, данная позиция является весьма спорной, так как, с точки зрения арбитров, неустойки и иные виды ответственности, предусмотренные гражданским законодательством, в силу положений гл. 21 НК РФ не признаются объектом обложения НДС , следовательно, шансы доказать в суде необоснованность включения в налоговую базу по НДС сумм санкционных выплат весьма велики.

Существует еще один вид выплат, к которым финансисты и налоговые органы на местах упорно пытаются применять положения пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ. Речь идет о денежных средствах, получаемых продавцом от покупателя в качестве процентов за предоставление коммерческого кредита в виде рассрочки оплаты реализуемого имущества . Казалось бы, уж сколько раз они слышали в ответ от арбитров, что суммы процентов, начисленные за предоставление рассрочки, являются платой за коммерческий кредит, а не за реализацию имущества, и потому не включаются в налоговую базу по НДС , контролеры продолжают налог доначислять, налогоплательщики – оспаривать такие решения фискалов, а арбитражная практика – пополняться решениями, принятыми в пользу налогоплательщиков .

Кстати, о процентах. Согласно пп. 3 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговую базу по НДС увеличивают денежные суммы в виде процента (дисконта) по полученным в счет оплаты за реализованные товары (работы, услуги) облигациям и векселям, а также в виде процента по товарному кредиту. Причем указанные суммы подлежат налогообложению только тогда, когда их размер превышает размер процента, рассчитанного в соответствии со ставками рефинансирования, действовавшими в периодах, за которые производится такой расчет, и исчисляется налог только с суммы этого превышения.

В общем, перечень ситуаций, когда сумма полученных денежных средств увеличивает налоговую базу продавца, является открытым, но, как уже упоминалось, перечисленные суммы только тогда облагаются налогом, когда связаны с реализацией товаров (работ, услуг), причем подлежащих обложению (не освобожденных от обложения) НДС. Об этом сказано в п. 2 ст. 162 НК РФ. Облагаются такие суммы по расчетной ставке 18/118 или 10/110 (п. 4 ст. 164 НК РФ), в случае же, когда операция по реализации облагается НДС по ставке 0%, денежные суммы, связанные с оплатой данных товаров (работ, услуг), облагаются по нулевой ставке .

Организация за досрочное выполнение работ получила от заказчика премию в сумме 295 000 руб.

В день появления на расчетном счете суммы вознаграждения организация должна исчислить НДС с этого поступления (45 000 руб. (295 000 руб. х 18/118)) и отразить данную операцию в бухгалтерском учете следующим образом:

Изменение стоимости

Организация отгрузила в адрес покупателя 100 единиц товара по цене 5 000 руб., без учета НДС. Затем стороны пришли к соглашению, что цена единицы товара по данной поставке составляет 5 200 руб., без учета НДС.

Не позднее пяти дней с даты подписания соглашения продавец должен выставить в адрес покупателя корректировочный счет-фактуру, в котором будет отражена старая цена, новая цена и разница между этими показателями (п. 3 ст. 168, п. 5.2 ст. 169 НК РФ). Сумма НДС, исчисленная при проведении данной операции, составит 3 600 руб. (200 руб. х 100 шт. х 18%). В бухгалтерском учете продавца могут быть сделаны записи, аналогичные приведенным в примере 1.

Тезис о том, что НДС уплачивается с торговой наценки, скорее всего, можно считать вольной интерпретацией положений п. 1 ст. 173 НК РФ, согласно которым сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, есть исчисляемая по итогам каждого налогового периода общая сумма налога, уменьшенная на сумму налоговых вычетов. В самом деле, начислив НДС с реализации, налогоплательщик принимает к вычету «входной» налог по продаваемому товару, и в итоге к уплате в бюджет остается разница между этими суммами, равная торговой наценке, умноженной на ставку НДС. Но использовать подобное уравнение при прогнозировании налоговых расходов имеет смысл в единственном случае: в течение налогового периода организация реализует товар, приобретенный исключительно в тот же период, никаких дополнительных закупок не производя и дополнительных денежных средств не получая, при условии неизменности договорных отношений с собственными контрагентами. Ситуация, как видим, труднопредставимая, даже несколько искусственная.

Планирование, прогнозирование – действия, конечно, полезные, но для того, чтобы прогнозы и планы были более точными и эффективными, имеет смысл, наверное, использовать более сложные формулы, чем «НДС с наценки». А для выведения таких формул руководителю весьма полезно понять, каким образом в действительности рассчитывается НДС.

Иные объекты налогообложения, указанные в данной норме, рассматриваться не будут.
В настоящей статье не рассматриваются особенности определения налоговой базы по НДС, установленные ст. 155 – 161 НК РФ.
Дополнительно см. статьи С. Н. Зайцевой «Расчетная ставка имеет значение!», № 4, 2014 и Н. Л. Шелестовой «Реализуем автомобили, приобретенные у физических лиц», № 3, 2013.
Сумма округлена для удобства, а также для целей отражения в налоговой декларации. В счете-фактуре, выставляемом в адрес покупателя, должна быть отражена сумма НДС – 45 762,71 руб. (см., например, Письмо Минфина России от 05.03.2014 № 03-07-15/9519 (доведено до нижестоящих налоговых органов и налогоплательщиков Письмом ФНС России от 08.04.2014 № ГД-4-3/6398@) и др.).
Это подтверждают, в частности, письма Минфина России от 07.04.2011 № 03-07-11/81, от 16.08.2010 № 03-07-11/356.
Письма Минфина России от 22.10.2013 № 03-07-09/44156, от 06.02.2013 № 03-07-11/2568, от 15.08.2012 № 03-07-11/300, от 22.06.2010 № 03-07-08/183 и др.
Письмо Минфина России от 11.10.2012 № 03-07-11/408.
Письмо Минфина России от 28.07.2010 № 03-07-11/315.
Письма Минфина России от 29.07.2013 № 03-07-11/30128, от 13.10.2010 № 03-07-11/406.
См., например, Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 31.03.2014 № 09АП-6535/2014.
Письма Минфина России от 18.03.2011 № 03-07-11/61, от 24.12.2010 № 03-04-05/3-744.
Минфин придерживается такого же мнения: письма от 06.12.2011 № 03-07-11/336, от 10.07.2012 № 03-07-08/176.
Письмо Минфина России от 04.03.2013 № 03-07-15/6333, доведено до нижестоящих налоговых органов и налогоплательщиков для использования в работе Письмом ФНС России от 03.04.2013 № ЕД-4-3/5875@. Подробно читайте в статье С. Н. Зайцевой «Неустойка и НДС: новый взгляд и старые проблемы», № 5, 2013.
Письмо Минфина России от 01.04.2014 № 03-08-05/14440. Ранее финансисты высказывали аналогичное мнение относительно обложения НДС сумм, полученных в связи с простоем железнодорожного (письма от 09.10.2012 № 03-07-08/280, от 23.07.2012 № 03-07-08/204) и водного (Письмо от 10.06.2011 № 03-07-11/164) транспорта.
Определение ВАС РФ от 22.11.2013 № ВАС-15963/13 (вынесено по гражданско-правовому спору). В обоснование данного вывода коллегия судей ссылается на постановления Президиума ВАС РФ от 29.12.1998 № 7505/97, от 05.02.2008 № 11144/07 и Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 13.08.2004 № 81.
См. письма Минфина России от 31.10.2013 № 03-07-14/46530, от 19.08.2013 № 03-07-11/33756, от 29.12.2011 № 03-07-11/356.
Подробно об этом читайте в статье В. В. Шадрина «Развивая тему, или Опять про рассрочку платежа и НДС», № 3, 2013.
См., например, постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 28.02.2014 № 09АП-3648/2014, ФАС ВСО от 28.02.2013 № А33-7924/2012, от 21.02.2013 № А33-7854/2012 и др.
Если получение процентов по векселю не связано с расчетами за поставленные товары (работы, услуги), то облагаемого НДС оборота не возникает. Например, не следует исчислять НДС при получении процентов по векселю, который организация приобрела у банка и при наступлении установленного срока предъявила к оплате.
Письмо Минфина России от 21.05.2012 № 03-07-15/50.

§ 7. Виды налогов. Механизм налогообложения.

Виды налогов. Налоги бывают прямые и косвенные, государственные и местные, устанавливаемые региональными властями и органами.

Для налоговой системы страны с развитой рыночной экономикой характерны следующие признаки:

• прогрессивный дифференцированный характер налогообложения;

• частые изменения ставок налогообложения в зависимости от экономических условий, складывающихся в стране;

• определение начальных сумм, не облагаемых налогом.

Всё это делает налоговую систему гибкой, способствует её дифференцированному использованию.

К налогам относят, например, подоходный налог, налог на прибыль предприятий, косвенные налоги и взносы на социальное страхование.

Подоходный налог взимается с физических лиц. Им облагаются все доходы граждан, в том числе и выигрыши в лотерею. Налогом на прибыль предприятия облагается его чистая прибыль за определённый календарный период. Взимание подоходного налога происходит посредством заполнения налогоплательщиком декларации о доходах при условии наличия у налогоплательщика нескольких источников доходов, включая предпринимательскую деятельность. В настоящее время в России ставка подоходного налога является фиксированной и составляет 13%. С 2009 г. налог на прибыль организаций составляет 20% (однако его реальный расчёт – очень сложная бухгалтерская процедура). Во многих странах мира налоги имеют прогрессивные ставки – чем больше доход, тем больше ставка налога. Такая налоговая политика имеет социальную составляющую, так как позволяет немного сократить разрыв в доходах бедных и богатых.

Прямые налоги взимаются в процессе накопления материальных благ непосредственно с доходов или имущества налогоплательщиков. Среди прямых налогов выделяют реальные прямые налоги, которыми облагается предполагаемый средний доход, получаемый от того или иного объекта налогообложения (налоги на имущество, в том числе с владельцев автотранспортных средств, земельный налог); личные прямые налоги, которые уплачиваются с действительно полученного дохода и отражают фактическую платежеспособность (подоходный налог, налог на прибыль, налог на наследство и дарение и т.п.).

Косвенные налоги взимаются через цену товара и вытекают из хозяйственных актов и оборотов, финансовых операций (акциз, НДС, таможенная пошлина, налог с оборота). Они распространяются на широкий круг торговых, производственных и иных организаций и даже физических лиц. Во многих странах мира применяется налог с продаж, который взимается с любой покупки. Основная цель косвенных налогов – увеличение доходов государственного и местного бюджета. Так, в российском бюджете основную доходную статью составляют не прямые налоги, а косвенные, в частности таможенные сборы и пошлины. Таможенные сборы – это форма косвенного налога, которым облагаются определённые группы людей и организации, в основном фирмы, осуществляющие экспортно-импортные операции.

Акциз – налог, взимаемый с покупателя при приобретении некоторых видов товаров и устанавливаемый обычно в процентах к цене этого товара. Например, акцизом в России облагаются табачные и винно-водочные изделия.

В России действует около 40 различных налогов. Их использование регулируется специальными законами, в частности Налоговым кодексом. Некоторые налоги являются целевыми и связаны с конкретным направлением государственных расходов – это налог на воспроизводство минерально-сырьевой базы и дорожный налог в Дорожный фонд. Первый необходим для финансирования деятельности геологов и буровиков, ведущих разведочные подготовительные работы к промышленному использованию новых месторождений полезных ископаемых, а второй – для финансирования ремонта и строительства федеральных дорог.

По своему экономическому содержанию близка к налогам пошлина – плата, взимаемая государством с юридических и физических лиц за оказание им определённого вида услуг. Государство установило пошлины за следующие виды услуг:

• оформление свидетельств о браке и рождении детей;

• выполнение процедуры расторжения брака;

• подтверждение права на получение наследства;

• принятие жалобы к рассмотрению в суде;

• выдачу разрешения на ввоз товаров зарубежного производства в страну (а иногда и за разрешение на вывоз товаров отечественного производства за рубеж).

На рисунке 1 представлена схема налоговой системы России. В России действуют следующие налоги: федеральные, региональные и местные. Наиболее крупные и значимые источники налоговых доходов (налог на доходы физических лиц (НДФЛ), налог на прибыль, акцизы и др.) распределяются между бюджетами различных уровней: федеральными, региональными, местными (городов и сельских поселений).

Рис. 1. Налоговая система в России.

Примеры федеральных налогов:

• налог на доходы физических лиц;

• налог на операции с ценными бумагами;

• платежи за пользование природными ресурсами;

• платежи за право пользования объектами животного мира и водными биологическими ресурсами, за загрязнение окружающей среды, за пользование водными объектами;

• налог на прибыль организаций;

• налоги, служащие источником образования дорожных фондов (налог на использование автомобильных дорог);

• налог с владельцев транспортных средств;

• налог с имущества, переходящего в порядке наследования и дарения;

• сбор за использование наименований «Россия», «Российская Федерация» и образованных на их основе слов и словосочетаний;

• налог на покупку иностранных денежных знаков и платёжных документов, выраженных в иностранной валюте;

• налог на игорный бизнес;

• сборы за выдачу лицензий и право на производство и оборот этилового спирта, спиртосодержащей и алкогольной продукции;

• налог на добычу полезных ископаемых;

• налог на добавленную стоимость (НДС);

Примеры региональных налогов:

• налог на имущество предприятий;

• сбор на нужды образовательных учреждений, взимаемый с юридических лиц;

• единый налог на вменённый доход для определённых видов деятельности.

Примеры местных налогов:

• налог на имущество физических лиц;

• регистрационный сбор с физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью;

• налог на строительство объектов производственного назначения в курортной зоне;

• сбор за право торговли;

• целевые сборы с граждан и предприятий, учреждений, организаций независимо от их организационно-правовых форм на содержание милиции, благоустройство территорий, нужды образования и другие цели;

• налог на рекламу;

• налог на перепродажу автомобилей, вычислительной техники и персональных компьютеров;

• сбор с владельцев собак;

• лицензионный сбор за право торговли винно-водочными изделиями;

• лицензионный сбор за право проведения местных аукционов и лотерей;

• сбор за выдачу ордера на квартиру;

• сбор за парковку автотранспорта;

• сбор за право использования местной символики;

• сбор за участие в бегах на ипподромах;

• сбор за выигрыш на бегах;

• сбор с лиц, участвующих в игре на тотализаторе на ипподроме;

• сбор со сделок, совершаемых на биржах, за исключением сделок, предусмотренных законодательными актами о налогообложении операций с ценными бумагами;

• сбор за право проведения кино- и телесъёмок;

• сбор за уборку территорий населённых пунктов;

• сбор за открытие игорного бизнеса.

Механизм налогообложения. В основе механизма налогообложения лежат ставки налогов, из которых рассчитываются денежные суммы, подлежащие уплате домохозяйствами или организациями в доход государства.

Ставка налога – это величина платы, которую налогоплательщик должен внести в доход государства в расчёте на единицу налогообложения. Ставка налога определяется как абсолютная сумма платежа либо как доля от стоимости того, к чему привязан данный налог (например, доходы или стоимость имущества). При этом всегда спорным является вопрос о количественной величине этой ставки (должна она быть единой или меняться по какой-то схеме).

В мировой практике существуют три разные системы налоговых ставок: прогрессивная, пропорциональная, регрессивная.

В прогрессивной системе ставка налога возрастает по мере роста величины облагаемого дохода или стоимости имущества. Применение такой системы означает, что богатые граждане платят в виде налогов бо́льшую долю своих доходов, чем менее состоятельные.

Пропорциональная система характеризуется равной для каждого плательщика ставкой налогообложения. С ростом налоговой базы сумма налога возрастает пропорционально. Такое налогообложение применяется в России.

В регрессивной системе предусмотрено снижение ставки обложения по мере роста абсолютной величины облагаемого дохода и имущества.

Размер налоговых изъятий постоянно является предметом дискуссии. Очевидно, чем большую долю личных доходов физических лиц и фирм правительство концентрирует в своих руках, тем больше возможностей имеется для решения социальных и иных задач общества. Однако чем слабее налоговый гнёт на экономику, тем динамичнее происходит её рост и развитие. В результате рациональная система налогов формируется как компромисс между интересами различных групп общества с учётом региональных интересов, твёрдых и однозначных правил построения налоговых систем. При этом очень много зависит от правительства и конкретных людей, которые в нём работают, их знаний и опыта, их честности и стремления к справедливости.

Налоговые льготы выражаются в частичном или полном освобождении определённых физических и юридических лиц от уплаты налогов. Такие льготы устанавливаются, например, для инвалидов, пенсионеров, образовательных учреждений, предприятий и предпринимателей малого бизнеса и др. Налоговые льготы связаны с приоритетами правительства (развитие инновационных технологий, модернизация производства и др.). Налоговые льготы улучшают экономическую ситуацию в регионе и стране.

Налоговые льготы имеются практически в каждой развитой стране. Например, в России их десятки, а в США – более 100, в Великобритании – около 80, во Франции – более 70, в Швеции – около 90 и т.д.

Налоговые льготы могут иметь форму налоговых кредитов – вычетов из величины начальных налогов. Например, во многих странах от налогообложения освобождается часть доли прироста затрат на развитие научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ. Льготы часто устанавливаются в сфере амортизационных отчислений, тем самым стимулируется покупка нового оборудования или замена старого.

Часто используется метод отсрочки уплаты налога и полное освобождение от налогов. Такой льготой пользуются в основном малые и вновь образованные предприятия. Например, во Франции акционерные компании полностью освобождаются от налогов на прибыль в течение первых двух лет существования, а в третий год налогом облагается только 25% прибыли. Вся прибыль облагается налогом с шестого года деятельности компании.

В развитых странах мира применяется дифференцированный подход в начислении налогов: чем выше доходы, тем больше выплачивается налогов. Каждая страна при этом имеет свой верхний предел налогообложения: самый высокий (45%) установлен в Швеции, 22% – в США и 5% – в государстве Монако. В России применяется так называемая «плоская шкала» в размере 13% на заработную плату, пенсии, доходы и прибыли. Такой подход лишает государство важнейшей функции перераспределительного механизма, который в развитых странах во многом сглаживает социальный разрыв между богатыми и бедными.

Читайте также: