Банк как самостоятельный налогоплательщик уплачиваемые налоги

Опубликовано: 11.05.2024

В мире на сегодняшний день множество налоговых систем. Главная задача этой статьи – разобраться в особенностях системы уплаты налогов коммерческими банками в России и сопоставить её с системой налогообложения в других странах.

Теоретической и методологической базой данного исследования являются нормативные и законодательные акты, информация о финансовых отчетах консолидированного характера, баланса бухгалтерии и данных, представляемых держателям акций конкретной организации, статьи в экономических и финансовых изданиях России, электронные ресурсы с материалом по данной теме, учебные пособия, материалы и обязательно результаты проведенных исследований. Все это позволит увидеть самую обширную картину того, насколько эффективна система налогообложения коммерческих банков в России.

Рынок банковских услуг сегодня один из ключевых, в специализацию которого входят банки. Банк – это организация, осуществляющая кредитную деятельность, которая имеет аккредитацию на выполнение банковских операций: размещение денежных средств от собственного имени и за свой счет при условии возврата, срочности, платности, ведение и открытие банковских счетов физических и юридических лиц, привлечение валютных средств во вклады юридических и физических лиц [3].

Главное условие, которое необходимо выполнить, чтобы создать рыночное хозяйство – наладить функционирование банковской системы. На банки возложена весьма серьезная роль, при помощи них государство реализует стратегические и тактические цели инвестиционной, инновационной политики, проблемы регулирования доходов населения и внешнеэкономической деятельности.

Самое главное для исправной работы банковской системы – это развитие системы уплаты налогов организаций, которые занимаются кредитными операциями. Прочие организации, занимающиеся кредитными операциями в РФ и банки, сталкиваются с трудностями при налогообложении, во многом имеющие дело с неразрешенностью и противоречивостью некоторых аспектов закона о налогах.

Как правило, банк может выступать в 3 позициях, а именно:

– В качестве самостоятельного налогоплательщика;

– В качестве налогового агента;

– В качестве посредника между государством и налогоплательщиками.

Банк обязуется оплачивать несколько типов налогов местного, регионального и федерального масштаба. Все налоги, уплачиваемые коммерческими банками, указаны в ст. 19, 20, 21 Закона РФ «Об основах налоговой системы в РФ» от 27.12.91 г. № 2118-1. С вступлением в силу с 05.05.2016 г. изменений во II часть Налогового Кодекса, банки уплачивают налоги и сборы, предусмотренные ст. 13, 14, 15 части I Налогового Кодекса РФ.

Налоги федерального масштаба: НДС, НДФЛ и др., регионального масштаба: имущественный налог, транспортный налог и прочие, местные налоги: земельный налог. Рассмотрим коротко некоторые примеры налогов [4].

1. Налог на прибыль организации. Согласно налоговому законодательству РФ, этот тип налогообложения представляет собой реальную прибыль, которая остается в распоряжении банка после вычета текущих расходов.

2. Налог на добавленную стоимость. Стоит отметить, что по большей части банковские услуги не облагаются налогом по причине того, что отчасти банковские тарифы не базируются на себестоимости, зато на них прямым образом сказывается уровень рисков и конкуренции.

3. Налог на имущество организаций. Такая система налогообложения применима к банковскому имуществу, как движимому, так и недвижимому, находящемуся в собственности.

4. Земельный налог. Оплата данного налога имеет место быть только тогда, когда здание, в котором располагается офис банка, находится в личной собственности банка.

Банк, являясь плательщиком налогов, в обязательном порядке ведет налоговый учет доходов и расходов, путем занесения перечня сделок и операций в журнал аналитического учета, в строгом соответствии с правилами. Такой вид учета отражает каждую сделку, которую заключил или совершил банк. Сюда относятся: покупка и продажа драгоценных камней и металлов, долговые обещания, операции хозяйственного характера, и прочие банковские операции. В аналитическом учете отражается дата совершения операции, стоимость, количество, качество или же иные показатели, необходимые для данного учета [2].

Отличным примером, для проведения сравнительного анализа банков коммерческой деятельности РФ, служат банки США. Налоговая система Америки разительно отличается от налоговой системы, применяемой в России. К примеру, ставка для банка и для корпораций одинакова. В первую очередь учитывается не добавленная стоимость, не потребительские и даже не производственные налоги, а доход. Рассмотрим схему налогов, которыми облагаются корпорации и на основе полученной информации выявим особенности, которые присущи налоговой системе национального и коммерческого банка.

Система уплаты налогов корпорациями:

1. Определить уровень доходов;

2. От суммы общего дохода отнять доход, который не подлежит налогообложению;

3. Провести налоговые вычеты с целью определения налога на чистый доход по ставке налога.

Наиболее наглядно и четко видно систему налогообложения коммерческих банков на примере уплаты налогов банком ПАО «Росбанк». Росбанк является частью группы Societe Generale – лидирующего универсального европейского банка с более чем 150-летней историей, который на протяжении всего периода своей деятельности демонстрирует способность к росту, противостоянию внешним вызовам и успешной адаптации к изменениям. До недавнего времени, Росбанк являлся открытым акционерным обществом, с принятием нового закона об обществах, произошло переименование в публичное акционерное общество (ПАО).

Данный банк является одним из основных операторов рынка валют в Дальневосточном регионе. Банком производятся валютные операции на внутреннем и мировом валютном рынке. Общая сумма операций конверсии за 2015 год превышает отметку в 2050 миллионов долларов США, сюда же относятся операции по приобретению и реализации валют по клиентским заявкам на общую сумму в 2348 миллионов долларов США, стоит отметить, что данный показатель почти в 3 раза выше, чем в 2013 году [5].

Стоит подчеркнуть, что основные налоги, которые уплачивает банк это:

Налог на прибыль организации;

Налог на доходы физических лиц;

Налог на добавленную стоимость;

Налог на имущество организации;

Прочие виды налогов.

Стоит отметить, что банк может уйти от обязанности по ведению раздельного учета НДС, уплаченного поставщикам, при приобретении товаров (работ, услуг), применяя п. 5 ст. 170 НК РФ. В таком случае банк включает в затраты, при исчислении налога на прибыль организаций принимаемые к вычету суммы НДС, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам). При этом, полученная ими по операциям вся сумма НДС, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в бюджет.

Сроки уплаты налога и порядок исчисления:

– Квартал – налоговый период;

– Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого квартала.

– Рассчитывается как общая сумма налога, уменьшенная на сумму налоговых вычетов;

Налогообложение банков производится по налоговой ставке 18 %.

Налогообложение производится по расчетной ставке 18/118 в случаях, если коммерческий банк выступает в качестве налогового агента, при удержании налога.

Коммерческий банк, приобретая на территории Российской Федерации товары (услуги, работы) у иностранных партнеров, не состоящих в качестве налогоплательщиков на учете в налоговых органах, является налоговым агентом, который обязан исчислить, удержать у иностранной организации и перечислить в бюджет соответствующую сумму НДС. При этом, налоговую базу по НДС определяет банк, как сумму дохода зарубежной организации от реализации данных продуктов (услуг, работ).

Также, банк считается налоговым агентом, арендуя у органов гос. власти и управления и органов районного самоуправления федеральные активы, актив субъектов РФ и городской актив. При этом, налоговая основа по НДС ориентируется банком, как сумма арендной платы с учетом налога. Банк должен исчислить, вычесть из прибыли, уплачиваемой арендодателю, и перечислить в бюджет необходимую сумму НДС;

– при реализации имущества, подлежащего учету по цене с учетом уплаченного НДС;

– при получении банком валютных средств в виде авансовых платежей, в счет грядущего предложения, передачи имущественных прав.

База, как налогов, так и сборов рассчитывается как сумма выплат и прочих вознаграждений, начисленных налогоплательщиком за налоговый период в пользу физических лиц. Текущее налогообложение исследуемого банка рассчитывается на основе сумм, ожидаемых возмещений из бюджета или к уплате в бюджет, в отношении налогооблагаемых убытков или прибыли, в предшествующие и текущие периоды.

Российская налоговая система далека от совершенства в собственной законодательной базе. «Пробелами» в Налоговом кодексе злоупотребляет основная масса хозяйствующих субъектов государства. Важна кропотливая проработка всех нормативно-правовых актов и законов, касающихся налогообложения, тем более в сфере кредитных организаций, т.к. здоровая банковская среда – задаток финансового благополучия любой страны.

Для достижения данной цели необходимо принять срочные меры. В передовых российских критериях целенаправленно было бы установить дифференцированный расклад к налогообложению коммерческих банков. В частности, целенаправленно использовать меньшую ставку налога на выгоду, в случае если банк постоянно ориентирует прибыль не на выплату дивидендов, а на наращивание денежных средств банка, кредитование реального раздела экономики, становление работы за рубежом.

При оптимизации налогообложения коммерческих банков нужно не только инициировать их на финансирование компаний реального раздела экономики, но и ограничивать их в способностях по уклонению от уплаты налогов. Из всего вышесказанного, можно прийти к выводу, что роль налоговой регулировки растет в связи с тем, что нужно проводить меры по налоговому стимулированию и сделать конкретные банковские операции неэффективными или же труднореализуемыми [1].

Большая собираемость налогов нуждается в серьёзных преобразованиях в налоговом законодательстве. Улучшение налогообложения коммерческих банков посодействует увеличению налоговой прибыли страны. А это в первую очередь, ускорит процесс становления страны и совершенствования экономики.

Подводя итог, можно сделать вывод об особенной роли банков как субъектов налогообложения, специфике как налогов, которые они должны платить, так и их посреднической роли, регламентированной законодательством. Следует заметить, что тема настоящего исследования очень актуальна, особенно в силу меняющегося законодательства в области налогообложения, и требует внимательного и последовательного дальнейшего изучения.

Современная финансовая система РФ базируется на банковской системе рыночного типа и нормативно-правовом регулировании банковской деятельности. Данные явления обуславливаются качественным увеличением значения банков в развитии государственной экономики.

Понятие банка как субъекта налогового права

Банк – ключевое звено рыночной экономики, осуществляющее финансовые посреднические операции между хозяйствующими субъектами, предоставляющее финансовые ресурсы для развития производства, способствующее оптимальному размещению денежных средств.

Экономические отношения выступают объектом регулирующего воздействия правовых норм. Именно от их специфики подчас зависит то, как будет реализовываться правовое регулирование экономических процессов и какая методика правового регулирования будет выбрана для максимального воздействия на формирующиеся отношения. По этой причине специфика правового статуса банка обуславливается его экономическим содержанием.

Согласно экономической теории, под банком традиционно понимают организацию, которая является посредником в движении денежной массы.

Хоть и, в соответствии со статьей 9 НК, кредитные организации не относятся к участникам налоговых отношений, регулируемым законом о налогах и сборах, фактически они такими являются и имеют специальный налогово-правовой статус.

Банки – это субъекты налоговых правовых отношений, обеспечивающие налоговые изъятия и наделенные определенными правами и обязанностями.

Участие банковских структур в налоговых отношениях носит куда более сложный характер в сравнении с другими участниками налоговых отношений, регулируемых законом о налогах и сборах. Так как банки не обладают собственным имущественным интересом в процессе исполнения платежных поручений на перечисление налогов в бюджет/внебюджетные фонды, то они в большей мере выступают субъектами налоговых правоотношений организационного характера, чем имущественного, к примеру, по сообщению налоговым органам необходимой информации о счетах и операциях с финансовыми средствами по счетам налогоплательщиков и пр.

Налоговые правоотношения банков складываются не только в процессе исполнения ими платежных документов, инкассовых поручений, решений налоговых органов (к примеру, решений о приостановке операций по счетам и пр.), но и в качестве налогоплательщиков, плательщиков сборов либо налоговых агентов (к примеру, по отношению к своим работникам).

Налоговая правосубъектность

Для того, чтобы субъекты налогового права могли участвовать в налоговых отношениях, они наделяются налоговой правосубъектностью, которая совмещает в себе 2 понятия: правоспособность и дееспособность.

Специальная правосубъектность субъектов налоговых отношений – это способность и возможность обладать (и осуществлять) правами и обязанностями, нести ответственность в пределах собственной компетенции в налоговых правоотношениях.

Коммерческий банк признается субъектом налогового права после распространения на него действия нормативных и законодательных актов о налогах и сборах. У коммерческого банка, являющегося субъектом налогового права в силу названных законодательных актов, то есть вне зависимости от участия в каких-либо налоговых отношениях, существует определенный комплекс прав и обязанностей. Данные права и обязанности в совокупности образуют содержание налоговой правосубъектности либо налоговый статус коммерческого банка. По этой причине налоговая правосубъектность играет основополагающую роль в правовом регулировании поведения коммерческих банковских структур, так как служит предпосылкой отношений между ними и другими налогово-правовыми субъектами, определяет действия банка в определенных налоговых отношениях.

По собственным специфическим функциям в механизме правового регулирования налоговых взаимоотношений правосубъектность рассматривается как средство фиксирования круга субъектов (лиц, которые могут выступать носителями субъективных юридических прав и обязанностей). Налоговая правосубъектность конкретизирует перечень реальных субъектов налогового права, а потому является первичной ступенью детализации налоговых правовых норм, на которой предопределяется единое юридическое положение субъектов. То есть субъекты налогового права находятся в том или ином положении по отношению друг к другу. Налоговая правосубъектность называет область в законодательстве, которая действует для конкретного коммерческого банка, а значит, детализирует круг отношений, в которых банк может принимать участие.

Налоговая правосубъектность коммерческих банков подразумевает одну из разновидностей финансовой правосубъектности, по этой причине вместе с общими чертами для нее характерны некоторые свойства, которые обуславливаются спецификой налоговых правоотношений и воздействия на них. Благодаря специальной правоспособности коммерческие банки в налоговых правоотношениях осуществляют только права, соответствующие предмету налогового права.

Налоговая правосубъектность представляет собой более емкую категорию, чем возможность правообладания и несения обязанностей в области налоговых правоотношений. На ее конкретную сущность оказывают влияние факторы: юридическая природа субъекта, характер и цели его деятельности.

Коммерческий банк, являясь субъектом налогового права, имеет ряд существенных особенностей в сравнении с собственно организацией, также рассматриваемой субъектом налогового права. В виду особенной общественной значимости банковской сферы роль публично-правовых способов в ее регулировании намного весомее, нежели в остальных сферах хозяйствования.

Для банка характерно единство частных и публичных начал. Во-первых, как и любая другая коммерческая организация, банк складывает правоотношения со своими контрагентами на основании договора, а это предполагает равенство и автономию воли его сторон. Во-вторых, экономическая сущность коммерческого банка, являющегося важнейшим денежно-кредитным институтом, особым финансовым посредником, через который осуществляются денежные потоки страны, определяет наличие публичного интереса в его стабильной работе в рамках банковской системы и также защиты интересов своих клиентов и остальных кредиторов. При этом публичный интерес проявляется в том, что существует специальный правовой механизм, направленный на уменьшение риска совершения банковских операций, ограничивающий в известной степени свободную волю участников, сужая рамки их вероятного поведения. Высокая роль публично-правовых методов в регулировании деятельности банков выступает объективной закономерностью, являющейся спецификой банковской системы.

Взаимоотношения между кредитной организацией и клиентом называются публично-правовыми вертикальными отношениями власти-подчинения. Осуществляя возложенные на нее государством функции, кредитная организация имеет право требовать от клиентов выполнения конкретных действий и контролировать их выполнение. При этом данное право вытекает не из гражданско-правового договора, а на основе императивных предписаний законодательства. Указанному правомочию кредитной организации соответствует обязанность клиента исполнять требования банка. Область, в которой в наибольшей степени преобладает публичное правовое регулирование банковской деятельности, – это налоговые правоотношения.

Особенное положение банков в экономике государства, которое обуславливается осуществлением роли финансового посредника, определяет их специфическую роль в налоговой сфере страны.

В российском налоговом законодательстве тождественными являются понятия банка, кредитной организации, небанковской кредитной организации. Но перечисленные понятия все же различаются по объему и содержанию. В качестве критерия их разграничения выступает конкретное сочетание осуществляемых банковских операций, которые и определяют особенности налогообложения банков.

Критерии банка как субъекта налогового права

Один из главных критериев, почему коммерческий банк относится к субъектам налогового права, – это потенциальная способность уплачивать причитающиеся налоги. Коммерческий банк обретает налогово правовой статус в связи с предполагаемой возможностью вступления в налоговые отношения с государством либо муниципальным образованием касаемо уплаты установленных налогов/сборов.

Налогоплательщик в качестве субъекта налогового права характеризуется потенциальной возможностью быть участником определенного правового отношения по вопросу установления, введения либо взимания налогов, реализации налогового контроля либо привлечения к налоговой ответственности.

Банк как налогоплательщик обязан уплачивать какой-либо возлагаемый на него налог с момента возникновения обстоятельств, которые устанавливает законодательство о налогах и сборах и предусматривают уплату этого налога. Возникновение данных обстоятельств – это юридический факт, на основе которого коммерческий банк обретает статус участника налоговых отношений.

Конкретный список субъектов, которые обязаны производить платежи в доход страны, устанавливает часть 2 НК или другой федеральный закон, действующий отдельно по каждому налогу и сбору.

Налогоплательщик – это особенный правовой статус коммерческого банка, на который согласно закону возлагается обязанность уплачивать налоги/сборы.

Обязательные элементы правового статуса налогоплательщика – это общие, равные для физических лиц и организаций права и обязанности, которые зафиксированы налогово-правовыми нормами, а также ответственность за нарушения закона о налогах и сборах.

Статус коммерческого банка в налоговом законодательстве описывается тем, что законодатель уделяет особое внимание обязанностям банков в области налоговых отношений. Специфика сущности правосубъектности банков и некоторых других кредитных организаций проявляется в основном в том, что они могут выступать в налоговых правоотношениях не только как налогоплательщики и налоговые агенты, но и как организации, принимающие и перечисляющие налоговые платежи на счета конкретных бюджетов/внебюджетных фондов.

Обязательное условие установления правовых отношений между банком и соответствующим государственным органом – это налоговая правосубъектность кредитной организации.

Налоговым кодексом в статье 11 банки определяются в качестве коммерческих банков и других кредитных организаций, имеющих лицензию Банка РФ. Согласно НК, к налогообложению банков используются общие подходы, а также особые правила, что отличает их от остальных организаций.

Основная обязанность банков в качестве налогоплательщиков, установленная статьей 23 НК, – это обязанность уплачивать установленные законодательством налоги. При этом каких-либо специальных налогов, которыми бы облагались исключительно банки, в современном законодательстве о налогах и сборах нет. Банки выступают плательщиками таких же самых налогов, что и остальные хозяйствующие субъекты.

Важной особенностью правового статуса банка в налоговых отношениях является то, что банковская организация в этих отношениях выступает как налогоплательщик, а также обременяется некоторыми специфическими публично-правовыми обязанностями, включенными в частно-правовую природу отношений между банком и клиентами.

Главной из данных публично-правовых обязанностей банка считается обязанность по исполнению поручения налогоплательщика либо налогового агента на зачисление налога в соответствующий фонд/бюджет. Указанные функции банков регулируются путем установления обязанностей в этой области статьей 60 НК.

Согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 45 НК, обязанность по уплате налога выполнена налогоплательщиком с того момента, как в банк предъявлено поручение на перечисление в бюджетную систему России на определенный счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика в банк в случае, если на нем хватает денежных средств для уплаты налога на день платежа.

В соответствии с пунктом 1 статьи 86 НК, банки должны сообщать по месту своего нахождения в налоговый орган следующую информацию:

об открытии/закрытии счета, изменении реквизитов счета организации/предпринимателя;
о предоставлении/прекращении права организации/предпринимателя применять корпоративные электронные средства платежа с целью переводов электронных денежных средств;
о смене реквизитов корпоративного электронного средства платежа.

Замечание 5

Подобные сообщения по установленным формам (в соответствии с приказом ФНС РФ от 28 сентября 2009-го г.) отправляются в течение 3-х дней в электронном виде со дня соответствующего события.

Достаточно значимую роль среди публично-правовых обязанностей банковских организаций в налоговых правовых отношениях играет обязанность выдавать налоговым органам справки по операциям и счетам организаций и ИП (пункт 2 статьи 86 НК). Налоговый орган имеет право запрашивать не все документы, а только предусмотренные НК, и исключительно, связанные с проведением налоговой проверки в отношении определенного налогоплательщика.

Налоговые агенты

Самостоятельный элемент специальной правосубъектности банков в налоговых отношениях – это обязанность выполнять функции налоговых агентов. Институт налоговых агентов обуславливается потребностью государства выполнять текущий финансовый контроль за работой налогоплательщиков. Но налоговые органы не могут постоянно контролировать финансовую и хозяйственную деятельность плательщиков налогов или сборов, а потому лица, которые являются источниками доходов, наделены обязанностями налоговых агентов.

Функции налоговых агентов в какой-то степени происходят от целей и задач налоговых органов, по этой причине условно их считают представителями налоговых органов в отношениях с налогоплательщиками. Наряду с этим прав налоговых органов они не имеют и обязаны выполнять агентские обязанности. Правовой статус налоговых агентов не позволяет налогоплательщику оспаривать право агента по поводу законного удержания налогов, причитающихся с определенного лица. Правовые отношения касаемо уплаты либо взыскания налогов формируются между уполномоченными органами государства и налогоплательщиками. По этой причине надлежащим ответчиком по искам по поводу возврата излишне уплаченных налоговых сумм или по освобождению от налогообложения становится налоговый орган.

Когда коммерческие банки как налоговые агенты превышают собственные полномочия относительно начисления и удержания налогов либо неверно применяют налоговые льготы, формируется состав налогового правового нарушения, субъектом которого выступает банк.

Дееспособность

Следующий элемент специальной правосубъектности коммерческих банков в налоговых правовых отношениях – это дееспособность.

Единственная составляющая налоговой дееспособности, определенной НК (статья 107), – налоговая деликтоспособность, то есть способность лица нести ответственность за совершение налоговых правовых нарушений.

Специальная правосубъектность коммерческих банков в качестве субъектов налоговых правоотношений стимулирует инвестиционную деятельность банков. В налоговом законодательстве предусмотрены следующие меры налогового стимулирования инвестиционной деятельности:

установление специального порядка взимания налогов и сборов при осуществлении соглашений о разделе продукции;
налоговые льготы при выполнении предприятиями производственной сферы затрат на капитальные вложения, а также при использовании лизинга экономическими субъектами;
предоставление инвестиционного налогового кредита.

Меры налогового регулирования стимулируют инвестиционную деятельность банков лишь опосредованно, предоставляя льготы предприятиям, которые используют банковские кредиты с целью проведения капиталовложений. Таким образом, облагаемая прибыль производственных предприятий снижается на суммы, направляемые на погашение банковских кредитов, в том числе и проценты по ним, взятых и использованных на финансирование капвложений (подпункт 10 пункта 1 статьи 251 НК).

Итак, коммерческие банки как субъекты налогового права имеют ряд специфических особенностей, отличающих их от остальных субъектов/организаций, это дает право считать их специальными субъектами налогового права.

Письмо Министерства финансов РФ №03-04-06/41178 от 15.06.2018

Банк выплачивает своим клиентам – физическим лицам проценты по вкладам, дивиденды, выплаты по договору на брокерское обслуживание и т.д. и в качестве налогового агента удерживает и перечисляет в бюджет НДФЛ с этих доходов. Если после этого выплаченные суммы возвращаются из-за неполучения их умершим лицом, то банк должен внести корректировки в отчетность – формы 6-НДФЛ и 2-НДФЛ.

Банки исполняют обязанности налоговых агентов, если физические лица получают от них ряд доходов.

Доходы, которые выплачивает банк

К доходам, которые выплачивает банк, относятся, в первую очередь, доходы от размещения средств. Это доходы в виде процентов по вкладам в банках и по сберегательным сертификатам.

С начисленных процентов банк удержит НДФЛ по ставке 35% (если получатель дохода является налоговым резидентом РФ) или 30% (если он не является налоговым резидентом РФ), если они превысят (п. п. 1, 3, 4 ст. 214.2, п. п. 2, 3 ст. 224 НК РФ):

по рублевому вкладу — сумму процентов, начисленных исходя из увеличенной на 5% ключевой ставки Банка России, действующей в течение периода начисления процентов;
по вкладам в иностранной валюте — сумму процентов, начисленных исходя из 9% годовых.

Также это доход в виде процентов по договору обезличенного металлического счета в драгоценном металле. Вклад в драгоценные металлы не является денежным вкладом. Доходы в виде процентов по таким вкладам, если договор предусматривает начисление процентов, облагаются НДФЛ в полном объеме по ставке 13% (для резидентов) или 30% (для нерезидентов) (п. п. 1 и 3 ст. 224 НК РФ).

К доходам от операций с ценными бумагами и производными финансовыми инструментами относятся доходы:

по ценным бумагам, эмитентом которых является банк;
по договорам брокерского и депозитарного обслуживания;
в виде материальной выгоды, полученной от приобретения ценных бумаг, производных финансовых инструментов.

Если с банком заключен договор на брокерское обслуживание (доверительное управление активами клиента) и депозитарный договор, то банк выступает и в качестве лица, проводящего операции с ценными бумагами от имени клиента, и в качестве депозитария, осуществляющего хранение бездокументарных ценных бумаг.

В этих случаях банк также признается налоговым агентом и удерживает с доходов НДФЛ (п. 20 ст. 214.1, п. п. 1, 3 ст. 224, ст. 226.1 НК РФ):

по ставке 13%, если получатель налоговый резидент;
по ставке 30% - если не резидент (кроме дивидендов, в отношении которых применяется ставка 15%).

Банк на дату фактического получения дохода исчисляет НДФЛ в отношении всех доходов, удерживает его из денежных средств клиента (при их наличии) и перечисляет в бюджет (п. 3 ст. 226 НК РФ).

Если при расчете налоговой базы по НДФЛ по итогам налогового периода (календарного года) выявлены факты излишне удержанного и перечисленного НДФЛ, банк в течение 10 дней должен уведомить об этом клиента (п. 1 ст. 231 НК РФ).

Если не полученный доход возвращается в банк

В некоторых печальных ситуациях доходы, выплачиваемые банком, освобождаются от налогообложения. Это бывает в случае смерти клиента. А доходы, выплачиваемые наследникам, освобождаются от налогообложения. Поэтому обязанностей по исчислению и удержанию налога с таких доходов у банка не возникает.

В то же время документы, подтверждающие смерть физлица и наличие наследников, могут быть предоставлены в банк как до наступления срока исчисления и удержания налога, так и после.

Если на дату возникновения обязанности по исчислению и уплате налога у налогового агента нет документов о смерти клиента, то все действия с НДФЛ, включая отражение в отчетности, производятся в общем порядке.

Но если после уплаты налога в бюджет суммы выплаченных доходов возвращаются банку - налоговому агенту как не полученные умершим лицом, то у него возникают обязанности по внесению корректировок в отчетность по НДФЛ. Данная ситуация расценивается как ошибка. А в случае ошибки требуется уточненный расчет по форме 6-НДФЛ.

Возврат банку неполученных сумм дохода влечет необходимость подачи в инспекцию корректирующей или аннулирующей справки по форме 2-НДФЛ.

Распечатать

НОРМАТИВНЫЕ АКТЫ ДЛЯ БУХГАЛТЕРА
Электронная версия популярного журнала

Новые документы с комментариями экспертов. Журнал помогает бухгалтерам разбираться в значениях и смыслах новых документов по учету и налогам.

2014-01-27

6460

В любой налоговой системе банки всегда занимают особое положение. Во взаимоотношениях с налоговыми органами банки выступают:

- во-первых, непосредственно как самостоятельные налогоплательщики;

- во-вторых, в качестве посредника между государством и налогоплательщиками, через которого осуществляют финансово-хозяйственные операции другие налогоплательщики (предприятия, организации, граждане) и который в силу указанного может предоставить налоговым органам специфические услуги, в том числе необходимую информацию для проверки правильности исчисления и своевременности уплаты налогов в бюджет;

- в третьих, как налоговые агенты (в части исчисления, удержания налогов из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщиками, и перечисления их в бюджет).

Необходимо отметить, что в ст.9 НК РФ банки не выделены в отдельную категорию участников налоговых правоотношений и необходимо учитывать, что законодательство о налогах и сборах и банковское законодательство по-разному отвечают на вопрос о том, что такое банк.

Налоговому кодексу банк - это любая кредитная организация, которая имеет лицензию Банка России.

Главная обязанность, которая возложена на банки законодательством о налогах и сборах, - это платить все законно установленные налоги и сборы, а в необходимых случаях выступать в качестве налогового агента. Вместе с тем не менее важны и другие налоговые обязанности банков. Их пять.

1. Для контроля за денежными потоками налоговым инспекциям необходимы сведения об открытых налогоплательщиками банковских счетах. Поэтому в соответствии с нормами ст.86 НК РФ банки должны в пятидневный срок сообщать в налоговую инспекцию об открытии или закрытии банковского счета организации или индивидуального предпринимателя.

2. Банки по мотивированному запросу предоставляют налоговым инспекциям определенную информацию:

- справки по операциям и счетам своих клиентов - юридических лиц и индивидуальных предпринимателей;

- документы, подтверждающие исполнение инкассовых поручений налоговых органов.

3. Банки должны в течение одного операционного дня исполнять поручения налогоплательщиков (плательщиков сборов, налоговых агентов) по перечислению в бюджет соответствующих сумм налога или сбора. Причем плата за обслуживание по данным операциям не взимается.

4. Банки обязаны исполнять решения налоговых инспекций о взыскании налогов (сборов) за счет денежных средств недоимщиков, находящихся на их счетах. При этом привлечение к ответственности за неисполнение обязанности не освобождает кредитные организации от необходимости перечислить деньги в бюджет.

5. Банки должны исполнять решения налоговых инспекций о приостановлении операций по счетам налогоплательщиков.

Если банк не исполняет перечисленные обязанности, к нему могут быть применены меры ответственности, предусмотренные гл.18 НК РФ. В отдельных случаях за эти нарушения банк могут наказать в соответствии с Кодексом РФ об административных правонарушениях.

Предусмотренные налоговым и административным законодательством виды нарушений банков и меры ответственности за их совершение представлены в таблице.

Налоговое нарушение банка	Где установлена ответственность	Размер штрафа (пени)
Открытие банком счета организации, индивидуальному предпринимателю, нотариусу, занимающемуся частной практикой, или адвокату, учредившему адвокатский кабинет, без предъявления этим лицом свидетельства (уведомления) о постановке на учет в налоговом органе, а равно открытие счета при наличии у банка решения налогового органа о приостановлении операций по счетам этого лица	п.1 ст.132 НК РФ	20 000 руб. (платит банк)
Несообщение в установленный срок банком налоговому органу сведений об открытии или закрытии счета, об изменении реквизитов счета организации, индивидуальному предпринимателю, нотариусу, занимающемуся частной практикой, или адвокату, учредившему адвокатский кабинет	п.2 ст.132 НК РФ	40000 руб. (платит банк)
Банк открыл организации или индивидуальному предпринимателю счет без предъявления ими свидетельства о постановке на учет в налоговой инспекции	п.1 ст.15.7 КоАП РФ	от 10 до 20 МРОТ (от 1000 до 2000 руб.) (платит руководитель банка)
Банк открыл счет организации или индивидуальному предпринимателю при наличии решения налоговой инспекции о приостановлении операций по счетам этого лица	п.2 ст.15.7 КоАП РФ	от 20 до 30 МРОТ (от 2000 до 3000 руб.) (платит руководитель банка)
Банк не представил или отказался представить налоговым органам запрошенные документы или иные сведения, необходимые для осуществления налогового контроля, или представил такие сведения в неполном объеме или в искаженном виде	п.1 ст.15.6 КоАП РФ	от 3 до 5 МРОТ (от 300 до 500 руб.) (платит руководитель банка)
Непредставление банком справок о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, выписок по операциям на счетах в налоговый орган в соответствии с пунктом 2 статьи 86 НК РФ и (или) несообщение об остатках денежных средств на счетах, операции по которым приостановлены, в соответствии с пунктом 5 статьи 76 НК РФ а также представление справок (выписок) с нарушением срока или справок (выписок), содержащих недостоверные сведения	ст.135.1 НК РФ	10 000 руб. (платит банк)
Нарушение банком установленного НК РФ срока исполнения поручения налогоплательщика (плательщика сбора) или налогового агента, местной администрации или организации федеральной почтовой связи о перечислении налога (сбора), авансового платежа, пеней, штрафа	п.1 ст.133 НК РФ	пеня - 1/150 ставки рефинансирования, но не более 0,2% за каждый календарный день просрочки (платит банк)
Банк нарушил установленный срок исполнения поручения налогоплательщика (плательщика сбора) или налогового агента о перечислении налога или сбора, а равно инкассового поручения (распоряжения) налоговой инспекции, таможенного органа или органа государственного внебюджетного фонда о перечислении налога или сбора, соответствующих пеней или штрафов	ст.15.8 КоАП РФ	от 40 до 40 МРОТ (от 4000 до 5000 руб.) (платит руководитель банка)
Банк не исполняет решение налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента	ст.15.9 КоАП РФ	от 20 до 30 МРОТ (от 2000 до 3000 руб.) (платит руководитель банка)
Исполнение банком при наличии у него решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента его поручения на перечисление средств, не связанного с исполнением обязанностей по уплате налога (авансового платежа), сбора, пеней, штрафа либо иного платежного поручения, имеющего в соответствии с законодательством Российской Федерации преимущество в очередности исполнения перед платежами в бюджетную систему Российской Федерации	ст.134 НК РФ	20% от суммы, перечисленной в соответствии с поручением налогоплательщика, но не более суммы задолженности, а при отсутствии задолженности в размере 10 тысяч рублей. (платит банк)
Неправомерное неисполнение банком в установленный НК РФ срок поручения налогового органа о перечислении налога, авансового платежа, сбора, пеней, штрафа	п.1 ст.135 НК РФ	пеня - 1/150 ставки рефинансирования, но не более 0,2% за каждый календарный день просрочки (платит банк)
Совершение банком действий по созданию ситуации отсутствия денежных средств на счете налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, в отношении которых в банке находится поручение налогового органа	п.2 ст.135 НК РФ	30% от не поступившей в результате таких действий суммы (платит банк)

Подчеркнем, что приведенные положения гл.18 НК РФ «ВИДЫ НАРУШЕНИЙ БАНКОМ ОБЯЗАННОСТЕЙ, ПРЕДУСМОТРЕННЫХ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВОМ О НАЛОГАХ И СБОРАХ, И ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ЗА ИХ СОВЕРШЕНИЕ» посвящены особому виду нарушений законодательства о налогах и сборах - налоговым правонарушениям банков. Эти нарушения следует отличать от общих налоговых правонарушений. Например, банк помимо указанных выше "банковских" нарушений законодательства о налогах и сборах ненадлежащим образом платит налоги. Тогда его могут наказать еще и как обычного налогоплательщика, совершившего налоговое правонарушение, как это предусмотрено гл.16 НК РФ.

Статьей 86 Налогового кодекса РФ установлены обязанности банков, связанные с учетом налогоплательщиков, в том числе обязанность сообщить об открытии или закрытии счета организации, индивидуального предпринимателя в налоговый орган по месту их учета в пятидневный срок со дня соответствующего открытия или закрытия такого счета. Согласно ст.132 НК РФ несообщение банком налоговому органу таких сведений влечет взыскание штрафа в размере 20 тыс. руб.

Однако не сообщаются в налоговый орган об открытии или закрытии депозитных и ссудных счетов в банке.

Сведения о счетах, которые открывают фирмы и ПБОЮЛ

Вид счета	Вид договора	Возможность расходовать деньги	Нужно ли сообщать о счете в инспекцию
Накопительный счет	Нет договора	Нет	Не нужно
Расчетный счет	Договор банковского счета	Есть	Нужно
Текущий валютный счет	Договор банковского счета	Есть	Нужно
Транзитный валютный счет	Договор банковского счета	Есть	Не нужно
Специальный валютный счет	Договор банковского счета	Есть	Нужно
Ссудный счет	Кредитный договор	Нет	Не нужно
Депозитный счет	Договор банковского вклада	Нет	Не нужно
"Карточный" счет	Договор банковского счета	Есть	Нужно

Таким образом, Налоговый кодекс РФ настаивает на том, что сообщать в налоговую инспекцию нужно о счете, который:

1) открыт по договору банковского счета;

2) позволяет зачислять и расходовать деньги.

Если хотя бы одному из условий счет не отвечает, о нем в инспекцию можно не заявлять.

Отдельная статья НК определяет ответственность банка за нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора (ст. 133 НК РФ). Кроме того, на руководителя банка будет наложен административный штраф в размере от 4000 до 5000 руб. (ст. 15.8 КОАП РФ). Эти выплаты перечисляются в бюджет. Чтобы и организация получила компенсацию, необходимо случай ошибки предусмотреть в договоре с банком.

Если налоговые платежи не дошли или дошли, но не в срок. В результате организации может быть выставлено требование по уплате пени и недоимки Согласно п. 2 ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика. Таким образом, согласно данной статье, если налогоплательщик предъявит доказательства того, что он передал в банк платежное поручение в срок, и на момент передачи у него на счету был остаток, то он выполнил свою обязанность по уплате налога. Для этого необходимо представить платежные поручения с печатями о том, что они приняты банком, и выписку в день отправки платежных поручений по налогу с положительным остатком. После этого налоговая инспекция начисляет пени банку, который перевел платежи с запозданием, согласно ст. 133 НК РФ.

Право налогового органа приостанавливать операции по счетам налогоплательщика закреплено в пп. 5 п. 1 ст. 31 НК РФ. В соответствии со ст. 76 НК РФ приостановление операций по счетам означает прекращение банком всех расходных операций, за исключением операций по исполнению обязанности по уплате налогов и иных операций, имеющих преимущество в очередности исполнения перед платежами в бюджет и внебюджетный фонд.

Наличие в банке решения о приостановлении операций по счетам обеспечивает такое функционирование счета налогоплательщика, расходные операции по которому будут направлены на исполнение обязанности по уплате налогов и иных обязанностей, имеющих в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации преимущество в очередности исполнения перед платежами в бюджет и внебюджетные фонды.

В решении о приостановлении операций по счетам излагаются обстоятельства существа установленного факта нарушения с указанием номера и даты направленного требования об уплате налога, вынесенного решения налогового органа о взыскании.

В случае неисполнения банком решения налогового органа ему грозит ответственность, установленная ст. 134 НК РФ.

Например, при наличии у банка решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика он исполнил платежное поручение налогоплательщика и перечислил денежные средства лицу, которое не имело в соответствии с законодательством Российской Федерации преимущества в очередности исполнения перед платежами в бюджет (внебюджетные фонды). В этом случае на банк будет наложен штраф в размере 20% суммы, перечисленной согласно платежному поручению налогоплательщика, но не более суммы задолженности.

Банк при наличии решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика не имеет права открыть этому налогоплательщику новые счета. Открытие же банком в этом случае нового счета влечет взыскание штрафа в сумме 20 тыс. руб. (ч. 1 ст. 132 НК РФ).

Решение о приостановлении операций по счетам действует с момента получения банком такого решения, подлежит безусловному исполнению и действует до отмены налоговым органом этого решения.

Банк освобождается от ответственности перед налогоплательщиком за убытки, понесенные налогоплательщиком в результате исполнения решения налогового органа.

В соответствии с п.2 ст.86 НК РФ банки обязаны выдавать налоговым органам справки по операциям и счетам организаций и граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в порядке, определяемом законодательством Российской Федерации, в течение пяти дней после мотивированного запроса налогового органа.

Существует два вида справок, которые могут быть истребованы налоговыми органами у банков (п.2 ст.86 НК РФ). К их числу относятся как справки по операциям организаций и индивидуальных предпринимателей, так и справки по их счетам, открытым в банке. В первом случае содержание запроса налогового органа направлено на получение информации (в запрошенном объеме) о безналичных расчетах, проводившихся по счету клиента банка. Во втором случае предмет запроса касается признаков или характеристик самого банковского счета организации (индивидуального предпринимателя), основанных как на условиях договора банковского счета (ст.845 ГК РФ), так и на содержании правоотношений банка и клиента, вытекающих из юридического факта открытия (закрытия) счета.

Ни в ст.86 НК РФ, ни в ст.135.1 НК РФ при упоминании об обязанности банка предоставлять налоговому органу справку по операциям и счетам организаций и индивидуальных предпринимателей не раскрывается состав сведений, формирующих содержание этой справки. В этой связи объем подготавливаемой банком информации должен корреспондировать объему запрошенных налоговым органом сведений. Ограничения, связанные с максимальной полнотой информации, сообщаемой банком, вытекают из предмета публичной обязанности банка - справки по операциям.

Статья 86 НК РФ прямо не предусматривает обязанность банка предоставить копии расчетных документов, на основании которых совершаются операции по запрошенным счетам организаций и индивидуальных предпринимателей. Вместе с тем, как отмечалось выше, налоговый орган вправе истребовать в виде справки по операциям всю информацию, содержащуюся в каждом из расчетных документов. Поскольку какая-либо строгая форма справки банка законодательно не утверждена, то банк имеет право предоставить запрошенную налоговым органом информацию как в виде расширенной выписки, так и в форме копий расчетных документов.

С учетом того что налоговая ответственность по ст.135.1 НК РФ возникает у банка только за одно противоправное деяние - непредоставление в пятидневный срок справки по запросу налогового органа, а любая налоговая ответственность возможна только при наличии субъективной и объективной стороны состава правонарушения, то для целей правильного применения ст.135.1 НК РФ существенное значение имеет соответствие между содержанием запроса налогового органа банку и содержанием ответа банка.

В целях применения ст.135.1 НК РФ налоговый орган должен доказать само обстоятельство, а также дату получения банком запроса.

Контролирующие органы, как правило, направляют в банки почтовые запросы с уведомлением о вручении. Таким образом, правонарушения п.1 ст.135.1 НК РФ считается сформированной в случае непредоставления банком в течение пятидневного срока начиная с момента получения запроса налогового органа справки. Датой направления в налоговый орган справки и исполнения банком своей публично-правовой обязанности необходимо расценивать дату, содержащуюся на штемпеле (оттиске клише франкировальной машины) почтового отправления банка (п.п.2, 35 Правил), или дату отметки налогового органа о получении справки (при ее предоставлении непосредственно в канцелярию налогового органа).

Банки будут обязаны выдавать налоговым органам справки о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, а также выписки по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей) в соответствии с законодательством Российской Федерации в течение пяти дней со дня получения мотивированного запроса налогового органа.

Справки о наличии счетов и (или) об остатках денежных средств на счетах, а также выписки по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей) в банке могут быть запрошены налоговыми органами в случаях проведения мероприятий налогового контроля у этих организаций (индивидуальных предпринимателей).

Эти правила будут применяться также в отношении счетов, открываемых для осуществления профессиональной деятельности нотариусам, занимающимся частной практикой, и адвокатам, учредившим адвокатские кабинеты.

Отношения в сфере экономики являются объектом регулирующего воздействия норм права, именно их специфика определяет подчас, как будет осуществляться правовое регулирование экономических процессов и какой метод правового регулирования будет выбран для максимального воздействия на складывающиеся отношения. Именно поэтому специфика правового статуса банка обусловливается его экономической сущностью. В экономической теории банк традиционно определяют как организацию, являющуюся посредником в движении денежной массы.

Несмотря на то что формально кредитные организации не отнесены ст. 9 НК РФ к участникам налоговых отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, фактически они таковыми являются и обладают специальным налогово-правовым статусом.

Банки являются субъектами налоговых правоотношений, обеспечивающими налоговые изъятия и наделенными в связи с этим соответствующими правами и обязанностями. Участие банков в налоговых отношениях носит более сложный по сравнению с иными участниками налоговых отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, характер. Поскольку банки не имеют собственного имущественного интереса при исполнении платежных поручений на перечисление налогов в бюджет (внебюджетный фонд), то они в большей степени являются субъектами налоговых отношений организационного характера, нежели имущественного, например, по сообщению налоговым органам необходимых сведений о счетах и операциях с денежными средствами по счетам налогоплательщиков и др.

В налоговых правоотношениях банки участвуют не только в связи с исполнением ими платежных документов, инкассовых поручений и решений налоговых органов (например, решений о приостановлении операций по счетам и др.), но и в качестве налогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов (например, в отношении своих работников).

Для возможности участия в налоговых отношениях субъекты налогового права наделены правоспособностью и дееспособностью, которые в совокупности фактически представляют собой налоговую правосубъектность.

Специальная правосубъектность коммерческих банков как субъектов налоговых правоотношений — это способность и возможность иметь и осуществлять права и обязанности, нести ответственность в пределах своей компетенции в налоговых отношениях.

Признание коммерческого банка субъектом налогового права происходит в силу распространения на него действия законодательных актов о налогах и сборах. Коммерческий банк как субъект налогового права в силу самого действия названных законодательных актов, т.е. независимо от участия в тех или иных налоговых правоотношениях, обладает определенным комплексом прав и обязанностей. Все эти права и обязанности составляют содержание налоговой правосубъектности или налогово- правовой статус коммерческого банка. Поэтому налоговая правосубъектность имеет особое, основополагающее значение для правового регулирования поведения коммерческих банков, поскольку служит предпосылкой взаимоотношений между ними и иными субъектами налогового права, предопределяет действия банка в конкретных налоговых отношениях.

По своей роли, специфическим функциям в механизме правового регулирования налоговых отношений правосубъектность выступает в качестве средства фиксирования круга субъектов — лиц, обладающих способностью быть носителями субъективных юридических прав и обязанностей. Налоговая правосубъектность, конкретизируя круг реальных субъектов налогового права, является вместе с тем первичной ступенью конкретизации налогово- правовых норм, на которой определяется общее юридическое положение субъектов: субъекты налогового права ставятся в то или иное положение по отношению друг к другу.

Налоговая правосубъектность коммерческих банков является одним из видов финансовой правосубъектности, поэтому наряду с общими чертами ей присущи некоторые свойства, обуслов-ленные спецификой налоговых отношений и правового воздействия на них. Специальная правоспособность коммерческих банков в налоговых правоотношениях дает возможность осуществлять им лишь такие права, которые соответствуют предмету налогового права. Налоговая правосубъектность — более емкая категория, нежели возможность правообладания и несения обязанностей в сфере налоговых отношений. Ее конкретное содержание зависит от целого ряда факторов: юридической природы субъекта, характера и целей его деятельности.

Коммерческий банк как субъект обладает рядом существенных особенностей по сравнению с собственно организацией как субъектом налогового права. В силу особой общественной зна-чимости банковской деятельности роль публично-правовых методов в ее регулировании гораздо более весома, чем в других сферах хозяйствования.

Правовое положение банка характеризуется единством частных и публичных начал. С одной стороны, как и любая коммерческая организация, банк вступает в правоотношения со своими контрагентами на основе договора, что предполагает равенство и автономию воли его участников. С другой стороны, экономическая сущность коммерческого банка как важнейшего денежно- кредитного института, особого финансового посредника, через который проходят денежные потоки государства, предопределяет наличие публичного интереса в его стабильном функционировании в рамках банковской системы, а также защиты интересов его вкладчиков и иных кредиторов. Публичный интерес, в свою очередь, проявляется в существовании специального правового механизма, направленного на минимизацию риска совершения банковских операций, который (механизм) в известной степени ограничивает свободную волю сторон, сужая рамки их возможного поведения.

Отношения между банком и клиентом можно охарактеризовать как публично-правовые, вертикальные отношения власти- подчинения. Выполняя возложенные на него государством функции, банк обладает правом требовать от клиента выполнения определенных действий и вправе контролировать их исполнение. Причем такое право возникает не из гражданско-правового договора, а на основании императивных предписаний закона. Указанному правомочию банка корреспондирует обязанность клиента исполнить требования кредитной организации. Областью, где в наибольшей степени преобладает публично-правовое регулирование банковской деятельности, являются налоговые правоотношения. Именно особое положение банков в экономике страны, обусловленное выполнением роли финансового посредника, предопределяет их специфическую роль в налоговой деятельности государства.

Российское налоговое законодательство не делает различий между понятиями «банк», «кредитная организация», «небанковская кредитная организация». На самом деле названные понятия различны по своему объему и содержанию. Критерием их разграничения служит определенное сочетание выполняемых банковских операций, которыми и определяются особенности налогообложения банков. Одним из основных критериев отнесения коммерческого банка к числу субъектов налогового права является потенциальная возможность уплачивать причитающиеся налоги. Коммерческие банки приобретают налогово-правовой статус по причине предполагаемой возможности вступления в налоговые правоот-ношения с государством (муниципальным образованием) отно-сительно уплаты установленных налогов или сборов. Налогопла-тельщиков в качестве субъектов налогового права характеризует потенциальная возможность быть участником определенного пра-воотношения по поводу установления, введения или взимания налогов, осуществления налогового контроля или привлечения к налоговой ответственности.

Реальная обязанность банка как налогоплательщика уплачивать какой-либо налог возлагается на него с момента возникновения обстоятельств, установленных законодательством о налогах и сборах и предусматривающих уплату данного налога. Возникновение таких обстоятельств служит юридическим фактом, на основании которого коммерческий банк приобретает статус участника налоговых правоотношений. Конкретный перечень субъектов, обязанных производить платежи в доход государства, устанавливается частью второй Налогового кодекса РФ или иным федеральным законом отдельно по каждому налогу и сбору.

Налогоплательщик — это особый (специальный) правовой статус коммерческого банка, на который в соответствии с законом возложена обязанность уплачивать налоги и (или) сборы. Обязательными элементами правового статуса налогоплательщика выступают общие, одинаковые для физических лиц и организаций права и обязанности, зафиксированные нормами налогового права, а также ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах.

Статус коммерческих банков в налоговом законодательстве характеризуется тем, что законодатель уделил особое внимание обязанностям банков в сфере налоговых правоотношений. Специфика содержания правосубъектности банков и некоторых иных кредитных организаций проявляется главным образом в том, что они способны выступать в налоговых отношениях не только в качестве налогоплательщиков, налоговых агентов, но и в качестве организаций, принимающих и зачисляющих налоговые платежи на счета соответствующих бюджетов (внебюджетных фондов).

Непременным условием установления правовых связей между банком и соответствующими государственными органами является налоговая правосубъектность банка. Налоговый кодекс РФ в ст. 11 определяет банки как коммерческие банки и другие кредитные организации, имеющие лицензию Центрального банка РФ. В соответствии с Кодексом к налогообложению банков применяются не только общие подходы, но и особые правила, что отличает их от других организаций.

Основная обязанность банков как налогоплательщиков — это предусмотренная ст.

Одной из важнейших особенностей правового статуса банка в налоговых правоотношениях является то, что банк в указанных правоотношениях не только выступает как налогоплательщик, но и обременяется рядом специфических публично-правовых обязанностей, включенных в частноправовую природу правоотношений между банком и клиентом. Очевидно, что центральной из этих публично-правовых обязанностей банка является обязанность по исполнению поручения налогоплательщика или нало-гового агента на перечисление налога в соответствующие бюджеты. Регулирование указанных функций банков осуществляется посредством установления обязанностей в данной сфере ст. 60 НК РФ.

В соответствии с п. 3 ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком «с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Феде-рального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа».

Весьма значимое место среди публично-правовых обязанностей банков в налоговых правоотношениях занимает обязан-ность выдавать налоговым органам справки по операциям и счетам организаций и индивидуальных предпринимателей (п. 2 ст. 86 НК РФ). Налоговый орган вправе запрашивать не любые документы, а лишь предусмотренные Налоговым кодексом РФ и только в связи с проведением налоговой проверки в отношении конкретного налогоплательщика.

Самостоятельным элементом специальной правосубъектности банков в налоговых правоотношениях выступает обязанность исполнять функции налоговых агентов. Институт налоговых агентов обусловлен потребностью государства осуществлять текущий финансовый контроль за деятельностью налогоплательщиков. Однако налоговые органы не имеют возможности оперативно и постоянно контролировать финансово-хозяйственную деятельность плательщиков налогов или сборов, поэтому лица, являющиеся источниками доходов, наделяются обязанностями налоговых агентов. Обязанности налоговых агентов в определенной степени производны от целей и задач налоговых органов, поэтому условно их можно считать представителями налоговых органов во взаимоотношениях с налогоплательщиками. Вместе с тем правами налоговых органов они не обладают и обязаны исполнять агентские обязанности. Правовой статус налоговых агентов не дает оснований налогоплательщику оспаривать право агента по законному удержанию налогов, причитающихся с конкретного лица. Правоотношения относительно уплаты или взимания налогов складываются между государством в лице уполномоченных органов (в нашем случае — банков) и налогоплательщиками, поэтому надлежащим ответчиком по искам о возврате излишне уплаченных сумм налогов или по освобождению от налогообложения будет налоговый орган.

В тех случаях, когда коммерческий банк как налоговый агент превышает свои полномочия относительно исчисления и удержания налогов или неправильно применяет налоговые льготы, образуется состав налогового правонарушения, субъектом которого будет банк.

Следующим элементом специальной правосубъектности коммерческих банков в налоговых правоотношениях выступает дееспособность. Единственной составляющей налоговой дееспособности, которая определена ст. 107 НК РФ, является налоговая де- ликтоспособность, т.е. способность лица нести ответственность за совершение налоговых правонарушений.

Специальная правосубъектность коммерческих банков как субъектов налоговых отношений способствует стимулированию инвестиционной деятельности кредитных организаций. Налоговое законодательство предусматривает такие меры налогового стимулирования инвестиционной деятельности, как установление особого порядка взимания налогов и сборов при выполнении соглашений о разделе продукции; налоговые льготы при осуществлении предприятиями производственной сферы затрат на осуществление капитальных вложений, а также при использовании лизинга хозяйствующими субъектами; предоставление инвестиционного налогового кредита.

Инвестиционная деятельность банков стимулируется мерами налогового регулирования лишь опосредованно — путем предоставления льгот предприятиям, использующим банковские кредиты на цели осуществления капиталовложений. Так, облагаемая прибыль производственных предприятий уменьшается на суммы, направленные на погашение банковских кредитов (включая проценты по ним), полученных и использованных на финансирование капитальных вложений (п. 10 ст. 251 НК РФ).

Таким образом, коммерческие банки как субъекты налогового права обладают рядом специфических особенностей, которые отличают их от иных субъектов — организаций, что позволяет считать их специальными субъектами налогового права.

Читайте также: