Транспортные услуги ставка ндс 0

Опубликовано: 29.04.2024

Автор: Анищенко А. В., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

По умолчанию считается, что право на применение нулевой ставки НДС надо заслужить и доказать. Однако, если это нужно налоговой инспекции, оказывается, что применение нулевой ставки – вовсе не право, а прямая обязанность налогоплательщика. И судьи с этим согласны. Для примера приведем Постановление АС МО от 14.05.2020 по делу № А40-271540/2018. Но чтобы было понятнее, в чем заключается проблема, рассмотрим предысторию вопроса.

Международные перевозки

Несмотря на санкции и пандемию иностранные грузы постоянно перемещаются через территорию РФ. При этом обычно еще требуется сопровождение, которое называется транспортно-экспедиционными услугами. Что к ним относится, указано в пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, например, прием, выдача, завоз-вывоз грузов, подготовка и дополнительное оборудование транспортных средств, хранение грузов в складских помещениях и на открытых площадках экспедитора.

Компании и ИП могут оказывать также услуги по предоставлению железнодорожного подвижного состава или контейнеров для проведения международных перевозок.

Однако во многих случаях процессом перевозки одного и того же груза на разных участках занимаются разные компании (ИП). В каких случаях они могут (даже обязаны) применять нулевую ставку НДС? Является ли международной перевозка на основании договора транспортной экспедиции иностранного товара от российской таможни в месте прибытия до внутренней таможни и таможни в месте убытия из России? Какая ставка НДС применяется при оказании услуг по перевозке на основании договора транспортной экспедиции уже растаможенного иностранного товара от внутренней таможни в РФ до конечного российского потребителя? Какая ставка НДС применяется при перевозке на основании договора транспортной экспедиции иностранного товара от таможни в месте прибытия в России до внутренней таможни России?

Изначально были сомнения…

С одной стороны, есть ряд писем Минфина, из которых следует, что ставка НДС в размере 0% применяется налогоплательщиком в отношении всей стоимости перевозки или транспортировки товаров от пункта отправления, находящегося за пределами РФ, до пункта назначения, находящегося в РФ (см., например, Письмо от 24.05.2006 № 03-04-08/108).

В Письме от 18.03.2011 № 03-07-08/73 Минфин отмечает: транспортно-экспедиционные услуги, поименованные в пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, которые российская компания оказывает на основании договора транспортной экспедиции при перевозке товаров между пунктом отправления, расположенным за рубежом, и пунктом назначения, расположенным в России, подлежат обложению НДС по нулевой ставке. Это не зависит от вида таможенной процедуры, под которую помещаются товары. Однако в таком случае нужно представлять налоговикам документы, список которых приведен в п. 3.1 ст. 165 НК РФ.

С другой стороны, есть Письмо Минфина России от 11.12.2012 № 03-07-14/114, в котором говорится, что в случае если началом перевозки является пункт отправления, находящийся за рубежом, а окончанием перевозки – пункт назначения в России, услуги по перевозке товаров, помещенных под таможенную процедуру транзита, облагаются НДС по нулевой ставке.

В случае перевозки иностранных товаров между двумя пунктами, находящимися на территории РФ, в том числе при перевозке товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита, от таможни в месте прибытия до внутренней таможни, такие услуги облагаются НДС по базовой ставке (сейчас составляет 20%).

Кстати, согласно Письму Минфина России от 17.10.2014 № 03-07-08/52436 услуги, связанные с перевозкой ввозимых в Россию грузов, не предусмотренные пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, а также не поименованные в других положениях п. 1 ст. 164 НК РФ, облагаются НДС по ставке 18% (в настоящее время – 20%).

К решению проблемы подключился Пленум ВАС

Пленум ВАС в п. 18 Постановления от 30.05.2014 № 33 обозначил свой подход: при наличии нескольких исполнителей заказа перевозки сопутствующих транспортно-экспедиторских услуг каждый из них – участник отдельного этапа выполнения общего заказа – имеет право на нулевую ставку НДС. При этом действие пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ распространяется на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые в отношении товаров, являющихся предметом международной перевозки, вне зависимости от того, выступает ли организатором международной перевозки сам экспедитор, или заказчик транспортно-экспедиционных услуг, или иное лицо.

Последствия

В Письме от 14.06.2016 № СД-4-3/10498@ ФНС дала следующие рекомендации.

1. Транспортно-экспедиторские услуги будут облагаться НДС по ставке 0%, если одновременно выполняются два условия:

договор транспортной экспедиции соответствовует требованиям ГК РФ и Федерального закона от 30.06.2003 № 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности»;

услуги оказываются именно при организации международной перевозки.

При этом нужно руководствоваться классификацией транспортно-экспедиторских услуг, установленной ГОСТ Р 52298-2004 «Национальный стандарт Российской Федерации. Услуги транспортно-экспедиторские. Общие требования».

2. В силу пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ под международными перевозками товаров понимаются перевозки товаров судами, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами РФ.

Что касается транспортно-экспедиционных услуг в отношении товаров, ввозимых в РФ или вывозимых из РФ и не предусмотренных в п. 1 ст. 164 НК РФ, то такие услуги облагаются НДС на основании п. 3 ст. 164 НК РФ по ставке 18% (сейчас – 20%).

И да, при этом налоговики предложили учитывать п. 18 Постановления Пленума ВАС РФ № 33.

Однако в Письме от 22.06.2016 № 03-07-08/36183 Минфин сообщил, что оказываемые российской компанией на основании договора транспортной экспедиции услуги по перевозке товаров, ввезенных автотранспортом от российского порта до пункта назначения, находящегося на территории России, к услугам, перечисленным в пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, не относятся. В других подпунктах п. 1 ст. 164 НК РФ они не поименованы. Поэтому в отношении таких услуг нулевая ставка НДС не применяется.

Но немного позже – в Письме ФНС России от 04.07.2016 № СД-4-3/11936@ – был сделан следующий вывод. Транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки от пункта отправления, расположенного за пределами территории РФ, до пункта назначения, расположенного на территории РФ, подлежат обложению НДС по ставке в размере 0% независимо:

от количества перевозчиков, участвующих в оказании услуг по перевозке товаров;

ставки налога, применяемой налогоплательщиками-перевозчиками, которые оказывают услуги по перевозке товаров.

Без права выбора

Но вернемся к нашему примеру – делу № А40-271540/18. Общество обратилось в суд с требованием к налоговикам признать недействительным отказ в возмещении «входного» НДС. Счета-фактуры, по которым отказали, были выставлены ОАО «РЖД» на услуги по перевозке груза железнодорожным транспортом.

Налоговики решили, что услуги ОАО «РЖД» должны были облагаться НДС по нулевой ставке как подпадающие под действие пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ.

Компания же посчитала, что раз во всех перечисленных счетах-фактурах, выставленных ОАО «РЖД», был указан НДС по ставке 18% (дело было еще до увеличения ставки налога), суммы предъявленного НДС можно было учесть в составе налоговых вычетов.

Это не внутреннее дело

Общество оказывало услуги по международной и внутренней перевозке грузов, для чего привлекало ОАО «РЖД» и некоторые другие компании. ОАО «РЖД» по заявкам общества осуществляло внутреннюю и международную перевозку грузов, составляло внутренние и международные железнодорожные накладные, акты оказания услуг, а также выставляло счета-фактуры.

Причиной спора стали поставки из Китая. На территории КНР груз до границы перевозила местная китайская компания, а уже от границы – ОАО «РЖД». Помимо него услуги по перевозки китайских грузов на территории России обществу оказывали и другие российские компании.

Суд, рассмотрев предъявленные ему договоры о перевозке и сопутствующие ей договоры о транспортно-экспедиторских услугах, однозначно решил, что эти услуги имели место в рамках единой международной перевозки и, строго говоря, применять здесь базовую ставку налога ОАО «РЖД» не имело права.

Ноль – значит ноль!

В соответствии с п. 2, пп. 10 п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре, которая на основании ст. 172 НК РФ является основным документом, подтверждающим налоговые вычеты, в обязательном порядке должна быть указана налоговая ставка, соответствующая операциям, отраженным в п. 1 – 4 ст. 164 НК РФ. При этом счет-фактура, составленный с нарушением порядка, установленного п. 5, 6 ст. 169 НК РФ, не может являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к возмещению.

Налогоплательщик (в силу положений ст. 164, 168, 169 НК РФ), выставляющий покупателю счет-фактуру, не вправе по своему усмотрению изменять установленную налоговым законодательством ставку налога.

Согласно пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ рассматриваемые в данном деле операции должны облагаться НДС по ставке 0%.

В соответствии с п. 18 Постановления Пленума ВАС РФ № 33 оказание услуг по международной перевозке несколькими лицами само по себе не препятствует применению налоговой ставки 0% всеми участвовавшими в их оказании лицами. В связи с этим нулевую ставку применяют также перевозчики, оказывающие услуги по международной перевозке товаров на отдельных этапах перевозки, и лица, привлеченные экспедитором для оказания отдельных транспортно-экспедиционных услуг.

Эти правила распространяются на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые в отношении товаров, являющихся предметом международной перевозки, вне зависимости от того, выступает ли организатором международной перевозки сам экспедитор, или заказчик транспортно-экспедиционных услуг, или иное лицо.

Международная накладная

При проведении железнодорожной перевозки в соответствии с Федеральным законом от 10.01.2003 № 18-ФЗ «Устав железнодорожного транспорта Российской Федерации» и Соглашением о международном железнодорожном грузовом сообщении (СМГС) от 01.11.1951 в обязательном порядке составляется железнодорожная накладная (внутренняя или международная). В ней в том числе указываются пункт отправления и пункт назначения груза.

Такая накладная с отметками таможенников о ввозе товара на территорию РФ или о вывозе товара за ее пределы в силу пп. 3 п. 3.1 ст. 165 НК РФ представляется налоговикам для подтверждения правомерности применения ставки 0% по данным услугам. Следовательно, подтверждением оказания услуг международной перевозки грузов будет являться международная железнодорожная накладная СМГС с указанием пункта погрузки за пределами территории РФ и пункта доставки в пределах территории РФ.

В данном деле налоговики установили, что по спорным операциям к актам оказания услуг и счетам-фактурам были приложены международные железнодорожные накладные СМГС с пунктом отправления из КНР и пунктом назначения в России. Это прямо подтверждает то, что спорные операции должны облагаться НДС по нулевой ставке, а применение базовой ставки НДС незаконно.

«Здесь вам не тут!»

На что все же надеялась компания? А надеялась она на п. 5 ст. 173 НК РФ и Постановление Пленума ВАС РФ № 33. Однако суд отклонил ее аргументы.

В указанных норме и документе речь идет о возможности применения вычетов НДС, предъявленных по товарам, работам, услугам, реализация которых не подлежит налогообложению в силу ст. 146, 148, 149 НК РФ, но по которым контрагентом дополнительно в цену товара был включен НДС. В силу п. 5 ст. 173 НК РФ контрагент в таком случае обязан исчислить и уплатить НДС.

При реализации товаров, работ, услуг, подлежащей налогообложению, налогоплательщик обязан начислить на цену товара налог по определенной ставке (нулевой, пониженной, базовой), менять которую сам он не вправе. Поэтому в случае, если контрагент выставил налогоплательщику счет-фактуру по реализации услуг, облагаемых в силу закона по ставке 0%, указав в ней незаконно иную ставку налога, такой налогоплательщик не вправе учитывать в составе вычетов НДС, незаконно предъявленный по иной ставке.

Такую трактовку поддержали КС РФ в Определении от 15.05.2007 № 372-О-П и Президиум ВАС, например, в постановлениях от 19.06.2006 № 1964/06 и от 19.06.2006 № 16305/05. Так что ОАО «РЖД» незаконно применило к стоимости своих услуг ставку НДС в размере 18%. Общество – заказчик услуг не имело права предъявить этот незаконно начисленный налог к вычету из бюджета.

Есть нюанс…

Итак, права на вычеты у общества нет. Но что делать с НДС? Деньги-то были уплачены!

Такие ситуации (в том числе с ОАО «РЖД») встречались и ранее – см., например, Постановление ФАС ВСО от 09.04.2012 по делу № А19-8162/2011. Деньги можно вернуть. Судьи указали, что особых правил о возврате излишне уплаченных сумм по договору об оказании услуг законодательство не предусматривает. Из существа рассматриваемых отношений невозможность применения правил о неосновательном обогащении не вытекает, поэтому к спорным правоотношениям подлежат применению положения ст. 1102 ГК РФ об обязанности приобретателя возвратить потерпевшему неосновательно приобретенное или сбереженное имущество. Иначе говоря, это неосновательное обогащение. Следовательно, сумма налога, рассчитанная продавцом и уплаченная покупателем по ставке, не предусмотренной законом, является излишне уплаченной и подлежит возврату (см. постановления ФАС ВСО от 22.03.2012 по делу № А19-10351/2011 и от 20.12.2010 по делу № А33-437/2010).

Однако в Постановлении Президиума ВАС РФ от 17.04.2012 № 16627/11 была рассмотрена аналогичная ситуация, и обнаружилось кое-какое противоречие. Дело в том, что априори подразумевается, что нулевая ставка НДС – это льготная ставка и право на ее применение нужно документально доказать.

Президиум ВАС указал, что обложение НДС соответствующих операций с применением ставки налога 0% возможно только при условии представления документов, перечисленных в ст. 165 НК РФ. Эти документы представляются в налоговую инспекцию одновременно с налоговой декларацией за очередной налоговый период (п. 10 ст. 165 НК РФ). В случае отсутствия надлежащего комплекта документов компания не вправе применять налоговую ставку 0% и обязана применить другую (пониженную либо базовую) ставку НДС.

Так что же получается? ОАО «РЖД» не предъявляло документов, чтобы претендовать на нулевую ставку, и правомерно применило ставку НДС 18%. Но суд, рассматривая претензии налоговиков к покупателю, решил, что ОАО «РЖД» было обязано применить ставку в размере 0%.

Иначе говоря, получается, что ОАО «РЖД» одновременно обязано применить ставку НДС в размере 0 и 18%!

Выводы

Отечественные покупатели, приобретающие услуги, которые теоретически могут облагаться по ставке НДС в размере 0%, к сожалению, должны вникать в особенности применения ставки поставщиками, с которыми они работают. В противном случае можно оказаться без вины виноватым.

Применение ставки 0% по транспортным услугам
Применение ставки 10% по транспортным услугам
Применение ставки 20% по транспортным услугам
Освобождение от начисления НДС
Итоги

Применение ставки 0% по транспортным услугам

В соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ продавцы применяют обложение НДС транспортных услуг, используя ставку 0% при осуществлении:

международных перевозок товаров с пунктом отправления/назначения за пределами РФ, в том числе транспортно-экспедиторского обслуживания морским и речным транспортом, судами смешанного типа, воздушными судами, железнодорожным и автотранспортом;
транспортировки нефти и природного газа за пределы РФ или на территорию РФ;
услуг по перевозке товаров, помещенных под таможенный режим транзита;
перевозки пассажиров и багажа с пунктом отправления/назначения за пределами РФ;
пассажирских перевозок по железной дороге в пригородном сообщении в РФ (в период с 01.01.2015 по 31.12.2029);
перевозки пассажиров и багажа железнодорожным транспортом общего пользования в дальнем сообщении по России (с 01.01.2017 по 31.12.2029);
внутренних воздушных пассажирских и багажных перевозок с пунктом отправления/назначения на территории Республики Крым или г. Севастополя, а также на территории Калининградской области.

Подробнее о том, как уплачивается НДС и применяется налоговый вычет по транспортно-экспедиционным услугам, вы можете узнать в Готовом решении от КонсультантПлюс. Получите пробный доступ к системе бесплатно и переходите в материал.

С 2018 года из НК РФ исключена норма, согласно которой предоставление ж/д составов и контейнеров для перевозки экспортных товаров облагалось НДС 0%, только если эти составы и контейнеры находились в собственности у налогоплательщика или были арендованы.

Для того чтобы воспользоваться данной ставкой в отношении перевозок за пределы РФ, налогоплательщику необходимо представить следующий пакет документов:

копии договоров с контрагентами (в виде единственного или нескольких документов);
копии товаросопроводительных/транспортных документов или их реестр;
копии таможенных деклараций или их реестр.

Перечисленные документы представляются в налоговые органы в течение 180 дней, отсчитанных от даты проставления отметки таможенниками на товаросопроводительных документах (п. 9 ст. 165 НК РФ). В случае если налогоплательщик не соберет необходимый пакет документов в срок, он вынужден будет уплатить в бюджет НДС по ставке 20%.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! От ставки НДС в размере 0% можно отказаться. Читайте подробнее здесь.

Применение ставки 10% по транспортным услугам

Ставка 10% может быть применена к внутрироссийским воздушным пассажирским и багажным перевозкам (подп. 6 п. 2 ст. 164 НК РФ). Исключение составляют аналогичные перевозки с пунктом отправления/назначения на территории Республики Крым, Севастополя, Калининградской области — для них действует ставка 0% (подп. 4.1, 4.2 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Подробнее о продукции, реализация которой облагается НДС по ставке 10%, вы можете прочесть в следующих статьях:

Применение ставки 20% по транспортным услугам

Согласно п. 3 ст. 164 НК РФ, во всех остальных случаях продавцы, применяющие в качестве режима налогообложения ОСНО, облагают НДС транспортную услугу по ставке 20%. При оказании российской организацией услуг по транспортировке в рамках договора с иностранной организацией, которая не имеет представительства на территории РФ, если пункты назначения и отправления находятся на территории РФ, в силу норм подп. 4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ, российской организации необходимо начислить и уплатить НДС в бюджет по ставке 20%.

Еще один случай применения 20% ставки по транспортным услугам — когда иностранный перевозчик, не имеющий представительства в РФ, оказывает услуги российской организации или ИП на территории РФ. В этой ситуации у российской компании — заказчика услуг возникает обязанность налогового агента: согласно подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, место оказания данных услуг будет определяться по нахождению покупателя услуг — российской организации, которая обязана удержать НДС из стоимости услуг по ставке 20% и перечислить его в бюджет.

Следует отметить, что транспортные услуги могут быть оказаны как в рамках договора поставки какой-либо продукции, так и в рамках посреднического договора. При этом нужно иметь в виду, что в случае, когда стоимость транспортных услуг подлежит возмещению покупателем, он не может по ним взять НДС к вычету (письмо Минфина РФ от 06.02.2013 № 03-07-11/2568). В случае же заключения посреднических договоров перевозчик начисляет НДС только с суммы вознаграждения (письмо Минфина РФ от 29.12.2012 № 03-07-15/161).

Кроме того, при наличии посреднического договора продавец товара, приобретая данные услуги от своего имени, выступает агентом (комиссионером) транспортных услуг, поэтому покупателю помимо счета-фактуры на товар он выписывает еще и счет-фактуру на данную услугу. Причем в этом счете-фактуре в строке 2 он указывает продавцом не себя, а транспортную компанию (ее полное или сокращенное наименование), осуществившую доставку товара (подп. «в» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137).

В ситуации, при которой в рамках посреднического договора российская компания или ИП выполняет функции агента (комиссионера) транспортных услуг, находясь на УСН, обязанность исчислить и уплатить НДС вытекает из положений подп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ.

Освобождение от начисления НДС

Согласно подп. 5 п. 1.1 ст. 148 НК РФ, когда пункты отправления и назначения расположены за пределами РФ, транспортная доставка относится к услугам, которые осуществляются не на территории РФ. В подобном случае нет необходимости начислять НДС налогоплательщиком. Также не возникает НДС при перевозке пассажиров по установленным тарифам городским и общественным транспортом в силу подп. 7 п. 2 ст. 149 НК РФ.

В случае если перевозчик применяет специальный режим налогообложения и действует на территории РФ, у него также нет обязанности начислять НДС по транспортным услугам (письмо Минфина от 24.11.2016 № 03-07-08/69349). Ст. 346.11 НК РФ предусмотрено, что не признаются плательщиками НДС лица, применяющие УСН. Таким образом, если организация или ИП находятся на УСН, они не обязаны начислять и уплачивать НДС по транспортным услугам.

Итоги

Нормами НК РФ предусмотрено, что при оказании транспортных услуг возможно как применение всех установленных ставок, так и освобождение от НДС транспортных услуг. Если налогоплательщик применяет ставку 0%, то ему нужно обосновать возможность ее применения в течение 180 дней, в противном случае необходимо уплатить НДС в бюджет по ставке 20%. По большинству транспортных услуг, оказываемых на территории РФ, перевозчик, применяющий ОСНО, обязан начислять НДС по ставке 20%. Применение ставки 10% должно быть обосновано документально. Если же услуги перевозки осуществляются за пределы РФ, НДС уплачивать не нужно.

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Организация занимается услугами по договорам транспортно-экспедиторского обслуживания и является звеном в цепочке международной перевозки. Заключен договор ТЭО с фирмой на автоперевозку из Владивостока в Хабаровск импортного груза, который прибыл из Вьетнама во Владивосток и там растаможен (ТЭО из Вьетнама и растаможку организация не осуществляла). Перевозчик, скорее всего, предъявит ставку НДС 0 процентов. Какую ставку НДС нужно применить для покупателя при автоперевозке импортного груза в Хабаровск?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В отношении услуг, оказываемых в рамках договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки, может быть применена нулевая ставка НДС.

Обоснование позиции:
В соответствии с пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение НДС производится по налоговой ставке 0% при реализации услуг по международной перевозке товаров.
В целях ст. 164 НК РФ под международными перевозками товаров понимаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река - море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории РФ (абзац второй пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ).
Положения пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ распространяются также на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки российскими организациями или индивидуальными предпринимателями. В целях ст. 164 НК РФ к транспортно-экспедиционным услугам относятся участие в переговорах по заключению контрактов купли-продажи товаров, оформление документов, прием и выдача грузов, завоз-вывоз грузов, погрузочно-разгрузочные и складские услуги, информационные услуги, подготовка и дополнительное оборудование транспортных средств, услуги по организации страхования грузов, платежно-финансовых услуг, услуги по таможенному оформлению грузов и транспортных средств, а также разработка и согласование технических условий погрузки и крепления грузов, розыск груза после истечения срока доставки, контроль за соблюдением комплектной отгрузки оборудования, перемаркировка грузов, обслуживание и ремонт универсальных контейнеров грузоотправителей, обслуживание рефрижераторных контейнеров и хранение грузов в складских помещениях и на открытых площадках экспедитора (абзац пятый пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ).
Специалисты ФНС России неоднократно отмечали, что в целях отнесения услуг, перечисленных в абзаце 5 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, к транспортно-экспедиционным с учетом положений ст. 11 НК РФ следует руководствоваться классификацией транспортно-экспедиторских услуг, установленных Национальным стандартом РФ ГОСТ Р 52298-2004 "Услуги транспортно-экспедиторские" (далее - ГОСТ Р 52298-2004), утвержденным приказом Ростехрегулирования от 30.12.2004 N 148-ст (смотрите, например, письма ФНС России от 29.04.2013 N ЕД-4-3/7939@, от 20.03.2012 N ЕД-4-3/4588@, Минфина России от 18.04.2011 N 03-07-08/112).
Так, согласно п. 3.1.3 ГОСТ Р 52298-2004 услуги по завозу-вывозу грузов представляют собой услуги по доставке грузов от склада грузоотправителя до станции (порта) и от станции (порта) до склада грузополучателя автомобильным транспортом экспедитора или других организаций, выполняющих указанные услуги на основе договора. При этом положения ГОСТ Р 52298-2004 не раскрывают содержания используемых в п. 3.1.3 понятий "станция (порт)", "склад", "грузополучатель".
Согласно п. 4 Правил транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденных постановлением Правительства РФ от 08.09.2006 N 554, грузополучатель - это лицо, уполномоченное принять груз у экспедитора после окончания перевозки. Как следует, например, из п. 1 ст. 7 Федерального закона от 30.06.2003 N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности" получатель груза должен быть определен договором транспортной экспедиции.
Нормы законодательства не содержат определения понятий "склад" и "станция (порт)". На наш взгляд, в целях применения п. 3.1.3 ГОСТ Р 52298-2004 под складом грузополучателя можно понимать любое место, определенное для передачи груза грузополучателю, а под станцией (портом) - порт прибытия груза на территорию РФ.
Кроме того, для квалификации услуг по доставке груза от станции (порта) до склада грузополучателя в качестве транспортно-экспедиционных, если исходить из буквального смысла п. 3.1.3 ГОСТ Р 52298-2004, необходимо, чтобы они осуществлялись с использованием автомобильного транспорта либо самого экспедитора, либо привлеченных для этого организаций.
Таким образом, по нашему мнению, услуги по доставке груза из порта прибытия на территорию РФ до грузополучателя автомобильным транспортом экспедитора или других организаций, выполняющих указанные услуги на основе договора, могут рассматриваться в качестве услуг по завозу-вывозу в понимании п. 3.1.3 ГОСТ Р 52298-2004. Следовательно, если эти услуги оказываются в рамках договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки, то в отношении них может быть применена нулевая ставка НДС (при условии соблюдения иных требований норм главы 21 НК РФ).
Однако Минфин России высказывает иную точку зрения: в случае заключения договора на транспортно-экспедиционное обслуживание товаров, перемещаемых между двумя пунктами, находящимися на территории Российской Федерации, такие услуги подлежат налогообложению по ставке, определяемой на основании п. 3 ст. 164 НК РФ (то есть с 01.01.2019 по ставке 20%) (смотрите письма Минфина России от 04.09.2018 N 03-07-08/62948, от 05.07.2018 N 03-07-08/46768, от 12.01.2017 N 03-07-11/585, от 18.02.2016 N 03-07-08/9151, от 11.12.2012 N 03-07-14/114 и от 20.07.2012 N 03-07-08/199 (смотрите также письмо Минфина России от 01.07.2013 N 03-07-08/25077)).
Данная позиция не подтверждается выводами судов. Так, ФАС Восточно-Сибирского округа (постановление от 21.08.12 N А19-963/2012, оставлено в силе определением ВАС РФ от 26.02.13 N ВАС-17115/12) было указано, что пункты отправления и назначения определяются исходя из достижения цели перевозки (в том числе перевозки в непрямом международном сообщении), а не из того, на каком промежутке перевозки товара оказывает услуги тот или иной экспедитор. Такие же доводы были приведены и в постановлении Пятнадцатого ААС от 14.08.2018 N 15АП-10108/18.
В соответствии с п. 18 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 (далее - Постановление N 33) при применении пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ необходимо учитывать, что оказание услуг, поименованных в данной норме, несколькими лицами (множественность лиц на стороне исполнителя или привлечение основным исполнителем третьих лиц (субисполнителей)) само по себе не препятствует применению налоговой ставки 0% всеми участвовавшими в оказании услуг лицами. В связи с этим налоговую ставку 0% применяют также перевозчики, оказывающие услуги по международной перевозке товаров на отдельных этапах перевозки (абзац 1-2 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ), лица, привлеченные экспедитором для оказания отдельных транспортно-экспедиционных услуг (абзац 5 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ). При этом по смыслу положений данного подпункта его действие распространяется на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые в отношении товаров, являющихся предметом международной перевозки, вне зависимости от того, выступает ли организатором международной перевозки сам экспедитор либо заказчик транспортно-экспедиционных услуг, либо иное лицо*(1).
В некоторых письмах уполномоченные органы указывают на необходимость учета позиции, изложенной в Постановлении N 33 (письма Минфина России от 30.10.2017 N 03-07-08/71004, от 12.07.2017 N 03-07-08/44177, от 01.02.2016 N 03-07-08/4526, от 19.05.2015 N 03-07-08/28789, от 19.12.2014 N 03-07-08/65899, от 26.11.2014 N 03-07-08/60215, ФНС России от 14.06.2016 N СД-4-3/10498@).
При этом имеются решения судов с противоположными выводами, но их значительно меньше. Так, в постановлении АС Поволжского округа от 08.12.2016 N Ф06-14925/16 по делу N А72-15528/2015 суд признал правомерным вычет налогоплательщиком "входного" НДС по транспортно-экспедиционным услугам, указав, что перевозку товаров по маршруту г. Санкт-Петербург - г. Ульяновск и ее организацию налогоплательщиком, исходя из условий договора и фактически сложившихся по нему правоотношений, нельзя признать отдельным этапом международной перевозки. Суд на основании предъявленных документов установил, что международная перевозка закончилась в порту г. Санкт-Петербурга. При этом налоговый орган настаивал на том, что указанные услуги должны были облагаться НДС по ставке 0% (смотрите также постановление Четвертого ААС от 23.11.2018 N 04АП-1031/18)*(2).
Причем анализ приведенных судебных решений показывает, что ключевым отличием, послужившим основанием для принятия ВС РФ различных решений по схожим ситуациям, является именно информированность исполнителей услуг о том, что они оказывают услуги международной перевозки. Поскольку, как мы поняли из рассматриваемой ситуации, организация осведомлена о том, что поставка перевозимого товара осуществляется по импорту, то мы полагаем, что в данном случае является правомерным применение нулевой ставки НДС*(3).
Во избежание претензий со стороны налоговых органов к организации в части неисчисления НДС по ставке 20%, по нашему мнению, необходимо документально подтвердить информированность организации о том, что услуги по перевозке оказываются в отношении импортируемых товаров, и о том, что эти услуги являются частью международной перевозки*(4).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Вопрос: Российская организация - импортер ввозит импортный груз с территории Монголии на свой склад на территории России. Импортер заключает договор с организацией-экспедитором на доставку груза. Экспедитор 1 заключает два договора ТЭО: с экспедитором 2 на организацию доставки груза от пункта отправления в Монголии до железнодорожной станции Купавна (Россия); с экспедитором 3 на организацию перевозки груза автотранспортом от станции Купавна до склада импортера. Имеет ли организация право применить ставку НДС 0% при организации перевозки автомобильным транспортом от станции Купавна до склада Импортера? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2018 г.)
- Вопрос: Между транспортной компанией и клиентом заключен отдельный самостоятельный договор перевозки груза от города, находящегося на территории РФ, до порта в г. Новороссийске. Организация не является соисполнителем в рамках транспортно-экспедиционного договора при организации международной перевозки и не является одной из сторон договора при множественности лиц на стороне исполнителя. Клиент, чтобы обезопасить себя от отказов вычета ставки 18%, настаивает на применении 0%. Имеет ли организация право применить ставку НДС 0% на основании пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2018 г.)
- Сложности подтверждения нулевой ставки при экспорте товаров и осуществлении международных перевозок (М.Б. Иванов, "Российский налоговый курьер", N 23, декабрь 2013 г.).
- Энциклопедия решений. Нулевая ставка НДС по работам (услугам).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Графкин Олег

Ответ прошел контроль качества

20 февраля 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) В постановлении АС Северо-Западного округа от 14.04.2016 N Ф07-1391/16 по делу N А56-51251/2015 (определением ВС РФ от 04.08.2016 N 307-КГ16-8743 оставлено в силе) рассмотрена ситуация, когда налогоплательщик заключил контракт на экспорт пиломатериалов. По условиям контракта в обязанности налогоплательщика входила доставка реализуемых на экспорт товаров в порт Санкт-Петербурга; транспортные расходы до порта нес налогоплательщик, аренду судов оплачивал иностранный покупатель. В целях доставки товара в порт Санкт-Петербурга налогоплательщиком был заключен договор с экспедитором, который должен был организовать доставку товаров по маршруту от поселка, расположенного на территории РФ, в порт Санкт-Петербурга. Экспедитор, решив, что он осуществляет транспортно-экспедиционные услуги по внутренним перевозкам, исчислил НДС по ставке 18% и предъявил его налогоплательщику. Налоговый орган отказал в вычете сумм НДС, указывая на то, что экспедитор должен был исчислить НДС по ставке 0%. Суд, сославшись на вышеприведенную позицию Пленума ВАС РФ, поддержал налоговый орган. В частности, было указано, что порт Санкт-Петербурга являлся промежуточным пунктом следования товаров при их международной перевозке, пункт доставки товаров расположен за пределами РФ, в связи с чем счета-фактуры с налоговой ставкой, не соответствующей пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, не отвечают требованиям НК РФ и не могут являться основанием для вычета НДС. Схожие выводы представлены в постановлениях АС Дальневосточного округа от 04.10.2016 N Ф03-4327/16 по делу N А51-1939/2015 (определением ВС РФ от 19.04.2017 N 303-КГ16-19803 оставлено в силе), от 10.12.2015 N Ф03-4708/15 по делу N А51-1939/2015, АС Западно-Сибирского округа от 26.10.2015 N Ф04-24512/15 по делу N А27-1682/2015, АС Московского округа от 01.10.2015 N Ф05-11410/15 по делу N А40-6591/2015, АС Волго-Вятского округа от 11.03.2015 N Ф01-245/15 по делу N А11-5755/2014 (определением ВС РФ от 08.07.2015 N 301-КГ15-6818 оставлено в силе).
*(2) В п. 7 письма ФНС России от 09.07.2018 N СА-4-7/13130 говорится, что когда оказывающее услуги лицо не обладает сведениями об экспортном характере товара и привлекается к перевозке товаров (организации перевозки) только в границах территории РФ, то применяется ставка, установленная п. 3 ст. 164 НК РФ (то есть с 01.01.2019 ставка 20%). Данные заключения сделаны на основании выводов, сделанных судьями ВС РФ в определении ВС РФ от 27.04.2018 N 307-КГ18-1802 (поддержана позиция налогового органа об отказе в принятии к вычету сумм НДС, предъявленных исполнителями услуг, оказанных на территории РФ, но в отношении экспортируемых товаров) и в определении СК по экономическим спорам ВС РФ от 25.04.2018 N 308-КГ17-20263 (поддержана позиция налогоплательщика о праве на вычет "входного" НДС по услугам, оказанным на территории РФ в отношении экспортного товара).
Определением СК по экономическим спорам ВС РФ от 25.04.2018 N 308-КГ17-20263 (упомянуто в п. 7 письма ФНС России от 09.07.2018 N СА-4-7/13130) было оставлено в силе постановление Пятнадцатого ААС от 13.06.2017 N 15АП-4999/17. В нем суд поддержал вывод суда первой инстанции о том, что перевозка товара, предназначенного для экспорта в Турцию, по маршруту г. Шахты - г. Ростов-на-Дону является частью международной перевозки, так как далее после определенных процедур товар следовал в Турцию. При этом данным судом был признан неправомерным отказ налоговым органом заказчику услуг в вычете НДС, предъявленного перевозчиком, так как перевозчик неправомерно исчисленный НДС уплатил в бюджет.
*(3) С 01.01.2018 (Федеральный закон от 27.11.2017 N 350-ФЗ) на основании п. 7 ст. 164 НК РФ при выполнении работ (оказании услуг), предусмотренных, в частности, пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ в отношении таких работ (услуг), налогоплательщик вправе отказаться от нулевой ставки НДС и производить налогообложение таких операций по ставкам, указанным в п.п. 2 и 3 ст. 164 НК РФ (10% и 18%) (смотрите также Вопрос: Может ли организация отказаться от применения нулевой ставки НДС при осуществлении международных перевозок и каков порядок документального оформления такого отказа? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2018 г.)).
*(4) Мы полагаем, что такими доказательствами могут быть специальные оговорки в договоре, заключенном с заказчиком. Также в договоре может быть оговорено условие о предоставлении заказчиком копий документов, подтверждающих факт пересечения границы РФ перевозимыми товарами, на что, в частности, обратил внимание Второй ААС в постановлении от 27.08.2018 N 02АП-5520/18 (принимая решение об отказе в вычете "входного" НДС заказчиком услуг, суд посчитал, что контрагентами неправомерно была применена ставка НДС 18%). При этом указанный суд отклонил ссылку налогоплательщика - заказчика услуг на письмо ФНС России от 14.06.2018 N СА-4-7/11482@, указав, что данное письмо не относится к актам законодательства о налогах и сборах, обязательным для исполнения. Письмо содержит собственную интерпретацию судебной практики. Как указал суд, в данном споре имеет значение также то, что налогоплательщик мог принять меры для применения контрагентами правильной ставки, но этого не сделал.

С 1 января 2020 г. налоговая ставка НДС, предусмотренная п. 3 ст. 164 НК РФ, повышается с 18 до 20 процентов. См. п. 3 ст. 1, п. 3 ст. 5 Федерального закона от 03.08.2018 N 303-ФЗ.

Если местом оказания услуг является Россия, они облагаются НДС по ставке 0% или 18%. Ставка зависит от вида услуг и характера организуемой перевозки. “Нулевую” ставку нужно документально подтвердить.

Ставка НДС влияет на период, в котором нужно рассчитать НДС и принять к вычету “входной” налог.

Если вы как посредник перевыставляете заказчику расходы на привлечение сторонних исполнителей, то НДС исчисляйте со стоимости своих услуг без учета возмещаемых расходов.

Как рассчитать НДС со стоимости услуг экспедитора

Налог исчисляйте только с тех услуг, местом реализации которых является РФ (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Сумму НДС по таким услугам рассчитайте как произведение налоговой базы и ставки налога. Налоговая база – это стоимость транспортно-экспедиционных услуг без налога (п. 1 ст. 154, п. 1 ст. 166 НК РФ).

Если вы выступаете посредником и перевыставляете расходы на услуги привлеченных организаций заказчику, то в налоговую базу включите только стоимость своих услуг. Сумму возмещаемых расходов не учитывайте (п. 1 ст. 154 НК РФ, Письма Минфина России от 21.08.2015 N 03-07-08/48467, от 26.03.2015 N 03-03-06/1/16691).

При расчете налога используйте ставку 0% или 18% в зависимости от вида услуг и маршрута организуемой перевозки (п. п. 1, 3 ст. 164 НК РФ). Ставку 0% нужно подтвердить документами (ст. 165 НК РФ).

Если услуги облагаются по ставке 18%, то рассчитайте НДС в общем порядке – на день оказания этих услуг. Если вы получили аванс в счет будущего оказания транспортно-экспедиционных услуг, то вам нужно исчислить НДС с аванса, а затем рассчитать налог на дату оказания услуг (п. п. 1, 14 ст. 167 НК РФ).

Если услуги облагаются по ставке 0%, то НДС с аванса не начисляйте (п. 1 ст. 154 НК РФ), а налог по оказанным услугам рассчитывайте так:

если вы собрали все подтверждающие нулевую ставку документы в отведенный для этого срок, начислите НДС по ставке 0% на последнее число квартала, в котором собрали документы (п. 9 ст. 167 НК РФ);
если вы не собрали документы, подтверждающие ставку 0%, в течение установленного срока, начислите налог по ставке 18%. Сделайте это на день оказания транспортно-экспедиционных услуг (п. 3 ст. 164, п. 9 ст. 165, пп. 1 п. 1, п. 9 ст. 167 НК РФ).

Для этого составьте счет-фактуру с НДС по ставке 18% в одном экземпляре, зарегистрируйте его в дополнительном листе книги продаж за период, в котором составлен акт оказанных услуг. Подайте в инспекцию уточненную декларацию за этот квартал. Налог заплатите за счет собственных средств, поскольку заказчику этот НДС вы не предъявили (п. 1 ст. 81 НК РФ, п. п. 2, 3, 22(1) Правил ведения книги продаж);

если впоследствии вы соберете подтверждающие документы, то пересчитайте налог по ставке 0% и отразите это в декларации за квартал, в котором соберете документы. При этом НДС, который вы ранее уплатили по ставке 18%, можно принять к вычету (п. 9 ст. 165, п. 9 ст. 167, п. 10 ст. 171, п. 3 ст. 172 НК РФ).

От документального подтверждения ставки 0% зависит также порядок вычета “входного” НДС по товарам (работам, услугам), которые вы используете для оказания транспортно-экспедиционных услуг (п. 9 ст. 167, п. 3 ст. 172 НК РФ).

Ставки НДС по транспортно-экспедиционным услугам

НДС с транспортно-экспедиционных услуг нужно рассчитать по ставке 0% или 18%. Ставка налога зависит от вида услуг, а также от того, откуда и куда перевозят груз.

Ставка НДС 0% применяется к транспортно-экспедиционным услугам (кроме услуг российских железнодорожных перевозчиков), которые оказаны:

при организации международной перевозки товаров (пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ);
железнодорожной перевозке импортируемых товаров по РФ от места прибытия до места назначения (пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ);
железнодорожной перевозке или транспортировке по РФ экспортируемых (реэкспортируемых) товаров (пп. 2.7 п. 1 ст. 164 НК РФ);
организации железнодорожной перевозки или транспортировке товаров через РФ из одного иностранного государства в другое (пп. 3.1 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Нулевую ставку нужно подтвердить документально.

Ставку НДС 18% применяйте к транспортно-экспедиционным услугам во всех случаях, когда не применяете ставку 0%, в том числе если вы не подтвердили нулевую ставку или отказались от нее (п. п. 3, 7 ст. 164, п. 9 ст. 165 НК РФ).

Какие услуги относятся к транспортно-экспедиционным при определении ставки НДС

К ним относятся (пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ):

участие в переговорах по заключению контрактов купли-продажи товаров;
оформление документов, прием и выдача грузов;
завоз/вывоз грузов;
погрузочно-разгрузочные и складские услуги;
информационные услуги;
подготовка и дополнительное оборудование транспортных средств;
организация страхования грузов и платежно-финансовых услуг;
таможенное оформление грузов и транспортных средств;
разработка и согласование технических условий погрузки и крепления грузов;
розыск груза после истечения срока доставки;
контроль за соблюдением комплектной отгрузки оборудования;
перемаркировка грузов;
обслуживание и ремонт универсальных контейнеров грузоотправителей;
обслуживание рефрижераторных контейнеров;
хранение грузов в складских помещениях и на открытых площадках экспедитора.

Конкретные виды услуг перечислены в разд. 3 ГОСТ Р 52298-2004, утвержденного Приказом Ростехрегулирования от 30.12.2004 N 148-ст (Письмо ФНС России от 15.09.2017 N СД-4-3/).

Например, оформление переадресовки грузов входит в услуги по оформлению документов, приему и выдаче грузов (п. 3.1.2 ГОСТ Р 52298-2004).

Если ваши услуги в приведенном перечне не указаны, то ставку НДС по ним нужно определять в общем порядке. Так, если по другим основаниям применить нулевую ставку нельзя, НДС рассчитывайте по ставке 18%.

Как подтвердить ставку НДС 0% по транспортно-экспедиционным услугам

Представьте подтверждающие документы одновременно с декларацией по НДС за тот квартал, в котором вы их собрали и рассчитали налог по ставке 0% (п. 10 ст. 165 НК РФ).

Для подтверждения ставки 0% нужен контракт (его копия) на оказание транспортно-экспедиционных услуг, а также:

для услуг, оказанных при организации международной перевозки или железнодорожной перевозке импортируемых товаров по РФ – копии транспортных, товаросопроводительных или иных документов, которые подтверждают вывоз товаров из РФ (ввоз товаров в РФ). Конкретные виды таких документов зависят от того, каким транспортом перевозят груз (пп. 2.1 п. 1 ст. 164, п. 3.1 ст. 165 НК РФ).

Если вы организуете вывоз товара в страну – член ЕАЭС (ввоз из нее) и заказчик не является экспортером (импортером), то дополнительно нужна копия контракта между заказчиком и экспортером (импортером);

для услуг, оказанных при железнодорожной перевозке экспортируемых (реэкспортируемых) товаров по РФ – копии транспортных, товаросопроводительных или иных документов с отметками таможенных органов (пп. 2.7 п. 1 ст. 164, п. 3.7 ст. 165 НК РФ);
для услуг, оказанных при организации железнодорожной перевозки товаров через РФ из одного иностранного государства в другое – копии перевозочных документов с указанием наименований или кодов станций отправления и назначения груза, входных и выходных российских пограничных (припортовых) железнодорожных станций (пп. 3.1 п. 1 ст. 164, п. 4.1 ст. 165 НК РФ).

Если вы ранее уже подавали контракт в инспекцию, чтобы подтвердить нулевую ставку за предыдущие периоды, повторно представлять его не потребуется. Достаточно подать уведомление, в котором указываются реквизиты документа, вместе с которым ранее представлен контракт, и налоговый орган, в который вы подавали документы (п. 10 ст. 165 НК РФ).

Срок для сбора подтверждающих документов – не позднее 180 календарных дней. Он исчисляется (п. 9 ст. 165 НК РФ):

для услуг, оказанных при организации международной перевозки и при железнодорожной перевозке импортируемых товаров по РФ – с даты отметки таможенных органов на транспортных, товаросопроводительных или иных документах, подтверждающих вывоз (ввоз) товаров. Если товар вывозят в страну – член ЕАЭС (ввозят товар из нее) – с даты оформления таких документов;
для услуг, оказанных при железнодорожной перевозке экспортируемых (реэкспортируемых) товаров по РФ – с даты отметки таможенных органов на транспортных, товаросопроводительных или иных документах о помещении товаров под таможенную процедуру;
для услуг, оказанных при организации железнодорожной перевозки товаров через РФ из одного иностранного государства в другое – с даты календарного штемпеля пограничной железнодорожной станции или станции назначения на перевозочном документе.

Транспортно-экспедиционные услуги: вопросы исчисления НДС

В современных условиях автотранспортным организациям важно не только доставить груз “в целости и сохранности”, но и правильно организовать налоговый учет при осуществлении такой деятельности.

Несомненно, что в наиболее сложной ситуации оказываются бухгалтеры организаций, работающих по договору транспортной экспедиции, а проблемы “повышенной сложности” возникают при осуществлении таких услуг в отношении экспортируемых и импортируемых грузов в части исчисления и уплаты НДС. Среди которых можно выделить следующие:

Вместе с тем, особого внимания заслуживает ситуация с оценкой налоговых рисков у организаций – заказчиков услуг транспортной экспедиции, так как нередко неправильное применение ставки по НДС экспедитором влечет негативные последствия у заказчика как с точки зрения завышения стоимости оказываемых услуг, так и с точки зрения неправомерного предъявления НДС к возмещению или вычету.

Примечание:

* В статье И.А. Баймаковой “Договор транспортной экспедиции: проблемы налогообложения” рассмотрены общие вопросы налогообложения по договору транспортной экспедиции.

определение места реализации услуг;
определение налоговой базы;
порядок применения нулевой ставки и ряд других.

Порядок определения места реализации работ (услуг) для целей исчисления и уплаты НДС определен статьей 148 НК РФ. В соответствии с подпунктом 4.1 пункта 1 данной статьи местом реализации услуг по перевозке и/или транспортировке, а также услуг (работ), непосредственно связанных с перевозкой и/или транспортировкой признается Российская Федерация при соблюдении двух условий:

услуги оказываются (выполняются) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями;
пункт отправления и/или пункт назначения находятся на территории Российской Федерации.

Таким образом, в отношении услуг по перевозке грузов по территории РФ либо перевозке грузов, вывозимых за пределы территории РФ или ввозимых на территорию Российской Федерации, а также транспортно-экспедиционному обслуживанию данных грузов, оказываемых российскими субъектами предпринимательской деятельности, местом реализации услуг признается Российская Федерация.

Местом оказания услуг как по перевозке грузов, так и их транспортно-экспедиционному обслуживанию Российская Федерация не признается в следующих случаях (подп. 5 п. 1.1 ст. 148 НК РФ):

оказания услуг российской организацией, если пункт отправления и пункт назначения расположены вне пределов РФ;
оказания услуг иностранной фирмой независимо от места расположения начального и (или) конечного пункта перевозки.

Дополнительно следует отметить, что по услугам (работам), непосредственно связанным с перевозкой и транспортировкой товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита*, оказываемых (выполняемых) организациями или индивидуальными предпринимателями, местом осуществления деятельности признается территория Российской Федерации (подп. 4.2 п. 1 ст. 148 НК РФ), но при этом применяется ставка 0 % (подробнее об этом см. далее).

Примечание:

* Международный таможенный транзит – таможенный режим, при котором иностранные товары перемещаются по таможенной территории Российской Федерации под таможенным контролем между местом их прибытия на таможенную территорию Российской Федерации и местом их убытия с этой территории (если это является частью их пути, который начинается и заканчивается за пределами таможенной территории РФ) без уплаты таможенных пошлин, налогов, а также без применения к товарам запретов и ограничений экономического характера, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации о государственном регулировании внешнеторговой деятельности (ст. 167 ТК РФ).

Определение налоговой базы по НДС при оказании экспедиторских услуг

В соответствии с порядком, предусмотренным пунктом 1 статьи 154 НК РФ, налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг). Как отмечалось ранее*, размер дохода по договору транспортной экспедиции может быть определен двумя способами:

исходя из полной стоимости договора;
в виде вознаграждения.

Примечание:

* Правовой анализ определения размера дохода по договору транспортной экспедиции приведен в статье, опубликованной в статье И.А. Баймаковой “Договор транспортной экспедиции: проблемы налогообложения”.

С учетом принятого в организации порядка формирования дохода налогоплательщику при определении налоговой базы по НДС следует руководствоваться статьей 156 либо статьей 157 НК РФ.

В случае, если организация по договору транспортной экспедиции выполняет услуги перевозчика, то необходимо учитывать положения пункта 1 статьи 157 НК РФ, согласно которому при осуществлении перевозок грузов железнодорожным, автомобильным, воздушным, морским или речным транспортном налоговая база определяется как стоимость перевозки (без включения в нее суммы налога). По мнению автора, в таком же порядке необходимо исчислять налоговую базу и по договору транспортной экспедиции, если стоимость услуг транспортной экспедиции определяется как общая сумма договора.

При осуществлении посреднических услуг по договору транспортной экспедиции для правильного определения налоговой базы следует обратиться к статье 156 НК РФ “Особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, получающими доход на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров”.

Как показывает практика, в большинстве случаев ни налоговые органы, ни суды категорично не возражают против применения данной нормы НК РФ при определении налоговой базы в подобной ситуации, несмотря на то обстоятельство, что договор транспортной экспедиции среди вышеуказанных договоров не поименован.

Например, категоричные выводы, подтверждающие изложенную позицию, были сделаны в постановлениях ФАС ВВО от 19.03.

2007 по делу № А31-384/2006-15 и № А31-11508/2005-19: “особенности определения налоговой базы (по НДС) налогоплательщиками, получающими доход на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров, в том числе договора транспортной экспедиции, предусмотрены в статье 156 НК РФ”.

Таким образом, в соответствии с частью первой пункта 1 указанной статьи налоговая база по договору транспортной экспедиции определяется как сумма дохода, полученная в виде вознаграждения.

«Клерк» Рубрика ВЭД

Емельяненко Елена Александровна,
ведущий эксперт-консультант Департамента правовой поддержки компании ПРАВОВЕСТ

Многие организации привлекают транспортные компании при реализации товаров на экспорт иностранному контрагенту. По оказании услуг перевозчик нередко выставляет в адрес экспортера счет-фактуру со ставкой НДС 18 процентов . В этом случае проблемы возникают и у транспортной компании, которая должна будет заплатить налог за счет собственных средств, и у организации-экспортера, у которой возможны сложности с вычетом входного НДС. Сегодня мы поговорим об обязанности применения при перевозке экспортных товаров нулевой ставки НДС и ее документальном обосновании.

В 2005 году было много споров и неясностей в отношении обложения НДС операций, выполняемых российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте. В текущем году эти недочеты были устранены 1. В п. 1 ст. 164 НК РФ появился новый пп. 9, где говорится, что вышеуказанные работы (услуги) облагаются НДС по налоговой ставке 0 процентов.

У многих бухгалтеров возникает вопрос: обязаны ли они при осуществлении транспортных услуг применять ставку 0 процентов или нет? Да, обязаны. Данную обязанность перевозчиков по применению именно нулевой ставки Минфин РФ еще раз подтвердил в Письме от 13.01.2006 N ММ-6-03/18@. Подобное утверждение содержится также в Решениях ВАС РФ от 31.05.2006 N 3894/06, от 09.06.2006 N 4364/06.

Обратите внимание

Нулевая ставка применяется также к организациям, осуществляющим транспортно-экспедиционную деятельность, представляющую собой услуги «по организации перевозок грузов любыми видами транспорта и оформлению перевозочных документов, документов для таможенных целей и других документов, необходимых для осуществления перевозок грузов» 2.

О документальном обосновании ставки НДС 0 процентовОрганизация, оказывающая услуги по транспортировке экспортных (импортных) товаров, обязана применять ставку НДС 0 процентов. Поэтому при выставлении счета-фактуры в графе 5 «Стоимость товаров (работ, услуг), всего без налога» должна быть указана стоимость выполненных работ (оказанных услуг) без налога, в графе 7 «Налоговая ставка» – налоговая ставка в размере 0 процентов, в графе 8 «Сумма налога» – соответствующая сумма НДС.

Если транспортная организация предъявит счет-фактуру со ставкой НДС 18 процентов, то налоговики посчитают, что нарушены условия ст. 169 НК РФ. В этой ситуации организация подведет российского заказчика, так как налоговые органы не возместят ему входной НДС. Данную позицию Федеральной налоговой службы разделяет и ВАС РФ 3. Для подтверждения нулевой ставки транспортной компании необходимо собрать комплект документов 4. С 1 января 2006 г. организации, осуществляющие перевозку автомобильным, морским, речным, воздушным транспортом, не представляют таможенную декларацию (или ее копию). Исключением является перемещение товаров трубопроводным транспортом или по линиям электропередачи; оказание услуг, непосредственно связанных с перевозкой (транспортировкой) товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита. Изменения, внесенные Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах», исключили из пакета подтверждающих экспорт документов грузовую таможенную декларацию.

Итак, для подтверждения нулевой ставки в налоговый орган представляются:

контракт (копия контракта) на оказание услуг по перевозке, заключенный между налогоплательщиком и иностранным (российским) лицом;

выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного (российского) лица – покупателя услуг на счет налогоплательщика в российском банке;

таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, производившего таможенное оформление вывоза и (или) ввоза товаров, и пограничного таможенного органа, через который товар был вывезен за пределы и (или) ввезен на территорию Российской Федерации. Декларация (ее копия) представляется в случае перемещения товаров трубопроводным транспортом или по линиям электропередачи, оказания услуг, непосредственно связанных с перевозкой (транспортировкой) товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита;

копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации (ввоз товаров на таможенную территорию России).

Согласно общим положениям Налогового кодекса указанные документы представляются в срок не позднее 180 дней считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов.

Читайте также:


Ндс по общепроизводственным расходам

Определить оптовую цену ювелирного изделия с учетом акциза и ндс

Грузовое авто с ндс

Осн без ндс для ооо

Возврат ндс для иностранцев при покупках в россии