Арендатор иностранная компания налогообложение

Опубликовано: 27.04.2024

У иностранных организаций, имеющих недвижимое имущество в РФ, часто возникает вопрос о том, может ли она сдавать в аренду имущество, имея только свидетельство о постановке на учет в налоговом органе в связи с наличием имущества в РФ, не образовывая филиала или представительства. Кто при этом должен уплачивать налоги - иностранная компания самостоятельно или организация-арендатор как налоговый агент.

Налог на прибыль

Согласно статье 246 Налогового кодекса (НК) плательщиками налога на прибыль организаций признаются, в частности, иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ.

В соответствии с п. 2 статьи 306 НК под постоянным представительством иностранной организации в РФ для целей налога на прибыль понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории РФ. При этом не совсем понятно, следует ли признавать регулярной предпринимательской деятельностью отделения сдачу имущества в аренду.

Согласно п. 5 статьи 306 НК факт владения иностранной организацией ценными бумагами, долями в капитале российских организаций, а также иным имуществом на территории РФ при отсутствии признаков постоянного представительства не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства в РФ.

Можно установить следующие признаки постоянного представительства, при наличии совокупности которых деятельность иностранной организации в РФ признается постоянным представительством:

наличие обособленного подразделения или любого иного места деятельности иностранной организации в РФ;
осуществление иностранной организацией предпринимательской деятельности на территории РФ;
осуществление такой деятельности на регулярной основе.

В соответствии со статьей 7 НК если международным договором РФ, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров РФ.

При применении положений международных договоров компетентные органы Договаривающихся Государств руководствуются, в частности, комментариями к модели Конвенции по налогам на доход и капитал Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР), в соответствии с которыми лицо признается агентом с независимым статусом (не составляет постоянного представительства предприятия, от имени которого он действует), если оно является независимым от предприятия как юридически, так и экономически и оно действует в рамках своего обычного бизнеса, когда действует от имени предприятия.

Таким образом, если оказание услуг по предоставлению иностранной компанией, зарегистрированной заграницей, в аренду объекта недвижимого имущества, находящегося в РФ, осуществляется при посредничестве независимого агента, указанная деятельность не рассматривается как приводящая к образованию постоянного представительства в РФ. Такая деятельность будет признаваться реализацией прав собственника по владению, пользованию и распоряжению своим имуществом (п. 1 статьи 209 Гражданского кодекса).

Особенности налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в РФ и получающих доходы от источников в РФ, регламентируются статьей 309 НК.

Доходы от сдачи в аренду имущества, используемого на территории РФ, полученные иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в РФ, относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежат обложению налогом на прибыль у источника их выплаты.

Согласно п. 1 статьи 310 НК налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в РФ, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в РФ через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации, при каждой выплате доходов, указанных в п. 1 статьи 309 НК, за исключением случаев, предусмотренных п. 2 данной статьи, в валюте выплаты дохода.

Налог с доходов от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории РФ, исчисляется по налоговой ставке 20%.

Иностранные организации, которые осуществляют деятельность в РФ через постоянное представительство, исчисляют налог на прибыль по ставке 24% с учетом особенностей, предусмотренных статьей 307 НК.

Налог на имущество

Налогоплательщиками налога на имущество согласно п. 1 статьи 373 НК признаются российские организации и иностранные организации, осуществляющие деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) имеющие в собственности недвижимое имущество на территории РФ.

Объектом налогообложения для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства, признается движимое и недвижимое имущество, относящееся к объектам основных средств.

В целях расчета налога на имущество иностранные организации ведут учет объектов налогообложения в соответствии с установленным в РФ порядком ведения бухгалтерского учета (п. 2 статьи 374 НК).

Объектом налогообложения для иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в РФ через постоянные представительства, признается находящееся на территории РФ недвижимое имущество, принадлежащее указанным иностранным организациям на праве собственности.

Налоговой базой по налогу на имущество иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в РФ через постоянные представительства, согласно п. 2 статьи 375 НК, признается инвентаризационная стоимость указанных объектов по данным органов технической инвентаризации, которые обязаны сообщать в налоговый орган по местонахождению указанных объектов сведения об инвентаризационной стоимости каждого такого объекта, находящегося на территории соответствующего субъекта РФ, в течение 10 дней со дня оценки (переоценки) указанных объектов. Налог и авансовые платежи по налогу на прибыль в этом случае подлежат уплате в бюджет по местонахождению объекта недвижимого имущества.

Таким образом, уплату налога на имущество должна осуществлять иностранная организация самостоятельно вне зависимости от наличия постоянного представительства.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Согласно п. 1 статьи 143 НК налогоплательщиками НДС являются, в том числе, иностранные организации. Согласно п. 2 статьи 144 НК иностранные организации имеют право встать на учет в налоговых органах в качестве налогоплательщиков по месту нахождения своих постоянных представительств в РФ. Постановка на учет в качестве налогоплательщика осуществляется налоговым органом на основании письменного заявления иностранной организации.

Согласно п. 1 статьи 145 НК организации имеют право на освобождение от исчисления и уплаты НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога не превысила в совокупности 2 млн. рублей.

Лица, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, указанные в п. 6 статьи 145 НК, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета.

Общая сумма налога согласно п. 3 статьи 166 НК не исчисляется налогоплательщиками - иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика, а исчисляется налоговыми агентами отдельно по каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ.

Автор: И.В. Перелетова, генеральный директор ЗАО «Консалтинговая группа «Зеркало»

Опубликован: Журнал «Консультант Бухгалтера»

Согласно п.1 ст.149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) предоставление арендодателем в аренду на территории Российской Федерации помещений иностранным организациям, аккредитованным в Российской Федерации. Правомерно ли не применять данную льготу, если иностранный контрагент (резидент республики Кипр) не представит российской компании-арендодателю документы, подтверждающие аккредитацию этой иностранной компании в РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДС предоставление арендодателем в аренду на территории Российской Федерации помещений иностранным организациям, аккредитованным в РФ.

Положения пункта 1 статьи 149 НК РФ применяются в случае, если законодательством соответствующего иностранного государства установлен аналогичный порядок в отношении российских организаций, аккредитованных в этом иностранном государстве, либо если такая норма предусмотрена международным договором (соглашением) РФ.

Перечень иностранных государств, в отношении организаций которых применяются нормы указанного выше пункта, определяется МИД России совместно с Минфином России.

До 1 августа 2004 года данный перечень государств определялся МИД России совместно с МНС России и был утвержден приказом МИД России и МНС России от 13.11.2000 N 13747/БГ-3-06/386. Кроме того, на основании письма МНС России от 24.01.2001 N ВГ-6-06/62 налогоплательщикам рекомендовано использовать также перечень, установленный письмом Госналогслужбы России от 13.07.94 N ЮУ-6-06/80н.

Согласно приложению к письму Госналогслужбы России от 13.07.94 N ЮУ-6-06/80н республика Кипр включена в список государств, в отношении которых применяется освобождение от НДС, предусмотренное пунктом 1 статьи 149 НК РФ.

Следовательно, услуги арендодателя по предоставлению в аренду помещений на территории РФ представительству (филиалу) иностранной компании, аккредитованному в Российской Федерации и являющемуся резидентом республики Кипр в настоящее время не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) НДС.

Подтверждают эту позицию и представители налоговых органов в письме УФНС по г.Москве от 21.02.2006г. № 19-11/14586.

Однако для правомерного применения п.1 ст.149 НК РФ, кроме указанного выше условия, необходимо выполнить условие об аккредитации иностранной организации (в данном случае резидента республики Кипр) в РФ.

В случае отсутствия документов, подтверждающих аккредитацию иностранной организации в РФ льгота по НДС согласно п.1 ст.149 НК РФ не предоставляется и услуги по сдаче помещения в аренду иностранной организации облагаются НДС в общеустановленном порядке. Такой ответ был дан представителями ФНС на запрос налогоплательщика в письме от 16.03.2005г. № 03-4-02/371/28.

Какими документами необходимо подтвердить факт аккредитации иностранной организации (филиала, представительства) на территории РФ для целей п.1 ст.149 НК РФ?

В настоящее время аккредитацией представительств иностранных организаций занимаются в Российской Федерации различные организации, в том числе Государственная регистрационная палата (ГРП) при Минюсте России и негосударственная некоммерческая Торгово-промышленная палата Российской Федерации.

Согласно абз. 3 ст. 21 Федерального закона от 09.07.1999 N 160-ФЗ "Об иностранных инвестициях в Российской Федерации" аккредитацию представительств (филиалов) иностранных организаций должен осуществлять федеральный орган исполнительной власти. Пунктом 2 Постановления Правительства РФ от 21.12.1999 N 1419 "О федеральном органе исполнительной власти, ответственном за координацию деятельности федеральных органов исполнительной власти по привлечению в экономику Российской Федерации прямых иностранных инвестиций и аккредитацию филиалов иностранных юридических лиц" ответственность за аккредитацию представительств возложена на Минэкономразвития России.

Непосредственное же выполнение процедур по аккредитации возложено на орган юстиции - ГРП.

На ГРП также возложены полномочия по ведению сводного государственного реестра аккредитованных на территории Российской Федерации представительств (филиалов) иностранных организаций (приказ Минюста РФ от 16.11.2005г. №220 «Об утверждении устава ФГУ "Государственная регистрационная палата при Министерстве юстиции РФ»).

При этом процедура аккредитации представительств иностранных организаций аналогична по содержанию процедуре государственной регистрации российских юридических лиц, которая осуществляется налоговыми органами.

Налоговый кодекс (глава 21 НК РФ) не содержит перечня документов, необходимых для подтверждения аккредитации иностранной организации в РФ.

Организация для подтверждения аккредитации иностранной организации в РФ может представить, например, копию свидетельства о внесении в сводный государственный реестр аккредитованных на территории Российской Федерации представительств (филиалов) иностранных компаний, выданного Государственной регистрационной палатой (такой совет дают работники Минфина РФ в письме от 4 марта 2004 г . N 04-03-11/31).

Кроме указанного документа в качестве подтверждающего аккредитацию иностранной организации (представительства, филиала) на территории РФ может выступать, например, выданное ТПП РФ разрешение на открытие представительства на территории РФ (см. постановление ФАС СЗО от 16.05.2006 N А56-29329/04). В данном постановлении судьи отклонили претензии представителей налоговых органов о необоснованном применении налогоплательщиком льготы по НДС по п.1 ст.149 НК РФ при отсутствии иностранной организации в реестре ГРП аккредитованных на территории Российской Федерации представительств (филиалов) иностранных компаний. Организация представила разрешение на открытие представительства на территории РФ, выданное ТПП, которое по мнению судей и является доказательством аккредитации иностранной организации в РФ (независимо от наличия организации в реестре, ведущимся ГРП).

Исходя из вышеизложенного, можно сделать следующие выводы:

законодательство о налогах РФ не содержит перечня документов, с помощью которых необходимо подтвердить аккредитацию иностранной организации в РФ и воспользоваться льготой по НДС согласно п.1 ст.149 НК РФ;

налоговый кодекс не содержит требований о наличии у российской организации – арендодателя (для неприменения льготы по НДС по п.1 ст.149 НК РФ) каких-либо документов, подтверждающих факт отсутствия у иностранной организации – арендатора аккредитации в РФ.

Таким образом, законодательство не содержит конкретного перечня документов необходимых для подтверждения правомерности применения льготы по п.1 ст. 149 НК РФ, а также перечня документов, подтверждающих отсутствие у иностранной организации аккредитации в РФ и соответственно, отсутствия у организации арендодателя льготы.

Поэтому, казалось бы, можно предположить, что в случае отсутствия у организации-арендодателя документов, подтверждающих аккредитацию иностранной компании – арендатора на территории РФ, применять льготу по НДС в соответствии с п.ст.149 НК РФ организация-арендодатель не должна.

Но, законодательство РФ о налогах и сборах интересно еще и отсутствием единого мнения по многим вопросам у органов, разъясняющих его положения.

Дело в том, что в Письме МНС России от 02.03.2004 № 23-1-12/31-713 за подписью Начальника Управления международных налоговых отношений И.В.Педченко было объявлено, что данные перечни "формально не отменены, но фактически не могут применяться". За 13 лет, которые прошли с момента публикации первого перечня, законодательство многих иностранных государств изменилось. В некоторых случаях иностранное законодательство уже не содержит аналогичных льгот в отношении российских арендаторов. А пункт 1 ст. 149 НК РФ применяется только на условиях взаимности. Если в иностранном законодательстве есть какие-либо ограничения по видам арендуемых помещений, категориям арендаторов и арендодателей, то освобождение от НДС в отношении резидентов этих стран будет применяться с такими же оговорками. Поэтому МНС России в названном письме рекомендовало российским арендодателям: направлять запросы в Управления международных налоговых отношений ФНС РФ по каждому иностранному арендатору.

В Письмах же, опубликованных позже, работники налогового ведомства не упоминают, что применять перечни следует с учетом каких-либо оговорок.

Тем не менее, например, в отношениях с Италией принцип взаимности больше не соблюдается (Письмо МНС РФ от 13.05.2004 № 03-1-08/1191/15). Однако эта страна по-прежнему фигурирует в Списке.

Кроме того, в части начисления пени за неуплату налога, все письменные разъяснения, данные Минфином и ФНС РФ до 31 декабря 2006 года, могут быть не приняты во внимание налоговыми органами при решении вопроса о правомерности тех или иных действий налогоплательщика. Это установлено в пункте 7 ст. 7 Закона от 27.07.2006 № 137-ФЗ.

Решая вопрос о правомерности обложения НДС арендной платы иностранного представительства, следует иметь в виду еще и такой момент.

В пункте 5 ст. 149 НК РФ предусмотрена возможность отказа от льготы по НДС только при осуществлении операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 3 статьи 149 НК РФ. Таким образом, поскольку Кипр указан в перечне государств, в отношении организаций которых применяются нормы пункта 1 ст. 149, сдача в аренду помещений представительству организации резидента Кипра является деятельностью, необлагаемой НДС, и самостоятельный отказ от этой льготы Налоговым кодексом не предусмотрен. Соответственно, организация обязана вести раздельный учет входного НДС (п.4 ст. 149 НК РФ) и у нее отсутствуют права на налоговые вычеты (п. 4 ст. 170 НК РФ). Таких рассуждений придерживаются налоговые органы при проверках налогоплательщиков.

Почему возникают риски, если недвижимостью владеет офшор

Какие преимущества сулит владение объектом через нерезидента

Как снизить риски при управлении недвижимостью рубежа

Владение недвижимостью (как российской, так и зарубежной) через специально создаваемые для этого иностранные компании — привычная практика. Причиной этого является желание собственников разделить риски, связанные с владением дорогостоящим имуществом. К тому же многие владельцы хотят снизить риски потери имущества недружественных действий конкурентов и рейдеров.

Эти задачи решаются путем сокрытия реального владельца имущества за иностранной структурой, которую создают так, чтобы было сложно определить конечного бенефициара. При этом в качестве акционера традиционно выступает номинальное лицо либо иностранная компания, владелец которой — организация из офшорной юрисдикции, где нет публичного реестра акционеров. Как правило, руководителями в таких компаниях также являются номиналы.

Положения пункта 3.2 статьи 23 НК РФ требуют своевременно раскрывать сведения об участниках иностранной организации, которая владеет российской недвижимостью. А если владельцем недвижимости является иностранная структура без образования юрлица — то сведения о ее учредителях, бенефициарах и управляющих. Однако практика показывает, что в настоящее время владельцы недвижимости склонны к сохранению конфиденциальности.

Помимо конфиденциальности распространенной причиной структурирования владения недвижимым имуществом через иностранные компании является привлечение международного финансирования. Особняком стоят причины, связанные с обеспечением оптимальной схемы наследования активов.

Особенности налогообложения недвижимости у иностранных организаций

Для иностранных компаний состав объектов, подлежащих обложению налогом на имущество, аналогичен тому, что предусмотрен для российских организаций. Между тем иностранные организации уплачивают налог на имущество только в том случае, если они работают в России через постоянное представительство или имеют на ее территории объекты недвижимого имущества (п. 2, 3 ст. 374 НК РФ). Однако термин «недвижимость» в Налоговом кодексе не расшифровывается. Поэтому необходимо обратиться к определению, данному в статье 130 ГК РФ (п. 1 ст. 11 НКРФ). Согласно данной норме, к недвижимости относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей. К недвижимым вещам относятся также подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты.

Но в некоторых международных соглашениях об избежании двойного налогообложения установлено, что морские и воздушные суда не являются недвижимостью. Такие объекты подлежат налогообложению только по месту резидентства компании, которая владеет ими (см., например, п. 2 ст. 6 и п. 3 ст. 21 соглашения об избежании двойного налогообложения от ). В ряде стран установлены льготные условия налогообложения морских и воздушных судов. Поэтому зачастую очень выгодно, когда это имущество принадлежит не российским, а специально созданным иностранным компаниям.

Иные виды недвижимости подлежат обложению налогом по своему местонахождению. Если объект расположен на территории РФ, то и налог на имущество уплачивается в России, исходя из его кадастровой стоимости (подп. 3 п. 1 ст. 378.2 НКРФ).

Иностранная компания может сдавать недвижимость в аренду или передать ее российской организации по договору лизинга. В этом случае арендодатель (лизингодатель) должен уплатить налог на прибыль (ст. 249, 250 НК РФ) и НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НКРФ) с суммы полученных арендных (лизинговых) платежей. При совершении таких сделок имеются существенные особенности, которые важно учитывать.

В письме от25.11.13 №03-05-05-01/50817 Минфин России рассматривает интересную ситуацию. Балансодержателем предмета лизинга, предоставленного иностранным лизингодателем, не осуществляющим деятельность в РФ через постоянное представительство, является лизингополучатель — российская организация. При этом и лизингодатель, и лизингополучатель признаются налогоплательщиками в отношении недвижимости, находящейся на территории РФ. По мнению чиновников, во избежание двойного обложения вне зависимости от учета объекта на балансе лизингополучателя плательщиком налога на имущество признается иностранная организация.

Выгоднее всего получить в аренду от иностранной организации морское или воздушное судно

Рассмотрим ситуацию, когда кипрская компания в рамках договора лизинга или простого товарищества (гл.55 ГКРФ) передает российскому предприятию недвижимость. Самый выгодный вариант, когда таким имуществом является морское или воздушное судно. Постоянное представительство кипрской компании в России не образуется (п. 2 ст. 306 НКРФ), в том числе и при вступлении иностранной организации в простое товарищество (п. 6 ст. 306 НКРФ). При этом налог на имущество киприот не уплачивает. Поскольку у иностранных организаций, не имеющих постоянных представительств в РФ, налогом облагается только недвижимость, которая находится на территории России (п. 3 ст. 374 НК РФ). Кроме того, иностранный лизингодатель не уплачивает российский налог на прибыль (п. 4 ст. 7 российско-кипрского соглашения, п. 7 ст. 309, подп. 4 п. 2 ст. 310 НК РФ).

Причем на Кипре уплачивать налог на имущество также не нужно, а вот налог на прибыль исчисляется по ставке 12,5 процента вместо 20 процентов (п. 1 ст. 284 НКРФ). Исходя из соглашения, надежность этого варианта управления недвижимостью рубежа зависит от того, можно ли с достаточной уверенностью признать иностранную компанию резидентом Кипра.

Целесообразно, если российской недвижимостью владеет компания из респектабельной юрисдикции

Существуют высокие налоговые риски, когда имущество передается российской компании по договору аренды или лизинга, но актив принадлежит резиденту страны, не имеющей международного налогового соглашения с Россией (это, как правило, офшор). Ранее на практике нередко встречались случаи, когда офшорная организация предоставляла имущество в аренду или в лизинг компании из страны, с которой Россия подписала международное налоговое соглашение (Кипр). Последняя, в свою очередь, передавала недвижимость в субаренду (сублизинг) российской компании. При этом многие налоговые агенты считали, что раз имущество стоит на балансе кипрского арендодателя (лизингодателя), то в отношении дохода, получаемого им от российского арендатора (лизингополучателя), можно применить положения соглашения.

Однако в соответствии с новыми правилами, установленными в международных налоговых соглашениях, а также в НК РФ с 1 января 2015 года, для применения пониженных ставок или полного освобождения от российского налогообложения необходимо, чтобы иностранная компания являлась фактическим получателем дохода, который выплачивается из России. Но в случае с субарендой и сублизингом получателем дохода признается офшорная организация. Поэтому в рассматриваемой ситуации нормы международных налоговых соглашений не применяются.

При выплате определенных доходов иностранным организациям, не имеющим в РФ постоянных представительств, российское юрлицо признается налоговым агентом по налогу на прибыль. В частности, это относится к доходам от сдачи в аренду (субаренду) имущества, используемого на российской территории. Причем российская организация выступает налоговым агентом и при выплате доходов от лизинговых операций (подп. 7 п. 1 ст. 309 НКРФ). Физлица и предприниматели, а также иностранные организации, не имеющие постоянных представительств в России, не признаются налоговыми агентами по налогу на прибыль (п. 1 ст. 310 НКРФ). Поэтому если недвижимость передается в адрес физлица, ИП, а также иностранной организации, чья деятельность не приводит к образованию в РФ постоянного представительства, то ни иностранный арендодатель (лизингодатель), ни российский арендатор (лизингополучатель) не платят налог на прибыль с таких доходов.

В ряде случаев выгоднее работать через постоянное представительство

Что выгоднее для иностранной компании с налоговой точки зрения: когда постоянное представительство образуется или нет? Если оно образуется, то иностранная организация обязана легализовать свою деятельность в России, то есть аккредитовать отделение. А это административные заботы и финансовые траты. Но это позволит получить вычеты по НДС и учесть расходы иностранной компании при расчете налога на прибыль.

Поэтому, если в качестве арендатора выступает российское юрлицо или иностранная организация, чья деятельность образует постоянное представительство, то выгоднее сдавать недвижимость в аренду, имея эти объекты на балансе российского филиала иностранной компании, чья деятельность приводит к образованию постоянного представительства. Если же арендаторами выступают физлица или иностранная организация без постоянного представительства, то и иностранному арендодателю нет особого смысла вести дела так, чтобы в России образовалось постоянное представительство.

На практике встречаются ситуации, когда иностранная организация имеет представительство в России, но его деятельность является подготовительной и вспомогательной. При этом получение доходов от сдачи в аренду (лизинг) российской недвижимости не связано с деятельностью такого филиала. Подобный случай был исследован в постановлении ФАС Московского округа от07.06.06 №КА-А41/5096–06. В ходе судебного разбирательства был сделан следующий вывод: факт осуществления иностранной организацией на территории РФ деятельности подготовительного и вспомогательного характера при отсутствии признаков постоянного представительства (п. 2 ст. 306 НКРФ) не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства. В пункте 4 статьи 306 НК РФ указаны отдельные виды такой вспомогательной и подготовительной деятельности.

На принятие решения в пользу иностранной компании повлияли следующие аргументы: договоры аренды заключала сама компания, а не ее представительство; оплата с банковских счетов представительства счетов на оплату, выставленных в адрес самой компании, носит затратный характер; само по себе наличие у представительства расчетного и валютного счетов не запрещено законодательством и не свидетельствует о регулярном ведении иностранной компанией на территории РФ деятельности.

Чтобы деятельность иностранной организации, связанная со сдачей в аренду недвижимости, привела к образованию постоянного представительства в России, необходимо одновременное присутствие нескольких факторов. Это, в частности, систематическая деятельность (неоднократное заключение договоров аренды от имени иностранной организации), самостоятельный поиск арендаторов, отказ от субаренды, заключение прямых договоров с подрядчиками на проведение ремонтных работ.

Интересные возможности сулит вариант самостоятельного признания иностранной компании российским налоговым резидентом по месту ее эффективного управления, если оно расположено в России (ст. 246.2 НКРФ). , при таких обстоятельствах можно добиться исполнения ряда неналоговых задач, достигнуть которых было бы невозможно при использовании российского юрлица. , налоговые последствия будут такими же, как и для других организаций — российских резидентов. В случае если в России создан филиал иностранной компании, одно из его преимуществ — отсутствие обязанности платить российский налог при переводе дохода в иностранную юрисдикцию после уплаты российского налога на прибыль. Этот доход не квалифицируется как дивиденды, значит, и налог у источника при выплате дохода за рубеж не удерживается.

Зачастую для владения недвижимостью в РФ используют российскую компанию, которой владеет иностранная организация. При этом не возникает сложностей, связанных с выполнением требований валютного законодательства (оформление паспорта сделки — ст. 20 закона от10.12.03 №173ФЗ) при получении арендной платы от российских арендаторов. Но зато при выплате дивидендов источнику выплаты приходится удерживать российский налог (подп. 1 п. 1 ст. 309 НКРФ). Однако его ставку можно снизить с 15 процентов (подп. 3 п. 3 ст. 284 НКРФ) до 10 или 5 процентов, в зависимости от условий конкретного международного соглашения.

Продажу российской недвижимости выгодно проводить за пределами юрисдикции РФ

Международное налоговое планирование при продаже недвижимости в процессе совершенствования российского законодательства становится все более сложным и менее предсказуемым. Рассмотрим разные варианты реализации активов и их налоговые последствия.

Если иностранная компания продает недвижимость в РФ российской компании, то доход продавца должен подлежать обложению в России. При этом в Налоговом кодексе не установлено, что сам иностранный продавец, если он не осуществляет деятельность в РФ через постоянное представительство, должен самостоятельно заплатить налог на прибыль. Предусмотрено, что уплата налога с дохода от такой продажи осуществляется за иностранную компанию российским покупателем, исполняющим обязанности налогового агента (подп. 6 п. 1, п. 1.1 ст. 309, ст. 310 НК РФ).

Если же покупателем российской недвижимости у иностранной организации является другое иностранное юрлицо, то возникает интересная коллизия. Ведь если деятельность иностранного покупателя не приводит к образованию постоянного представительства в РФ, то он не признается российским налоговым агентом. И поэтому налог с дохода от продажи объекта не платит ни продавец, ни покупатель (в качестве налогового агента). Скорее всего, по этой причине часть сделок с российской недвижимостью проходит исключительно между иностранными компаниями.

Такие же налоговые последствия наблюдаются в случае, когда покупателем является физлицо или предприниматель. Они тоже не могут быть признаны налоговыми агентами (п. 4 ст. 286, ст. 310 НК РФ, письмо Минфина России от27.03.12 №03-03-07/9). Кроме того, никто не уплачивает и российский НДС, ведь ни для кого из участников сделки не установлена такая обязанность.

Другой распространенный сценарий — учет объекта недвижимости на балансе российской компании и смена контроля над недвижимостью путем продажи акций (долей) этой компании. Если их продает российское юрлицо, то его доходы подлежат налогообложению.

Если же доли (акции) российского предприятия продает иностранная компания, то обложение ее доходов возникает только в случае, когда более 50 процентов активов продаваемой компании прямо или косвенно состоит из российской недвижимости, а также финансовых инструментов, производных от таких акций или долей (подп. 5 п. 1 ст. 309 НКРФ). С 1 января 2015 года это правило применяется и к сделкам с акциями и долями иностранных компаний.

В то же время, с 2015 года действует пункт 1.1 статьи 309 НК РФ (введен Федеральным законом от24.11.14 №376ФЗ). Согласно которому доходы, указанные в подпунктах 1–4 и 6–10 пункта 1 статьи 309 НК РФ, подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов. Получается, что законодатели исключили из обязанностей источника выплаты (налогового агента) необходимость удерживать налог при покупке акций (долей) компаний, более 50 процентов активов которых представлено объектами российской недвижимости. Вместе с тем Минфин России в письме от31.03.15 №03-08-05/17640 утверждает обратное. По мнению финансового ведомства, статья 310 НК РФ не исключает подпункт 5 пункта 1 статьи 309 НК РФ.

Напомним, что порядок, установленный в международных соглашениях, превалирует над нормами Налогового кодекса (п. 1 ст. 7 НКРФ). Так, поправки в российско-кипрское соглашение о налогообложении в случае продажи акций (долей) российских компаний, более 50 процентов активов которых представлены российской недвижимостью, начнут действовать лишь с 1 января 2017 года. Поэтому до этой даты российского налогообложения быть не должно.

Однако даже в этом случае на практике могут возникнуть споры (письмо Минфина России от26.11.14 №03-08-05/60118). По мнению финансового ведомства, до 2017 года, то есть до вступления в силу соответствующих изменений в российско-кипрское соглашение при продаже кипрской компанией доли в российском юрлице, более 50 процентов активов которого состоит из российской недвижимости, необходимо использовать пункт 1 статьи 13 соглашения, посвященный обложению доходов непосредственно от продажи недвижимых активов. При защите своей позиции стоит учесть, что в рассматриваемом случае продаются акции, а не недвижимость, и по этой ситуации уже достигнуты договоренности компетентных органов обоих государств. Они зафиксированы в действующем тексте соглашения.

Иностранной компании выгоднее всего продавать недвижимость физлицам

Итак, планируя продажу недвижимости, иностранной компании необходимо учитывать, что в зависимости от категории покупателя у нее могут возникнуть налоговые обязательства в России. В таблице отражены налоговые последствия исходя из того, квалифицируется ли покупатель как российский налоговый агент или нет. Как видно из таблицы, иностранному юрлицу выгоднее всего продавать недвижимость физлицам или другим иностранным компаниям.

Каким образом должен быть уплачен налог, если в НК РФ установлено, что иностранная компания является налогоплательщиком, но российский источник выплаты не признается налоговым агентом? Ответ не очевиден, но специалисты контролирующих ведомств предлагают собственные решения (письмо УФНС пог.Москве от18.09.08 №19–11/088411). В письме от29.09.11 №03-03-06/1/602 Минфин России декларирует, что доходы иностранной организации (без постоянного представительства) от реализации российской недвижимости подлежат обложению на территории РФ. Однако как уплатить этот налог, не разъясняется.

Налогообложение доходов при продаже недвижимости

Автор: Екатерина Гостева налоговый консультант

Автор: Екатерина Гостева
налоговый консультант

Представительства и филиалы иностранных компаний, работающие в России, могут существенно сэкономить на аренде служебных офисов и жилья сотрудникам.

Несмотря на то, что иностранные представительства не являются самостоятельным хозяйствующим субъектом (то есть не ведут предпринимательскую деятельность, направленную на извлечение прибыли), российское налоговое законодательство предусмотрело льготу для их поддержки. Правда, льгота предоставляется не напрямую иностранным представительствам и филиалам, а тем, кто сдает им офис или жилье в аренду.

Суть льготы сводится к следующему: сдача в аренду помещений иностранным гражданам или иностранным организациям, аккредитованным на территории России, освобождается от НДС (п. 1 ст. 149 НК РФ). Данная норма является обязательной, то есть отказаться от нее нельзя – это следует из смысла главы 21 НК РФ. Похожие разъяснения дал Минфин России в письме от 05.08.2015 № 03-07-11/45192 .

Другими словами, если арендодатель указал в Договоре сумму аренды с учетом НДС либо выставил счет-фактуру с выделенным НДС, иностранное представительство вправе потребовать:

либо исключить НДС из всех документов
либо снизить стоимость аренды на сумму налога

И в том, и в другом случае экономический эффект для иностранной компании будет одинаковым – 18% от текущего размера арендной платы.

Экономия на цифрах

Рассмотрим на примере, какую экономию на аренде может получить иностранная компания, аккредитованная в России. Допустим, филиал иностранной компании арендует офисные помещения в центре Москвы. Расходы на аренду (с учетом НДС) составили: в 2015 году – 1 млн 116 тыс. руб., в 2016 году – 1 млн 37 тыс. рублей. Если бы компания знала о своем праве на льготу, то арендная плата за два указанных года составила бы 946 тыс. руб. и 879 тыс. руб. соответственно. Таким образом, за два года иностранный филиал мог сэкономить 329 тыс. руб.

Кстати, помимо арендной платы не должна облагаться НДС и плата за коммунальные и эксплуатационные услуги по помещениям, сданным в аренду. Этот вывод подтверждается уже сформированной судебной практикой (Постановление ФАС Московского округа от 22.04.2010 № КА-А40/2596-10; постановление арбитражного апелляционного суда от 25 декабря 2009 г. № 09АП-26189/2009-АК).

В каких случаях действует «арендная льгота»

Воспользоваться данной льготой можно при соблюдении двух условий:

Законодательством соответствующего иностранного государства установлен аналогичный порядок в отношении российских граждан и фирм, аккредитованных в этом иностранном государстве.
Такая норма предусмотрена международным договором (соглашением) РФ.

Список иностранных государств, на компании и граждан которых распространяется указанная льгота по НДС, очень обширен. В него входят Франция, Германия, США, Великобритания, Китай, Япония и десятки других стран.

Почему некоторые арендодатели молчат о льготе

Основных причин три.

Во-первых, у арендодателя появляются операции, не подлежащие налогообложению. Это привлекает повышенное внимание налоговых органов и дает им основание для более тщательной проверки каждой налоговой декларации.

Во-вторых, у арендодателя усложняется ведение бухгалтерского и налогового учета, приходится вести раздельный учет. При этом методику ведения раздельного учета придется разрабатывать самостоятельно и закреплять ее в учетной политике (иначе налоговые органы могут оспорить правомерность порядка распределения сумм входящего НДС).

В-третьих, арендодатель должен представить в налоговую инспекцию документы, подтверждающие, что помещение сдается в аренду именно иностранному представительству:

выписку из реестра филиалов и представительств международных и иностранных организаций;
копию свидетельства о внесении в сводный государственный реестр аккредитованных на территории Российской Федерации представительств иностранных организаций;
копию Договора аренды с иностранным арендатором.

Как должны выглядеть правильные первичные документы от арендодателя

В течение 5 календарных дней с момента оказания услуги арендодатель в обязательном порядке должен выставить арендатору счет-фактуру (п. 3 ст. 168 НК РФ), но без выделения НДС. На документе просто делается соответствующая надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)» (п. 5 ст. 168 НК РФ).

Такие же налоговые оговорки должны быть в Договоре аренды, соответствующих Счетах и Актах выполненных работ.

Если у вас остались вопросы – с удовольствием на них ответим.

Иностранное юридическое лицо владеет на территории Российской Федерации недвижимым имуществом. В будущем иностранец планирует сделать в здании ремонт и сдавать его в аренду. Привлекать сотрудников на территории России не планируется.

В том случае, если иностранное юридическое лицо не осуществляет деятельности на территории России через постоянное представительство, при постановке на учет по месту нахождения объекта недвижимого имущества ему выдается Свидетельство. В этой ситуации юридическое лицо будет являться плательщиком налога на имущество и обязано представлять в налоговые органы Декларацию по налогу на имущество организаций (приложение № 1 к приказу ФНС России от 24.11.11 г. № ММВ-7/11/895 с заполнением Раздела III).

В соответствии с п. 3 ст. 374 НК РФ для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, объектами налогообложения являются находящееся на территории России и принадлежащее указанным иностранным организациям на праве собственности недвижимое имущество (и полученное по концессионному соглашению недвижимое имущество).

В целях главы 30 «Налог на имущество организаций» НК РФ иностранные организации должны вести учет объектов налогообложения в соответствии с установленным в Российской Федерации порядком ведения бухгалтерского учета и руководствоваться нормами законодательства: ПБУ 6/01 «Учет основных средств», Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.98 г. № 34н (в ред. от 24.12.10 г.) и нормами Федерального закона от 21.11.96 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Таким образом, при отсутствии представительства на территории России иностранные юридические лица представляют в налоговые органы только Декларацию по налогу на имущество.

Для исчисления налога на имущество налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения согласно п. 1 ст. 375 НК РФ.

Что касается дальнейшего использования здания, то необходимо обратить внимание на следующее. Доходы от сдачи в аренду недвижимого имущества иностранным юридическим лицом поименованы в п. 1 ст. 309 НК РФ как доходы, не связанные с осуществлением деятельности в Российской Федерации через постоянное представительство. Согласно п. 2.4 Методических рекомендаций по применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций (утверждены приказом МНС России от 28.03.03 г. № БГ-3-23/150) факт владения иностранной организацией имуществом на территории России не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства иностранной организации в Российской Федерации. То есть можно сделать вывод, что, если иностранная организация будет сдавать объект недвижимости в аренду, у нее не образуется представительство на территории Российской Федерации.

Если иностранец не зарегистрирует представительство на территории России, арендаторы недвижимого имущества должны будут выступать в роли налогового агента по налогу на прибыль и НДС.

Однако есть иная норма налогового законодательства. Так, постоянное представительство возникает у иностранного юридического лица по факту осуществления в России предпринимательской деятельности (ст. 306 НК РФ), то есть при регулярной сдаче недвижимости в аренду.

По нашему мнению, во избежание споров с налоговыми органами и доказательств о правомерности действий юридического лица о ведении им деятельности в соответствии со ст. 309 НК РФ, безопаснее зарегистрировать постоянное представительство и вести деятельность через него. Дополнительным аргументом в пользу данного мнения является то, что иностранная организация будет систематически сдавать в аренду принадлежащее ей имущество, осуществлять поиск арендаторов, заключать с ними договоры аренды, а также будут заключены договоры на проведение ремонтных работ.

Иностранные организации, состоящие на учете в российских налоговых органах, самостоятельно исчисляют и уплачивают все налоги в том же порядке, что и российские организации, за исключением особенностей, предусмотренных НК РФ и положениями международных соглашений, которые согласно ст. 7 НК РФ имеют приоритетное значение перед национальным законодательством.

Иностранная организация при осуществлении деятельности после постановки на учет представительства должна самостоятельно уплачивать налог на прибыль в порядке, установленном ст. 307 НК РФ. При этом в соответствии с п. 3 ст. 286 НК РФ иностранные организации уплачивают только квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода и не уплачивают ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль. Декларация по налогу на прибыль, которая предоставляется иностранными организациями (утверждена приказом МНС России от 5.01.04 г. № БГ-3-23/1) заполняется на основании Инструкции по заполнению налоговой декларации по налогу на прибыль иностранной организации (утверждена приказом МНС России от 7.03.02 г. № БГ-3-23/118).

Относительно уплаты НДС, необходимо обратить внимание на следующее. Согласно п.п. 1 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория России, если работы (услуги) связаны непосредственно с недвижимым имуществом, находящимся на территории Российской Федерации. К таким работам (услугам) относятся услуги по аренде. Таким образом, местом реализации услуг по аренде признается Российская Федерация и у иностранной организации возникает объект обложения НДС (п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Представительство иностранной организации не обязано представлять бухгалтерскую отчетность в Российской Федерации по формам и в порядке, установленным для российских организаций. Вместо бухгалтерской отчетности иностранные организации, осуществляющие деятельность через постоянное представительство, подают годовой отчет о деятельности в Российской Федерации.

В годовом отчете иностранной организации (форма годового отчета о деятельности иностранной организации в Российской Федерации утверждена приказом МНС России от 16.01.04 г. № БГ-3-23/19) должна содержаться следующая информация:

сведения об основной (обычной) деятельности иностранной организации, от имени которой заполнена налоговая декларация;

характеристика видов деятельности иностранной организации на территории Российской Федерации через отделение с указанием даты начала деятельности в Российской Федерации;

перечень расчетных и текущих счетов в иностранной валюте и валюте Российской Федерации, открытых в уполномоченных банках России;

сведения о применяемой системе бухгалтерского учета (перечень применяемых стандартов, счетов и регистров);

перечень наименований регистров налогового учета, применяемых отделением иностранной организации в Российской Федерации для исчисления налоговой базы;

сведения о месте ведения и хранения бухгалтерских и налоговых регистров по деятельности иностранной организации в России – за границей либо по месту расположения постоянного представительства;

методика распределения доходов (расходов) головным офисом иностранной организации между своими отделениями при их передаче этим отделениям;

сведения о расходах представительства в виде процентов, начисленных и выплаченных по долговым обязательствам любого вида взаимозависимым (ассоциированным) лицам.

Таким образом, при осуществлении деятельности через представительство иностранной организацией должны уплачиваться налоги и представляться отчетность: по налогу на прибыль, по НДС, по налогу на имущество (по объекту недвижимости), а также годовой отчет.

Читайте также: