2 обход налогов может быть законным

Опубликовано: 15.05.2024

В этой статье — обзор способов совсем не платить налоги или платить поменьше. Универсального метода нет, потому что в каждом бизнесе нужно разбираться отдельно: что за сфера, какой регион, сколько сотрудников и расходов. Прежде чем менять налоговый режим, переезжать в регион со льготами или увеличивать расходы, поговорите со своим бухгалтером.

Способ 1. Уйти на налоговые каникулы

Налоговые каникулы — это возможность не платить налоги два налоговых периода. Каникулы бывают только для предпринимателей на упрощенке и патенте.

Налоги: 0 рублей в двух налоговых периодах. Два налоговых периода — это не всегда два года, давайте на примере:

1 января 2019 года Алена зарегистрировала ИП, она выбрала упрощенку. Ее налоговые каникулы будут идти два года: 2019-й и 2020-й — в это время ей не нужно платить налоги;

Если Алена зарегистрирует ИП 1 ноября 2019 года, каникулы будут короче: ноябрь и декабрь в 2019 году и весь 2020 год;

Допустим, Алена решила купить патент в Краснодаре на два месяца — он стоит 1000 рублей. Налоговый период будет равен сроку патента, это два месяца. Раз у Алены каникулы, она получает бесплатно свой патент и еще один на такой же срок, в сумме четыре месяца — это два налоговых периода.

Если в регионе есть каникулы для патента, выгоднее брать патент сразу на год, чтобы каникулы шли два года.

Взносы: 36 238 рублей в 2019 году. Каникул от взносов нет.

Кому подходит: новым ИП в некоторых регионах по некоторым видам деятельности.

Подробно о налоговых каникулах мы рассказывали в другой статье.

Налоговые каникулы для ИП

Способ 2. Зарегистрировать ИП в регионе со льготами

На упрощенке «доходы» ставка обычно 6%, а на упрощенке «доходы минус расходы» — 15%, их так и называют: упрощёнка 6% и упрощенка 15%. Но есть регионы со ставками ниже — о них и поговорим.

Налоги: от 0% до 5% для упрощенки «доходы» и от 0% до 10% на упрощенке «доходы минус расходы».

Взносы: 36 238 рублей в 2019 году.

Кому подходит: тем, кто только задумывается о своем бизнесе и готов переехать в регион со льготами.

Чтобы совсем не платить налоги, нужно найти регион со ставкой 0% для вашего бизнеса, сделать в нем прописку и там же зарегистрировать ИП. Вот для примера несколько таких регионов.

Регион

Ставка на упрощенке «доходы»

Вид деятельности

оптовая и розничная торговля автомобилями, мотоциклами и их ремонт

здравоохранение и предоставление социальных услуг;

сельское хозяйство, охота и лесное хозяйство.

сбор и утилизация отходов;

производство бумаги и бумажных изделий.

выращивание овощей, трюфелей и грибов;

производство кожи и кожаных изделий.

выращивание зерновых культур;

разведение овец и коз;

производство безалкогольных напитков и пищевых продуктов;

научные исследования и разработки.

Если со ставкой 0% нет ничего подходящего, можно поискать города с 1%, 3%, 5%. О поиске льготных регионов мы подробно писали в другой статье — она о разработчиках, но принцип един.

Как разработчику сэкономить на налогах

Способ 3. Работать на патенте

Патент — дополнительная система налогообложения. Это значит, что нельзя работать только на патенте, но его можно добавить к упрощенке или общей системе.

Патент получают в том городе, где ведут бизнес. Если магазин, кафе или ветеринарная клиника в Челябинске, патент нужно оформлять в челябинской налоговой. Те, у кого бизнес в нескольких городах, оформляют по патенту на каждый город.

Налоги: 6% от налоговой базы. Налоговая база — не реальный заработок, а потенциально возможный доход, который рассчитывает налоговая. Но об этом можно не думать, потому что в налоговой сразу называют финальную цену: столько-то рублей за патент на месяц и столько-то за патент на год.

На патенте налог не зависит от дохода. К примеру, в Челябинске есть две парикмахерские, «Светлана» и «Катюша». Обе работают на патенте. За год «Светлана» заработала 20 млн рублей, а «Катюша» полмиллиона, но за патент они заплатят одинаково: 13 260 рублей.

Взносы: 36 238 рублей в 2019 году.

Кому подходит: ИП, у которых меньше 15 сотрудников, подходящий регион и вид деятельности.

Нет единой фиксированной цены на патенты для всех предпринимателей во всех городах. Например, в грузоперевозках цена зависит от региона и количества фур.

ФНС выпустила письмо от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@, в котором разъяснила инспекциям, как применять ст. 54.1 НК РФ в борьбе с уклонением от уплаты налогов. Мы подготовили разбор этих рекомендаций и расскажем, что может вызвать вопросы со стороны налоговой, а что законно и не должно приводить к доначислениям.

Когда применяется ст. 54.1 НК РФ

Статья 54.1 НК РФ называется «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов». По мнению ФНС, её основная цель — противодействовать налоговым злоупотреблениям и получению необоснованной налоговой выгоды за счёт уклонения от уплаты налогов.

Такими злоупотреблениями могут быть незаконные уменьшения как налоговой базы, так и суммы самого налога. Но причина всегда в том, что налогоплательщик исказил сведения о фактах хозяйственной жизни или объектах налогообложения. Такое искажение может быть трёх видов:

Скрыли реальные операции. Например, не отразили в составе основных средств фактически используемую недвижимость, в частности под предлогом «недостроя».
Отразили ложные показатели по реальным операциям. Например, исказили данные о производимой продукции, чтобы сделать её неподакцизной, или параметры деятельности, чтобы снизить показатель потенциально возможного дохода. Дробление бизнеса тоже попадает в эту группу.
Отразили фиктивные операции, которых не было на самом деле. Здесь речь в том числе об использовании фиктивных контрагентов, о которых мы поговорим ниже.

Посмотрите на свою компанию глазами налоговой и оцените вероятность выездной проверки

Для каждого вида злоупотреблений в письме есть правила, по которым налоговики должны доначислять налоги.

Так, фиктивные операции вообще не будут учитывать в целях налогообложения. Все расходы и вычеты по ним «снимут» в полном размере. В остальных случаях инспекторы должны выявить истинный экономический смысл операции и доначислить налоги так, как если бы налогоплательщик не допускал нарушений.

Как выявляют сделки с фиктивными контрагентами

Одно из основных условий, которое даёт налогоплательщику право учесть расходы и использовать вычеты — исполнение обязательств по сделке надлежащим лицом (п. 2 ст. 54.1 НК РФ). Это означает, что обязательства должна выполнять сторона договора или лицо, на которое эта обязанность возложена.

Цель этого положения — борьба с использованием документов, составленных от лица фиктивных контрагентов. Это компании, которые работают только «на бумаге», не ведут деятельности и не выполняют в сделке реальных функций, а нужны только для оформления от их имени соответствующих документов. В письме такие компании называют «техническими».

Чтобы квалифицировать сделку как фиктивную и доначислить по ней налоги, инспекторы доказывают, что контрагент относится к «техническим» компаниям, а налогоплательщик должен был знать об этом, но не проявил должной осмотрительности.

Доказывают, что контрагент — техническая компания

Налоговики должны сами доказать, что документы составлены не реальным, а техническим контрагентом. В письме отмечают, что для этого не хватит заключения эксперта-почерковеда о том, что документы подписаны неустановленными лицами, или протокола допроса тех, кто их подписал. Чтобы закрепить факт участия в сделке «технической» компании, нужно найти сразу несколько косвенных доказательств:

нет признаков, которые подтверждали бы реальную экономическую деятельность контрагента: отсутствует персонал, сайт, информация о деятельности компании и т.п.;
нет условий для исполнения обязательств: персонала, основных средств, активов, складских помещений, транспортных средств, обязательных разрешений и лицензий и т.п.;
«техническое» лицо не могло осуществить операцию с учётом времени, места нахождения и объёма необходимых ресурсов;
расходы по счёту не соответствуют виду деятельности, по которому совершены спорные операции;
поведение участников сделки при заключении договора и принятии исполнения по нему отличалось от общепринятого;
документооборот по сделке был нетипичным, а документы заполнены с недочетами или не полностью, в них есть ошибки, которые связаны с формальным подходом (в т. ч. их составлением до операции) и тем, что стороны не планируют как-то защищать свои права (обращаться в суд, подавать претензии и т.п.);
в договорах есть условия, отличающиеся от обычных, например, длительные отсрочки платежа, санкции, размер которых намного меньше или больше ущерба от нарушения;
цены по договору существенно ниже или выше рыночных;
нет документов, которые должны быть исходя из характера исполнения, например, при договоре строительного подряда отсутствует акт о передаче подрядчику стройплощадки;
нет оплаты;
в расчётах использованы неликвидные активы: небанковские вексели, права требования к третьему лицу и пр.;
не приняты меры по защите нарушенных права — отсутствуют претензии, заявления об отказе от договора, обращения в суд;
обналичивание денег и их использование на нужды налогоплательщика, его учредителей, должностных или иначе связанных с ним лиц;
деньги, перечисленные «техническому» контрагенту, возвращаются налогоплательщику или связанным с ним лицам;
печати и документация контрагента на территории налогоплательщика.

По мнению ФНС, у налоговых органов есть все полномочия, чтобы выявить эти обстоятельства. Нужно лишь правильно их использовать и получать от всех участников договора пояснения. При этом налоговикам рекомендовано не ограничиваться формальным набором вопросов, а детально выяснять полномочия, функциональные и должностные обязанности каждого опрашиваемого. И во всех нюансах изучать обстоятельства сделки.

Помимо этого, инспекторам «на местах» рекомендовано проводить осмотры территорий и помещений, а также использовать своё право проводить инвентаризацию имущества и применять её результаты для анализа и воссоздания полного баланса предприятия (товарного баланса, складского учёта и т.п.).

Доказывают, что налогоплательщик не проявил осмотрительность

Если участие «технического» контрагента доказано, инспекторы должны подтвердить, что налогоплательщик не мог не знать о характере деятельности контрагента и хотел уклониться от налогов.

Основное доказательство в таком случае — прямой контакт налогоплательщика с исполнителем по сделке. Например, переговоры и деловая переписка с обсуждением условий сделки, обеспечения, гарантий. Если такого контакта не было, налоговики проверят, проявил ли налогоплательщик должную осмотрительность, когда выбирал контрагента и заключал договор.

ИФНС вправе проводить доначисления, если установлены следующие факты:

налогоплательщик не знал о фактическом местонахождении контрагента, его производственных, складских и иных площадей;
налогоплательщик не пытался получить информацию о контрагенте: у него нет копий документов, подтверждающих направление запросов;
налогоплательщик не анализировал открытые данные о контрагенте;
у налогоплательщика нет информации о том, как и почему был выбран контрагент, заключена сделка;
нет реального взаимодействия с руководителем, должностными лицами, ответственными сотрудниками контрагента при обсуждении условий и подписании договора;
отсутствуют документы, подтверждающие полномочия участников сделки со стороны контрагента;
у налогоплательщика нет информации о том, как он узнал о существовании контрагента (реклама в СМИ, сайт, рекомендации).

Доначисляют налоги

Когда налоговики доказали, что в сделке участвовал фиктивный контрагент, а налогоплательщик не мог не знать об этом, они вправе доначислить налоги.

Как правило, саму сделку налоговая не оспаривает — товар получен, работы выполнены, услуги оказаны, но все это делала не «техническая» компания, а кто-то другой. В таком случае все расходы и вычеты по фиктивному контрагенту снимают и заменяют на таковые по реальному исполнителю. Но только при условии, что налогоплательщик сам предоставит информацию о фактическом контрагенте и все документы. Иначе ни вычеты, ни расходы расчётным путем ИФНС определять не будет.

Единственное исключение — когда сам факт расходов налоговая тоже не оспаривает. В этом случае инспекция применит расчётный способ, но только в отношении налога на доходы (налог на прибыль, НДФЛ, УСН, ЕСХН). Вычеты по НДС и в этом случае будут сняты полностью.

Деловая цель и дробление бизнеса

Ещё одно условие, которое должно выполняться для учёта расходов и применения вычетов: целью операции не должна быть только налоговая выгода.

Проверять это предлагают с помощью «экспресс-теста». Его будут проводить по каждой отдельной операции в совокупности сделок, которые все вместе привели к достижению деловой цели. Тут налоговикам надо будет ответить на вопрос, совершил бы налогоплательщик эту операцию, если бы не было остальных сделок, и не была ли её основной целью налоговая выгода. При этом невыгодность сделки для налогоплательщика саму по себе нельзя приравнять к отсутствию деловой цели.

Если результат «экспресс-теста» отрицательный, то налоговой нужно будет дополнительно доказать, что конечная деловая цель могла быть достигнута без спорной операции.

Все эти положения применяются и к дроблению бизнеса, которое можно назвать частным случаем операций без деловой цели с элементами «технических» компаний. Дополнительные критерии, которые позволяют ИФНС установить, что речь идёт о дроблении:

одни и те же работники и ресурсы;
тесное взаимодействие всех участников схемы;
разные, но неразрывно связанные направления деятельности, которые составляют единый производственный процесс для достижения общего результата.

При доначислении налогов в связи с дроблением налоговикам рекомендовано выявлять действительные налоговые обязательства налогоплательщика. Это значит, что будут учитываться не только вменяемые ему доходы, но и соответствующие расходы, вычеты по НДС, а также суммы уже уплаченных налогов.

Переквалификация сделок

Авторы письма отдельно остановились на переквалификации сделок и операций. ФНС предостерегает инспекторов «на местах» от подмены понятий.

То, что аналогичный результат можно было получить с помощью других сделок или операций — не основание для переквалификации, даже если есть налоговая экономия (п. 3 ст. 54.1 НК РФ). По мнению ФНС, налогоплательщики вправе сами выбрать способ достижения результата с учётом налоговых последствий. Главное, чтобы у этого способа был экономический смысл и не было признаков искусственности.

Чем опасны фиктивные сделки

НДС-разрывы

ФНС обращает внимание инспекторов на то, что нельзя снимать вычеты только из-за того, что контрагент не заплатил налоги. Это возможно, только если получится доказать, что налогоплательщик знал о нарушениях, допущенных контрагентом, и получил от этого выгоду.

Сверяйте счета-фактуры с контрагентами и находите расхождения до налоговой

При этом знать о таких нарушениях налогоплательщик может не только при взаимозависимости и иной подконтрольности. Аналогичные выводы инспекторы сделают и если выявят, что стороны согласовали эти действия и намеренно допустили разрыв.

Что можно узнать о контрагенте из арбитражных дел и бухотчётности
Допросы, осмотры, требования: права бухгалтера
Новый регламент проверок деклараций по НДС: что о нем нужно знать?

Алексей Крайнев, налоговый юрист

Не пропустите новые публикации

Подпишитесь на рассылку, и мы поможем вам разобраться в требованиях законодательства, подскажем, что делать в спорных ситуациях, и научим больше зарабатывать.

Как бы ни была совершенна налоговая система, объекты обложения всегда ускользают между ячейками сети, протянутой налоговыми властями для того, чтобы их задержать. Налогоплательщику удается избежать уплаты налога, не нарушая закона.

Первой формой обхода налога является уклонение от платежа налогоплательщиком, остающимся подчиненным национальному налоговому режиму, путем использования недостатков финансовой системы. Этому служат различные средства.

Наиболее простое средство уклонения от налога — вдздеглкание. Чтобы избежать уплаты, налогоплательщик Воздерживается от совершения действий, облагаемых налогом, или от собственности на облагаемые объекты. Вот почему многие налоги не обладают «легальной гибкостью»; повышение налоговой ставкТГвлечет за собой у_меньшение объекта__обложения, а следовательно, и размера получаемого налога. Так, для того чтобы избежать налога на сделки с недвижимым имуществом, налогоплательщик воздерживается от любых сделок по поводу своей недвижимости. л I А чтобы избежать налога на алкогольные напитки, он пьет ; 1воду. Это не нарушает закона и не влечет за собой санкций со стороны налоговых властей, но из-за этого они теряют

быд__обдзан приобрести определенное кп.пичргтппгп.пи/

облагаемой _налогом. Как вспоминает Вольтер в своих:

стихах, посвящёТГных финансам: ,ur

Вы должны уплатить налог.

За морскую соль, которой, как мы предполагаем, Вы должна!

были посыпать вкусную баранью ногу. /i

Вы этого не сделали, но вы это должны были сделать. "и

парижских кинотеатров_откры,пи п.пя публики свои-поме-

щения бесплатно, с тем чтобы не платить налога со стоимо-

сти проданных мест, и данный налог не поступил в государ

Как правило, налогоплательщик не обязан совершать

действия и покупать товары, облагаемые налогом. Но не

всегда так было. При старом режиме каждый гражданин

быд__обдзан приобрести определенное кп.пичргтпп

Уклонение от налога путем воздержания не слишком широко распространено, потому что оно требует от налогоплательщика известной силы воли. Так, привычный курильщик вряд ли откажется от табака только для того, чтобы избежать уплаты косвенного налога. Гораздо чаще налого-плателыцики предпочитают не прибегать к вгодержантпо-, а систематически отыскивать ТТробелы в налоговой системе, дающие возможность избежать уплаты]

Налогоплательщик может так " распорядиться своим имуществом и так защищать свои интересы, что налоговые власти смогут получить наименьшую возможную сумму. И право каждого гражданина так вести свои дела, чтобы платить как можно меньше налога. В настоящее время в связи с возросшим удельным весом налогообложения налогоплательщики часто охвачены одной заботой: любыми способами избежать налога. Поэтому при совершении юридических актов налогоплательщиками соображения налогового характера часто оказывают большее влияние, чем чисто юридические мотивы.

Налогоплательщики располагают известными законными возможностями для того, чтобы избежать уплаты налога. Так, если налогоплательщик хочег избежать уплаты подоходного налога с физических лиц, он может все свои ценности вложить в 4,5%-ный заем 1973 года. Другой пример: налогоплательщик, желающий купить лес и уклониться от уплаты налога за приобретение недвижимости, который

выше, чем налог за приобретение земельного участка покупает отдельно земельный участок, на котором располо- amp;$ жен лес, покупает отдельно деревья на этом участке на сруб, /^ а затем не рубит эти деревья и в конечном счете_оказьш^ет- ' ся собств^нниколышса, углатив меньшую сумму налога за ^ участок земли и за древесину.

всеакшш компании и становится таким образом, собст- sвенником неддзижимйсхи---

Ч^гометеТГ5Гучаев, когда уклонение от налога становится возможным из-за несовершенства налогового закона, есть и другие случаи, когда сам законодатель допускает неуплату налога. Такое явление имеет место в тех случаях, когда объект обложения оценивается по косвенным призна-

кам *. В этом случае законодатель сам отказывается от того, чтобы получить налог со всего объекта обложения. Он допускает, что в связи с оценкой будет получена лишь часть налога. Действительно, при оценке по косвенным признакам сумма налога, как правило, ниже, чем при исчислении реальной стоимости облагаемого объекта.

Помимо тех случаев, когда налогоплательщик избегает уплаты, пользуясь несовершенством налоговой системы, но оставаясь в пределах действия налогового суверенитета государства, возможны и другие формы уклонения от налога, например формы, связанные с международным общением.

Налогоплательщик может воспользоваться территориальным характером налогового суверенитета государства для того, чтобы избежать обложения. Переместив свое имущество или переехав на иностранную территорию, он имеет возможность освободиться от уплаты налога. Это бегство от налога — уклонение от налога в буквальном" смысле слова. Конечно, территориальный принцип налогового суверенитета в настоящее время не является абсолютным. Налог не носит сейчас исключительно территориального характера. Налоговые, власти пытаются настигнуть объект обложения даже за пределами территории страны. | Однако очень часто они оказываются бессильными и безо-| ружными в связи с трудностями осуществления своего • контроля за границей.

Уклонение от налога п узком смысле слова можно опре делить следующим образом: действия обязанного уплатить налог в соответствии с налоговым законодательством стра-ны, гражданином которой он является, заключающиеся в изъятии объекта обложения путем помещения имущества

* Оценка объекта обложения по косвенным признакам (1'eva-

luation forfaitaire) заключается в том, что количественная оценка

определенного объекта основывается на некоторых признаках,

которые позволяют установить количественные показатели объекта,.

Так, количество произведенного и проданного пива определяют

по производственным емкостям полуфабриката; сумму продукции,

реализованной сахарным заводом, определяют по весу поступив

шей для переработки свеклы. К такому методу прибегают для упро

щения техники обложения, а также в связи с тем, что такие методы

оставляют меньше возможностей налогоплательщику для сокры

тия объекта. Однако, как справедливо указывает автор, данные

методы приблизительны и неточны, что способствует «законному»

уклонению от уплаты налога.— Прим. перев. •!

и Хранения Доходов в одной или нескольких других странах.

Уклонение от уплаты налога путем использования международного общения также принимает различные формы.

Объект обложения может быть изъят в натуре из сферы '. действия национального налогового законодательства и пе-| "ремещеи и сферу действия зарубежного закона. Гаковы, ; например, морские суда, которые регистрируются п портах I зарубежных стран и плавают под флагом иностранной дер жавы для того, чтобы избежать выполнения требований налогового законодательства и социального законодатель-ства страны, к портам которой они в действительности должны" быть приписаны. Многонациональные компании также используют этот вид уклонения от налога, регнстри-р"уя

сиои приоылн в той стране, где налогообложение является наиболее легким. Иногда прибыли отражаются на счетах компании в той стране, где налоговые власти не смогут их обнаружить. Это — уклонение от обложения на логом.

Другой формой уклонения от налогов является выезд налогоплательщика из той страны, где он должен уплатить налог. Если он при этом не оставил никакого имущества, на которое можно было бы обратить взыскание, то он таким образом уклонился и от личной и от материальной ответственности. Так, некоторые британские подданные покинули Англию и поселились на заморских территориях для того, Чтобы__избежать уплаты налогов. МногТпГКомпшши, (Гтем чтобы избежать строгого налогового режима, определяют свое официальное местопребывание в одной из зарубежных стран, где они могут пользоваться более благоприятным режимом. Этим объясняется большое число компании, офи-щПиГьным местом пребывания которых является герцогство Лихтенштейн. Многие компании Великобритании, чтобы нольз"оваться более благоприятным налоговым режимом, перенесли свое местопребывание в Родезию, где они уже имели свои предприятия. Нркоторме стряны спелали госте-приимство. оказываемое иностранцам, mfipra1"1","" уплаты иалога, своей специальностью. Это страны, которые назы-вают «налоговым раем».

' Таким образом, существует множество способов избежать уплаты налогов. Формы проявления уклонения от уплаты налогов умножаются, приобретая все большее число

вариантов и занимая все большее место, следуя закону постоянного усиления сопротивления налогу.

Уклонение от налогов, как уже отмечалось, имеет печальные последствия как для налоговых доходов, так и для соблюдения законности и для экономики, к искажению которой оно приводит. Поэтому следует искать средства борьбы с этим явлением.

§ 3. СРЕДСТВА БОРЬБЫ С УКЛОНЕНИЕМ ОТ НАЛОГА

Прежде всего существуют общие средства борьбы, которые направлены на устранение причин, порождающих уклонение от налога. Сюда относятся средства морального порядка, такие, как развитие гражданских чувств, воспитание налогоплательщиков, обращение к воздействию общественного мнения. На это также направлена широкая гласность обложения доходов, принятая во Франции. Существуют и средства политического характера, которые заключаются в том, чтобы не использовать налоги в полн- тических целях, а использовать только в чисто финансовых *. Применяются и средства экономического характера, которые заключаются в том, чтобы избегать установления слишком тяжелого налогового пресса при неблагоприятной экономической конъюнктуре. Однако рассмотрение этих общих средств борьбы с уклонением от налогов выходит за пределы финансового права и поэтому мы должны рас- смотреть средства борьбы технического характера.

Эти средства определяются конкретными формами уклонения от налогов. Можно различать средства борьбы с правонарушениями и средства борьбы с обходом налогов.

Этот пост – часть проекта научно-практического комментария к Постановлению Пленума ВС РФ от 26 ноября 2019 г. № 48 «О практике применения судами законодательства об ответственности за налоговые преступления». Другие части комментария можно найти через оглавление по этой ссылке.

Преступление, предусмотренное статьей 199.2 УК РФ, заключается в сокрытии денежных средств либо имущества, за счет которых в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и (или) законодательством Российской Федерации об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, должно быть произведено взыскание недоимки (пункт 2 статьи 11 НК РФ) по налогам, сборам, страховым взносам, в крупном размере.

Комментарий к абз. 1 пункта 21

1. Наличие недоимки на момент совершения сокрытия денежных средств или иного имущества – обязательное условие квалификации деяния по ст. 199.2 УК РФ. [21.1]

Если денежные средства как имущество «скрыты» налогоплательщиком до наступления даты уплаты налога или до истечения срока исполнения требования об уплате налога с целью избежать уплаты этого налога в бюджет, то такие деяния при наличии к тому иных оснований могут быть квалифицированы как преднамеренное банкротство (ст. 196 УК РФ). Для дополнительной квалификации таких деяний по ст. 199.2 УК РФ нет оснований. [21.2]

2. Сокрытие денежных средств как имущества – деяния, направленные на противодействие налоговым органам, предпринявшим предусмотренные НК РФ действия по взысканию недоимки (ст. 47 НК РФ). [21.3]

Если недоимка уже объективно имеется, но налоговый орган еще не предпринял активных мер, направленных на ее взыскание, то любые действия налогоплательщика в отношении собственных средств и имущества не могут квалифицироваться как сокрытие, поскольку нет признака противодействия законным требованиям налогового органа. [21.5]

Простая неуплата налога в срок влечет взыскание пени. Она имеет не только компенсационный, но и санкционный характер (в случаях, когда ее размер превышает обоснованный уровень). [21.6]

Можно предположить, что для квалификации деяний по ст. 199.2 УК РФ достаточно одного факта недоимки и неважно, налоговый орган уже предпринял или еще только собирается/может предпринять меры по взысканию недоимки. Однако в этом случае практически любые расходные операции налогоплательщика, направленные на что угодно, кроме уплаты налогов, создают для него криминальный риск, а бюджет становится супер-кредитором, имеющим преимущество перед всеми остальными. Такая ситуация означает чрезмерные ограничения, нарушает баланс частных публичных прав и интересов и не может быть поддержана. [21.7]

В абз. 5 комментируемого пункта ВС РФ указывается, что уголовная ответственность по ст. 199.2 УК РФ может наступить после истечения срока, установленного в полученном требовании об уплате налога, сбора, страхового взноса (ст. 69 НК РФ). [21.8]

Таким образом, ВС РФ в качестве условия (криминообразующего признака) преступления предусмотренного ст. 199.2 УК РФ, называет реализацию налоговым органом полномочий по взысканию недоимки. [21.9]

3. Термин «сокрытие» предполагает активные действия налогоплательщика, направленные на создание ситуации, препятствующей исполнению третьими лицами (как правило – банками) поручений налоговых органов на бесспорное списание средств со счета налогоплательщика. [21.10]

Такие действия могут состоять в организации прямых взаиморасчетов между должником и кредитором налогоплательщика, минуя «арестованный» счет налогоплательщика. Хотя в самих таких взаиморасчетах нет ничего незаконного и они могут объясняться деловыми целями (ускорение расчетов, сокращение банковских комиссий), но в случае их уникального (разового) проведения есть основание подозревать, что их основная цель – сокрытие средств от налогообложения. [21.11]

4. Ст. 199.2 УК РФ не предусматривает бездействие в качестве способа исполнения преступления. [21.12]

Теоретически можно смоделировать ситуацию, когда отсутствие средств, необходимых для погашения недоимки, вызвано бездействием лица. Например, недоимщик затягивает взыскание долга с третьего лица и создает ситуацию своего безденежья. [21.13]

Однако такое поведение не является сокрытием уже имеющихся средств или имущества и не криминализируется. В таком случае судебный исполнитель имеет возможность арестовать дебиторскую задолженность и получить исполнение от должника. [21.14]

5. Нельзя квалифицировать как сокрытие средств от налогообложения ситуации, когда расчетные операции организуются в обход «арестованного» счета налогоплательщика, однако полностью отражаются в бухгалтерском учете налогоплательщика и, следовательно, в документах налоговой отчетности. [21.15]

Такие операции, следовательно, полностью учитываются при исчислении налогов и сборов. Ситуация неспособности к исполнению требования о погашении текущей недоимки создается, но такие действия не препятствуют налоговому органу иными законными способами обеспечить погашение недоимки. [21.16]

В правоприменительной практике сокрытие часто понимается «усеченно» как проведение расчетов минуя банковские счета. При отражении этих операций должным образом, документы бухгалтерского учета используются как доказательства противоправного поведения. [21.17]

Такая следственная практика не должна находить судебной поддержки. [21.18]

При рассмотрении дел о преступлениях, предусмотренных статьей 199.2 УК РФ, судам надлежит устанавливать не только наличие у организации или индивидуального предпринимателя денежных средств или имущества, за счет которых должно быть произведено взыскание недоимки по налогам, сборам, страховым взносам, но и обстоятельства, свидетельствующие о том, что указанные денежные средства и имущество были намеренно сокрыты с целью уклонения от взыскания недоимки.

Комментарий к абз. 2 пункта 21

1. Не может быть никакого нечаянного, неумышленного сокрытия средств или имущества. Сокрытие – активные действия. Они всегда совершаются с прямым умыслом. [21.19]

О «намеренном сокрытии» можно было бы говорить как о тавтологии, если бы ВС РФ не вкладывал в этот абзац особый смысл. [21.20]

Этот смысл в том, что не все действия с денежными средствами и имуществом недоимщика, которые приводят к невозможности исполнения требования налогового органа об уплате налога, сбора, могут квалифицироваться по ст. 199.2 УК РФ. [21.21]

Надлежит устанавливать все истинные мотивы операции со средствами или имуществом и определять приоритетные. Если в качестве таковых выступают иные законные цели, то нет состава ст. 199.2 УК РФ. [21.22]

Так, например, если операция в обход «арестованного» счета компании совершается в целях продолжения деловых операций, недопущения ее банкротства и сохранения рабочих мест, при том, что такая операция отражается в учете и отчетности организации, то нет оснований говорить о том, что средства были намерено скрыты с целью уклонения от взыскания недоимки, хотя и создана ситуация, затрудняющая ее взыскание. [21.23]

Частный случай «ненамеренного сокрытия» имущества рассмотрен в абз. 4 п. 22 комментируемого постановления. [21.24]

2. Направление денежных средств на неотложные нужды налогоплательщика правомерно рассматривать как ситуацию крайней необходимости. [21.25]

Согласно ч. 1 ст. 39 УК РФ не является преступлением причинение вреда охраняемым уголовным законом интересам в состоянии крайней необходимости. [21.26]

Президиум Верховного Суда РФ в "Обзоре практики применения судами положений главы 8 Уголовного кодекса Российской Федерации об обстоятельствах, исключающих преступность деяния" приводит пример прекращения производства по уголовному делу за отсутствием в деянии состава преступления, предусмотренного ст. 199.2 УК РФ. В указанном деле суд пришёл к выводу, что целью обвиняемого было не сокрытие имущества предприятия от принудительного взыскания задолженности по налогам и сборам, а поддержание бесперебойного производственного цикла, остановка которого в связи с отсутствием сырья для литейного оборудования либо в связи с отключением снабжающими компаниями энергоресурсов, вызванным неуплатой, могла привести к масштабной техногенной аварии. [21.27]

К таким выводам суд пришёл несмотря на то, что Управление ФНС России в указанном деле отказало в предоставлении рассрочки по уплате задолженности по налогам[1]. [21.28]

Частный случай ситуации крайней необходимости – использование имущества повседневного личного обихода – рассмотрен в абз. 4 п. 22 комментируемого постановления. [21.29]

Совершение преступления при нарушении условий крайней необходимости является обстоятельством, смягчающим наказание (п. «ж» ч. 1 ст. 61 УК РФ). [21.30]

В соответствии с законодательством о налогах и сборах под денежными средствами и имуществом организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых в установленном порядке должно производиться взыскание недоимки по налогам, сборам, страховым взносам, понимаются денежные средства налогоплательщика (плательщика сборов, страховых взносов) на счетах в банках, наличные денежные средства, а также иное имущество, перечисленное в статьях 47 и 48 НК РФ.

Комментарий к абз. 3 пункта 21

1. Если в результате операций имущественное положение налогоплательщика существенно не ухудшается и не создается ситуация невозможности взыскания недоимки с организации, то нельзя говорить, что имеет место сокрытие имущества. [21.31]

Пункт 5 ст. 47 НК РФ устанавливает очередность обращения взыскания на имущество недоимщика. Если он распорядился имуществом приоритетной группы (например, денежными средствами), но стоимость оставшегося имущества (например, оборудования) покрывает размер налоговой задолженности, можно ли квалифицировать его действия как преступление, предусмотренное ст. 199.2 УК РФ? [21.32]

Недоимщику может принадлежать ликвидное и неликвидное имущество. Если он распорядился ликвидным имуществом, но оставил неликвидное, стоимость которого равна или выше недоимки, есть ли состав преступления? [21.33]

НК РФ не регулирует вопросов реализации изъятого имущества. Не предусматривает он и замены изъятого актива в случае, если он остался нереализованным. [21.34]

НК РФ регулирует очередность обращения взыскания на имущество, исходя из приоритета интересов налогоплательщика. В первую очередь в погашение недоимки подлежит изъятию то имущество, которое в меньшей степени влияет на жизненный уклад физического лица или производственный процесс компании (п. 5 ст. 47, п. 5, ст. 48 НК РФ). [21.35]

По существу закона, налогоплательщик сам вправе определить, что именно подлежит изъятию. [21.36]

Следовательно, при достаточности оставшегося имущества для погашения недоимки нет оснований для квалификации действий, исключающих погашение недоимки за счет какого-то конкретного актива, в качестве преступления, предусмотренного ст. 199.2 УК РФ. [21.37]

В частности, не является преступлением направление денежных средств в обход «арестованного» счета компании, если стоимость иного имущества компании превышает размер недоимки. [21.38]

Обязанность по уплате налога считается выполненной в момент реализации имущества (п. 6 ст. 47 НК РФ). Пока сохраняется сама возможность исполнения этой обязанности, нет оснований говорить об уклонении от нее. [21.39]

ВС РФ указывает судам на необходимость устанавливать, что от взыскания недоимки были сокрыты и денежные средства, и имущество. [21.40]

Крупный и особо крупный размеры сокрытых денежных средств или имущества для целей статьи 199.2 УК РФ определены в примечании к статье 170.2 УК РФ. Состав преступления, предусмотренного статьей 199.2 УК РФ, наличествует, когда размер недоимки по налогам, сборам, страховым взносам равен стоимости сокрытого имущества в крупном размере или превышает ее.

Комментарий к абз. 4 пункта 21

1. В соответствии с примечанием к ст. 170.2 УК РФ крупный размер означает сумму, равную или превышающую 2 250 тыс. руб. [21.41]

Этот критерий должен применяться как к стоимости сокрытого, так и к размеру недоимки. [21.42]

Если размер недоимки менее указанной суммы, то сокрытие имущества любой стоимости, в том числе свыше 2 250 тыс. рублей, не образует состава преступления. [21.43]

Если размер недоимки превышает указанный предел, но стоимость сокрытого имущества его не достигает, то состава преступления также не образуется. [21.44]

Таким образом, для состава преступления, предусмотренного ч. 1 ст. 199.2 УК РФ, и размер недоимки, и размер сокрытого имущества должен превышать 2 млн. 250 тыс. рублей. [21.45]

2. Особо крупный размер составляет 9 млн. рублей и выше (примечание к ст. 170.2 УК РФ). [21.46]

Учитывая, что для квалификации деяний по ч. 2 ст. 199.2 УК РФ этот критерий должен реализоваться и в размере недоимки, и в размере сокрытого имущества, приходим к логическим заключениям: [21.47]

если размер недоимки меньше 9 млн. рублей, но выше 2 млн. 250 тыс. рублей, то сокрытие имущества стоимостью свыше 9 млн. рублей должно квалифицироваться по части 1 ст. 199.2 УК РФ, а не части 2 этой статьи; [21.48]
если размер недоимки выше 9 млн. рублей, но стоимость сокрытого имущества меньше этой суммы и выше 2 млн. 250 тыс. рублей, то такие деяния подлежит квалифицировать по части 1 ст. 199.2 УК РФ. [21.49]

3. Как определить стоимость сокрытого имущества или денежных средств в иностранной валюте? [21.50]

Поскольку речь идет о налоговой тематике, а имущество является объектом налогообложения, то логично и справедливо, чтобы одна и та же стоимость имущества учитывалась и в целях обложения его налогами, и в целях ст. 199.2 УК РФ. Речь, таким образом, идет о балансовой стоимости имущества. [21.51]

Общие уголовно-правовые подходы исчисления стоимости имущества, применяемые в отношении преступлений против собственности, могут применяться и в отношении ст. 199.2 УК РФ только в субсидиарном порядке при отсутствии данных о балансовой стоимости сокрытого имущества. [21.52]

Следует иметь в виду, что уголовная ответственность по статье 199.2 УК РФ может наступить после истечения срока, установленного в полученном требовании об уплате налога, сбора, страхового взноса (статья 69 НК РФ).

Комментарий к абз. 5 пункта 21

1. В качестве условия (составообразующего признака) преступления, предусмотренного ст. 199.2 УК РФ, ВС РФ называет реализацию налоговым органом полномочий по взысканию недоимки. [21.53]

Эти полномочия определены ст.ст. 46-48 НК РФ, а также ст. 69 НК РФ. [21.54]

Требование об уплате налога (извещение о недоимке, пени, сроке исполнения требования) – первый шаг в процедуре взыскания недоимки. В случае его неисполнения применяются меры по взысканию (п. 4 ст. 69 НК РФ). [21.55]

Требование об уплате налога должно быть исполнено в течение восьми дней с даты его получения, если не указан иной, более продолжительный срок. [21.56]

В отсутствие требования любые действия по распоряжению имуществом недоимщика не могут квалифицироваться по ст. 199.2 УК РФ. [21.57]

Следовательно, действия по сокрытию имущества могут состояться не ранее даты получения налогоплательщиком требования об уплате налога. Дополнительным квалифицирующим признаком выступит срок погашения недоимки, указанный в требовании. [21.58]

[1] "Обзор практики применения судами положений главы 8 Уголовного кодекса Российской Федерации об обстоятельствах, исключающих преступность деяния" (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 22.05.2019).

Журнал «Финансовый директор» 09/2008

Евгений Суворов, налоговый адвокат

Налоговым планированием занимаются практически все предприятия. При этом нужно отличать реальную оптимизацию налогов от прямого уклонения от их уплаты. Сложнее всего приходится специалистам финансовой службы компании, ведь, как правило, их обязанностью является определение оптимальной налоговой нагрузки компании.

Все спорные методы минимизации налоговой нагрузки так или иначе связаны с попытками обойти нормы налогового законодательства. Нередко, утверждая схему снижения налогов, менеджмент компании даже не подозревает, что она может быть расценена как попытка обойти нормы НК РФ. Проблема в том, что подобные действия выглядят как правомерная реализация налогоплательщиком своих прав: для снижения налоговой нагрузки используются пробелы в законодательстве. Однако на практике компании довольно часто злоупотребляют своими правами, что приводит к доначислению налогов (пени, штрафа) и судебным разбирательствам. По мнению автора, арбитражная практика может дать компаниям представление о «красных флажках» в налоговом планировании и уберечь их от неоправданных рисков.

Налоги на ФОТ и на прибыль

Рядовые сотрудники. Нередко компании переводят работников в общественные организации, которые имеют льготы по уплате ЕСН (ст. 239 НК РФ), а затем осуществляют денежные выплаты в пользу этих же сотрудников. Скорее всего, подобные действия приведут к доначислению ЕСН, ведь инспекция может заподозрить компанию в применении схемы, направленной на получение налоговой выгоды в виде уменьшения подлежащего уплате налога. Судьи также могут прийти к выводу о недобросовестности налогоплательщика, о создании искусственной ситуации, не имеющей деловой цели, исключительно для необоснованного занижения налоговой базы по ЕСН (постановление ФАС Уральского округа от 30.08.07 № Ф09-6857/07-С2).

Другая ситуация: работники компании, состоявшие с ней в трудовых отношениях, были зарегистрированы в качестве индивидуальных предпринимателей. Впоследствии организация заключила с этими сотрудниками гражданско-правовые договоры на предоставление услуг по уборке производственных помещений, ремонту оборудования, консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления. Наличие у работников статуса предпринимателей позволило обществу облагать их доходы, полученные по договорам оказания услуг, по упрощенной системе налогообложения с применением ставки единого налога в размере 6% вместо НДФЛ (13%) и ЕСН.

На первый взгляд такая схема представляется довольно удобной, однако практика показала иное. Материалы налоговой проверки, в том числе протоколы допроса работников-предпринимателей, договоры на оказание услуг, акты сдачи-приема выполненных работ подтвердили, что данные физические лица фактически предпринимательскую деятельность не осуществляли, исполняли обязанности в рамках трудовых соглашений в пределах рабочего времени, налоговую отчетность не представляли, самостоятельно налоги не платили.

При таких обстоятельствах вполне объяснимо, что инспекция доначислила компании НДФЛ, ЕСН, а также вынесла решение о взыскании штрафа за неперечисление и неполную уплату этих налогов. Обоснованным является и вывод судей о том, что налогоплательщик создал документооборот, позволяющий занижать налоговую базу с целью уклонения от уплаты налогов (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.03.07№ Ф04-959/2007(31994-АОЗ-7).

В аналогичной ситуации компании был доначислен налог на прибыль: налоговый орган посчитал экономически необоснованными расходы организации на выплату вознаграждений по агентским договорам. При этом основным аргументом стал тот факт, что выступавшие агентами предприниматели в основном являлись работниками этой компании. Судьи признали доводы инспекции обоснованными (постановление ФАС Центрального округа от 14.09.06 № А54-819/2006-С4).

Руководящий состав. Когда директор компании имеет статус предпринимателя, с ним нередко заключается договор на оказание услуг консультирования в области гражданского и налогового законодательства, по разработке и составлению различных документов компании и другие. Расходы на оплату подобных услуг, скорее всего, будут признаны экономически необоснованными. Изучив должностную инструкцию директора, судьи, вероятнее всего, придут к выводу, что он не более чем выполнял свои прямые должностные обязанности. Компании, применяющей подобную схему, грозит доначисление налога на прибыль (постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.11.06 № A05-8199/200S-33). Примерно тоже случится, если компания в лице своего учредителя (генерального директора) заключит с предпринимателем договор на оказание услуг по управлению, причем этим предпринимателем окажется сам учредитель. Расходы на оплату услуг такого «управляющего» налоговый орган посчитает экономически неоправданными, и суды в конечном итоге примут сторону инспекции (постановление ФАС Уральского округа от 28.03.07 № Ф09-2058/07-СЗ). При рассмотрении заявления одного из налогоплательщиков, не согласившегося с решением налоговой инспекции, судьи сделали вывод о занижении им налоговой базы по налогу на прибыль за счет расходов на консультационные услуги. В частности, договор на консультирование был заключен с предпринимателем, который являлся единственным учредителем компании. Более того, он применял упрощенную систему налогообложения. Судьи пришли к выводу о наличии в действиях контрагентов схемы, направленной на занижение налоговой базы путем перевода части выручки заявителя на учредителя, который облагал поступающие суммы налога по ставке 6% вместо 24. По своей сути схема являлась злоупотреблением правом и проявлением недобросовестности налогоплательщика (постановление ФАС Московского округа от 19.05.0S № КА-А40/3867-05).

Мнение эксперта

Эдуард Серегин, налоговый консультант юридической компании ООО «Нерр Штифенхофер Лутц» (Москва), канд. экон. наук.

При применении законодательно разрешенных схем снижения налоговой нагрузки следует учитывать, что экономическое содержание операций не должно расходиться с их юридической формой. Например, заключение договора на оказание консультационных услуг с физическим лицом-предпринимателем можно считать соответствующим законодательству только в случае, если это лицо оказывает подобные услуги нескольким клиентам на регулярной основе и не выполняет аналогичные функции, являясь штатным сотрудником компании-клиента. Что касается общего руководства организацией, то, по моему мнению, вместо договора на оказание управленческих услуг с предпринимателем лучше заключить договор на выполнение функций единоличного исполнительного органа. При этом следует избегать дублирования функций. Так, не рекомендуется, чтобы руководитель-предприниматель одновременно являлся работником и основным акционером компании. Договор на выполнение функций единоличного исполнительного органа заключается по решению общего собрания акционеров. Если же обе стороны сделки представлены одним и тем же лицом, она может быть оспорена.

Екатерина Леоненкова, руководитель налоговой практики компании «Яковлев и Партнеры» (Москва)

Наиболее рискованные методы налогового планирования связаны с налогом на прибыль. Например, популярно уменьшение базы по налогу за счет расходов по договорам на оказание управленческих услуг (подп. 18 п. 1 ст. 264 НК РФ). 1 Однако, при их заключении следует учитывать, что у компании должны быть не только расходы, но и доходы. Иначе в случае убыточной деятельности компании-заказчика налоговые органы могут признать ее расходы на оплату услуг экономически необоснованными (постановление ФАС Поволжского округа от 03.04.07 № А55-10037/2006-43). Трудности могут возникнуть, когда дочерняя компания оказывает безвозмездную финансовую помощь головной организации, которая может не учитывать такие доходы при налогообложении прибыли (под. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ). Всегда есть риск, что налоговые органы посчитают перечисление средств, полученных «дочкой» от основной деятельности, дивидендами материнской компании (письмо Минфина России от 12.01,07 № 03-03-04/1/865).

Налог на добавленную стоимость

Поводом для доначисления НДС и привлечения к ответственности в виде штрафа и пеней может стать оказание услуг по предоставлению персонала. Судьи могут решить, что подобные операции были совершены с целью получения необоснованной налоговой выгоды (постановление ФАС Центрального округа от 08.02.07№ А54-4392/2005С2). К неблагоприятным последствиям приводит нарушение правовой природы договоров. Так, одна из организаций на УСН представила искаженные данные о валовой выручке, реальный размер которой превысил допустимый для перехода на спецрежим размер. Оказалось, что при фактической продаже автомобилей компания включала в выручку только вознаграждения по агентским договорам приобретения автомобилей. На самом же деле покупатели не давали компании поручение на приобретение для них автомобилей, оплачивали их полную стоимость и не оговаривали сумму вознаграждения по агентскому договору. Судьи пришли к выводу, что договоры с покупателями являлись договорами купли-продажи машин. Значит, в выручку нужно было включать стоимость реализованных автомобилей. Неправильная правовая квалификация договоров как агентских соглашений, по мнению судей, была направлена на уклонение от уплаты налогов, а действия компании носили недобросовестный характер. Поэтому судьи приняли сторону инспекции, признав правомерным перевод компании на общий режим налогообложения и доначисление ей соответствующих налогов (постановление ФАС Уральского округа от 21.07.05 № Ф09-3056/05-С7).

В своем желании сэкономить на налогах компании идут на необоснованное применение налоговых льгот. Так, налогоплательщик, являясь единственным участником, создавал новые общества с ограниченной ответственностью, оплачивал их уставный капитал путем передачи собственного имущества. После государственной регистрации новых организаций налогоплательщик выходил из состава участников и продавал свою долю в уставном капитале гражданам или другим компаниям. При этом до продажи доли созданные общества не осуществляли реальной хозяйственной деятельности. Таким образом, судьи пришли к выводу, что основной целью открытия новых организаций была дальнейшая передача доли (в виде имущества). Значит, договоры о создании новых обществ фактически прикрывали сделки по продаже имущества и использовались для ухода от НДС. Доначисления налога компании избежать не удалось (постановление ФАС Уральского округа от 30.11.06 № Ф09-230/06-С7).

Мнение эксперта

Светлана Тищенко, генеральный директор ООО «Градиент-Альфа-АУДИТ» (Москва)

Понятно, что крайне рискованны «серые» схемы, сокрытие выручки и т.д. Наиболее интересным способом законной оптимизации я считаю применение возвратного лизинга, когда организация продает свое оборудование лизинговой компании, а затем берет его в лизинг. При этом лизинговые платежи включаются в расходы, а НДС как со стоимости приобретенного имущества, так и с суммы лизинговых платежей можно принять к вычету. Достаточно часто налоговики заявляют, что операции по возвратному лизингу не имеют деловой цели. Однако Президиум ВАС РФ реабилитировал возвратный лизинг. Судьи отметили, что для обеих сторон такие операции имеют разумные хозяйственные мотивы и цели, не влекущие необоснованной налоговой экономии (постановление Президиума ВАС РФ от 16.01.07 №9010/06). Но расслабляться не стоит: в определенных случаях компаниям все же могут предъявить претензии. Например, если имущество будет продано по заниженной стоимости, а потом получено в лизинг по рыночным ценам. В похожей ситуации судьи, скорее всего, примут сторону налогового органа (постановление ФАС Уральского округа от 15.01.07 № Ф09-11719/06-С2).

Держаться в рамках права

По итогам рассмотрения арбитражной практики можно сделать вывод, что судьи вряд ли поддержат компанию, которая при налоговом планировании злоупотребляет правом. Конечно, принцип свободы договора позволяет совершать любые сделки, на различных условиях и в неограниченном количестве (ст. 421 ГК РФ). Однако эта свобода не безгранична. Так, ст. 10 ГК РФ хотя и не говорит прямо о применении методов налоговой экономии, однако содержит важный принцип: использование права не по назначению может привести к отказу в судебной защите.

При налоговом планировании компаниям следует использовать «подходящие» договорные инструменты. Так, не стоит заключать договоров займа, чтобы прикрыть оплату за поставленный товар; не стоит формировать пул работников-предпринимателей, которые по условиям договоров фактически лишены общепринятой предпринимательской свободы. Каждая сделка, каждый инструмент должны использоваться в соответствии со своей правовой природой.

Помимо свободы договора, российское законодательство предусматривает и свободу создания юридических лиц (ст. 34 Конституции РФ, ст. 18 ГК РФ). Но, несмотря на это, единственной целью открытия юридического лица не должно являться снижение налоговой нагрузки. В противном случае высок риск доначисления «сэкономленных» средств, а также пени и штрафа.

Юридические лица следует создавать с определенной целью, в частности коммерческие организации — для ведения самостоятельной предпринимательской деятельности. Что касается компаний, входящих в холдинг, то желательно, чтобы их деятельность не зависела от принадлежности к холдингу, они должны свободно конкурировать на соответствующем рынке. Мнение эксперта

Светлана Тищенко, генеральный директор ООО «Градиент-Альфа-АУДИТ» (Москва)

Выявить ресурсы экономии иногда позволяет простейший анализ статей затрат, а не сложные налоговые схемы. Например, при наличии транспорта в организации я бы рекомендовала приобретать топливо централизованно, у специализированных компаний. Это позволит тщательно контролировать количество (да и качество) заправленного топлива и гарантирует возможность принятия НДС к вычету. Аналогичная ситуация с командировочными расходами (подтверждение платы за билеты, за проживание в гостинице и т.д.). Допустим, что компанию уже обвиняют в обходе налогового законодательства, недобросовестности, получении необоснованной налоговой выгоды, злоупотреблении правом. Тогда в свою защиту можно указать, что, во-первых, все совершенные операции имеют объяснимую деловую цель. Во-вторых, у налогоплательщика есть возможность достижения одной и той же цели разными законными способами. А это еще не является основанием для признания полученной налоговой выгоды необоснованной. При этом можно сослаться на п. 4 постановления ВАС РФ от 12.10,06 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее — Постановление № 53. — Прим. ред.). В-третьих, компания вправе стремиться к снижению налоговой нагрузки. Главное, что в действиях компании присутствует намерение получить не только налоговую выгоду, но и эффект от реальной экономической (предпринимательской) деятельности (п. 9 Постановления № 53). Если возражения налогоплательщика имеют весомую доказательную базу, то с большой долей вероятности судьи примут сторону компании и защитят ее от претензий налогового органа.

Мнение эксперта

Екатерина Леоненкова, руководитель налоговой практики компании «Яковлев и Партнеры» (Москва)

При выборе способа налогового планирования у налогоплательщика под рукой всегда должны быть документы, с помощью которых он сможет подтвердить осуществление хозяйственной операции и обосновать ее экономическую выгоду. Нашей компании приходилось принимать участие в споре, когда именно наличие необходимых документов позволило налогоплательщику отстоять свою позицию в суде. Российский производитель приобрел у посредника товар по цене 100 руб. (условно). При этом предприятие-изготовитель осуществляло реализацию этого товара на территории РФ по цене 50 руб. По результатам выездной проверки инспекция признала разницу в стоимости товара экономически необоснованным расходом покупателя. Налоговый орган указал, что покупатель приобрел данный товар непосредственно у производителя, и определил налоговые обязательства покупателя исходя из стоимости товара 50 руб. При рассмотрении дела в арбитражном суде налогоплательщик представил письмо производителя товара, из которого следовало, что он не имел возможности заключить договор с покупателем на других условиях. В свою очередь налогоплательщик подтвердил факт заключения и исполнения договора именно с торговым посредником. В итоге судьи признали, что налоговый орган не доказал получения покупателем спорного товара непосредственно от производителя и приняли сторону компании (постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.08.07 №А66-2781/2006).

Компаниям, которые только планируют или уже применяют различные способы оптимизации налоговой нагрузки, при структурировании сделок следует использовать общепринятые договорные инструменты (формы). Каждая сделка должна иметь свою хозяйственную цель. Не стоит совершать операции, результат которых интересует вас только с налоговой точки зрения. И хотя закон дает хозяйствующим субъектам определенную свободу, следует понимать, что свобода эта не беспредельна. И учиться, учиться, учиться. На ошибках других.

Читайте также: