Налоги при оказании услуг в казахстан

Опубликовано: 15.05.2024

Добрый день. Мы ООО на НДС, хотим оказывать услуги по монтажу в Казахстане своими сотрудниками из России.

Есть два способа развития событий:

1. Оформить договор с организацией в РФ, выставлять реализацию с НДС.

Возникнут ли трудности с перемещением командировочников на территории Казахстана и как правильно это оформить?

2. Оформить договор с дочерней организацией в Казахстане. Как я понимаю, реализация будет без НДС?

Какие еще сложности возникнут с оформлением бухгалтерских документов?

Добрый день,
В целях применения НДС, порядок определения места реализации работ (услуг) между странами ЕАЭС, к числу которых, относится Россия и Казахстан, установлен нормами ст. 148 НК РФ и Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (Приложение N 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014).

В соответствии с пп. 1 и пп. 2 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации строительно-монтажных, ремонтных работ или технического обслуживания признается территория РФ, если работы связаны непосредственно с движимым или недвижимым имуществом, находящимися на территории РФ. Аналогичная норма предусмотрена п. 29 раздела IV «Порядка взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг» Приложения N 18 к Договору о ЕАЭС от 29.05.2014.

Таким образом, обложение НДС монтажных работ, непосредственно связанных с движимым и недвижимым имуществом, напрямую зависит от места нахождения этого имущества. При этом, не имеет значения, какая организация выполняет работы - российская или иностранная. Местом реализации подрядных работ признается территория государства, если:
- работы, услуги связаны непосредственно с недвижимым имуществом, находящимся на территории этого государства
- работы, услуги связаны непосредственно с движимым имуществом, находящимся на территории этого государства

Если строительно-монтажные, ремонтные работы или техническое обслуживание в отношении движимого или недвижимого имущества, осуществляются на территории Казахстана, то территория РФ не признается местом реализации данных работ и стоимость монтажных работ не облагается российским НДС.

Письма МФ РФ от 24.06.2016 N 03-07-08/37026, от 20.03.2015 N 03-07-08/15498. от 20.07.2018 N 03-07-08/50919, от 07.05.2018 N 03-07-08/30460, от 03.10.2014 N 03-07-08/49635, ФНС РФ от 30.07.2018 N СД-4-3/14649, от 01.02.2019 N СД-4-3/1723@

Если для выполнения монтажных работ на территории Казахстана, направляются работники российской организации, то указанная поездка работников за границу для выполнения определенных работ (поручения) является обычной командировкой, которая оформляется аналогично командировкам на территории РФ. Для этой цели составляется приказ руководителя организации о направлении работников в командировку.

К числу командировочных расходов, в том числе, при направлении работников на территорию иностранного государства, относятся (ст. 168 ТК РФ, п. 11 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749):
- расходы на проезд
- расходы на наем жилого помещения
- суточные (при заграничной командировке предельные размеры суточных, которые не облагаются НДФЛ, составляют 2 500 рублей за каждый день, п. 3 ст. 217 НК РФ)
- иные расходы, произведенные работником с разрешения работодателя

При командировке за рубеж (п. 23 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749):
- расходы на оформление заграничного паспорта, визы и других выездных документов
- обязательные консульские и аэродромные сборы
- расходы на оформление обязательной медицинской страховки
- иные обязательные платежи и сборы

Перечисленные выше командировочные расходы, для целей налога на прибыль, учитываются в полном размере, при условии, что расходы подтверждены документально (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Обзор документа

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 21 мая 2019 г. N 03-07-13/1/36682 О применении налога на прибыль организаций и НДС при оказании казахстанским хозяйствующим субъектом российской организации услуг, связанных с организацией железнодорожной перевозки грузов

Вопрос: В соответствии с п. 4.1 Письма Минтранса России от 20.05.2008 N СА-16/3729, направленного Письмом ФНС России от 04.06.2008 N ШС-6-3/407@:

Услуга по подаче (предоставлению) под погрузку собственного, арендованного и/или принадлежащего на ином законном основании железнодорожного подвижного состава, контейнеров для перевозок грузоотправителям, грузополучателям, грузовладельцам и иным заинтересованным лицам, носит комплексный характер, и в ее состав могут входить:

- подача (предоставление) под погрузку подвижного состава, контейнеров, принадлежащих организациям на праве собственности или ином законном основании;

- осуществление диспетчерского контроля за продвижением вагонов, контейнеров с грузами и предоставление клиентам соответствующей информации;

- обеспечение отправки и получения грузов;

- другие подобные услуги, связанные с организацией перевозок в приватном подвижном составе, контейнерах.

Услуги по подаче (предоставлению) под погрузку собственного, арендованного и/или принадлежащего на ином законном основании железнодорожного подвижного состава отличаются от услуг имущественного найма (аренды) подвижного состава по целям договора, предмету договора, а также по расчетам и срокам договора.

Доходы, указанные в п. 1 ст. 309 Налогового кодекса РФ, полученные иностранной организацией, не связанные с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

Согласно п. 2 ст. 309 НК РФ доходы, полученные иностранной организацией от оказания услуг на территории РФ, не приводящие к образованию постоянного представительства в РФ в соответствии со статьей 306 настоящего Кодекса, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

Доходы от оказания услуг иностранным Исполнителем по подаче (предоставлению) под погрузку собственного, арендованного и/или принадлежащего на ином законном основании железнодорожного подвижного состава, контейнеров для перевозок российскому Заказчику не предусмотрены в п. 1 ст. 309 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 7 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Республики Казахстан от 18.10.1996 "Об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал":

"прибыль предприятия договаривающегося государства облагается налогом только в этом государстве, если только такое предприятие не осуществляет или не осуществляло предпринимательскую деятельность в другом договаривающемся государстве через расположенное там постоянное учреждение".

Порядок применения налога на добавленную стоимость в торговых отношениях государств - членов Евразийского экономического союза определяется Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (далее - Протокол), являющимся приложением N 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года.

В соответствии с п. 28 Протокола взимание НДС при выполнении работ, оказании услуг осуществляется в государстве-члене, территория которого признается местом реализации работ, услуг.

Место реализации услуг по предоставлению железнодорожного подвижного состава определяется по месту нахождения исполнителя услуг на основании п.п. 5 п. 29 Протокола (аналогичный вывод содержится в Письме Минфина России от 26.07.2017 N 03-07-13/1/47514).

С учетом изложенного, прошу разъяснить, правильно ли мы понимаем, что в случае оказания российской организации резидентом Республики Казахстан услуг, связанных с организацией ж/д перевозки грузов, включая подачу под погрузку собственного/арендованного и/или привлеченного на ином законном основании подвижного состава, не приводящих к образованию постоянного представительства в РФ в соответствии со статьей 306 НК РФ:

- доходы от оказания этих услуг не подлежат обложению налогом у российской организации - источника выплаты доходов и заказчика этих услуг?

- местом оказания этих услуг не признается Российская Федерация и их стоимость не облагается НДС?

Ответ: В связи с письмом по вопросам применения налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость при оказании казахстанским хозяйствующим субъектом российской организации услуг, связанных с организацией железнодорожной перевозки грузов, Департамент налоговой и таможенной политики сообщает, что в соответствии с Регламентом Министерства финансов Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 14 сентября 2018 г. N 194н, обращения организаций по оценке конкретных хозяйственных ситуаций в Минфине России не рассматриваются и консультационные услуги не оказываются.

Одновременно сообщается, что между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Казахстан заключена Конвенция об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал от 18.10.1996 (далее - Конвенция).

Режим налогообложения дохода от осуществления международных перевозок установлен статьей 8 "Международные перевозки" Конвенции. При невозможности квалификации указанного дохода в соответствии с положениями статьи 8 "Международные перевозки", применению подлежат положения статьи 7 "Прибыль от предпринимательской деятельности" Конвенции, определяющей режим налогообложения прибыли от осуществления предпринимательской деятельности казахской организации на территории Российской Федерации.

Таким образом, на территории Российской Федерации режим налогообложения доходов казахской компании от организации железнодорожных перевозок грузов, включая подачу (предоставление) под погрузку собственного или арендованного и/или привлеченного на ином законном основании железнодорожного подвижного состава может регулироваться как положениями статьи 8 "Международные перевозки" Конвенции, так и положениями статьи 7 "Прибыль от предпринимательской деятельности" Конвенции.

Что касается налога на добавленную стоимость, то порядок применения этого налога в торговых отношениях государств - членов Евразийского экономического союза (далее - ЕАЭС) определяется Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (далее - Протокол), являющимся приложением N 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года.

В соответствии с разделом IV "Порядок взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг" Протокола место реализации услуг, связанных с организацией железнодорожной перевозки грузов, определяется по месту нахождения исполнителя услуг на основании подпункта 5 пункта 29 Протокола.

В связи с этим в целях применения налога на добавленную стоимость местом реализации вышеуказанных услуг, оказываемых казахстанским хозяйствующим субъектом российской организации, признается территория Республики Казахстан, и, соответственно, такие услуги налогом на добавленную стоимость в Российской Федерации не облагаются.

Одновременно сообщается, что настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

Н.А. Кузьмина

Обзор документа

Казахстанский хозяйствующий субъект оказывает российской организации услуги по организации ж/д перевозки грузов.

В отношениях между Россией и Казахстаном действует Конвенция об устранении двойного налогообложения от 18.10.1996.

На территории России режим налогообложения доходов казахской компании от организации ж/д перевозок грузов может регулироваться как положениями статьи 8 "Международные перевозки" Конвенции, так и положениями статьи 7 "Прибыль от предпринимательской деятельности" Конвенции.

Местом реализации рассматриваемых услуг признается территория Казахстана. Они не облагаются НДС в России.

О бухгалтерском учете операций, связанных с реализацией товара на экспорт в Республику Казахстан и о порядке возмещения НДС в этой ситуации рассказывают эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Кирилл Завьялов и Дмитрий Игнатьев.

Каков общий порядок возмещения НДС при экспорте товаров в Республику Казахстан? Как отразить экспортные операции в бухгалтерском учете организации-экспортера?

Согласно п. 1 ст. 2 Таможенного кодекса таможенного союза единую таможенную территорию таможенного союза составляют территории Республики Беларусь, Республики Казахстан и Российской Федерации.

Основными документами, регулирующими порядок взимания НДС при вывозе товаров с территории РФ в Казахстан, являются:

Соглашение между Правительством РФ, Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Казахстан от 25.01.2008 "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе" (далее - Соглашение);
Протокол от 11.12.2009 "О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в таможенном союзе" (далее - Протокол);
НК РФ (в частности глава 21 НК РФ).

При этом приоритет имеют нормы Соглашения и Протокола (ст. 7 НК РФ).

В соответствии со ст. 1 Соглашения экспортом товаров является вывоз товаров, реализуемых налогоплательщиками (плательщиками), с территории одного государства - участника таможенного союза на территорию другого государства - участника таможенного союза.

При экспорте товаров применяется нулевая ставка НДС при условии документального подтверждения факта экспорта (ст. 2 Соглашения).

В силу п. 1 ст. 1 Протокола при экспорте товаров с территории РФ на территорию Казахстана применяется нулевая ставка НДС при условии представления в налоговый орган документов, предусмотренных п. 2 ст. 1 Протокола.

На основании п. 2 ст. 1 Протокола для подтверждения нулевой ставки НДС организация-экспортер представляет в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией следующие документы (их копии):

договор (контракт) с учетом изменений, дополнений и приложений к нему, на основании которого осуществляется экспорт товаров;
заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, составленное по форме приложения 1 к Протоколу об обмене информацией в электронном виде между налоговыми органами государств - членов таможенного союза об уплаченных суммах косвенных налогов, с отметкой налогового органа государства - члена таможенного союза, на территорию которого импортированы товары, об уплате косвенных налогов (освобождении или ином порядке, исполнения налоговых обязательств) (в оригинале или в копии по усмотрению налоговых органов государств - членов таможенного союза);
транспортные (товаросопроводительные) документы, подтверждающие перемещение товаров с территории РФ на территорию Казахстана. Указанные документы не представляются в случае, если для отдельных видов перемещения товаров оформление таких документов не предусмотрено законодательством РФ (отметим, что по мнению контролирующих органов, на транспортных и товаросопроводительных документах, представляемых в налоговые органы, не предусмотрено каких-либо отметок таможенного органа о вывозе товара (письмо УФНС РФ по г. Москве от 17.08.2010 N 16-15/086789));
иные документы, подтверждающие обоснованность применения нулевой ставки НДС, предусмотренные законодательством РФ (уточним, что под иными документами следует понимать, например, договоры комиссии (агентские договоры, договоры поручения), если товары с территории РФ в государства - члены таможенного союза поставляются через посредников).

Отметим, что в настоящее время выписку банка при экспорте товаров в Республику Беларусь и Республику Казахстан в налоговый орган представлять не требуется (пп. 2 п. 2 ст. 1 Протокола, п. 1 ст. 165 НК РФ).

Завьялов Кирилл
Указанные выше документы представляются в налоговый орган в течение 180 календарных дней с даты отгрузки (передачи) товаров, которой признается дата первого по времени составления первичного бухгалтерского (учетного) документа, оформленного на покупателя товаров (первого перевозчика) (п. 3 ст. 1 Протокола).

В случае, если полный пакет документов не собран в течение 180 календарных дней, то нулевая ставка НДС не применяется, а операции по реализации товаров подлежат обложению НДС по ставкам 10% или 18% (смотрите, например, письмо Минфина России от 17.01.2011 N 03-07-13/1-02). Налоговая база в таком случае определяется на день отгрузки (передачи) товаров (п. 3 ст. 1 Протокола, п. 9 ст. 165 НК РФ).

Пункт 1 ст. 1 Протокола также определяет, что налогоплательщик имеет право на налоговые вычеты в порядке, аналогичном предусмотренному законодательством государства - члена таможенного союза, применяемому в отношении товаров, экспортированных с территории этого государства за пределы таможенного союза.

Игнатьев Дмитрий
Иными словами, организация-экспортер вправе принять к вычету НДС, предъявленный ей при приобретении товаров, экспортируемых в Республику Казахстан в порядке, установленном главой 21 НК РФ.

Пункт 3 ст. 172 НК РФ устанавливает, что вычеты сумм налога, предусмотренных п.п. 1-8 ст. 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в п. 1 ст. 164 НК РФ (в том числе товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта), производятся в порядке, установленном ст. 172 НК РФ, на момент определения налоговой базы, установленный ст. 167 НК РФ.

В свою очередь п. 9 ст. 167 НК РФ предусматривает, что при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пп.пп. 1, 2.1-2.8, 3, 3.1, 8, 9, 9.1 и 12 п. 1 ст. 164 НК РФ, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих право на применение нулевой налоговой ставки НДС. То есть вычеты НДС, предъявленного при приобретении товаров, реализованных на экспорт в Республику Казахстан, производятся на последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих ставку в размере 0%.

В то же время в силу пп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ суммы НДС, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), подлежат восстановлению в случае их дальнейшего использования для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных п. 1 ст. 164 НК РФ.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету.

Восстановление сумм налога производится в налоговом периоде, в котором осуществляется отгрузка товаров на экспорт.

Восстановленные суммы налога подлежат вычету в соответствующем налоговом периоде, на который приходится момент определения налоговой базы по операциям по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных п. 1 ст. 164 НК РФ, с учетом особенностей, установленных ст. 167 НК РФ.

Данная норма означает, что если НДС, предъявленный поставщиком товара, был уже принят к вычету (например, если организацией-экспортером планировалась его реализация в РФ), то налог следует восстановить в том налоговом периоде, в котором товар был отгружен на экспорт. Затем НДС повторно подлежит вычету на последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих ставку 0 процентов.

Если же организации при приобретении товара было заранее известно, что этот товар будет подлежать экспорту, то вычет по НДС следует применить в соответствии с п. 3 ст. 172 НК РФ, то есть на последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих право на применение нулевой ставки НДС. В этом случае для применения положений пп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ оснований не имеется.

В случае, когда необходимый пакет документов не был собран организацией в течение 180 календарных дней, то право на вычет НДС она не теряет. В этой ситуации НДС, уплаченный поставщику товаров, принимается к вычету в общеустановленном порядке.

Кроме того, организация-экспортер не лишается права подтвердить факт экспорта и принять к вычету уплаченный НДС после того, как истек 180-дневный срок для подтверждения факта экспорта (абзац 6 п. 3 ст. 1 Протокола). Для этого организация может воспользоваться нормой п. 10 ст. 171 НК РФ.

Так, п. 10 ст. 171 НК РФ предусматривает, что вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком в случае отсутствия документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, по операциям реализации товаров (работ, услуг), указанных в п. 1 ст. 164 НК РФ.

Вычеты сумм налога, указанных в п. 10 ст. 171 НК РФ, производятся на дату, соответствующую моменту последующего исчисления налога по налоговой ставке 0% в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных п. 1 ст. 164 НК РФ, при наличии на этот момент документов, подтверждающих право на применение налоговой ставки по НДС 0% (абзац 2 п. 3 ст. 172 НК РФ).

Бухгалтерский учет

Прежде всего отметим, что каких-либо особенностей для отражения на счетах бухгалтерского учета операций, связанных с реализацией товаров на экспорт, действующим законодательством не предусмотрено.

Пункт 5 ПБУ 9/99 "Доходы организации" (далее - ПБУ 9/99) определяет, что доходами от обычных видов деятельности является в том числе выручка от продажи товаров. Следовательно, выручка от реализации товаров на экспорт на общих основаниях учитывается организацией-экспортером в составе доходов по обычным видам деятельности (на счете 90 "Продажи").

Соответственно, расходы, связанные с такой реализацией, в частности стоимость приобретения товаров, признаются расходами по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99 "Расходы организации").

Подпунктом "г" п. 12 ПБУ 9/99 установлено, что выручка в бухгалтерском учете у продавца признается при условии перехода права собственности на продукцию (товар) к покупателю.

Инструкцией по применению Плана счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о наличии и движении отгруженных товаров, выручка от продажи которых определенное время не может быть признана, предусмотрен счет 45 "Товары отгруженные".

Поэтому если на момент отгрузки товара на экспорт право собственности к покупателю еще не перешло, то отгруженные товары списываются со счета 41 "Товары" в дебет счета 45.

Принимая во внимание изложенное, полагаем, что в учете организации-экспортера могут быть сделаны следующие бухгалтерские записи (с использованием счета 45):

Если организация при приобретении товара уже приняла к вычету НДС, то при его отгрузке на экспорт в учете следует сделать проводку по восстановлению налога:

На последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих ставку в размере 0%, в учете делается запись:

Следует обратить внимание, что в случае, если договор на поставку товаров будет заключен в иностранной валюте, при отражении операций по реализации товаров на счетах бухгалтерского учета следует учитывать и нормы ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте".

Мы пишем полезные статьи, чтобы помочь вам разобраться в сложных проблемах бухучета, переводим сложные документы «с чиновничьего на русский». Вы можете помочь нам в этом. Это легко.

*Нажимая кнопку отплатить вы совершаете добровольное пожертвование

Организация на УСН (доходы). Оказывает консультационные услуги на территории Казахстана (оформляются командировки работников). Организация оплачивает все налоги в России.

Какие тонкости существуют при этом (я имею в виду дополнительное налогообложение в Казахстане)?

По общему правилу, установленному ст. 7 Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Казахстан об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал от 18.10.1996 г., прибыль предприятия договаривающегося государства облагается налогом только в этом государстве.

Данное правило действует если только такое предприятие не осуществляет или не осуществляло предпринимательскую деятельность в другом договаривающемся государстве через расположенное там постоянное учреждение.

Если предприятие осуществляет или осуществляло предпринимательскую деятельность через расположенное там постоянное учреждение, то его прибыль может облагаться налогом в другом государстве, но только в той части, которая относится к:

а) такому постоянному учреждению;

б) продажам в этом другом государстве товаров или изделий, которые совпадают с товарами или изделиями, которые продаются через постоянное учреждение;

в) другой предпринимательской деятельности, осуществляемой в этом другом государстве, которая по своему характеру совпадает с предпринимательской деятельностью, осуществляемой через такое постоянное учреждение.

Существующими налогами, на которые распространяется Конвенция, являются, в частности:

Таким образом, если Ваша компания не осуществляет деятельность в Казахстане через постоянное учреждение (представительство), то налогообложение деятельности осуществляется в Российской Федерации.

Термин «постоянное учреждение (представительство)» означает постоянное место деятельности, через которое предприятие одного договаривающегося государства полностью или частично осуществляет предпринимательскую деятельность в другом договаривающемся государстве.

– оказание услуг, включая консультационные услуги, оказываемые резидентами через служащих или другой персонал, нанятый резидентом для таких целей, но только если деятельность такого характера продолжается (для такого или связанного с ним проекта) в пределах страны более чем 12 месяцев.

Согласно ст. 311 НК РФ суммы налога, выплаченные в соответствии с законодательством иностранных государств российской организацией, засчитываются при уплате этой организацией налога в РФ.

При этом размер засчитываемых сумм налогов, выплаченных за пределами РФ, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате этой организацией в РФ.

Однако глава 26.2 НК РФ не содержит специальной статьи по устранению двойного налогообложения.

Как указывает Минфин РФ, международные соглашения по вопросам предотвращения двойного налогообложения предусматривают, как и в каком государстве нужно платить налоги по конкретным видам доходов (прибыль от коммерческой деятельности, доходы от международных перевозок, дивиденды, проценты, роялти, имущество, доходы физических лиц).

Упрощенная система налогообложения является специальным налоговым режимом, устанавливающим особый порядок определения налоговой базы.

Поэтому нормы Конвенции между Правительством РФ и Правительством Республики Казахстан об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал от 18.10.1996 г. на упрощенную систему налогообложения не распространяются (письмо от 07.02.2013 г. № 03-11-11/57).

Таким образом, организация, применяющая УСН, не вправе произвести зачет уплаченного налога в соответствии с законодательством Республики Казахстан, так как нормы Конвенции на нее не распространяются.

При этом если предпринимательская деятельность российской организации на территории Республики Казахстан в соответствии с положениями Конвенции не рассматривается как деятельность через постоянное учреждение, то прибыль от такой деятельности налогообложению в Республике Казахстан не подлежит, а облагается только в РФ.

Наряду с Россией участниками Таможенного союза являются Казахстан и Белоруссия. С 1 января 2010 года на территории этих стран действует единый таможенный тариф и порядок взимания косвенных налогов. В целом существование таможенного союза трех стран открывает возможности по оптимизации НДС и налога на прибыль, а также позволяет выгодно построить структуру группы с участием этих стран.

Анализ показывает, что в плане налоговой экономии и ведения бизнеса наиболее благоприятна юрисдикция Казахстана. Это утверждение справедливо в отношении НДС, а также налога у источника на дивиденды, выплачиваемые российскому собственнику.

Конечно, использование казахской компании в группе сулит выгоды в случае, если собственник будет также заинтересован в ведении бизнеса на территории этой страны. При этом на практике существуют способы, которые позволяют вернуть прибыль от ведения такой деятельности в Россию без налоговых потерь.

Россия и Казахстан уплачивают косвенные налоги по правилам Евразийского сообщества

Следующим шагом после присоединения Казахстана к единому таможенному союзу России и Белоруссии стала ратификация Протокола от 11.12.09 «О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе», далее – Протокол о товарах (Федеральный закон от 19.05.10 № 98-ФЗ). С 1 июля 2010 года участники таможенного союза обязаны руководствоваться этим документом при экспорте и импорте товаров во взаимной торговле (решение Межгосударственного Совета ЕврАзЭС от 21.05.10 № 36 «О вступлении в силу международных договоров, формирующих договорно-правовую базу Таможенного союза»).

Протокол о товарах является частью Соглашения между Правительством РФ, Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Казахстан от 25.01.08 «О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе» (далее – Соглашение). С точки зрения налогового планирования этот документ привлекателен в части НДС.

Казахские работодатели уплачивают социальный налог в размере 11 процентов

В целом налоговая система Казахстана существенно мягче российской. В частности, это касается социальных и подоходных налогов.

В Казахстане действует три режима налогообложения компаний. Это общий порядок, специальный налоговый режим для субъектов малого бизнеса на основе упрощенной декларации, а также специальный налоговый режим для крестьянских или фермерских хозяйств и для производителей сельскохозяйственной продукции.

Общеустановленный порядок. Выбрав этот режим, компания обязана рассчитывать корпоративный подоходный налог по ставке 20 процентов от полученного дохода за минусом вычетов, связанных с получением дохода и с учетом переносимых убытков.

Социальный налог казахский работодатель уплачивает по ставке 11 процентов. Пониженный тариф в размере 4,5 процента установлен для инвалидных организаций (ст. 358 Налогового кодекса Республики Казахстан – НК РК). Не облагаются социальным налогом государственные премии, стипендии, денежные награды за призовые места на спортивных соревнованиях или конкурсах. Налог также не начисляется на компенсации при расторжении трудового договора в случаях прекращения деятельности работодателя и при сокращении численности штата работников, а также на выплаты за неиспользованный трудовой отпуск (ст. 357 НК РК).

Индивидуальный подоходный налог (аналог российского НДФЛ) взимается по ставке 10 процентов. Исчисление налога на имущество рассчитывается по ставке 1,5 процента от налоговой базы (п. 1 ст. 398 НК РК).

Специальный налоговый режим. Это льготный режим, предусматривающий ограничения по размеру дохода (25 тыс. тенге в квартал – примерно 5,1 млн рублей), по предельной среднесписочной численности работников (не более 50 человек), а также по виду деятельности. При использовании этого режима доход компании облагается по ставке 3 процента от суммы выручки. При этом расходы к вычету не принимаются.

Специальный режим не вправе применять юрлица, которые имеют филиалы или представительства в разных населенных пунктах. Не вправе перейти на льготное налогообложение и компании, в которых доля участия других юридических лиц составляет более 25 процентов или у которых учредитель одновременно является учредителем другого юрлица, применяющего специальный налоговый режим.

Специальный режим не распространяется на следующие виды деятельности:

производство подакцизной продукции;
реализацию отдельных видов нефтепродуктов – бензина, дизельного топлива и мазута;
организацию и проведение лотерей;
недропользование;
сбор и прием стеклотары;
консультационные услуги;
деятельность в области бухучета или аудита;
финансовую и страховую деятельность, деятельность страхового брокера и страхового агента.

В Казахстане проще всего организовать товарищество с ограниченной ответственностью

Наиболее распространенной формой юрлица в Казахстане является товарищество с ограниченной ответственностью. По сути, это аналог российского ООО.

Так, участники казахского товарищества не отвечают по его обязательствам. Но при этом они несут риск убытков, связанных с его деятельностью, в пределах стоимости внесенных ими вкладов. Чаще всего доли всех участников в уставном капитале пропорциональны их доле в стоимости имущества. Но в уставе может быть указан и иной порядок распределения долей (ст. 59 Гражданского кодекса Республики Казахстан).

Упрощенная система регистрации делает товарищество с ограниченной ответственностью наиболее привлекательным для ведения бизнеса в Казахстане. Чтобы зарегистрировать такое товарищество, собственнику не придется эмитировать акции и соблюдать требования, предъявляемые к размеру минимального акционерного капитала.

Учреждение компании в Казахстане позволит снизить НДС с реализации товаров более чем в три раза

В целом положения Таможенного союза создают благоприятные условия для ведения бизнеса в Казахстане. В первую очередь это касается НДС. В частности, ставки этого налога в России и Белоруссии составляют соответственно 18 и 20 процентов, а в Казахстане – 12 процентов.

На практике группа с участием казахской компании может совмещать две цели. В частности, наладить в Казахстане сбыт товаров и в то же время в несколько раз снизить по таким торговым операциям ставку НДС.

Причем здесь важно отметить, что правила налогообложения Таможенного союза действуют не только в отношении товаров, происходящих с территории его государств – членов Таможенного союза, но также и из любых стран извне (письмо Минфина России от 08.09.10 № 03-07-08/260).

В случае если российская компания учредит компанию в Казахстане, то общая нагрузка по НДС в группе сформируется следующим образом. Российское ООО закупает товары за 100 у.е. и продает казахской компании за 120 у.е. При этом российское общество предъявит к возмещению из бюджета в связи с применением экспортной ставки НДС 18 у.е.

Казахская компания уплатит НДС при ввозе исходя из закупочной цены товаров, установленной в договоре, и налога по ставке 12 процентов – 14,4 у.е. (120 у.е. 12%). Уплаченный при ввозе налог казахская сторона примет к вычету. Затем она реализует товар потребителям за 200 у.е. При такой реализации она уплатит НДС в размере 24 у.е. (200 у.е. 12%). В результате общая нагрузка по НДС для группы с участием казахской компании составит 6 у.е. (24 + 14,4 – 14,4 – 18). Если бы товар не покидал Россию, то нагрузка по НДС составила бы 18 у.е. ((200 у.е. – 100 у.е.) 18%).

Здесь важно учесть следующие нюансы. При отгрузке товаров российской компании нужно восстановить относящийся к отгруженным товарам входной НДС не позднее того квартала, в котором эти товары отгружены на экспорт. После чего подать декларацию по экспортному НДС. С 1 октября 2011 года такое требование прямо прописано в НК РФ в подпункте 5 пункта 3 статьи 170 НК РФ.

Для подтверждения экспорта товара и обоснования нулевой ставки НДС положения подпункта 2 пункта 2 статьи 1 Протокола о товарах требуют выписку банка. Однако с 1 октября 2011 года в НК РФ этот документ исключен из числа документов, необходимых для подтверждения нулевой ставки НДС при экспорте (подп. «а» п. 13 ст. 2 Федерального закона от 19.07.11 № 245-ФЗ). А Протокол о товарах позволяет не представлять документы, которые не предусмотрены законодательством страны-экспортера (п. 2 ст. 1 Протокола о товарах).

Российскому собственнику выгодно возвращать прибыль из Казахстана путем выплаты дивидендов

Учреждение казахской компании не образует для группы потерь по налогу на прибыль при реализации товаров внутри этой страны. Во-первых, ставка по этому налогу в Казахстане такая же, как и в России, – 20 процентов. А вот в Белоруссии ставка на 4 процента выше.

Во-вторых, установленный в Казахстане налог у источника на дивиденды в отношении России не может превышать 10 процентов (ст. 10 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Республики Казахстан от 18.10.96 «Об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал»). В то время как в Белоруссии эта ставка составляет 15 процентов, а полученные дивиденды там облагаются в обычном порядке по ставке 24 процента.

Однако если российский учредитель участвует в капитале казахской «дочки» более чем три года, налог у источника выплаты дивидендов не удерживается совсем (подп. 3 п. 5 ст. 193 НК РК). То есть при перечислении прибыли в Россию, сформированной от торговых операций в Казахстане, налоговая нагрузка может быть нулевой. Ведь в российском законодательстве тоже есть норма, освобождающая полученные дивиденды от налога (подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ). При условии не менее чем годового участия в капитале в доле не менее чем 50 процентов.

Если же ни российские, ни казахские условия освобождения не выполняются, казахская компания при выплате дивидендов в Россию удержит налог у источника в размере 10 процентов. Российский учредитель вправе зачесть эти 10 процентов при уплате в России налога с полученных им дивидендов в размере 9 процентов (п. 3 ст. 311 НК РФ). Для этого нужно в российский налоговый орган, в частности, представить подтверждение налогового агента об удержании налога в соответствии с законодательством Республики Казахстан (письмо УФНС России по г. Москве от 16.02.10 № 16-12/015966@).

При импорте из Казахстана важно, чтобы российская материнская компания не применяла спецрежим

При импорте товаров в Россию из Казахстана налог взимается в стране импортера, то есть обязанность заплатить НДС возникнет у российского покупателя (ст. 3 Соглашения). Причем, в отличие от ввоза товаров из других стран, где налог платится на таможенной границе, в данном случае перечислить налог в бюджет российской компании следует непосредственно через свою налоговую инспекцию (ст. 3 Соглашения, п. 1 ст. 2 Протокола).

Важно отметить, что «ввозной» налог обязаны платить даже те компании, которые применяют упрощенную систему налогообложения, а также ЕНВД (п. 2 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26 НК РФ). Эта же обязанность есть и у налогоплательщиков, которые имеют освобождение от уплаты НДС по статье 145 НК РФ (п. 3 ст. 145 НК РФ).

В пункте 2 статьи 2 Протокола сказано, что при ввозе товаров их стоимостью является цена сделки, указанная в контракте, которую импортер должен уплатить поставщику. Получается, что сумма, которая будет фактически перечислена поставщику, на величину налоговой базы не повлияет. В зависимости от вида ввозимых товаров налог составляет 10 либо 18 процентов (п. 5 ст. 2 Протокола, п. 5 ст. 164 НК РФ).

Российская сторона вправе принять «ввозной» налог к вычету, если товары приняты на учет и куплены для операций, облагаемых НДС. В случае же если импортер будет на «спецрежиме», то принять НДС к вычету не удастся. Общество на «упрощенке» с объектом «доходы минус расходы» сможет учесть этот налог в составе расходов в виде сумм НДС по оплаченным приобретенным товарам, стоимость которых включается в состав расходов (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ)или в качестве таможенных платежей (подп. 11 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

При ввозе товара из Казахстана в Россию не напрямую НДС может и не возникнуть

На практике может возникнуть ситуация, при которой российский собственник решит часть товаров из Казахстана продать в Белоруссию. В этом случае налоговых потерь по НДС в группе также не возникнет.

Дело в том, что в пункте 1 статьи 1 Протокола о товарах сказано, что место реализации товаров определяется в соответствии с законодательством государства – участника Таможенного союза. Для российской компании таким местом реализации товаров признается территория России, если товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на ее территории (ст. 147 НК РФ). Вне территории России объекта обложения НДС при реализации не возникает (ст. 146 НК РФ).

Таким образом, поскольку товары ввозятся сразу на территорию Республики Беларусь, то собственником этих товаров является белорусский покупатель, который будет обязан уплатить НДС при таком импорте. В свою очередь российская компания платить НДС не должна. Это мнение подтверждает позиция ФНС России (письмо от 12.08.10 № ШС-37-3/8975@).

Образование постоянного учреждения в Казахстане связывают с конкретными видами деятельности

В случае если российский собственник примет решение учредить в Казахстане филиал или представительство, то важно учесть, что нерезидент, осуществляющий деятельность в Казахстане, которая приводит к образованию постоянного учреждения, обязан зарегистрироваться в качестве налогоплательщика в казахском налоговом органе.

В течение семи–девяти дней регистрирующий орган выдает соответствующие документы, подтверждающие регистрацию в Министерстве юстиции Республики Казахстан. Это отдельное свидетельство о регистрации филиала или представительства и его регистрационный номер.

Согласно налоговому законодательству Казахстана, под постоянным учреждением нерезидента в Республике Казахстан признается постоянное место деятельности в республике, через которое он осуществляет предпринимательскую деятельность. В частности, это:

любое место осуществления деятельности, связанной с производством, переработкой, комплектацией, фасовкой, упаковкой или поставкой товаров;
любое место управления;
любое место осуществления предпринимательской деятельности, связанной с добычей природных ресурсов, включая любое место добычи углеводородов;
любое место осуществления деятельности, связанной с трубопроводом, газопроводом, разведкой природных ресурсов;
любое место осуществления деятельности, связанной с установкой, монтажом, сборкой, наладкой, пуском или обслуживанием оборудования, за исключением монтажа энергетического и технологического оборудования;
любое место осуществления деятельности, связанной с установкой, наладкой и эксплуатацией игровых автоматов, компьютерных сетей и каналов связи, а также связанной с транспортной или иной инфраструктурой.

Постоянным местом деятельности при оказании услуг в Республике Казахстан признается место оказания услуг через служащих или другой персонал, нанятый нерезидентом для таких целей, если деятельность такого характера продолжается в Республике Казахстан более 183 календарных дней.

Нерезидент также образует постоянное учреждение в Республике Казахстан в случае:

проведения страхования или перестрахования рисков через уполномоченное лицо;
реализации товаров с определенного места на территории Казахстана;
проведения выставок в Казахстане, на которых реализуются товары, если такая деятельность длится более десяти дней;
открытия филиала или представительства, за исключением представительства.

При этом следует иметь в виду, что занятие предпринимательской или иной деятельностью в Республике Казахстан без регистрации влечет административный штраф с конфискацией предметов и орудия совершения административных правонарушений (ст. 3571 Кодекса Республики Казахстан об административных правонарушениях).

Порядок уплаты НДС при ввозе товара из Казахстана

Российское общество обязано представить в инспекцию пакет документов, подтверждающих импорт товаров из Казахстана (п. 8 ст. 2 Протокола), в частности, это:

– заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов на бумажном носителе и в электронном виде;

– выписка банка, подтверждающая уплату налога в бюджет;

– транспортные и товаросопроводительные документы, подтверждающие перемещение товаров в Россию (по формам, установленным в соответствующих государствах);

– счета-фактуры на отгрузку товаров (если их оформление предусмотрено законодательством государств – членов Таможенного союза);

– контракт, на основании которого товар ввозится в Россию.

В течение десяти рабочих дней инспекторы обязаны подтвердить факт уплаты «ввозного» налога (письмо ФНС России от 13.08.10 № ШС-37-2/9030@).

Читайте также: