Восстановленный ндс в расходах по налогу на прибыль
Опубликовано: 05.05.2024
Любой бухгалтер знает, что предъявленный НДС при определенных условиях может быть принят к вычету. Однако существуют случаи, когда в силу законодательства либо сложившейся ситуации это невозможно.
Когда разрешено учитывать уплаченный НДС в составе расходов, снижающих базу по налогу на прибыль?
Что по этому поводу говорит Налоговый кодекс?
Как трактуют его нормы налоговые органы, и всегда ли их точка зрения подкрепляется судебной практикой?
Обо всем этом пойдет речь в данной статье.
Какой НДС можно включить в стоимость товаров
Действующее законодательство предусматривает вполне определенные операции, когда предъявленный налогоплательщику НДС может быть включен в стоимость товаров, снижая базу для расчета налога на прибыль. Об этом говорится в статье 170 Налогового кодекса. Согласно пункту 2 этой статьи, отнести налог на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) можно в следующих случаях:
- если они используются для осуществления необлагаемых НДС операций — ст.149 НК;
- если произведенная с их применением продукция будет реализована за пределами территории России — ст.148 НК;
- если приобретающее их лицо не является плательщиком НДС либо освобождено от уплаты этого налога;
- если они приобретены для тех операций которые не являются объектом по НДС (например, безвозмездная передача сооружений государственным органам и другие операции, перечисленные в пункте) — 2 ст.146 НК РФ.
Это исчерпывающий перечень операций, входной НДС по которым можно отнести на стоимость товаров, работ или услуг, уменьшив тем самым базу по налогу на прибыль.
Стоит отметить, что относить на расходы можно не только суммы налога, предъявленные непосредственно при покупке, но и восстановленные согласно пункту 3 статьи 170 НК РФ.
Другими словами, если товары начинают использоваться для осуществления перечисленных выше операций, то ранее вычтенный по ним НДС следует восстановить и учесть в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 НК РФ.
Есть ли у налогоплательщика право выбора?
Важно иметь в виду, что нормы закона о налоговых вычетах и порядке их применения (статьи 171 и 172 НК РФ) носят императивный характер, то есть обязательны к исполнению. Это означает, что покупатель, которому поставщик предъявил НДС, не вправе выбирать, включить ли ему сумму налога в расходы или же заявить о ее вычете.
Таким образом, если у налогоплательщика были основания для вычета НДС, но по каким-то причинам он им не воспользовался, то включать сумму налога в расходы он не вправе.
Нереализованное право на вычет НДС: частные случаи
Ситуация, когда компания не реализовала свое право на вычет НДС, может сложиться по разным причинам. Наиболее распространены из них следующие:
- отсутствие счетов-фактур, оформленных продавцом;
- пропуск срока, в который можно заявить о вычете.
Первая ситуация нередко возникает при осуществлении покупки в розничной сети. Чаще всего это какие-то «мелочи», например, канцтовары для нужд офиса или заправка автомобиля. Счет-фактуру от продавца в таком случае получить вряд ли удастся, а заявлять о вычете НДС на основании кассового чека по, мнению налоговой службы, неправомерно. Отсутствие счета-фактуры выявится незамедлительно, когда декларация компании по НДС будет обрабатываться автоматизированной системой налоговой службы.
Получается, что принять к вычету сумму НДС по приобретенным ценностям невозможно, но при этом, как было сказано выше, ее нельзя отнести и к расходам, снижающим базу по налогу на прибыль. Однако у тех компаний и предпринимателей, кто имеет желание побороться за вычет суммы налога в указанной ситуации в суде, для этого есть все основания.
В постановлении Президиума ВАС №17718/07 от 13.05.2008 определено, что при таких обстоятельствах отказывать налогоплательщику в вычете НДС неправомерно. Это верно при условии, что имеется кассовый чек, подтверждающий покупку, а также не доказан факт использования налогоплательщиком приобретенных товаров вне рамок облагаемой налогом деятельности.
Тем не менее официальная позиция ФНС не поменялась: вычет НДС можно осуществлять только на основании счета-фактуры, а вопросы представления прочих первичных документов в качестве обоснования вычета решаются в судебном порядке.
Говоря о второй явной причине, по которой налогоплательщик может утратить право на вычет НДС, обратимся к пункту 1.1 статьи 172 НК РФ. Со времени его вступления в силу, а именно с начала 2015 года, законодательно закреплен порядок заявления о вычете НДС в пределах трех лет с момента постановки товаров на учет. Однако и этот срок может быть упущен, например, по ошибке или из-за длительной подготовки документов. Как бы то ни было, за пределами этого срока заявлять о вычете НДС неправомерно. То есть в этом случае налог придется заплатить, а отнести его сумму на счет расходов по налогу на прибыль не удастся.
В качестве иллюстрации приведем ситуацию российской компании-экспортера, которая слишком долго собирала пакет документов для подтверждения нулевой ставки НДС. В результате она заявил «входной» налог по операциям, облагаемым по ставке 0%, за пределами трехлетнего срока, и на этом основании получила отказ в вычете. Сумма налога, которую компании пришлось уплатить, была включена в состав расходов по налогу на прибыль, однако Высший арбитражный суд с такой позицией не согласился (определение ВАС РФ №305-КГ15-1055 от 24.03.2015).
Пример ситуации, когда НДС можно отнести к расходам
Еще один частным случай также связан с неподтверждением нулевой ставки НДС, однако речь в нем идет не о предъявленном налогоплательщиком налоге, а об исчисленном «сверху» стоимости его услуг. Ситуация рассмотрена в письме Минфина №03-03-06/1/42961 от 27.07.2015. В ведомстве придерживаются мнения, что если правомерность применения нулевой ставки НДС не может быть подтверждена, то сумму исчисленного налога по ставке 18 или 10% на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ следует учесть в составе расходов.
Делая такой вывод, Минфин ссылается на постановление ВАС РФ от 9 апреля 2013 г. №15047/12, вынесенное по спору между крупным российским авиаперевозчиком и ФНС. Компания не сумела собрать документы для подтверждения нулевого НДС, исчислила его по ставке 18%, оплатила и включила эту сумму в состав расходов, уменьшающих прибыль. Налоговая служба усмотрела в этом нарушение. Однако ВАС не согласился с такой позицией и пояснил, что речь в споре идет об НДС, исчисленном «сверху». В этом случае следует применять нормы налогового законодательства об учете этих сумм в составе расходов. Суд также указал, что отнести этот НДС на расходы следует сразу же по истечении 180-дневного срока, который предусмотрен для представления подтверждающих нулевую ставку документов.
НДС в составе безнадежной задолженности
Еще один случай, когда НДС включается в расходы — если он входит в состав дебиторской задолженности, которая просрочена и подлежит списанию. Такая ситуация может возникнуть в результате осуществления неоплаченной поставки или перечисления предоплаты, под которую так и не были отгружены товары.
По прошествии трех лет долг переходит в разряд безнадежных и списывается на расходы.
При этом компания вправе списать сумму дебиторской задолженности вместе с НДС. Такой порядок не противоречит официальной точке зрения Минфина, что отражено в письме №3-07-05/13622 от 13.03.2015.
Стоит обратить внимание на один нюанс, который возникает при списании безнадежной дебиторской задолженности по предоплате. Если ранее был принят к вычету НДС, предъявленный при ее перечислении, то при списании дебиторской задолженности налог должен быть восстановлен. Такова позиция Минфина, однако многие эксперты считают ее спорной, поскольку в пункте 3 статьи 170 НК РФ ничего не говорится о восстановлении НДС в указанном случае.
На базе по налогу на прибыль отражается не только списанная дебиторская, но и списанная кредиторская задолженность. Она возникает вследствие неоплаты отгруженных товаров либо отсутствия со стороны компании поставки в счет полученного аванса, когда трехлетний срок исковой давности по этим операциям истек. Как поступать с НДС в составе такой «кредиторки» при ее списании? Рассмотрим этот вопрос более детально на конкретных ситуациях.
Если долг компании образовался из-за того, что поступившие товары не были оплачены, то сумма задолженности относится на счет доходов по налогу на прибыль полностью, то есть вместе с НДС. При этом суммы налога, принятые к вычету при получении товаров, восстановлению не подлежат (письмо Минфина от 21.06.13 №03-07-11/23503).
Другой случай — когда кредиторская задолженность образовалась вследствие того, что под полученный аванс, с которого был уплачен НДС, не были отгружены товары. По истечении срока исковой давности сумма задолженности включается в состав доходов, формирующих базу по налогу на прибыль. Как поступить с оплаченным ранее с этой суммы НДС? По логике он должен быть исключен из состава доходов. Однако в Минфине придерживаются точки зрения, что отражать этот НДС в расходах Налоговый кодекс не позволяет (письмо Минфина от 07.12.12 №03-03-06/1/635).
Но по мнению многих экспертов, из этой ситуации есть другой выход. Они предлагают учитывать в составе доходов по налогу на прибыль не полную сумму полученной предоплаты, а сумму за минусом уплаченного с нее НДС. При этом они ссылаются на пункт 2 статьи 248 НК РФ, который предписывает исключать из состава доходов суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю. Однако если компания решит пойти по этому пути, весьма вероятно, что свою правоту ей придется отстаивать в суде.
Учет «иностранного НДС»
У компаний, работающих с контрагентами из стран ближнего зарубежья, нередко возникают вопросы о том, как поступать с НДС, который фигурирует в полученных от них первичных документах. Тут важно понимать следующее: несмотря на то, что это налог называется также, как российский, никакого отношения к нашему НДС он не имеет. Это налог иностранного государства; он рассчитывается и уплачивается согласно законодательству той страны, резидентом которой является партнер компании.
Таким образом, налог, имеющий название НДС, который фигурирует в счетах-фактурах иностранного контрагента, к вычету не принимается ни при каких обстоятельствах.
Как же следует отразить в учете «иностранный НДС», который предъявлен покупателю? Дело в том, что отдельно учитывать его не нужно. Он формирует стоимость приобретенных товаров (работ, услуг) и включается в расходы по налогу на прибыль.
Другими словами, для российской компании нет разницы, какие именно налоги входят в стоимость купленного у иностранного поставщика товара, ведь в расходах будет учитываться полная сумма контракта.
С иной стороны «иностранный НДС» фигурирует в ситуации, когда при оплате за оказанные услуги зарубежный партнер, являющийся налоговым агентом, удерживает этот налог с суммы контракта. Например, российская компания оказала иностранному предприятию услуги, стоимость которых составила 1200 условных единиц (у.е.). Однако на свой расчетный счет отечественная фирма получила 1000 у.е. Остальную сумму партнер удержал в соответствии с законодательством своей страны как налоговый агент.
Как следует отразить эту сделку в доходах? В Минфине считают, что полностью, включая удержанный иностранный налог. То есть в нашем примере российская компания должна отразить в учете доход от операции в размере 1200 у.е. А вот сумму удержанного налога в размере 200 у.е. можно отнести на расходы, учитываемые для расчета налога на прибыль. (письмо Минфина от 18.05.2015 № 03-07-08/28428).
Правда, в 21 главе Налогового кодекса не указано, на основании какого документа можно принять удержанный налог в качестве расходов. Поэтому в этом вопросе следует руководствоваться нормами главы 25, а конкретно статьи 313 Кодекса. В ней определены документы, на основании которых налог на прибыль, удержанный налоговым агентом, может быть зачтен в счет налога, подлежащего уплате налогоплательщиком. Таким образом, если иностранный партнер удержал с компании «свой НДС» в качестве налогового агента, следует потребовать с него подтверждающий этот процесс документ. Если последний будет составлен на иностранном языке, его будет необходимо перевести на русский.
Куда отнести НДС при реимпорте?
Под таможенную процедуру реимпорта помещаются товары, которые экспортер по каким-то причинам вынужден ввозить обратно в страну. На практике таможенные органы, как правило, взимают со стоимости таких товаров НДС. О правомерности этого можно спорить, однако налогоплательщики обычно предпочитают оплатить налог, чтобы как можно скорее получить собственный товар обратно. И тут возникает вопрос: как дальше поступить с суммой этого налога?
Сразу отметим, что принимать к вычету уплаченный при реимпорте НДС нельзя. В пункте 2 статьи 171 НК РФ перечислены все случаи, когда можно принять к вычету таможенный НДС, и операции по реимпорту товара там не значатся. На основании статьи 170 НК РФ, сумму налога также нельзя включить и в стоимость ввозимых товаров. Ведь, скорее всего, они будут в дальнейшем реализованы, то есть использованы в облагаемой НДС деятельности.
По мнению экспертов, целесообразно отнести НДС, удержанный при реимпорте товаров, на счет прочих расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, как налог, уплаченный в соответствии с законодательством.
И хотя пункт 19 статьи 270 напрямую запрещает включать НДС в состав расходов, речь в нем идет о налоге, предъявленном налогоплательщиком. При реимпорте же удержанный НДС владелец товара никому не предъявляет, следовательно, указанная правовая норма к этой ситуации неприменима. Это подтверждается и судебной практикой. Таким образом, удержанный при реимпорте таможенный НДС можно включать в состав прочих расходов, учитывающихся при исчислении базы по налогу на прибыль.
Письмо Министерства финансов РФ № 03-03-06/1/7684 от 06.02.2020
В общем случае сумма НДС в расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли организаций, не включается. Такая возможность имеется, но только в порядке, установленном статьей 170 НК РФ, в отношении НДС, который не принимается к вычету, а включается в стоимость товара.
НДС, предъявленный продавцами при продаже товаров, не учитывается в расходах при расчете налога на прибыль (п. 1 ст. 170 НК РФ). Исключение составляют случаи, когда входной НДС включается в стоимость товаров. Тогда он попадает в расходы при списании материальных ценностей в производство или в составе амортизационных отчислений. Случаи, когда сумму входного НДС включают в стоимость товаров, перечислены в пункте 2 статьи 170 НК РФ. Хотя случаев, когда входной НДС нельзя принять к вычету, в жизни значительно больше.
Освобождение от НДС
Первый случай – это когда купленные товары (работы, услуги) используются при производстве или реализации товаров (работ, услуг), освобожденных от НДС.
Например, фирма, занимающаяся исключительно куплей-продажей ценных бумаг, приобрела канцтовары. Ценные бумаги не облагаются НДС, следовательно, налог, который был предъявлен поставщиком канцелярских товаров, к вычету не принимается, а включается в состав расходов фирмы.
Не получится принять входной НДС к вычету и при озеленении территории. У организаций и предпринимателей нет права на вычет, поскольку растения не используются в операциях, облагаемых НДС, то есть не выполняются требования пункта 2 статьи 171 НК РФ (см. письмо Минфина от 18.10.2011 № 03-07-11/278). Хотя если озеленение было проведено по предписанию контролирующих инстанций (местной администрации, комитета по благоустройству, Госстройндзора и пр.), то НДС можно вычесть.
При этом должен быть документ, содержащий соответствующие предписания.
Например, одна из московских компаний смогла доказать свою правоту в суде, предъявив в качестве аргумента заключение Москомархитектуры. В документе говорилось, что условием для принятия здания в эксплуатацию является озеленение прилегающей к нему территории. При подобных обстоятельствах судьи признали вычет «входного» НДС обоснованным (см. постановление ФАС Московского округа от 26.01.2009 № КА-А40/13294-08).
Покупатель не платит НДС
Второй случай – это когда фирма, которая приобрела товары (работы, услуги), применяет один из спецрежимов или не является плательщиком НДС на основании статьи 145 НК РФ.
Пример 1. Покупка товара при УСН
Фирма, перешедшая на УСН, приобрела хлебобулочные изделия для перепродажи на общую сумму 11 000 руб. (в том числе НДС – 1000 руб.).
«Упрощенцы» плательщиками НДС не являются.
Следовательно, сумма налога, предъявленная продавцом, к вычету не принимается, а включается в стоимость товара и спишется при его реализации.
Товар приобретен для использования в необлагаемых операциях
Третий случай – специальное приобретение товаров (работ, услуг) для операций, которые по НК РФ в налоговую базу не включаются и, следовательно, не облагаются НДС.
передача имущества в качестве вклада в уставный капитал другой фирмы, а также в качестве вклада по договору о совместной деятельности;
безвозмездная передача имущества органам государственной власти и местного самоуправления;
передача имущества некоммерческим организациям на осуществление уставной деятельности, не связанной с предпринимательством.
Пример 2. Оплата доли в уставном капитале
АО «Акация» является учредителем ООО «Сирень».
Величина доли «Актива» в уставном капитале «Пассива» – 59 000 руб.
Согласно учредительному договору, в качестве оплаты своей доли в уставном капитале «Акация» вносит партию материалов.
Соответствующие материалы «Акация» приобрела за 60 000 руб. (в том числе НДС – 10 000 руб.).
НДС, предъявленный поставщиком материалов, бухгалтер «Акации» к вычету не принимает, а учитывает в их стоимости.
Проводки в данном случае будут такими:
– 60 000 руб. – оприходованы материалы (включая НДС);
– 60 000 руб. – списана балансовая стоимость материалов, переданных в качестве вклада в уставный капитал;
– 60 000 руб. – вклад в уставный капитал отражен в составе финансовых вложений.
Ситуация для банков
Это ситуация, когда товары (в том числе основные средства, нематериальные активы и имущественные права), купленные банками, реализуются ими до начала использования в банковских операциях, до сдачи в аренду, а также до ввода в эксплуатацию. Причем такие банки должны иметь право применять пункт 5 статьи 170 НК РФ, то есть включать в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, суммы НДС, которые уплачены поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам). При этом вся сумма налога, выставленная ими по операциям, облагаемым НДС, подлежит уплате в бюджет.
Когда порядок не действует
Есть случаи, когда НДС к вычету не принимается, но порядок, прописанный в статье 170 НК РФ об отнесении НДС в стоимость приобретенных ценностей не действует.
Нередко организации покупают товары в розничных магазинах за наличный расчет, например, для хозяйственных нужд, и магазин выдает кассовый чек, в котором сумма НДС указана отдельной строкой. Как поступить с этим НДС: заявить по нему вычет или учесть в составе расходов при расчете налога на прибыль?
Ни того, ни другого делать нельзя.
По общему правилу вычеты по НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при реализации товаров (п. 1 ст. 172 НК РФ). Налоговый кодекс не предусматривает каких-либо особенностей вычета НДС при покупке товаров в розницу. То есть входной НДС по товарам, купленным в розничной сети за наличный расчет, нельзя принять к вычету без счетов-фактур.
Организация не может учесть в стоимости товаров сумму НДС, указанную в кассовом чеке, и не принимаемую к вычету в отсутствие счета-фактуры. Случаи, когда у покупателя отсутствуют счета-фактуры по купленным товарам, в статье 170 НК РФ не упоминаются.
А отнести этот НДС в состав расходов не позволяет пункт 19 статьи 270 Налогового кодекса, который относит к расходам, не учитываемым при расчете налога на прибыль суммы налогов, предъявленных налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Так рассудили финансисты в письме от 24.01.2017 № 03-07-11/3094.
Что же делать, если НДС нельзя отнести в стоимость товаров на основании статьи 170 НК РФ? Только одно: списать на прочие расходы и отразить постоянный налоговый расход.
Пример 3. Списание суммы НДС
Подотчетное лицо закупило в розничном магазине материалы на сумму 12 000 руб., в т. ч. НДС в сумме 2000 руб. В качестве подтверждающих документов были представлены кассовый и товарный чеки, в которых НДС был выделен отдельной строкой.
Руководитель утвердил авансовый отчет. Бухгалтер сделал проводки:
- 10 000 руб. (12 000 - 2000) – отражена стоимость материалов;
- 2000 руб. - отражена сумма НДС, выделенная в кассовом чеке по приобретенным материалам;
Дебет 91, субсчет «Прочие расходы» Кредит 71
- 2000 руб. - списана сумма НДС, выделенная в кассовом чеке по приобретенным материалам;
Дебет 99 Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
- 400 руб. (2000 руб. х 20%) – отражен постоянный налоговый расход.
И еще один случай. Речь идет о ситуации, когда организация имеет дебиторскую задолженность покупателей по оплате выполненных работ (оказанных услуг). Зачастую должники находятся в стадии банкротства, поэтому взыскать задолженность невозможно.
Однако по истечении срока исковой давности (три года) дебиторскую задолженность покупателей нужно списать. Возникает вопрос, может ли организация принять к вычету НДС, начисленный и уплаченный в бюджет при реализации этих услуг?
Нет, нельзя. Вычет НДС, предъявленного покупателю в связи с истечением срока исковой давности по оплате оказанных ему услуг, статьей 171 НК РФ не предусмотрен.
Распечатать
НОРМАТИВНЫЕ АКТЫ ДЛЯ БУХГАЛТЕРА
Электронная версия популярного журнала
Новые документы с комментариями экспертов. Журнал помогает бухгалтерам разбираться в значениях и смыслах новых документов по учету и налогам.
«Клерк» Рубрика НДС
НДС, восстановленный в связи с переводом имущества в подпадающую под вмененку деятельность, 21-я глава Налогового кодекса предписывает включить в налоговом учете в прочие расходы. Это, казалось бы, сомнений не оставляет: восстановили НДС – уменьшите на него налогооблагаемую прибыль. Ан нет. Неожиданные препятствия тому обнаруживаются в другой главе кодекса – посвященной самому налогу на прибыль.Полноценный расход
Условия, при которых затраты становятся расходами, а значит, могут уменьшать доходы при расчете налогооблагаемой прибыли, перечислены в статье 252 Налогового кодекса. Первое условие – обоснованность, она же экономическая оправданность затрат. Оно соблюдено, поскольку восстанавливать НДС предписывает закон, невыполнение которого грозит фирме штрафами, взысканием недоимки и пеней, преследованием со стороны инспекции, а при крупных суммах долга перед бюджетом – и налоговой милиции. Второе условие – наличие подтверждающего затраты документа. Им в случае с восстановленным НДС служит декларация по этому налогу.
И, наконец, есть еще одна оговорка: расходы – это любые затраты, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. О каком доходе здесь идет речь: только лишь формирующем базу по налогу прибыль или вообще о всяком? Это важно, поскольку восстановление НДС вызвано намерением начать деятельность, доход от которой будет облагаться ЕНВД, а вовсе не налогом на прибыль.
Доход – это экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой ее можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 25 Налогового кодекса (ст. 41 НК). Своего определения понятию «доход» глава 25 Налогового кодекса не дает. Значит, употребляет его в общем, приведенном выше, значении. Таким образом, расходами в налоговом учете могут быть затраты, произведенные в рамках деятельности, которая направлена на получение любых доходов – неважно, формируют они базу по налогу на прибыль, по какому-то другому налогу или же освобождены от налогообложения вообще.
Итак, восстановленный в связи с переходом на вмененку НДС – полноценный расход. Группа, в которую его следует включать, указана в пункте 3 статьи 170 Налогового кодекса – прочие. Но отражение расхода в налоговом учете в составе той или иной группы еще не означает, что он непременно попадет в расчет налоговой базы.
Мимо налоговой базы
Правила формирования базы по налогу на прибыль устанавливает статья 274 Налогового кодекса. А она указывает, что при исчислении налоговой базы не учитываются доходы и расходы, относящиеся к деятельности, подпадающей под ЕНВД. Такие доходы и расходы следует учитывать обособленно. Но является ли НДС, восстанавливаемый в связи с переходом на вмененку, расходом, относящимся этому спецрежиму? А это смотря в каком качестве этот НДС воспринимать.
Вариант первый. Восстановленный налог входит в сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет – при ее расчете он увеличивает НДС, начисленный с налоговой базы за период (п. 1 ст. 173 НК). Следовательно, это самый обычный налог, начисленный в рамках общего режима налогообложения. И хотя его начисление и вызвано грядущей сменой этого режима на другой, но относится он все равно к режиму общему – ведь вмененщики не являются плательщиками НДС. В прочих расходах его нужно признавать по подпункту 1 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса – как налоги, начисленные в соответствии с законодательством.
Вариант второй. Смотрим, какой НДС подлежит восстановлению – ранее принятый к вычету. То есть восстановление можно рассматривать как отмену вычета. Ведь те, кто работает на вмененке, права на вычет НДС, заплаченного своим поставщикам, не имеют, поскольку плательщиками этого налога не являются. Перед переходом на вмененку восстанавливают НДС по тому имуществу, которое будет использовано в подпадающей под нее деятельности. Тогда этот НДС вполне можно считать относящимся к ней расходом – вкупе со стоимости самого имущества.
Но даже и в этом случае нет оснований исключать восстановленный НДС из расчета базы по налогу на прибыль. Восстановить налог нужно до перехода на вмененку – в предшествующем ему налоговом периоде по НДС, когда фирма еще будет на общем режиме. А пункт 9 статьи 274 Налогового кодекса подразумевает деление расходов и доходов при одновременном применении двух режимов, а не при последовательной их смене или грядущем появлении нового в дополнение к существующему общему. Это следует из того, что предусмотренный этим пунктом порядок он распространяет только «на организации, перешедшие на уплату единого налога на вмененный доход». Обратите внимание: уже перешедшие, а не переходящие в будущем. Про последних ничего не сказано, а значит, ничто не мешает им уменьшать доходы на подлежащий восстановлению НДС.
А вот фирмам, восстанавливающим НДС в периоде совмещения общего и «вмененного» режимов, списать его в расчет налогооблагаемой прибыли вряд ли удастся. Восстанавливать НДС нужно в тех случаях, когда какое-то имущество фирма передает из деятельности на общем режиме в операции, подпадающие под ЕНВД, или же начинает использовать и там, и там одновременно (п. 3 ст. 170 и п. 6 ст. 171 НК). В этом случае уже сложно будет поспорить с тем, что восстановленный НДС – расход, относящийся именно к «вмененной» деятельности. И хотя расходом в терминах 25-й главы Налогового кодекса он останется, но доходы при расчете базы по налогу на прибыль уже не уменьшит.
«Упрощенный» НДС не пропадет
А что с НДС, восстанавливаемым при переходе на упрощенку? Ему-то, точнее возможности списать его в уменьшение прибыли, ничего не грозит. Во-первых, его тоже восстанавливают до перехода на спецрежим. А во вторых, про исключение из налоговой базы относящихся к упрощенке доходов и расходов, в Налоговом кодексе и оговорки-то нет – она упоминает только про вмененку. Видимо, потому, что упрощенку с общим режимом не применяют: либо то, либо другое. Что лишний раз доказывает: пункт 9 статьи 274 Налогового кодекса – только для случаев совмещения двух режимов, а не предстоящей смены общего режима на другой.
В расчет налогооблагаемой прибыли нельзя включать доходы и расходы в рамках деятельности, по которой фирма платит ЕНВД. Поэтому тем, кто восстанавливает НДС в периоде совмещения общего и «вмененного» режимов, списать его в расчет налогооблагаемой прибыли вряд ли удастсяВопрос задал Ирина Б. (Москва)
Ответственный за ответ: Елена Медведева (★9.59/10)
Добрый день,
правильно ли я понимаю, что восстановленный ндс, который списался на 91.02 ( проводка Дт 91.02 Кт 19.03) , правильно отражать в Декларации по налогу на прибыль по стр. 041 Прил.2 к Листу 2 ? Если да, то каким образом можно организовать попадание этой проводки в нужную строку Декларации?
Заранее благодарю за ответ
Ирина Б.Помогла статья?
Получите еще секретный бонус и полный доступ к справочной системе БухЭксперт8 на 14 дней бесплатно
Все комментарии (10)
Уточните причину, по которой восстановлен НДС, пожалуйста.
Мария, добрый день,
есть 2 случая.
1) восстанавливаю НДС по товару и материалам, списанных по требованиям на образцы для выставок, магазинов для ознакомление с товаром, себестоимостью свыше 100 руб, которые поступают с НДС ,
2) недостачи
Ирина Б.Добрый день, Ирина!
В стр. 041 попадают суммы по счету 91.02 и статья прочих расходов с видом Налоги и сборы (скрин.)
1. НДС по передаче начисляется, вы это имеете ввиду? Посмотрите статью по этой теме Как оформить раздачу товара в рекламных целях, если стоимость единицы товара более 100 руб.? .
2. По недостачам проверьте свое отражение операции по статье Восстановление НДС при списании ТМЦ в результате недостачи .Приложение
Елена, я пользуюсь в работе Вашей статьей «Как учитывать безвозмездную передачу готовой продукции в рекламных целях стоимостью менее 100 руб., если входящий НДС по материалам, из которых она произведена, уже принят к вычету?»
Товар списываю на нормируемую рекламу, при этом НДС восстанавливаю Дт 19 Кт 68.02. Дт 9102 Кт 19 . В этой же статье сказано, что такой НДс надо отражать в Декларации по нал на прибыль. Есть ли разница в проведении списания товаров в рекл целах через мной описанный способ или через безвозмездную реализацию? По Вашему ответу я не поняла, надо ли относить НДС списанный на затраты в стр 041 Декларации по налогу на прибыль, если я пользуюсь вышописанным списанием?
Если ознакомится с ссылкой про недостачу, то восстановленный ндс надо относить в стр 041 стр. Правильно ли я Вас поняла?
ИринаДобрый день, Ирина!
При передаче материалов рекламных целях ДО 100р — это восстановление НДС как в статье Как учитывать безвозмездную передачу готовой продукции в рекламных целях стоимостью менее 100 руб., если входящий НДС по материалам, из которых она произведена, уже принят к вычету?
Вы написали, что продукция СВЫШЕ 100 руб, поэтому я дала ссылку на статью Как оформить раздачу товара в рекламных целях, если стоимость единицы товара более 100 руб.?
Отражение в этих случаях разное, выберите все-таки, какой нужен.
Восстановленный НДС отражается в косвенных расходах, чтобы он отражался в 041 стр., статью нужно использовать с видом Налоги и сборы — как на моем скринеЕлена, добрый день,
У меня есть материалы свыше 100 руб и менее 100 руб. Обязательно ли использовать безвозмездную передачу для списания материалов менее 100 руб?
Я использую и для тех , и для других ДТ 44 Кт 10,41 , ДТ 19.03 КТ 68.02 ДТ 91.02. КТ 19.03
Правильно ли я поняла, что весь восстановленный НДС ( и по материалам до 100 руб и по материалам свыше 100 руб) все таки отражается в стр. 041 Декл. по налогу на прибыль ?
Ирина Б.Добрый день, Ирина!
1. До 100р. и свыше 100р. — это разные операции и отражаются они по-разному. Безвозмездная передача используется потому, что это льготная операция и указывается код льготы для декларации. Мы рекомендуем такой алгоритм. Насколько для вас обязательно применять именно такой алгоритм — это уже на ваше усмотрение, по своей ситуации, т. к. вы отвечаете за свой учет.
2. Да, восстановленный НДС отражается по стр. 041Елена, спасибо за ясный ответ, теперь все понятно.
ИринаОбязанность восстановить НДС, в предыдущие налоговые периоды заявленный как вычет, возникает у ООО или ИП, в случаях, четко прописанных в статьях 170 и 171 НК РФ.
Под восстановлением налога подразумевается трансформирование декларации и книги продаж, увеличивающее величину НДС, обязательную к уплате в казну государства.
Механизм пересчета НДС и непреложность его проведения на практике вызывают множество споров с налоговыми органами, обязывающих налогоплательщиков возвращать в учет НДС даже в тех ситуациях, которые не описаны в НК РФ.
Когда восстановление НДС неизбежно
Перечисление обстоятельств, при которых налогоплательщику не удастся избежать обязательного восстановления налога, регламентировано законодательством:
- приобретенное ранее имущество переходит в состав уставного капитала иной компании;
- возникновение хозяйственных операций, не требующих начисления НДС;
- возврат предоплаты по неосуществленной поставке или покупке;
- удешевление продукции;
- выполнение экспортных действий;
- получение федеральных дотаций.
Важно: Переоценить величину НДС и произвести исправления в учетных регистрах следует в том временном промежутке, когда имущество стало использоваться в необлагаемых НДС целях.
Функционирование в безналоговой сфере
При совмещении нескольких режимов налогообложения – ОСН и «упрощенки» (УСН, ЕНВД) – приобретенное имущество, по которому был произведен вычет НДС, может использоваться в различных хозяйственных операциях – как облагаемых, так и не облагаемых налогом.
В таких ситуациях «входящий» налог следует распределить по видам деятельности и восстановить ту его часть, которая пошла на операции по льготному режиму.
Период, в котором следует провести восстановление налога, зависит от того промежутка времени, когда возникли не облагаемые НДС операции.
Если это событие произошло в 1 месяце квартала, то бухгалтеру нужно вернуться в предыдущий налоговый период и произвести там корректировку по восстановлению налога. При возникновении освобождения от НДС во 2-3 месяцах квартала восстановление должно пройти этим же периодом.
Нужно помнить: Восстановленный налог должен учитываться в составе прочих расходов в корреспонденции со счетом 68.
Когда предприятие или ИП работает только по ОСНО, но в процессе деятельности возникли разовые необлагаемые операции, то на выручку по ним следует восстановить входной НДС в полном объеме в этом же отчетном периоде.
Участие в уставном капитале другой компании
Если ООО или предприниматель, использующие общий режим налогообложения, приняли решение о внесении материальных ресурсов в уставный капитал иной организации или в фонд инвестиционного товарищества/кооператива, то требуется проведение действий по восстановлению НДС.
Это объясняется тем, что «входящие» взносы не являются объектом налогообложения, а налог уже был заявлен к вычету в предыдущих декларациях.
Следует знать: Не требуется восстановление НДС при внесении имущественных вкладов в простые товарищества или ПИФы (паевые инвестиционные фонды).
По неамортизируемому имуществу НДС возвращается в учет в полном размере, а в отношении основных средств и нематериальных активов подход меняется – возвращается НДС только с амортизированной стоимости. Любые манипуляции по переоценке ОС законодательно не предусмотрены.
Когда покупатель перечислил аванс
ООО или ИП, применяющие схему предварительной оплаты, обязаны выставить контрагенту счет-фактуру на всю сумму полученного аванса. Существует два варианта развития событий, при которых покупатель, получивший вычет, обязан будет восстановить налог с полученной оплаты:
- по договоренности между сторонами предварительная оплата возвращается покупателю;
- в счет переведенной авансом денежной суммы отправляется заказанная продукция.
Важно: Если в отгрузочных документах стоимость товаров соответствует сумме предоплаты, то НДС возвращается в полном объеме. При расхождении сумм НДС пересчитывается с итоговой величины, прописанной в счете-фактуре на отгрузку товара.
Экспортные операции
Начиная с 2015 года, налоговое законодательство изменило требования по восстановлению НДС в части экспортных операций. Прямого требования восстанавливать налог после отгрузки товаров иностранным партнерам ст. 170 НК РФ не содержит.
Однако принять к вычету НДС по тем товарам, которые предназначены для экспорта, можно только после того, как налогоплательщик предъявит налоговой инспекции пакет документов, обосновывающих применение нулевой ставки по налогу.
Если вычет по экспортному товару был заявлен ранее, в момент его приобретения экспортером, то датой восстановления НДС должен стать день, когда груз пересек российскую границу.
Удешевление товаров, уже полученных покупателем
Договор поставки между покупателем и продавцом может содержать пункт, по которому поставщик предоставляет скидку на товары, отгруженным в предыдущие периоды. После уменьшения стоимости продукции покупателю надлежит восстановить НДС с разницы между новой ценой и той, которая указана в отгрузочных документах.
Внимание! Новую стоимость товара с учетом предоставленной скидки необходимо зафиксировать в соглашении, которое будет основанием для корректировки НДС.
Восстановление налога по уменьшенной стоимости отражают на счете 60, предназначенном для учета состояния расчетов с поставщиками.
Субсидирование деятельности и восстановление НДС
Нередко субъекты хозяйственной деятельности ведут свою деятельность в отраслях, субсидируемых из федерального бюджета. В суммах предоставляемых государственных дотаций, компенсирующих затраты льготников на приобретение товаров или оказание услуг, присутствует НДС в размере 10% или 18%.
Если ООО или ИП заявил в декларации по НДС вычет по оприходованным ценностям, то сумму «входящего» НДС нужно реконструировать в учете.
Механизм восстановления достаточно прост – следует зафиксировать в книге продаж те счета-фактуры, которые ранее фигурировали в книге покупок.
Надо знать: При получении дотаций из бюджетов иного уровня, кроме федерального, восстановление НДС не производится.
Когда можно игнорировать требование налоговой инспекции
Двоякость толкования норм ст.21 НК РФ фискальными органами приводит к тому, что налоговые инспекторы предъявляют претензии ООО или ИП по поводу необходимости восстановления НДС в спорных ситуациях:
- хищение или выявленная недостача материальных ценностей;
- ликвидация активов вследствие стихийного бедствия или пожара;
- списание основного средства в связи с невозможностью его использования по причине поломки, износа или аварии до окончания начисления амортизации;
- списание испорченных, просроченных товаров или потерявших товарный вид запасов;
- заявленный вычет по незавершенному строительству;
- списание материалов, израсходованных на производство бракованной продукции.
Требования налоговиков по поводу обязательности корректировки в большую сторону НДС в перечисленных ситуациях незаконны, поскольку перечень оснований для проведения процедуры пересмотра величины налога в НК РФ является закрытым и исчерпывающим.
Любой новый аргумент в пользу восстановления НДС должен быть закреплен законодательно.
Имейте в виду: Невыполнение требования налоговой инспекции восстановления налога по спорным основаниям может привести к доначислению НДС и взысканию штрафов и пени. Опротестовать решение ФНС можно в Арбитражном суде, который в таких случаях однозначно принимает сторону налогоплательщика.
При проведении реорганизационных мероприятий и образовании нового юридического лица ООО вправе выбрать любую систему налогообложения. Если компания переходит с общего режима на льготную схему (ЕНВД, УСН, ЕСХН), и в качестве правопреемника получает право пользования активами «старого» ООО, то налоговые инспекторы требуют восстановить «входящий» НДС со всей стоимости переданного имущества.
Подобная трактовка налогового законодательства не является законной, и реорганизованное юридическое лицо не обязано корректировать сумму налога.
Такого же мнения придерживаются и судебные органы, опротестовывающие требования ФНС.
Как отразить в учете пересчитанный налог
Для того чтобы в бухгалтерских регистрах отразить операцию по восстановлению НДС, достаточно составить справку-расчет. В книге продаж следует указать дату и сумму справки или реквизиты исходящего счета-фактуры, служащего основанием для произведенного ранее вычета (при его наличии). Такая же сумма налога переносится в раздел 3 Декларации по НДС.
Читайте также:
