Восстановление таможенного ндс ранее принятого к вычету

Опубликовано: 29.04.2024

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 16 августа 2017 г. N 03-07-08/52520

Вопрос: ООО (далее - Общество) уплатило таможенному органу суммы налога на добавленную стоимость, взыскание которых впоследствии признано частично неправомерным.

В письме Министерства финансов Российской Федерации от 21 апреля 2014 г. N ГД-4-3/7606 рассмотрен подобный случай и указано, что сумма налога на добавленную стоимость, уплаченного при ввозе товаров, ранее правомерно принятая к вычету и подлежащая возврату таможенными органами по решению суда, признавшим ее взыскание неправомерным, подлежит восстановлению в налоговом периоде, в котором вступило в силу соответствующее решение суда.

Однако данное письмо не затрагивает иные случаи (в частности, когда признание взыскания неправомерным осуществлено не по решению суда, а самим таможенным органом).

В связи с этим существует неопределенность определения налогового периода, в котором следует восстановить сумму налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в следующих 4-х случаях признания ее взыскания неправомерным самим таможенным органом и возврата ее налогоплательщику:

1. По собственной инициативе таможенного органа (например, по итогам внутренней проверки).

2. По решению вышестоящего таможенного органа (также, например, по итогам внутренней проверки).

3. По заявлению налогоплательщика (во внесудебном порядке).

4. В ходе судебного разбирательства до вынесения решения суда, в порядке добровольного исполнения заявленных исковых требований налогоплательщика (в этом случае налогоплательщик вынужден отказаться от иска, поскольку его требования удовлетворены; в случае же, если налогоплательщик не заявляет отказ от иска, то суд выносит решение об отказе в удовлетворении требований, т.к. на момент вынесения решения предмета спора уже нет).

Принимая во внимание отсутствие единообразного подхода, прошу дать разъяснение, в каком налоговом периоде подлежит восстановлению сумма НДС, уплаченного при ввозе товаров, ранее правомерно принятая к вычету и подлежащая возврату таможенными органами, в каждом из указанных выше 4-х случаях.

Должна ли Организация восстановить налог на добавленную стоимость в том налоговом периоде:

в котором принято соответствующее решение таможенного органа?
в котором принято соответствующее решение вышестоящего таможенного органа?
в котором таможенный орган аннулировал старые таможенные документы и выписал новые?
в котором произошло реальное поступление денежных средств (возврат) на счет налогоплательщика на основании принятых решений?
иное?

И, следовательно, возникает ли у Организации обязанность сдавать уточненную Декларацию по НДС за налоговый период, в котором был принят к возмещению и соответственно отражен в декларации налог на добавленную стоимость, рассчитанный по первоначальной таможенной стоимости?

Ответ: В связи с письмом о восстановлении сумм налога на добавленную стоимость, принятых к вычету по товарам, ввезенным на территорию Российской Федерации, в случае возврата налогоплательщику таможенным органом таких сумм налога в связи с признанием их взыскания неправомерным, Департамент налоговой и таможенной политики сообщает следующее.

Пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные при ввозе товаров на территорию Российской Федерации подлежат вычетам после принятия товаров на учет на основании документов, подтверждающих фактическую уплату налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации.

Таким образом, право на вычет налога на добавленную стоимость, фактически уплаченного при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, возникает у налогоплательщика в том налоговом периоде, в котором выполнены вышеперечисленные условия.

В случае возврата налогоплательщику таможенным органом сумм налога на добавленную стоимость в связи с признанием их взыскания неправомерным, налогоплательщику, принявшему к вычету налог на добавленную стоимость, уплаченный при ввозе товаров, следует произвести корректировку налоговых вычетов.

Учитывая изложенное, сумма налога на добавленную стоимость, уплаченного при ввозе товаров, ранее правомерно принятая к вычету и возвращаемая таможенным органом по причине признания ее взыскания неправомерным, полежит восстановлению в налоговом периоде, в котором производится возврат такой суммы налога.

Одновременно сообщаем, что настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента О.Ф. Цибизова

При ввозе товаров на территорию РФ декларанты самостоятельно определяют таможенную стоимость товаров и сумму НДС, подлежащую уплате таможенным органам. Нередко получается, что последние производят корректировку таможенной стоимости (КТС), влекущую дополнительную уплату «таможенного» НДС, а затем по решению суда взыскание таможенным органом дополнительных сумм налога признается неправомерным.

Как следствие, таможенникам приходится оформлять «минусовые» КТС, а декларантам – восстанавливать ранее правомерно принятый к вычету «таможенный» НДС в части полученных корректировок.

В каком налоговом периоде отражаются суммы НДС, восстановленные в результате признания судом недействительным решения таможенного органа о корректировке таможенной стоимости товаров? Ответ на этот вопрос стал предметом исследования в нашей статье.

Расчет НДС, уплачиваемого на таможне

Ввоз товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в целях гл. 21 НК РФ признается объектом налогообложения (пп. 4 п. 1 ст. 146 НК РФ). Исключение составляют операции по ввозу товаров, перечень которых установлен ст. 150 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 153 НК РФ при ввозе товаров на территорию РФ налоговая база определяется налогоплательщиком в соответствии с гл. 21 НК РФ, таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством РФ о таможенном деле.

В соответствии с п. 1 ст. 160 НК РФ при ввозе товаров (за исключением указанных в п. 2 и 4 настоящей статьи и с учетом ст. 150 и 151) на территорию РФ налоговая база определяется как сумма:

таможенной стоимости этих товаров;
подлежащей уплате таможенной пошлины;
подлежащих уплате акцизов (по подакцизным товарам).

В пункте 5 ст. 166 НК РФ сказано, что общая сумма НДС, подлежащая уплате на таможне при ввозе товаров на территорию РФ, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, исчисленной на основании ст. 160 НК РФ.

Таким образом, рассчитать сумму «таможенного» НДС можно по формуле:

НДС = (ТСТ + ВТП + А) х 10% (или 18%) ,
где:

ТСТ – таможенная стоимость товаров;
ВТП – ввозная таможенная пошлина;
А – акцизы.

Как видим, повышение таможенной стоимости товаров ведет к увеличению суммы «таможенного» НДС. Поэтому таможенники строго контролируют величину таможенной стоимости ввозимых товаров, определяемой по правилам, установленным таможенным законодательством, действующим в рамках Таможенного союза.

Определение таможенной стоимости товаров

При ввозе товаров на территорию РФ правила определения таможенной стоимости товаров регулируются положениями Соглашения об определении таможенной стоимости товаров, перемещаемых через таможенную границу Таможенного союза от 25.01.2008 (далее – Соглашение), и гл. 8 «Таможенная стоимость товаров» ТК ТС.

Согласно п. 3 ст. 64 ТК ТС таможенная стоимость товаров определяется декларантом либо таможенным представителем, действующим от имени и по поручению декларанта, а в случаях, установленных настоящим кодексом, – таможенным органом. То есть декларант рассчитывает таможенную стоимость самостоятельно.

К сведению. Соглашением предусмотрены шесть методов определения таможенной стоимости:

по стоимости товара (ст. 4, 5);
по идентичным товарам (ст. 6);
по однородным товарам (ст. 7);
метод вычитания (ст. 8);
метод сложения (ст. 9);
резервный метод (ст. 10);

В связи с этим таможенный орган наделен функциями контроля таможенной стоимости ввозимых товаров, по результатам которого он выносит решение о принятии либо корректировке заявленной таможенной стоимости товаров (ст. 66, 67 ТК ТС).

Вначале – уплата, затем – обжалование?

В силу ст. 68 ТК ТС если решение о корректировке заявленной таможенной стоимости ввозимых товаров принято таможенным органом до выпуска товаров, декларант обязан осуществить корректировку недостоверных сведений и уплатить таможенные пошлины, налоги в объеме, исчисленном с учетом скорректированных сведений (п. 2 ст. 68 ТК ТС).

А если декларант не согласен с вынесенным решением о корректировке таможенной стоимости?

По разъяснениям Минфина, если декларант считает, что его права были нарушены при проведении таможенного контроля, он должен руководствоваться положениями ст. 9 ТК ТС, согласно которым любое лицо вправе обжаловать решение таможенных органов в порядке, установленном законодательством государства – члена Таможенного союза (Письмо от 02.09.2010 № 03 10 09/60).

Но, как правило, в целях ускорения процесса выпуска товаров и по требованию таможни декларант корректирует таможенную стоимость исходя из величины таможенной стоимости, определенной таможней, и уплачивает дополнительные таможенные платежи (в том числе НДС) в соответствии с произведенной корректировкой, а уж затем обжалует вынесенное решение.

Отметим, что такой порядок действий со стороны декларанта (вначале «добровольная» уплата, а затем обжалование) не препятствует реализации им права оспаривать решение таможни о корректировке таможенной стоимости и требовать возврата излишне уплаченных таможенных платежей. Данный вывод следует из правовой позиции Президиума ВАС, изложенной в Постановлении от 05.03.2013 № 13328/12. Высшие арбитры также указали, что действующее законодательство не устанавливает запретов и ограничений на предъявление требований о возврате излишне уплаченных таможенных платежей даже в том случае, если платежи декларантом вносились добровольно.

Получается, что при принятии таможенниками решения о корректировке таможенной стоимости товаров необходимо иметь в виду, что доплата декларантом скорректированной суммы не свидетельствует о законности решения таможни, не лишает декларанта права обжаловать это решение в судебном порядке и не исключает возможности признания судом этого решения незаконным.

Корректировка в учете

Порядок восстановления принятых к вычету сумм НДС, уплаченных таможенному органу при ввозе товаров, взыскание которых признано судом неправомерным, нормами НК РФ не урегулирован.

По мнению Минфина, налогоплательщику следует корректировать излишне принятый к вычету НДС посредством уточненной декларации (письма от 14.11.2011 № 03 07 08/318, от 03.11.2009 № 03 07 08/224).

Финансовый орган указал: п. 1 ст. 172 НК РФ установлено, что суммы НДС, уплаченные при ввозе товаров на территорию РФ, подлежат вычетам после принятия товаров на учет на основании документов, подтверждающих фактическую уплату налога при их ввозе на территорию РФ.

Согласно п. 10 Правил ведения книг покупок, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 (в настоящее время п. 17 Правил ведения книг покупок, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137), при ввозе товаров на территорию РФ в книге покупок регистрируются таможенная декларация на ввозимые товары и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату НДС таможенному органу.

Учитывая изложенное, право на вычет НДС, фактически уплаченного при ввозе товаров на территорию РФ, возникает у налогоплательщика в том налоговом периоде, в котором выполнены все вышеперечисленные условия, включая наличие таможенной декларации, подлежащей регистрации в книге покупок.

В случае если по решению суда взыскание таможенным органом суммы НДС признано неправомерным и она подлежит возврату налогоплательщику таможенным органом, налогоплательщик, принявший к вычету НДС, уплаченный при ввозе товаров, должен представить в налоговый орган уточненную декларацию за тот налоговый период, в котором производились указанные вычеты.

Таким образом, если следовать приведенным разъяснениям, у налогоплательщика возникнет обязанность по уплате пеней. Не удивительно, что при проведении контрольных мероприятий налоговики апеллируют к указанным письмам при вынесении решений о доначислении пеней. Но справедливости ради отметим, что есть альтернативный подход, позволяющий оспорить начисление пеней по данному основанию в судебных инстанциях.

Альтернативный подход

Как было сказано, начисление пеней можно оспорить. Подтверждение тому – выводы судей, изложенные в Постановлении ФАС ДВО от 04.03.2013 № Ф03-569/2013, в котором была рассмотрена следующая спорная ситуация.

При ввозе товаров на территорию РФ организация уплатила и приняла к вычету суммы НДС, исчисленные с учетом произведенных таможенным органом корректировок таможенной стоимости (КТС) товаров в сторону увеличения. Впоследствии данные корректировки были оспорены организацией в арбитражном суде и решения таможенного органа были признаны недействительными. В связи с этим последний составил и направил организации формы КТС содержащие «минусовые» показатели сумм налога, ранее принятых к вычету на основании оспоренных форм КТС.

Руководствуясь указанными «минусовыми» формами КТС, организация произвела восстановление сумм НДС в налоговом периоде, в котором такие «минусовые» корректировки были приняты таможенным органом.

Однако в ходе проведения выездной налоговой проверки инспекторы посчитали, что корректировку (по решению суда) организация должна была отразить, подав уточненные декларации за тот налоговый период, в котором они были приняты к вычету. А поскольку в нарушение п. 1 ст. 81 НК РФ организация не сдала уточненные декларации за те периоды, в которых были приняты налоговые вычеты, инспекторы на основании ст. 75 НК РФ начислили пени в сумме 111 709 руб. за просрочку уплаты НДС.

В ответ организация обратилась в суд и нашла там поддержку: арбитры трех инстанций пришли к выводу о несоответствии оспариваемого решения положениям ст. 75, 81 и гл. 21 НК РФ. При этом судьи исходили из следующего.

Согласноп. 1 ст. 75 НК РФпеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов, в том числе в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Надо сказать, что ФАС ДВО согласился с выводами судей нижестоящих инстанций об отсутствии самого факта несвоевременной уплаты налога в бюджет организацией, с чем связано начисление соответствующих пеней.

Кроме того, признавая недействительным решение инспекции в части начисления пеней по НДС, суды исходили также из отсутствия оснований, предусмотренных п. 1 ст. 81 НК РФ, для внесения налогоплательщиком изменений в налоговые декларации и представление в налоговые органы уточненных налоговых деклараций за прошедшие налоговые периоды. По их мнению, наличие судебных решений о неправомерной корректировке таможенной стоимости и составление таможенным органом в связи с этим форм корректировки таможенной стоимости, содержащих «минусовые» показатели сумм налога, нельзя отнести к числу таких оснований.

С учетом изложенного ФАС ДВО посчитал правильными выводы судов о возможности применения к возникшим спорным правоотношениям положений п. 3 ст. 170 НК РФ, согласно которым суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению в случаях прекращения права на применение налоговых вычетов и восстанавливаются в том налоговом периоде, в котором это право прекращено.

Какой подход выбрать?

Ответ на поставленный вопрос зависит от того, считает ли организация получение от таможенного органа «минусовых» КТС обнаруженным фактом неотражения сведений в налоговой декларации (ошибкой). Поясним.

В соответствии с п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в декларацию и представить в налоговый орган уточненную декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

Таким образом, если с учетом п. 1 ст. 81 НК РФ организация примет за основу подход Минфина, ей придется представить в налоговый орган уточненные декларации и, как следствие, уплатить пени.

Что касается альтернативного подхода, исключающего начисление пеней, то его сторонникам нужно быть готовыми отстаивать свою позицию в суде.

«Клерк» Рубрика НДС

Вопрос о необходимости восстановления именно в момент отгрузки НДС по товару, отгруженному в режиме экспорта, стал неожиданно актуальным в свете изменений в НК РФ.

Порядок принятия к вычету НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным для экспортных поставок, определен абз. 1 п. 3 ст. 172 НК РФ, в соответствии с которым вычеты сумм налога, предусмотренных п., п. 1 - 8 ст. 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в п. 1 ст. 164 НК РФ, производятся на момент определения налоговой базы, установленный ст. 167 НК РФ. Вычеты сумм налога, указанных в п. 10 ст. 171 НК РФ, производятся на дату, соответствующую моменту последующего исчисления налога по налоговой ставке 0 процентов в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных п. 1 ст. 164 НК РФ, при наличии на этот момент документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

В соответствии с п. 9 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по экспортным операциям является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ и подтверждающих правомерность применения нулевой ставки налога. При этом документы, подтверждающие экспорт, представляются в налоговый орган в срок не позднее 180 календарных дней считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта (п. 9 ст. 165 НК РФ).

Если полный пакет документов, предусмотренных п. 1 ст. 165 НК РФ, не собран в установленный абз. 1 п. 9 ст. 165 НК РФ срок, на 181-й день организация обязана исчислить сумму НДС в отношении операции по реализации товара с применением соответствующей ставки НДС (абз. 2 п. 9 ст. 165, абз. 10 пп. 1 п. 2 ст. 164 НК РФ). В таком случае моментом определения налоговой базы по рассматриваемой операции реализации будет являться дата отгрузки товаров на экспорт (пп. 1 п. 1, абз. 2 п. 9 ст. 167 НК РФ).

Вычет НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным для экспортных поставок, производится на момент определения налоговой базы на основании абз. 1 п. 3 ст. 172 НК РФ.

Таким образом, право на вычет суммы НДС возникает только в том налоговом периоде, на который приходится момент определения базы по НДС, а именно:

в котором собран полный комплект документов, подтверждающих экспортный характер операции и перечисленных в ст. 165 НК РФ (п. 9 ст. 167, п. 3 ст. 172 НК РФ) документов;
на который приходится дата отгрузки товаров, если в установленный срок правомерность применения «нулевой» ставки НДС не подтверждена.

В свою очередь срок на сбор подтверждающих документов составляет 180 календарных дней с даты помещения товаров под таможенные процедуры экспорта, свободной таможенной зоны, перемещения припасов (п. 9 ст. 165 НК РФ).

Следует отметить, что до 01.01.2015 г. в соответствии с пп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), подлежали восстановлению налогоплательщиком при дальнейшем использовании товаров (работ, услуг) для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных п. 1 ст. 164 НК РФ. Восстановление сумм НДС производилось в налоговом периоде, в котором осуществляется отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг), предусмотренных п. 1 ст. 164 НК РФ.

Соответственно, до 01.01.2015 г. в случае если изначально Экспортер принимал предъявленный НДС к вычету в периоде приобретения товаров (работ, услуг) при дальнейшем использовании приобретенных товаров (работ, услуг) для осуществления экспортных операций, на дату совершения указанной операции (на дату отгрузки товара (выполнение работ, оказание услуг) на экспорт) НДС подлежал восстановлению к уплате.

С 01.01.2015 вступил в силу пп. «б» п. 5 ст. 1 Федерального закона от 24.11.2014 № 366-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации», в соответствии с которым с указанной даты утрачивает силу пп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ. Таким образом, с указанной даты Гл. 21 НК РФ не только не содержит порядок восстановления предъявленного и принятого ранее к вычету НДС, но и в общем случае не определяет в качестве основания для восстановления сумм НДС, ранее принятых к вычету, отгрузку товаров на экспорт. Соответственно, в настоящее время в Гл.21 НК РФ имеет место неопределенность в установлении периода, в котором подлежит восстановлению принятый ранее к вычету НДС по товарам (работам, услугам). В тоже время, учитывая положения п.3 ст. 172 НК РФ в части условий принятия к вычету НДС по товарам (работам, услугам), используемых при осуществлении экспортных операций, представляется возможным сделать вывод, что необходимость восстановления НДС в периодах принятия его к вычету по приобретенным товарам (работ, услуг) отсутствует. В то же время, при ответе на вопрос о периоде восстановления НДС в настоящее время представляется возможным исходить из следующего.

Ранее, до вступления в силу п. 3 ст. 170 НК РФ, Минфин РФ разъяснял, что суммы НДС, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг) и ранее принятые к вычету, подлежат восстановлению при реализации данных товаров (работ, услуг) на экспорт не позднее налогового периода, в котором осуществлены отгрузка товара и оформление ГТД (т.е. в независимости от того факта, собран ли пакет документов, подтверждающий нулевую ставку НДС) (например, в Письме Минфина России от 28 апреля 2008 г. № 03-07-08/103, Письме Минфина России от 05.05.2011 № 03-07-13/01-15, Письме Минфина России от 25.10.2010 № 03-07-08/301). Аналогичная позиция изложена в Письме ФНС России от 9 августа 2006 г. № ШТ-6-03/786@, а также имела место и в арбитражной практике, в частности, в Постановлении ФАС Центрального округа от 6 сентября 2006 г. № А09-3148/06-12, ФАС Северо-Западного округа от 13 января 2006 г. № А56-20054/2005, от 5 апреля 2005 г. № А56-35984/04, от 17 октября 2005 г. № А56-35984/04).

В то же время, в ряде случаев судебные органы признавали правомерным восстановление налогоплательщиком НДС лишь в налоговом периоде, когда либо собраны все документы для подтверждения нулевой ставки НДС, либо истек 180-дневный срок сбора пакета документов (Определения ВАС РФ от 19 ноября 2008 г. № 12536/08, от 7 апреля 2009 г. N 4027/09, от 31 марта 2009 г. № 3654/09, от 27 февраля 2009 г. № 1333/09, Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 17 сентября 2007 г. по делу № А79-160/2007, ФАС Московского округа от 12 июля 2006 г. № КА-А41/6325-06, ФАС Западно-Сибирского округа от 23 октября 2006 г. № Ф04-6872/2006(27584-А70-14)). В данных решениях судебных органов основным аргументом в пользу указанной позиции являлся тот факт, что до вступления в силу положений пп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ действующим законодательством по налогам и сборам не были установлены правила восстановления НДС в рассматриваемой ситуации. Как было указано ранее, после 01.01.2015г. НК РФ также, в свою очередь, не содержит указанных правил, что увеличивает вероятность признания не противоречащим действующему законодательству восстановление НДС в периоде, в котором представлена декларация, т.е. в периоде, когда собран полный комплект документов, подтверждающих экспортный характер операции, либо в периоде, на который приходится дата отгрузки товаров на экспорт, если в установленный срок правомерность применения ставки НДС 0% не подтверждена.

О восстановлении принятого к вычету НДС

Ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, является одним из объектов обложения налога на добавленную стоимость (подп. 4 п. 1 ст. 146 НК РФ). Порядок исчисления и уплаты НДС при ввозе товаров на таможенную территорию нашей страны регулируется одновременно Налоговым и Таможенным кодексами РФ.

Согласно пункту 1 статьи 160 Налогового кодекса РФ (далее – Кодекс), при ввозе товаров (за исключением продуктов переработки товаров, ранее вывезенных с нее для переработки вне таможенной территории и с учетом ст. 150 и ст. 151 НК РФ) на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, налоговая база определяется как сумма:

таможенной стоимости этих товаров;
подлежащей уплате таможенной пошлины;
подлежащих уплате акцизов (по подакцизным товарам).

Таможенная стоимость товаров определяется декларантом или его таможенным представителем, а в случаях, установленных Таможенным кодексом Таможенного Союза (далее – ТК ТС), – таможенным органом (п. 3 ст. 64 ТК ТС). Порядок определения таможенной стоимости товаров, ввозимых на территорию РФ, независимо от страны происхождения этих товаров, определяется в соответствии с Соглашением об определении таможенной стоимости товаров, перемещаемых через таможенную границу таможенного союза.

НДС исчисляется в зависимости от вида ввозимого товара по ставке 10 или 18 процентов (в зависимости от вида ввозимых ценностей) и не уплачивается при ввозе товаров, поименованных в статье 150 и статье 151 Налогового кодекса РФ (п. 2, п. 3 ст. 164 НК РФ). НДС начислятся в рублях и округляется до второго знака после запятой (п. 3 ст. 324 ТК РФ).

Обратите внимание: в отношении товаров, ввозимых из Республики Беларусь, следует руководствоваться Соглашением между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг от 15.09.2004, а точнее – приложением к нему. В соответствии с данным Соглашением ввоз товаров из Республики Беларусь производится без таможенного контроля и таможенного оформления.

Сумма налога, которую необходимо уплатить на таможне, определяется по формуле:

НДС = (ТС + ТП + А) х С

где:
ТС – таможенная стоимость ввозимого товара;
ТП – сумма ввозной таможенной пошлины;
А – сумма акциза;
С – ставка НДС в процентах (10 или 18%).
Сумма (ТС + ТП + А) будет являться налоговой базой.

О восстановлении и возврате НДС

При возврате иностранному поставщику товара ненадлежащего качества НДС, ранее принятый к вычету при ввозе товара, нужно восстановить. Об этом, кстати, и напоминают работники Минфина России в опубликованном письме от 20.08.2014 № 03-07-08/41606, ссылаясь на статью 171 Налогового кодекса РФ.

Финансисты пояснили, что НДС, уплаченный при импорте товаров, можно принять к вычету при условии, что данные товары будут использованы в операциях, облагаемых НДС (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ). Поскольку товар, вывозимый с территории РФ в связи с возвратом иностранному поставщику по причине ненадлежащего качества, не используется в операциях, облагаемых НДС, суммы налога, уплаченные таможенным органам при ввозе товара и ранее принятые к вычету, подлежат восстановлению.

Вместе с тем, возврат через границу некачественного товара относится к реэкспорту, и уплаченный при ввозе на территорию РФ НДС также возвращается налогоплательщику. В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 151 Налогового кодекса РФ при вывозе товаров за пределы территории РФ в таможенной процедуре реэкспорта налог не уплачивается, а уплаченные при ввозе на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, суммы налога возвращаются налогоплательщику в порядке, предусмотренном таможенным законодательством ТС и законодательством РФ о таможенном деле.

Таким образом, для возврата ввезенных из-за рубежа товаров и восстановления НДС, предприятию придется пройти процедуру реэкспорта. Что это за таможенная процедура? Какие условия нужно соблюсти российскому покупателю, чтобы реэкспортировать некачественный товар и при этом возвратить «таможенный» НДС?

Реэкспорт – это один из видов таможенной процедуры, при котором товары, ранее ввезенные на территорию Таможенного союза (далее – ТС), вывозятся с этой территории без уплаты и (или) с возвратом уплаченных сумм ввозных таможенных пошлин, налогов и без применения мер нетарифного регулирования (ст. 202, 296 ТК ТС).

Под таможенную процедуру реэкспорта в соответствии со статьей 297 ТК ТС могут попадать не все ввезенные товары, а только:

иностранные товары, находящиеся на территории ТС;
товары, помещенные под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления, если они возвращаются по причине неисполнения условий внешнеэкономической сделки.

Процедура возврата налога

Согласно статье 301 ТК ТС, в отношении товаров, реэкспортируемых по причине неисполнения условий внешнеэкономической сделки, возврат (зачет) уплаченных сумм налога производится в соответствии с главой 13 ТК ТС.

Согласно статье 90 ТК ТС, возврат ранее уплаченного «ввозного» НДС осуществляется только в отношении фактически вывезенных с территории ТС товаров и в порядке, установленном законодательством государства – члена ТС, в котором произведена уплата и (или) взыскание таких таможенных пошлин с учетом особенностей, установленных международным договором государств – членов ТС.

. для возврата «таможенного» НДС реэкспортеру необходимо подать соответствующее заявление до истечения годичного срока, исчисляемого со дня, следующего за датой фактического вывоза товара, помещенного под таможенный режим реэкспорта.

Итак, согласно статье 356 Таможенного кодекса РФ, законодатель выделил отдельные (иные) случаи возврата таможенных пошлин и установил специальный срок их возврата. К ним, в частности, относится случай, когда при вывозе иностранных товаров с таможенной территории РФ предусмотрен возврат уплаченных при ввозе налогов (подп. 5 п. 1 ст. 356 ТК РФ).

С учетом того, что при вывозе иностранных товаров с территории РФ в режиме реэкспорта предусмотрен возврат «таможенного» НДС, данный режим подпадает под отдельные случаи возврата налога, перечисленные в статье 356 ТК РФ. Для возврата уплаченного «таможенного» НДС статьей 356 Таможенного кодекса РФ установлен специальный срок – один год.

Таким образом, для возврата «таможенного» НДС реэкспортеру необходимо подать соответствующее заявление до истечения годичного срока, исчисляемого со дня, следующего за датой фактического вывоза товара, помещенного под таможенный режим реэкспорта.

Важно! В случае, когда товар ввозят на территорию РФ через один таможенный пост, а реэкспортируют через другой, заявление на возврат таможенного НДС должно направляться в адрес таможенного поста, на счет которого были перечислены суммы налога.

Как вернуть возмещенный НДС

Для возврата возмещенного ранее НДС необходимо отразить его в очередной декларации. Форма декларации не предусматривает отдельной строки, специально предусмотренной для отражения восстановленного НДС для случаев вывоза товаров с территории РФ в режиме реэкспорта.

К данной строке предусмотрены только две расшифровочные строки: строка 100 (восстановленная сумма, относящаяся к операциям, облагаемым по ставке 0 процентов) и 110 (сумма НДС, принятая покупателем к вычету с перечисленного аванса, которая в момент оприходования товаров (работ, услуг) подлежит восстановлению, согласно подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Таким образом, восстанавливаемую сумму НДС необходимо просто включить в строку 090 в составе других восстановленных сумм за соответствующий налоговый период.

Форма декларации по НДС утверждена приказом Минфина России от 15.10.2009 № 104н.

И еще один вопрос – в каком налоговом периоде следует восстанавливать налог? Это нужно сделать в том налоговом периоде, на который приходится фактический вывоз реэкспортных товаров с территории РФ (письмо ФНС от 10.05.2006 № 03-4-03/892).

Можно дождаться и требований налоговиков. После камеральной проверки налоговый орган пришлет в письменной форме налогоплательщику требование о возврате ранее возмещенного НДС. Организация обязана самостоятельно уплатить суммы, указанные в требовании о возврате, в течение пяти дней с даты его получения (ст. 176.1 НК РФ).

Итак, в заключение скажем, что Минфин и раньше придерживался аналогичной точки зрения. Ранее эта тема рассматривалась в письмах Минфина от 08.08.2008 № 03-07- 08/197 и от 28.10.2009 № 16-15/113543. Финансовое ведомство в очередной раз разъяснило, что в соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ налог на добавленную стоимость, уплаченный при ввозе товаров на территорию РФ, подлежит вычету при условии приобретения этих товаров для операций, облагаемых НДС. Поскольку товар, ввозимый на территорию РФ в связи с возвратом иностранному поставщику по причине ненадлежащего качества, не используется в названных операциях, НДС, уплаченный таможенным органам при ввозе этого товара и принятый к вычету, подлежит восстановлению.

Консультант по налогам Ю.В. Голубева, для журнала «Нормативные акты для бухгалтера»

Путеводитель для УСН

С этой электронной книгой вы с легкостью разберетесь во всех премудростях упрощенной системы налогообложения, грамотно составите бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах. Электронное издание Вы получаете сразу после оплаты на ваш email. Узнайте об издании больше >>

Все бизнесмены, которые ввозят на территорию России товары из-за рубежа, должны уплачивать с их стоимости НДС. Его можно принять к вычету, если собрать подтверждающие документы, заплатить налоги и правильно оформить поступление. Расскажем о порядке возмещения НДС при импорте.

В каких случаях можно получить вычет

НДС с импортных товаров уплачивают все, в том числе предприниматели и организации на спецрежимах и те, кто освобожден от уплаты налога по другим причинам. Освобожденные от уплаты внутреннего налога не имеют права принять к вычету импортный НДС — его необходимо включить в расчет стоимости купленных товаров и услуг.

Если товар не облагается налогом, вычет с него получить тоже нельзя. Перечень таких случаев дан в ст. 150 и 151 НК РФ.

Чтобы получить вычет, нужно соблюсти четыре условия:

купить товары для использования в деятельности, облагаемой НДС;
надлежащим образом отразить сделку в учете и в первичных документах;
отразить операцию в книге покупок;
сохранить документы, которые подтвердят уплату НДС.

На заявление вычета есть три года с того дня, как импортный товар приняли на учет и уплатили налог.

Порядок возмещения НДС при импорте

Получателем НДС при импорте товаров общем случае выступает таможня. НДС нужно заплатить не по итогам квартала, а одновременно с другими таможенными платежами. Налоговая база по ввозному НДС складывается из таможенной стоимости приобретенных товаров, таможенной пошлины и суммы акциза (если он есть).

Если в результате заявления вычета за отчетный период сформируется сумма налога «к возмещению», то, чтобы получить возмещение НДС при импорте, нужно подать в налоговую декларацию по НДС и подготовить документы из списка:

договор о поставке товара в Россию (в нем должны быть указаны данные сторон, условия, сроки и сумма поставки);
таможенную декларацию с отметками о разрешении выпуска;
документы об уплате налога на таможне, подтверждающие поступление НДС в бюджет (квитанции, чеки, платежные поручения);
накладные и другие сопроводительные документы;
первичные документы, подтверждающие принятие к учету.

Сдать декларацию нужно до 25-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом. На предъявление НДС к возмещению дано 3 года, потом вернуть налог будет невозможно.

Что входит в процедуру проверки налоговой для возмещения НДС при импорте

После получения декларации налоговая начинает камеральную проверку и в процессе решает, нужно ли делать возврат. Проверка длится два месяца, но при наличии признаков возможных нарушений этот срок может быть продлен до трех месяцев. В процессе налоговая выполняет следующие действия:

Проводит анализ документов, которые представил импортер. Устанавливает импортера и отправителя, проверяет соответствие данных, оформление документов, факт заключения договора и т.п.
Изучает данные отправителя. Для установления его существования налоговая может делать запросы в иностранные контрольные органы.
Изучает движение товара и устанавливает фактического приобретателя товара: проверяет сопроводительные документы, договоры о доставке, маршрут движения транспортного средства и прохождение контрольных точек.

В ходе проверки налоговая определяет законность заявленных налогоплательщиком требований о возврате НДС при импорте в Россию. По итогам проверки в течение семи дней налоговая выносит решение о полном либо частичном возмещении налога или об отказе.
Деньги могут вернуть тремя способами: перевести на счет компании, зачесть в счет будущих платежей или погасить ими долги по налогу.

Возмещение НДС при импорте из стран ЕАЭС

К ЕАЭС относятся Армения, Республика Беларусь, Казахстан, Киргизия и Россия. Эти страны заключили международный договор об отмене таможенного контроля и таможенного оформления. Это формирует главное отличие — российские импортеры уплачивают НДС в налоговый орган, а не на таможню.

Налоговая база по НДС определяется как стоимость приобретенных товаров, увеличенная на сумму акцизов (если товары подакцизные). База по НДС определяется на дату принятия ввезенных товаров к учету.

Заплатить НДС при импорте из стран ЕАЭС нужно не позднее срока подачи налоговой декларации по косвенным налогам, то есть не позднее 20 числа месяца, следующего за месяцем ввоза товара в Россию. Например, за товар, ввезенный в июле, нужно отчитаться и заплатить НДС до 20 августа. Вместе с декларацией в налоговую инспекцию по месту нахождения подают документы, подтверждающие импорт и заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов.

Помните, что для получения вычета по НДС нужно выполнить три условия:

принять товары к учету;
уплатить НДС в бюджет и отразить налог в декларации по косвенным налогам;
получить отметку налоговой на заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов.

Налоговая проверяет декларацию, документы и заявление в течение 10 рабочих дней с даты подачи декларации, затем принимает решение о проставлении отметки об уплате налога.

Пример. Импортер оприходовал товары в июне. В этом же месяце он уплатил НДС и отразил эту сумму в декларации по косвенным налогам. Заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов он направил в ИФНС 30 июня, а отметку получил уже 1 июля. В таком случае НДС можно принять к вычету и отразить в декларации по НДС по итогам III квартала.

Читайте также: