Курсовые разницы при усн в 2020 году рб

Опубликовано: 27.04.2024

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Обзор документа

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 15 января 2020 г. N 03-11-11/1310 Об учете при применении УСН положительной курсовой разницы

Департамент налоговой и таможенной политики, рассмотрев обращение по вопросу применения упрощенной системы налогообложения, сообщает.

В соответствии со статьей 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщики при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, учитывают доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 248 Кодекса в составе доходов учитываются доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьями 249 и 250 Кодекса.

В соответствии с пунктом 5 статьи 346.17 Кодекса переоценка имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, в целях главы 26.2 "Упрощенная система налогообложения" Кодекса не производится, доходы и расходы от указанной переоценки не определяются и не учитываются.

Пунктом 3 статьи 346.18 Кодекса предусмотрено, что доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами и расходами, выраженными в рублях. При этом доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального банка Российской Федерации, установленному соответственно на дату получения доходов и (или) дату осуществления расходов.

Вместе с тем следует иметь в виду, что согласно пункту 2 статьи 250 Кодекса внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности на иностранную валюту.

В связи с этим, у налогоплательщика, применяющего упрощенную систему налогообложения и продающего иностранную валюту по курсу выше установленного Банком России на дату перехода права собственности на иностранную валюту, образуется положительная курсовая разница, которая должна учитываться в доходах на основании пункта 1 статьи 346.15 Кодекса.

При продаже иностранной валюты по курсу ниже установленного Банком России отрицательная курсовая разница в расходы в целях налогообложения не включается, так как расходы в виде отрицательной разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи иностранной валюты от официального курса, установленного Банком России на дату перехода права собственности на иностранную валюту, в статью 346.16 Кодекса не включены.

Одновременно сообщается, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм, не конкретизирует нормативные предписания и не является нормативным правовым актом. Письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах имеют информационно-разъяснительный характер и не препятствуют налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

Р.А. Саакян

Обзор документа

У налогоплательщика, применяющего УСН и продающего иностранную валюту по курсу выше установленного Банком России, образуется положительная курсовая разница, которая должна учитываться в доходах.

При продаже иностранной валюты по курсу ниже установленного Банком России отрицательная курсовая разница в расходы не включается.

Разъясните порядок бухгалтерского и налогового учета курсовых разниц в 2020 году в связи со вступлением в силу Указа Президента Республики Беларусь от 12.05.2020 № 159 «О пересчете стоимости активов и обязательств»?

В 2020 году порядок учета курсовых разниц в бухгалтерском учете установлен Указом Президента Республики Беларусь от 12.05.2020 № 159 «О пересчете стоимости активов и обязательств» (далее - Указ № 159) и Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.10.2014 № 69 «Об утверждении Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют» (далее – Стандарт № 69).

Указом № 159 установлен порядок отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц, отличный от порядка отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц, установленного пунктом 7 Стандарта № 69.

Организации вправе воспользоваться порядком бухгалтерского учета курсовых разниц по Указу № 159 или вести бухгалтерский учет курсовых разниц по Стандарту № 69.

Указом № 159 установлено , что коммерческие организации суммы разниц, образующиеся с 1 января 2020 г. по 31 декабря 2022 г. при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу Республики Беларусь, вправе относить на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2022 г.

Если организация приняла решение применять порядок отражения курсовых разниц, установленный Указом № 159, то ей необходимо внести изменения в учетную политику организации на дату вступления в силу Указа № 159 (15.05.2020). Действие Указа № 159 распространяется на отношения, возникшие с 1 января 2020 года. В учетной политике необходимо закрепить порядок отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц с использованием счетов 97 «Расходы будущих периодов», 98 «Доходы будущих периодов», сроки и порядок списания курсовых разниц с этих счетов в дебет (кредит) счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Указ № 159 не применяется для отражения курсовых разниц, образующихся при пересчете выраженной в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, стоимости активов и обязательств в белорусские рубли по официальному курсу.

По пункту 1.3. Указа Президента Республики Беларусь от 19.12.2014 № 599 «О списании курсовых разниц» организации (за исключением банков, небанковских кредитно-финансовых организаций, бюджетных организаций) не производят пересчет в официальную денежную единицу Республики Беларусь выраженных в иностранной валюте:

аккредитивов - на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату;
кредиторской задолженности, погашение которой осуществляется в форме аккредитива, - на отчетную дату.

Письмо Министерства финансов Республики Беларусь от 17.06.2020 № 15-1-20/42 содержит разъяснение о пересчете стоимости активов и обязательств по Указу № 159.

Для целей налогообложения курсовых разниц можно воспользоваться Указом Президента Республики Беларусь от 31 декабря 2019 г. № 504 «О курсовых разницах» (далее – Указ № 504).

На основании подпункта 1.1 курсовые разницы, возникающие в течение календарного года, организации вправе включать в состав внереализационных доходов и (или) расходов при определении налоговой базы налога на прибыль на даты, определяемые в соответствии со статьями 174 и 175 НК, в течение налогового периода либо в последнем отчетном периоде соответствующего календарного года.

Указ № 504 распространяет свое действие на правоотношения, возникшие с 1 января 2019 г.

По пунктам 2 статей 174 и 175 внереализационные доходы (расходы) определяются на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета).

Дата отражения внереализационных доходов (расходов) определяется плательщиком на дату признания доходов (расходов) в бухгалтерском учете, а в отношении доходов (расходов), по которым в пункте 3 статей 174 и 175 указана дата их отражения, - на дату, указанную в пункте 3. Для курсовых разниц в пункте 3 дата не указана, следовательно, датой признания внереализационных доходов (расходов) является дата признания их в бухгалтерском учете.

Имеется письмо Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 26.05.2020 № 2-2-10/01117 «О курсовых разницах». На основании этого письма в целях налогообложения прибыли коммерческие организации, изменившие порядок отражения курсовых разниц в соответствии с Указом № 159 в бухгалтерском учете, руководствуются положениями подпунктов 3.20 пункта 3 статьи 174 и 3.26 пункта 3 статьи 175 НК и включают в состав внереализационных доходов (расходов) возникающие курсовые разницы на каждую отчетную дату, т.е. без применения положений Указа № 159.

Дата отражения указанных внереализационных доходов и расходов при исчислении налога на прибыль определяется плательщиком по одному из вариантов:

внереализационные доходы и расходы в виде курсовых разниц отражаются в течение налогового периода на дату признания их в бухучете (подп. 1.1 Указа № 504, п. 2, ст. 174, п. 2 ст. 175 НК);
внереализационные доходы и расходы в виде курсовых разниц отражаются в конце года (в IV квартале) (подп. 1.1 Указа № 504).

Такой порядок учета курсовых разниц для целей налогообложения необходимо отразить в учетной политике (подп. 1.1 Указа № 504).

Выбранный организацией в соответствии с Указом № 504 порядок налогового учета курсовых разниц может быть изменен однократно в течение 2020 года путем внесения изменения в учетную политику этой организации и будет действовать в течение всего налогового периода (подп.2.6 Указа Президента Республики Беларусь от 24.04.2020 № 143 «О поддержке экономики»; часть десятая письма № 2-2-10/01117).

Положениями Указа № 159 и (или) Указа № 504 можно не пользоваться.

Если организация воспользуется правом, предоставленным Указом № 159, и (или) правом, предоставленным Указом № 504, то курсовые разницы для целей бухучета и при налогообложении могут признаваться в составе доходов (расходов) в разных отчетных периодах. В результате такого несовпадения момента признания курсовых разниц возникают временные разницы, а это в свою очередь требует отражения в бухучете отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов.

Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 31.10.2011 № 113 утверждена «Инструкция по бухгалтерскому учету отложенных налоговых активов и обязательств» (далее – Инструкция № 113).

Для целей Инструкции № 113 применяются следующие основные понятия и их определения (п.2 Инструкции № 113), в частности:

временные разницы - суммы доходов и расходов, формирующие учетную прибыль (убыток) в текущем отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в будущих отчетных периодах либо формирующие налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном периоде, а учетную прибыль (убыток) - в будущих отчетных периодах;
отложенное налоговое обязательство - это обязательство, равное сумме налога на прибыль, относящегося к учетной прибыли текущего отчетного периода, но подлежащего уплате в будущих отчетных периодах в связи с образованием в текущем отчетном периоде налогооблагаемых временных разниц;
отложенный налоговый актив - это актив, равный сумме налога на прибыль, уплаченного в текущем отчетном периоде, но относящегося к учетной прибыли будущих отчетных периодов в связи с образованием в текущем отчетном периоде вычитаемых временных разниц.

Отложенный налоговый актив (далее - ОНА) возникает, если:

доходы учитываются при налогообложении в текущем отчетном периоде, а в бухучете признаются в будущем отчетном периоде;
расходы признаются в бухучете в текущем отчетном периоде, а при налогообложении учитываются в будущем отчетном периоде.

В обоих случаях не совпадает момент признания доходов или расходов в бухгалтерском учете и при налогообложении. В результате в текущем отчетном периоде налогооблагаемая прибыль будет больше, чем бухгалтерская прибыль. Разница между налогооблагаемой прибылью и бухгалтерской прибылью является вычитаемой временной разницей (п. 6, 7, 2 Инструкции № 113).

В том отчетном периоде, в котором возникла вычитаемая временная разница, в бухучете отражается ОНА (п. 11 Инструкции № 113). ОНА представляет собой сумму налога на прибыль, рассчитанную по формуле (п. 9 Инструкции № 113).

Начисление ОНА отражается записью по дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы» и кредиту счета 99 «Прибыли и убытки» (п. 16 Инструкции № 113, п. 14 Инструкции № 50).

ОНА уменьшается или полностью погашается по мере того как доходы, ранее учтенные только при налогообложении (далее - доходы), отражаются в бухучете и расходы, ранее отраженные только в бухучете, учитываются при налогообложении.

Уменьшение или полное погашение ОНА отражается: Д-т 99 - К-т 09 (п. 16 Инструкции № 113, п. 14 Инструкции № 50). Эта запись делается в той части ОНА, которая приходится на сумму доходов, отраженных в бухучете и расходов, учтенных при налогообложении.

В отчете о прибылях и убытках по строке 170 показывается сумма изменения ОНА за отчетный период, определяемая как разница между оборотами по дебету и оборотами по кредиту счета 09 за отчетный период (п. 26 НСБУ № 104).

Отложенное налоговое обязательство (далее - ОНО) возникает если:

доходы признаются в бухучете в текущем отчетном периоде, а для налогообложения в будущем отчетном периоде;
расходы признаются для налогообложения в текущем отчетном периоде, а в бухучете в будущем отчетном периоде.

В каждой из этих ситуаций в текущем периоде бухгалтерская прибыль окажется больше, чем налогооблагаемая прибыль. Возникающая в этих случаях разница между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью является налогооблагаемой временной разницей). При наличии налогооблагаемой временной разницы рассчитывается сумма ОНО по формуле (п. 10 Инструкции № 113):

Начисление ОНО отражается записью по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 65 «Отложенные налоговые обязательства» (п. 19 Инструкции № 113, п. 50 Инструкции № 50).

ОНО уменьшается или полностью погашается при уменьшении или полном погашении (соответственно) налогооблагаемой временной разницы, т.е. по мере того как доходы, ранее отраженные только в бухучете, учитываются при налогообложении и расходы, ранее учтенные только при налогообложении, отражаются в бухучете.

Уменьшение или полное погашение ОНО отражается: Д-т 65 - К-т 99 (п. 19 Инструкции № 113, п. 50 Инструкции № 50). Эта запись делается в той части ОНО, которая приходится на сумму доходов, учтенных при налогообложении и расходов, отраженных в бухучете.

В отчете о прибылях и убытках по строке 180 показывается сумма изменения ОНО за отчетный период, определяемая как разница между оборотами по дебету и оборотами по кредиту счета 65 за отчетный период (п. 26 НСБУ № 104).

Таким образом, независимо от того, какой порядок и срок списания курсовых разниц в бухучете установит руководитель организации, если воспользуется правом, предоставленным ему Указом № 159, для целей налогового учета курсовых разниц следует руководствоваться нормами Указа № 504.

Определение курсовые разницы приведено в п.2 постановления № 69. Под курсовыми разницами понимаются разницы, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости денежных средств, финансовых вложений, дебиторской задолженности и обязательств, за исключением авансов, в белорусские рубли по официальному курсу белорусского рубля по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемому Национальным банком Республики Беларусь.

При этом отличие суммовых разниц определяется в сравнении с п.15 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102. Суммовыми разницами признаются

разницы, возникающие при погашении обязательства в валюте, отличной от валюты обязательства, за исключением случаев, установленных законодательством.

Иными словами, курсовые разницы, возникают при переоценке обязательства без изменения вида валюты, а суммовые разницы –это пересчет одной валюты в другую или белорусский рубль.

При этом из налогового учета понятие "суммовая разница" не исчезло. В результате появились дополнительные причины для расхождений между бухгалтерским и налоговым учетом.

Если цены установлены в валюте, расчеты производятся в рублях, то задолженность, выраженную в иностранной валюте, нужно пересчитать в рублевый эквивалент на дату совершения следующих операций:

дату признания доходов организации в иностранной валюте;

дату признания расходов организации в иностранной валюте;

дату признания расходов по приобретению материально-производственных запасов;

дату признания расходов по приобретенной услуге;

дату утверждения авансового отчета;

дату признания расходов, которые формируют стоимость внеоборотного актива.

При этом, активы и обязательства, выраженные в иностранной валюте, не нужно пересчитывать на отчетную дату, которая приходится на последний день каждого месяца.

Также в соответствии с новыми правилами пересчет стоимости вложений во внеоборотные активы, оборотных активов, а также средств полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков после принятия их к бухгалтерскому учету в связи с изменением курса не производится. Однако если для пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости актива или обязательства, подлежащей оплате в рублях, соглашением сторон установлены

иная валюта

белорусский рубль

иной курс,

то пересчет производится в момент перечисления денежных средств, независимо это предоплата или последующая оплата.

Если расчеты производятся в иностранной валюте, то организация производит пересчет валютных средств, а также задолженностей, которые следует погашать в иностранной валюте. В результате чего образуются курсовые разницы.

Курсовые разницы образуются на:

дату зачисления денежных средств на банковский счет организации в иностранной валюте или их списания с банковского счета организации в иностранной валюте;

дату поступления иностранной валюты, денежных документов в иностранной валюте в кассу организации или выдачи их из кассы;

дату признания доходов организации в иностранной валюте;

дату признания расходов организации в иностранной валюте;

дату признания расходов по приобретению материально-производственных запасов;

дату признания расходов по приобретенной услуге;

дату утверждения авансового отчета;

дату признания расходов, которые формируют стоимость внеоборотного актива;

В бухгалтерском учете курсовые разницы учитывают в составе прочих доходов или расходов. Исключение составляет случай, когда в валюте должны погашаться вклады в уставный капитал. А для целей налогообложения курсовые разницы всегда списывают на внереализационные доходы или расходы. Пересчет обязательств и требований, которые должны быть погашены в иностранной валюте, для целей налогообложения производится так же, как и в бухгалтерском учете, - в последний день каждого месяца.

Курсовые разницы при покупке основных средств

При оценке основных средств, купленных за иностранную валюту, пересчет стоимости основного средства в рубли следует производить по курсу, действующему на дату его отражения в составе внеоборотных активов, то есть на счете 08. В дальнейшем курсовые разницы на стоимость основного средства не влияют.

ПРИМЕР 8

ООО "Астекс" купило у иностранного поставщика основное средство за 10 000 евро. В процессе монтажа основного средства, выполненного собственными силами ООО "Астекс", было истрачено 10 000 000 руб. Основное средство оплатили после его ввода в эксплуатацию.

Условный курс евро составил на:

- дату получения основного средства - 15000 руб/EUR;

- дату его оплаты - 16000 руб/EUR.

В примере не будет рассматриваться уплата ввозных пошлин, сборов, а также НДС.

Бухгалтер сделал в учете следующие проводки.

В день оприходования оборудования на счете 08:

Дебет 07 Кредит 60 – 150 000 000 руб. (10 000 EUR x 15000 руб/EUR) - оприходовано основное средство;

Дебет 08 Кредит 07 – 150 000 000 руб. - передано основное средство в монтаж.

В день ввода основного средства в эксплуатацию:

Дебет 08 Кредит 02, 10, 70 - 10 000 000 руб. - отражены затраты на монтаж основного средства;

Дебет 01 Кредит 08 – 160 000 000 руб. (150 000 000 + 10 000 000) - введено основное средство в эксплуатацию.

В день оплаты основного средства:

Дебет 60 Кредит 52 – 160 000 000 руб. (10 000 руб/EUR x 16000 руб/EUR) - оплачено основное средство;

Дебет 60 Кредит 91, субсчет "Прочие доходы" – 1 000 000 руб. (10 000 EUR x (16000 руб/EUR - 15000 руб/EUR)) - списана курсовая разница по кредиторской задолженности перед иностранным продавцом.

Курсовые разницы по вкладам в уставный капитал

Выше отмечалось, что по общему правилу курсовые разницы следует списывать в бухгалтерском учете в состав прочих доходов или расходов. Но из этого правила есть важное исключение. Согласно п.6 постановления № 69 курсовая разница, связанная с расчетами с учредителями по вкладам в уставный (складочный) капитал организации, подлежит зачислению на счет 83 "Добавочный капитал".

ПРИМЕР 9

Одним из учредителей ООО "Мегамол" является иностранная компания. Ее вклад в уставный капитал ООО "Мегамол" составляет 10 000 евро. ООО "Мегамол" зарегистрировано в феврале 2015 г. Иностранный учредитель полностью оплатил свой вклад в марте 2015 г.

Условный курс евро составил на:

дату государственной регистрации ООО "Мегамол" - 15000 руб/EUR;

28 февраля 2015 г. - 15500 руб/EUR;

дату оплаты уставного капитала иностранным учредителем - 16000 руб/EUR.

В бухгалтерском учете ООО "Мегамол" сделаны следующие проводки.

В день государственной регистрации ООО "Мегамол":

Дебет 75 Кредит 80 – 150 000000 руб. (10 000 EUR x 15000 руб/EUR) - отражена задолженность иностранного учредителя по вкладу в уставный капитал.

28 февраля 2015 г.:

Дебет 75 Кредит 83 - 5000 000 руб. (10 000 EUR x (15500 руб/EUR - 15000 руб/EUR)) - отражена курсовая разница по задолженности учредителя.

В день оплаты вклада в уставный капитал:

Дебет 75 Кредит 83 – 5 000 000 руб. (10 000 EUR x (16000 руб/EUR - 15500 руб/EUR)) - отражена курсовая разница по задолженности учредителя.

В налоговом учете курсовые разницы по задолженности учредителя не отражаются.

ул. Смолячкова, 9, офис 432

+375 (17) 396-80-10
+375 (29) 565-80-10
+375 (44) 765-80-10

В бухучете курсовые разницы отражаются:

— на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте;

— отчетную дату (последний календарный день месяца) .

Курсовые разницы могут быть либо положительными, либо отрицательными.

Положительные курсовые разницы, если иное не установлено законодательством, включаются в состав доходов, а отрицательные соответственно — в состав расходов по финансовой деятельности и учитываются на счете 91 .

Курсовые разницы, образующиеся с 1 января 2020г. по 31 декабря 2022г. при пересчете стоимости активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, организации вправе относить на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2022г. .

Обратите внимание!
Положения Указа N 159 применяются только в целях бухучета и в отношении активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте. Указ N 159 не меняет порядка отражения в бухучете курсовых разниц, возникающих при пересчете стоимости активов, обязательств, выраженной в официальной денежной единице Республики Беларусь в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте .

При налогообложении прибыли курсовые разницы, признанные в бухучете доходами, учитываются в составе внереализационных доходов, а курсовые разницы, признанные в бухучете расходами, — в составе внереализационных расходов .

I вариант — внереализационные доходы и расходы в виде курсовых разниц отражаются на дату признания их в бухучете ;

II вариант — внереализационные доходы и расходы в виде курсовых разниц отражаются в конце года (в IV квартале). Такой порядок учета курсовых разниц для целей налогообложения необходимо отразить в учетной политике .

Обратите внимание!
Выбранный организацией в соответствии с Указом N 504 порядок налогового учета курсовых разниц может быть изменен однократно в течение 2020 года путем внесения изменения в ее учетную политику и будет действовать в течение всего налогового периода .

Если возникающие в течении года и ежемесячно отражаемые в бухучете курсовые разницы при исчислении налога на прибыль учитываются в конце года, то это приводит к образованию налогооблагаемых и вычитаемых временных разниц и, как следствие, отложенных налоговых обязательств (ОНО) и отложенных налоговых активов (ОНА) .

ОНА и ОНО отражаются в бухучете в том отчетном периоде, в котором возникли временные разницы, на основании которых они начислены .

Пример. Отражение ОНО и ОНА, если курсовые разницы для налога на прибыль учитываются в конце года

Учетной политикой организации установлено, что доходы и расходы в виде курсовых разниц, возникающих в течение года и отражаемых ежемесячно в бухучете, для целей исчисления налога на прибыль включаются в состав внердоходов и внеррасходов в последнем отчетном периоде текущего года. Ставка налога на прибыль — 18%.

В результате переоценки валютных обязательств перед поставщиками товаров, приобретенных для последующей реализации, в январе текущего года образовались курсовые разницы, которые отражены в бухучете организации.

Оборотно-сальдовая ведомость по счету 91 «Прочие доходы и расходы» за январь

При данном способе налогового учета курсовых разниц в январе в бухучете необходимо произвести следующие записи:

В конце года по мере отражения указанных разниц в составе внердоходов и внеррасходов ОНО и ОНА будут погашены.

Не учитываются при налогообложении прибыли следующие курсовые разницы:

— курсовые разницы у получателей иностранной безвозмездной помощи, возникающие при пересчете в белорусские рубли стоимости активов и обязательств, связанных с получением и использованием иностранной безвозмездной помощи, выраженных в иностранной валюте, при целевом использовании иностранной безвозмездной помощи :

— отрицательные курсовые разницы, образовавшиеся при переоценке стоимости обязательств, возникших в связи с осуществлением затрат, не учитываемых при исчислении налога на прибыль. При этом положительные курсовые разницы, которые образовались при пересчете таких обязательств, учитываются при налогообложении прибыли в составе внереализационных доходов .

Пример. Определение сумм курсовых разниц для целей исчисления налога на прибыль

Организация 26 февраля приобрела у нерезидента на условиях последующей оплаты услуги непроизводственного характера на сумму 10000 долл. США. Стоимость данных услуг была включена в состав затрат, не учитываемых при налогообложении (подп. 1.1 ст. 173 НК). Данные услуги полностью оплачены 16 марта.

Официальный курс доллара США, установленный Нацбанком (условно):

на 26 февраля — 2,1367 руб.;

на 28 февраля — 2,1385 руб.;

на 16 марта — 2,1278 руб.

На 28 февраля (конец отчетного периода) образовались положительные курсовые разницы в сумме 18 руб. (10000 долл. США x (2,1385 руб. — 2,1367 руб.).

На 16 марта (на дату совершения хозяйственной операции) образовались отрицательные курсовые разницы в сумме 107 руб. (10000 долл. США x (2,1278 руб. — 2,1385 руб.).

Оборотно-сальдовая ведомость по счету 91 «Прочие доходы и расходы» за февраль — март

В данном примере финансовый результат в части курсовых разниц для целей бухгалтерского учета за февраль — март составил 89 руб. (107 руб. — 18 руб.) при этом:

— расходы в виде курсовых разниц в сумме 18 руб. не учитываются при налогообложении;

— доходы в виде курсовых разниц в сумме 107 руб. будут учитываться при налогообложении прибыли в составе внереализационных доходов.

В декларации по налогу на прибыль курсовые разницы отражаются следующим образом:

— курсовые разницы, признанные внереализационными доходами, отражаются по строкам 4.1 и 4.1.1;

— курсовые разницы, признанные внереализационными расходами, — по строкам 4.2 и 4.2.1.

Курсовые разницы, возникающие от переоценки дебиторской задолженности по дивидендам, причитающимся к получению от нерезидента, отражаются в декларации по налогу на прибыль в составе внереализационных доходов (внереализационных расходов) по строкам 4.1, 4.1.2, 4.2 и 4.2.1. При этом положительные курсовые разницы следует указывать в графе 6 (по ставке 12%), а отрицательные — в графе 5 (по ставке 18%) .

Налогом при УСН курсовые разницы не облагаются .

Многие бизнесмены сотрудничают с иностранными контрагентами, а значит – ведут расчеты в валюте . При этом возникают курсовые разницы. Рассмотрим, как курсовые разницы отражаются в бухучете и влияют на расчет налогов при разных режимах.

Курсовые разницы при проведении экспортно-импортных сделок

Все российские организации обязаны вести бухучет в рублях. Если они рассчитываются с контрагентом в валюте, то сумму операции нужно пересчитать в рубли.

В общем случае пересчет следует производить по текущему валютному курсу ЦБ РФ. Но если в договоре указан иной порядок определения курса (валютная оговорка), то нужно использовать условия договора (п. 5 ПБУ 3/2006).

Но сделки, особенно экспортно-импортные, редко проходят за один день, поэтому валютный курс за время действия договора будет меняться. Это – одна из причин возникновения курсовых разниц.

Если компания приобрела у иностранного контрагента товар на условиях отсрочки платежа, то на дату поставки бухгалтер должен принять его на учет, отразив сумму в рублях по текущему курсу ЦБ.

Но на дату оплаты за товар курс, скорее всего, будет другим. Поэтому компания заплатит иностранному поставщику сумму, отличную от той, по которой товар был принят на учет.

Если курс валюты вырастет, то возникает отрицательная курсовая разница – дополнительный расход. Компании для оплаты понадобится большая сумма в рублях, чем первоначальная оценка товара. Если же курс валюты к моменту оплаты снизится, то курсовая разница будет положительной – компания сэкономит рублевые средства.

В подобных случаях курсовые разницы в бухучете нужно отражать на счете 91 «Прочие доходы и расходы»: отрицательные – по дебету, а положительные – по кредиту.

Пример 1

ООО «Альфа» приобрело у иностранного поставщика товар на сумму 1000 евро с отсрочкой платежа. На дату поставки курс евро был 75 рублей, а на дату оплаты – 78 рублей. Таким образом, товар был поставлен на учет по стоимости 75 х 1000 = 75 000 рублей, а при оплате компания потратила на покупку валюты 78 х 1000 = 78 000 рублей. Отклонение в 3000 рублей – это отрицательная курсовая разница.

ДТ 41 – КТ 60 (75 000 руб.) – товар приобретен и поставлен на учет по курсу на дату покупки

ДТ 60 – КТ 52 (78 000 руб.) – товар оплачен по курсу на дату оплаты

ДТ 91.2 – КТ 60 (3000 руб.) – отрицательная курсовая разница

Аналогично определяются курсовые разницы, если сама компания поставляет иностранным покупателям товары с отсрочкой платежа. Выручку от реализации нужно определять по курсу ЦБ на дату отгрузки, а считать курсовые разницы – исходя из курса на дату оплаты.

Пример 2

ООО «Дельта» продало иностранному покупателю товар на сумму 2 000 долларов США с отсрочкой платежа. На дату отгрузки курс доллара был равен 65 рублей, поэтому компания учла выручку в сумме 65 х 2000 = 130 000 рублей. На дату оплаты курс вырос до 67 рублей за доллар и рублевый эквивалент полученной валютной выручки стал равен 67 х 2000 = 134 000 руб. Отклонение в 4000 рублей – это дополнительный доход компании, т.е. положительная курсовая разница.

ДТ 62 – КТ 90 (130 000 руб.) – начислена выручка по курсу на дату отгрузки

ДТ 52 – КТ 62 (134 000 руб.) – валютная выручка зачислена на счет по курсу на дату оплаты

ДТ 62 – КТ 91.1 (4000 руб.) – положительная курсовая разница

Если организация получила или выдала аванс в иностранной валюте, то курсовые разницы по нему не возникают (п. 7 ПБУ 3/2006). В этом случае выручку или затраты учитывают по курсу на дату получения (выдачи) аванса. Изменения курса валюты к моменту «закрытия» аванса отгрузкой никак не повлияет на учет.

Пример 3

ООО «Сигма» перечислило иностранному контрагенту аванс в счет будущей поставки товара в сумме 5 000 евро. Курс на дату перечисления аванса – 80 рублей за евро. На момент поставки курс евро вырос до 82 рублей, но товар был принят на учет по курсу на дату оплаты, т.е. в сумме 80 х 5 000 = 400 000 руб.

Если полученный или оплаченный аванс покрывает часть стоимости поставки, то курсовую разницу нужно считать только по той части отгрузки (поставки), которая не закрыта авансом.

Курсовые разницы при пересчете активов, выраженных в валюте

Курсовые разницы возникают при пересчете остатков валютных средств в кассе и на счетах организации, а также ценных бумаг (кроме акций), если их стоимость определяется в валюте.

Кроме того, необходимо пересчитывать и текущие валютные задолженности по расчетам, кроме долгов по выданным и полученным авансам.

Организация обязана делать пересчет на отчетную дату, но имеет право определять курсовые разницы и чаще – по мере изменения курса. Большинство организаций сдают бухгалтерскую отчетность один раз в год, т.е. отчетная дата у них будет только 31 декабря. Но за год валютные курсы могут измениться очень существенно, да и большинство прошлогодних договоров уже будет исполнены.

С другой стороны, пересчитывать долги и остатки на счетах каждый день при малейшем изменении курсов тоже не имеет смысла. Поэтому бизнесмены обычно выбирают компромиссный вариант и считают курсовые разницы по остаткам раз в месяц. Этот порядок нужно отразить в учетной политике.

Пример 4

На валютном счете компании находится 1000 евро. На начало месяца курс евро был равен 78 рублям, а к концу месяца вырос до 79,5 рублей. Поэтому у организации возникла положительная курсовая разница в сумме 1000 х (79,5 – 78) = 1 500 руб.

ДТ 52 – КТ 91.2 (1 500) – положительная курсовая разница от переоценки валюты

Курсовые разницы при покупке или продаже иностранной валюты

Чтобы рассчитываться с иностранными контрагентами, бизнесмен должен приобрести валюту. Если товары проданы на экспорт, то компания получает валютную выручку. В многих случаях компании не нужна валюта в таком объеме, поэтому ее нужно продать и получить рубли.

Но курс банка при операциях по обмену валюты почти всегда отличается от текущего курса ЦБ. Если банк продает валюту, то курс банка, как правило, будет выше курса ЦБ, а если покупает – то ниже.

Пример 5

Организации требуются 5000 долларов США для расчета за импортный товар. Курс доллара, установленный ЦБ на дату покупки – 65 рублей, курс банка – 67 рублей. Поэтому у организации возникнет отрицательная курсовая разница в сумме 5 000 х (67 – 65) = 10 000 рублей.

ДТ 57 – КТ 51 (335 000 руб.) – организация перечислила деньги для покупки валюты по курсу банка

ДТ 52 – КТ 57 (325 000) – валюта зачислена на счет по курсу ЦБ

ДТ 91.2 – КТ 57 (10 000) – отрицательная курсовая разница

Курсовые разницы при учете валютных вкладов в уставный капитал

Отдельный порядок учета курсовых разниц предусмотрен для ситуации, когда иностранный учредитель вносит валютный вклад в уставный капитал (УК) российской компании. В этом случае курсовые разницы нужно отражать не на счете 91, а на счете 83 «Добавочный капитал» (п. 14 ПБУ 3/2006).

Пример 6

В соответствии с учредительным договором иностранная компания должна внести в уставный капитал российской организации 1 000 долларов США

На дату подписания договора курс доллара был 72 рубля, а на дату оплаты стал равен 74 рублям

ДТ 75 – КТ 80 (72 000 руб.) – начислена задолженность учредителя по вкладу в УК

ДТ 52 – КТ 75 (74 000 руб.) – учредитель оплатил вклад

ДТ 75 – КТ 83 (2 000 руб.) – положительная курсовая разница отнесена на добавочный капитал

Курсовые разницы в налоговом учете при общей налоговой системе

Курсовые разницы для налога на прибыль нужно учитывать по тем же принципам, что и для бухучета (п. 11 ст. 250, пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ). Положительные курсовые разницы в налоговом учете относят на внереализационные доходы, а отрицательные – на внереализационные расходы.

На НДС курсовые разницы не влияют. База по НДС определяется на дату отгрузки или получения аванса. Таким образом, начисленный НДС «фиксируется» по тому курсу, по которому был отгружен товар или получен аванс. Любые колебания валютного курса в дальнейшем никак не отражаются на расчете НДС по этой операции.

Курсовые разницы при УСН

При использовании УСН не нужно переоценивать активы и обязательства, выраженные в иностранной валюте (п. 5 ст. 346.17 НК РФ). Получается, что в общем случае курсовые разницы никак не влияют на расчет «упрощенного» налога.

Но здесь есть одно исключение. Если у бизнесмена возникнет положительная курсовая разница при продаже или покупке иностранной валюты, то он должен учесть этот доход для расчета УСН. Причем отрицательную курсовую разницу в аналогичной ситуации «упрощенец» учесть не может. На это указал Минфин в письме от 15.01.2020 № 03-11-11/1310 .

Дело в том, что курсовые разницы при купле-продаже валюты не относятся к переоценке активов и обязательств. Для налога на прибыль их нужно учитывать в соответствии с п. 2 ст. 250 НК РФ. А «упрощенцы» должны учитывать внереализационные доходы по требованиям ст. 250 НК РФ. Это указано в п. 1 ст. 346.15 НК РФ.

С другой стороны – в закрытом перечне расходов для УСН (ст. 346.17 НК РФ) отрицательных курсовых разниц нет. А значит – учесть их нельзя в любом случае.

Поэтому «упрощенцы», которые покупают или продают валюту, находятся в невыгодном положении по сравнению с компаниями на ОСНО.

Курсовые разницы при ЕСХН, ЕНВД и ПСН

Порядок признания доходов и расходов при едином сельхозналоге во многом аналогичен «упрощенке». Здесь также не учитывается переоценка валютных активов и обязательств (п. 5.1 ст. 346.5 НК РФ), а доходы в целом нужно признавать по нормам, установленным для налога на прибыль (п. 1 ст. 346.5 НК РФ). Перечень расходов при ЕСХН, как и при УСН, является закрытым (п. 2 ст. 346.5 НК РФ).

Поэтому можно сделать вывод, что рассмотренный выше порядок учета курсовых разниц при «упрощенке» распространяется и на ЕСХН, хотя отдельного разъяснения налоговиков на эту тему пока нет.

При ЕНВД и ПСН налог не зависит от доходов и расходов, поэтому курсовые разницы никак не влияют на налоговый учет.

Однако при патентной системе необходимо учитывать доходы для определения годового лимита в 60 млн руб. после превышения которого налогоплательщик лишается права на использования ПСН. По мнению Минфина, курсовые разницы не нужно включать в выручку для определения указанного лимита (письмо от 25.05.2016 № 03-11-12/30538 ).

Вывод

Курсовые разницы в бухучете возникают в следующих случаях:

Изменение курса иностранной валюты за время исполнение сделки.
Пересчет активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, за исключением акций и задолженностей по авансам.
Покупка или продажа иностранной валюты по курсу, отличному от курса ЦБ.

Для расчета налога на прибыль курсовые разницы учитывают по тем же правилам что и в бухучете. На исчисление НДС курсовые разницы не влияют.

Для УСН и ЕСХН нужно учитывать только доходы в виде положительных курсовых разниц, возникших при купле-продаже валюты.

При расчете ЕНВД и стоимости патента курсовые разницы не используются.

Читайте также: