При переходе на какой специальный режим налогоплательщик не должен восстанавливать ндс

Опубликовано: 14.05.2024

Ряд изменений, которые в ч. 2 НК РФ внес Федеральный закон от 29.09.19 № 325-ФЗ, связаны с правилами восстановления НДС. Их нужно будет учитывать уже с 1 января, но для этого придется разобраться с учетной политикой.

С 1 января 2020 года будет расширен список случаев, когда нужно восстанавливать НДС. В частности, в этот список попадают правопреемники, которые получают от реорганизованной компании товары, работы или услуги (ТРУ). Кроме того, прояснились правила восстановления НДС при реорганизации. Соответствующие поправки внесены в ст. 170 НК РФ.

Восстановление НДС при реорганизации

Если правопреемник работает на общем режиме и получает при реорганизации ТРУ, которые ранее реорганизованная компания учла в вычетах по НДС, то восстанавливать ничего не нужно.

Если организация-правопреемник получила от реорганизованной компании ТРУ и будет эти ТРУ использовать либо в другой деятельности, которая не подпадает под налогообложение, или в другой деятельности, которая не подлежит обложению НДС, тогда ей в обязательном порядке нужно восстановить не свой НДС, который был заявлен к вычету, а НДС реорганизованной компании (п. 3.1 ст. 170 НК РФ).

Поэтому при реорганизации правопреемник в первую очередь должен разобраться, был ли заявлен вычет реорганизованной компанией, а также куда будут направляться ТРУ, в какую деятельность — облагаемую или не облагаемую НДС.

Согласно изменениям, восстановление сумм налога правопреемником производится на основании счетов-фактур, выставленных такой организации и прилагаемых к передаточному акту или разделительному балансу, исходя из стоимости указанных в них переданных товаров (работ, услуг), имущественных прав, а в отношении переданных основных средств и нематериальных активов — в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Сдача любых видов отчетности во все контролирующие органы: ФНС, ПФР, ФСС, Росстат, РАР, РПН.

Если счетов-фактур нет, то восстановление сумм налога производится правопреемником на основании бухгалтерской справки-расчета с применением налоговых ставок, действовавших на момент приобретения ТРУ, имущественных прав, основных средств указанной организацией, к стоимости ТРУ, имущественных прав, а в отношении основных средств и нематериальных активов — в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки, указанной в передаточном акте или разделительном балансе.

Восстановление НДС при переходе на ЕНВД

Изменения, которые вступят в силу уже с 1 января 2020 года, позволят компаниям и ИП сократить восстанавливаемые суммы НДС. Но для этого им нужно будет внимательно вести раздельный учет.

Так, налогоплательщики, которые после перехода на ЕНВД продолжат платить НДС (по иным видам деятельности), могут восстановить НДС только после того, как начнут использовать соответствующие ТРУ, основные средства или нематериальные активы в деятельности, переведенной на ЕНВД.

Согласно новой редакции пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, налог в таком случае восстанавливается в том периоде, когда налогоплательщик стал использовать эти объекты указанным образом.

Как изменения коснутся учетной политики

Изменения затронут раздельный учет как облагаемых, так и необлагаемых НДС операций. Поэтому важно посмотреть, что прописано именно у вас, есть ли у вас раздельный учет.

Если вы будете правопреемником или той организацией, которая совмещает «вмененку» с общим режимом налогообложения, то раздельный учет должен быть в обязательном порядке. И его нужно прописать в учетной политике. Важно определить, что такое не облагаемые НДС операции, как считается пропорция по распределению входного НДС и как вести раздельный учет.

Благодаря раздельному учету можно будет определить, в какой именно момент лучше отнести объект в деятельность, облагаемую ЕНВД, чтобы без проблем восстановить НДС в наиболее подходящем периоде.

Изменения по НДС для экспорта и новый перечень документов для подтверждения нулевой ставки

Эти изменения вступают в силу с 1 апреля 2020 года. Они затронут тех, кто заявляет нулевую ставку и занимается экспортом. Согласно изменениям, меняется перечень документов, которым нужно подтвердить эту нулевую ставку.

При международном почтовом отправлении или для экспресс-грузов в перечень документов добавляется реестр таможенной декларации. Он ведется в электронном виде. В пакет документов, которые собираются для подтверждения нулевой ставки, этот реестр нужно будет включать обязательно. Без него пакет документов будет неполным, и налоговики могут спокойно отказать в применении нулевой ставки.

Подробнее об изменениях рассказывает Елена Строкова, советник государственной гражданской службы РФ 3 класса, эксперт-консультант по налогам и бухгалтерскому учету:

Уточнение порядка принятия к вычету НДС по нематериальным активам

Изменения будут действовать с 1 января 2020 года. Нужно обратить внимание на новые редакции п. 6 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ.

В случае создания нематериальных активов вычеты сумм налога, предъявленных налогоплательщику при приобретении ТРУ, имущественных прав либо фактически уплаченных им при ввозе товаров на территорию РФ для создания таких нематериальных активов, можно принять после принятия на учет соответствующих ТРУ, имущественных прав.

Записывайтесь на вебинары и онлайн-курсы по бухгалтерскому и налоговому учету, чтобы быть в курсе важных изменений.

Новые льготы по НДС для гражданской авиации в 2020 году

Поправки в гл. 21 НК РФ, которые внес Федеральный закон от 29.09.2019 № 324-ФЗ, расширили льготы по НДС. Они начинают действовать с 1 января 2020 года.

Так, нулевая ставка НДС установлена на ввоз в Россию гражданских воздушных судов, подлежащих регистрации в Госреестре гражданских воздушных судов РФ, и авиадвигателей, запчастей и комплектующих, используемых для строительства, ремонта и модернизации на территории России гражданских воздушных судов (ст. 150 НК РФ).

Также освобождены от НДС ряд операций, связанных с гражданской авиацией:

по реализации гражданских воздушных судов, зарегистрированных в Госреестре гражданских воздушных судов РФ;
по передаче в аренду или лизинг гражданских воздушных судов, зарегистрированных (подлежащих регистрации) в Госреестре гражданских воздушных судов РФ;
по реализации авиадвигателей, запчастей и комплектующих, используемых для строительства, ремонта и модернизации в России гражданских воздушных судов.

Не пропустите новые публикации

Подпишитесь на рассылку, и мы поможем вам разобраться в требованиях законодательства, подскажем, что делать в спорных ситуациях, и научим больше зарабатывать.

Возможные ситуации восстановления НДС
Что обязательно при восстановлении?
Восстановление при полном изменении условий налогообложения
Восстановление при частичном изменении условий налогообложения
Особенности восстановления по отдельным действиям

Возможные ситуации восстановления НДС

Перечень случаев, когда требуется восстановление налога, содержится в п. 3 ст. 170 НК РФ. Так, вы должны восстановить НДС, если:

перешли на освобождение от налога по ст. 145 НК РФ;
перешли на спецрежимы УСН, ЕНВД, ПСН — полностью по всей деятельности или в части (совмещаете спецрежим с ОСНО);
осуществляете необлагаемые НДС операции — освобожденные от налога по ст. 149 НК РФ, не образующие объект обложения НДС (п. 2 ст. 146 НК РФ), либо с местом осуществления вне РФ (ст.147, 148 НК РФ);
получили товары, работы, услуги, в счет которых ранее перечисляли аванс, НДС с которого приняли к вычету;
получили возврат аванса, если договор был расторгнут или изменены его условия;
получили корректировочный счет-фактуру на уменьшение стоимости приобретенных ранее ТРУ;
передали имущество в качестве вклада в уставный и т.п. капитал;
получили бюджетные инвестиции или субсидию на компенсацию расходов по приобретению ТРУ, ОС, НМА и имущественных прав, а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров;
не ведете раздельный учет затрат, предусмотренный п. 2.1 ст. 170 НК РФ;
являетесь правопреемником реорганизованной организации — в случаях, указанных в п. 3.1 ст. 170 НК РФ.

Этот перечень считается закрытым. Однако есть целый ряд ситуаций, которые в нем не поименованы, но в которых чиновники требуют тоже восстанавливать НДС. Например, при списании бракованных товаров, недостачах, выбытии ОС и др. Не нужно слепо следовать этим разъяснениям. Сначала посмотрите рекомендации и аргументы экспертов КонсультантПлюс. Они помогут вам сэкономить средства. Пробный доступ к К+ можно получить бесплатно.

Что обязательно при восстановлении?

Прежде всего, необходимо установить величину восстанавливаемого налога и перечень документов.

Не может идти речь о восстановлении налога:

если он не был принят к вычету (письмо Минфина РФ от 16.02.2012 № 03-07-11/47);
по расходам, которые до возникновения ситуации восстановления уже включены в затраты, относящиеся к облагаемым операциям (письмо Минфина РФ от 08.10.2015 № 03-07-11/57730).

Восстанавливаемый налог нужно занести в книгу продаж. Это делают путем регистрации в ней необходимой суммы со ссылкой на данные:

счета-фактуры — основного, на основании которого в свое время сделали вычет, или корректировочного (п. 14 раздела 2 приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137); вместо корректировочного счета-фактуры может быть внесен исходный документ расчета, фиксирующий снижение стоимости (подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ);
бухгалтерской справки, если счета-фактуры нет (письмо Минфина РФ от 02.08.2011 № 03-07-11/208).

Если операция восстановления связана с частичным изменением условий налогообложения, предполагающим последующее их совмещение, то в дальнейшем понадобится:

организация раздельного учета затрат, относящихся к совмещаемым условиям налогообложения (п. 1 ст. 153, п. 4 ст. 170, п. 3 ст. 172 НК РФ). Исключение возможно для ситуаций, когда затраты по необлагаемой деятельности не превышают 5% в общей величине затрат (п. 4 ст. 170 НК РФ);
регулярное распределение расчетным путем налога, который невозможно прямо соотнести с конкретной деятельностью (п. 1 ст. 153, п. 4 и п. 4.1 ст. 170 НК РФ);
принятие в вычеты только той части налога, которая соответствует налогооблагаемой деятельности (с учетом расхождения в сроках принятия к вычету при обложении по разным ставкам), а в отношении необлагаемой — включение его в стоимость приобретений (п. 4 ст. 170 НК РФ) или в затраты (п. 5, 7, 9 ст. 171.1 НК РФ).

О том, как организовать раздельный учет, читайте в статье «Как ведется раздельный учет по НДС (принципы и методика)?».

Восстановление при полном изменении условий налогообложения

Здесь речь пойдет о следующих ситуациях:

освобождение по ст. 145 и 145.1 НК РФ;
полный переход на спецрежим — УСН, ЕНВД или ПСН;

О восстановлении НДС при переходе на УСН читайте в нашей статье.

переход к ведению только необлагаемой деятельности (освобождаемой от налога, не признаваемой объектом обложения или выполняемой вне РФ).

Период, предназначенный для осуществления восстановления, может различаться:

в квартале, предшествующем началу работы в новых условиях, восстановление делают в случае перехода на спецрежим, при освобождении по ст. 145 (если его применяют с начала квартала) и ст. 145.1 НК РФ;
в квартале начала работы в новых условиях восстановление осуществляют при переходе к необлагаемым операциям и при освобождении по ст. 145 НК РФ, если освобождение начинает действовать не с первого месяца квартала.

Восстановление во всех этих ситуациях будет происходить в одинаковом порядке:

восстанавливают в полном объеме весь налог, относящийся к тем расходам, которые будут формировать затраты уже при новой системе налогообложения;
сумму налога, относящегося к ОС и НМА, высчитывают в пропорции к их остаточной стоимости (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ);

Пример расчета НДС к восстановлению по ОС при переходе на УСН от КонсультантПлюс
Организация, применяющая ОСН, приобрела шлифовальный станок. Его первоначальная стоимость составила 543 000 руб. (без НДС). К вычету был заявлен НДС в размере 108 600 руб.
Организация решила перейти на УСН со следующего года. Остаточная стоимость станка на конец текущего года - 371 050 руб.
Посмотреть пример полностью можно в К+, получив бесплатный пробный доступ к системе.

используют особые правила восстановления для недвижимости (ст. 171.1 НК РФ), которая на дату перехода к новому режиму амортизирована на неполную стоимость или используется плательщиком меньше 15 лет.

Недвижимостью следует считать также затраты на СМР и приобретение судов (морских, речных и воздушных). Восстановление такого НДС делают по 1/10 его полной суммы, относящейся к объекту, на протяжении 10 лет, отсчитываемых с года начала амортизации (п. 4 ст. 171.1 НК РФ). Полную сумму налога формирует не только НДС поставщиков, но и налог, предъявлявшийся к вычету по СМР, осуществленным хозспособом. Если применение объекта в необлагаемой деятельности начато позже года начала амортизации, то реальный период восстановления составит меньше 10 лет. Восстанавливать расчетную сумму нужно в последнем квартале каждого года. В случае проведения реконструкции величину восстанавливаемого налога и срок восстановления корректируют с учетом особенностей, содержащихся в п. 6 и 8 ст. 171.1 НК РФ.

Восстановленную сумму учитывают как расход в расчете налога на прибыль или налога УСН (подп. 2 п. 3 ст. 170, п. 5, п. 7, п. 9 ст. 171.1 НК РФ). Текущий НДС, поступающий уже в процессе применения нового режима, включают в стоимость приобретений (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Восстановление при частичном изменении условий налогообложения

Оно происходит в следующих случаях:

частичный переход на спецрежим (т. е. совмещение ОСНО с ЕНВД или ПСН);
переход к совмещению облагаемой и необлагаемой налогом деятельности.

Восстановление при этом делают в периоде начала совмещения (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Принцип восстановления будет следующий:

В полном объеме восстанавливают налог, относящийся к прямым расходам, которые в дальнейшем сформируют затраты по деятельности с льготным режимом обложения. В том числе определяют налог, приходящийся на остаточную стоимость ОС и НМА (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ), которые будут использовать только в этой деятельности.
По расходам, которые нельзя отнести однозначно к облагаемой или необлагаемой деятельности, потребуется осуществить распределение налога в порядке, зафиксированном в п. 4 ст. 170 НК РФ. Для ОС и НМА, которые будут применять в обоих видах деятельности, сначала нужно рассчитать величину НДС, соответствующую их остаточной стоимости, а затем уже эту расчетную сумму распределить по правилам п. 4 ст. 170 НК РФ.
Налог, относящийся к недвижимости, нужно восстанавливать в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 171.1 НК РФ. В отношении недвижимости, которая будет применена только в необлагаемой деятельности, восстановление делают в таком же порядке, как и при полном изменении условий налогообложения. Если недвижимость одновременно используют как в облагаемых, так и в необлагаемых операциях, то налог, относящийся к ней, нужно будет ежегодно в течение того же срока, который определен по правилам ст. 171.1 НК РФ, распределять пропорционально объемам соответствующей отгрузки за период (п. 5, п. 7, п. 9 ст. 171.1 НК РФ) и восстанавливать в сумме, отвечающей необлагаемой деятельности.

Восстановленный налог учитывают как расход в расчете налога на прибыль (подп. 2 п. 3 ст. 170, п. 5, п. 7, п. 9 ст. 171.1 НК РФ). Текущий НДС, поступающий в процессе работы при совмещении деятельности, будет подвергаться распределению в порядке, предусмотренном п. 4 ст. 170 НК РФ. Расчетную часть налога, отвечающую налогооблагаемой деятельности, примут к вычету, а приходящуюся на необлагаемую деятельность — присоединят к стоимости приобретений (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Важно! Подсказка от КонсультантПлюс
В бухгалтерском учете сумма НДС признается расходом в периоде его восстановления (п. п. 16, 18 ПБУ 10/99). Он может учитываться.
Посмотреть схему проводок можно в К+. Пробный доступ предоставляется бесплатно.

Подробнее о распределении налога читайте в материале «Какой порядок распределения входного НДС?».

Особенности восстановления по отдельным действиям

При вкладе в УК, осуществляемом имуществом, НМА, имущественными правами, НДС по ним восстанавливают в квартале передачи имущества в полной сумме, принятой ранее к вычету, за исключением ОС и НМА, налог в отношении которых определяют в пропорции к их остаточной стоимости (подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ). Дооценку при этом не учитывают, и в расходы, уменьшающие базу по прибыли, восстановленный налог не включают (письмо Минфина РФ от 02.08.2011 № 03-07-11/208).

НДС с аванса, перечисленного поставщику, восстанавливают на дату либо отгрузки, оплаченной этим авансом, либо возврата аванса от поставщика (подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ). Если в счет отгрузки по условиям договора засчитывается только часть аванса, то восстановление делают лишь в этой части (письмо Минфина РФ от 28.11.2014 № 03-07-11/60891). Кроме того, потребуется восстановить налог, предъявленный к вычету, при списании по сроку давности суммы аванса, невозвращенного поставщиком в случае неисполнения им обязанности по поставке (письмо Минфина РФ от 17.08.2015 № 03-07-11/47347).

Подробнее о восстановлении НДС с авансов читайте здесь.

При уменьшении стоимости поставки нужно восстановить разницу в налоге на первую из дат поступления любого из документов, отражающих это изменение: документа с расчетом уменьшения или корректировочного счета-фактуры (подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ). Республики Крым вопрос восстановления по этой причине касается только в части приобретений, совершенных после 18.03.2014 (письмо Минфина РФ от 15.10.2015 № 03-07-11/59070).

При получении субсидий из бюджета, направленных на возмещение затрат, налог по которым был предъявлен к вычету, его нужно восстановить в периоде поступления субсидии и включить в расходы, уменьшающие базу по прибыли (подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Важно! Подсказка от КонсультантПлюс
Если на 01.03.2020 вы включены в реестр СМП, ваш основной вид деятельности по ЕГРЮЛ есть в Перечне пострадавших отраслей и вы получили в возмещение затрат на приобретение товаров (работ, услуг) субсидии из федерального бюджета в связи с неблагоприятной ситуацией, связанной с распространением коронавирусной инфекции, восстанавливать "входной" НДС не нужно.
Подробнее об этом и других случаях, когда при получении субсидий обязанность по восстановлению НДС не возникает, читайте в К+. Сделать это можно бесплатно.

Смотрите также, как восстанавливается НДС при списании дебиторской и кредиторской задолженности.

Перечень случаев, когда необходимо восстановить "входной" НДС, приведен в главе 21 Налогового кодекса. Этот перечень исчерпывающий. Однако чиновники стараются его максимально расширить. Понятно, что такая ситуация не в пользу фирм. Но отчаиваться не стоит! Ведь все чаще на помощь компаниям приходят судьи.

имущество (имущественные права) переданы в уставный капитал;
приобретенные ранее товары (работы, услуги) в дальнейшем начинают использовать для операций:

не облагаемых НДС;
местом реализации которых не признается Россия;
не признаваемых объектом обложения налогом на добавленную стоимость;
проводимых в рамках спецрежимов (кроме ЕСХН) или фирмами, которые освобождены от обязанностей плательщика НДС.

В этих случаях налог восстанавливают:

по основным средствам и нематериальным активам — в сумме, пропорциональной их остаточной стоимости по балансу без учета переоценки;
по остальному имуществу — в полной сумме, ранее принятой к вычету.

Восстановите НДС в том налоговом периоде, когда вы передали имущество в уставный капитал или начали использовать его в операциях, не облагаемых налогом. Правда, из этого правила есть два исключения. Первое — для тех, кто переходит на "упрощенку" или ЕНВД. Такие фирмы делают это в последнем налоговом периоде перед указанным переходом. Второе исключение — для компаний, получивших право на освобождение от обязанностей плательщика НДС (*2). Они восстанавливают налог в последнем налоговом периоде перед отправкой уведомления об использовании права на освобождение.

В каждом из рассмотренных случаев НДС восстанавливают единовременно. А вот для недвижимости в Налоговом кодексе предусмотрен специальный порядок (*3). Он касается как приобретенных, так и построенных самой фирмой объектов. Причем не важно, каким способом — подрядным или хозяйственным. Налог придется восстанавливать поэтапно в течение 10 лет с того года, в котором имущество начали амортизировать при расчете налога на прибыль. Восстановленную сумму НДС перечисляют в последнем налоговом периоде года. А рассчитывают — исходя из одной десятой суммы налога, принятой к вычету, в соответствующей доле. Долю определяют как отношение стоимости отгруженных товаров, не облагаемых НДС, к их общей стоимости за год. Исключение — объекты недвижимости, которые полностью самортизированы или используются компанией как минимум 15 лет. По ним восстанавливать налог не нужно вовсе.

Добавим, что данные правила восстановления "входного" НДС не распространяются на случаи передачи недвижимости в уставный капитал. Но подробно на этом мы останавливаться не будем.

Итак, мы перечислили ситуации, в которых Налоговый кодекс требует восстановить ранее принятый к вычету НДС. Однако, как уже было отмечено, чиновники вносят свои дополнения к требованиям главного налогового документа. Об этом и поговорим.

Перешедшим на спецрежим посвящается

Обязанность восстанавливать НДС при переходе на "упрощенку" и переводе на ЕНВД законодательно закреплена с начала 2006 года. Фирма должна заплатить сумму налога в последнем налоговом периоде перед сменой режима налогообложения. А если фирма как раз и перешла на упрощенную систему с 1 января 2006 года? Надо ли в этом случае восстанавливать НДС по ценностям, приобретенным компанией до 2006 года, но не использованным до перехода? Чиновники отвечают на данный вопрос положительно.

Письмо Минфина России от 23.03.2007 г. N 03-07-11/67
При переходе с 1 января 2006 г. на упрощенную систему налогообложения суммы налога на добавленную стоимость, ранее принятые к вычету по товарам (работам, услугам), которые в дальнейшем будут использоваться при применении данного режима налогообложения, подлежали восстановлению в последнем налоговом периоде 2005 г.

Кстати, финансисты настаивали на этом и ранее. То есть задолго до того, как норма о восстановлении налога появилась в кодексе. Но не все так плохо. К настоящему моменту арбитражная практика по рассматриваемому вопросу сложилась в пользу компаний. Причем судьи исходили из следующего.

Фирма приобрела ценности до перехода на спецрежим. Налоговый кодекс на тот момент не содержал норм по восстановлению "входного" НДС по ним.
Действующим законодательством не предусмотрены переходные положения по восстановлению зачтенного ранее НДС при смене режима с 1 января 2006 года.
Нормы, ухудшающие положение налогоплательщика, обратной силы не имеют.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.06.2007 г.
NФ08-3654/07-1486А
С 01.01.06 на основании уведомления налоговой инспекции от 01.12.05 общество перешло на упрощенную систему налогообложения. Судебные инстанции сделали правильный вывод о том, что нормы налогового законодательства не предусматривали в спорный период обязанности по восстановлению налога на добавленную стоимость в связи с переходом налогоплательщика с общей системы налогообложения на упрощенную.

К мнению окружных арбитражных судов присоединились и высшие арбитры. Они подчеркнули, что изменения в правила восстановления НДС, внесенные в Налоговый кодекс, вступают в действие с 1 января 2006 года. Следовательно, обязанность восстанавливать НДС для тех, кто перешел на специальные налоговые режимы, возникает, начиная с налоговых периодов именно 2006 года.

Постановление ВАС РФ от 17.07.2007 г. N 2785/07
такое толкование Федерального закона N 119-ФЗ (*4) является недопустимым, поскольку придает обратную силу акту законодательства о налогах и сборах, устанавливающему налогоплательщикам новые обязанности.
Эти правила, ранее не предусмотренные Кодексом, подлежат применению, начиная с налоговых периодов по НДС 2006 г., поскольку Федеральный закон 119-ФЗ введен в действие с 01.01.2006 г.

В таблице мы привели примеры еще ряда судебных решений, принятых в пользу компаний.

Кстати, эта арбитражная практика принята во внимание и ФНС. Налоговики фактически признали, что до 2006 года восстанавливать НДС при переходе на спецрежимы не нужно. Поэтому, вполне возможно, инспекторы будут предъявлять меньше претензий к компаниям при их проверках за 2004-2005 годы.

"Недвижимый" налог

Специальный порядок восстановления НДС по недвижимости — дело, как говорится, новое, неосвоенное. Однако чиновники пока высказались лишь по двум моментам.

Первый связан с возможностью применения этого порядка к "старой" недвижимости. То есть амортизация по которой уже начислялась до 1 января 2006 года. Согласно Налоговому кодексу НДС нужно восстанавливать в течение 10 лет с начала амортизации объекта. Учитывая, что рассматриваемая норма вступила в действие с 1 января 2006 года, Минфин сделал вывод: спецпорядок применяют в отношении только той недвижимости, которая была введена в эксплуатацию в декабре 2005 года или позже (*5). Кстати, такой подход закреплен и в Порядке заполнения налоговой декларации по НДС (*6). Но в письме ФНС по данному вопросу указанные ограничения не установлены, хотя это письмо и согласовано с финансовым ведомством (*7).

Следовать ли рекомендациям специалистов Минфина России? Ведь глава 21 Налогового кодекса оговорки относительно "старой" недвижимости не содержит. С 1 января 2006 года применяют новый порядок восстановления лишь по тем объектам, которые начали использовать в деятельности, выручку от которой не облагают НДС. И эта дата никак не связана с моментом начала амортизации основного средства.

Ответ на этот вопрос очень важен. Ведь установленное финансистами ограничение не в пользу фирм. Если бухгалтер будет им руководствоваться, восстанавливать НДС ему придется не поэтапно, а в соответствии с общей нормой, то есть единовременно. Последствия такого подхода — в примере.

Пример
В декабре 2004 года фирма приобрела здание. Стоимость недвижимости — 118 000 000 руб. (в том числе НДС — 18 000 000 руб.). Вся сумма "входного" налога была принята к вычету. Начислять амортизацию по зданию бухгалтер начал в январе 2005 года. Срок полезного использования объекта — 40 лет (480 мес.). Метод начисления амортизации — линейный.
С января 2007 года фирма наряду с деятельностью, облагаемой НДС, стала проводить операции, не облагаемые налогом. В 2007 году общая сумма выручки составила 10 000 000 руб., в том числе выручка от не облагаемых операций — 2 000 000 руб. Из них в январе 2007 года — 1 000 000 руб. (облагаемая выручка) и 200 000 руб. (не облагаемая выручка). Налоговым периодом по НДС для фирмы является месяц.
Ситуация 1
Фирма руководствуется спецнормой.
В этом случае налог восстанавливают в течение 10 лет. В декабре 2007 года фирма должна восстановить НДС в размере 1/10 суммы налога, принятой к вычету. Причем в доле, приходящейся на не облагаемые операции за этот год.
Сумма налога к восстановлению должна быть рассчитана так:
18 000 000 руб. : 10 лет x (2 000 000 руб. : 10 000 000 руб.) = 360 000 руб.
Ситуация 2
Фирма руководствуется общей нормой.
Тогда налог придется восстановить в январе 2007 года пропорционально остаточной стоимости здания и в доле, которая приходится на не облагаемые операции за месяц. Остаточная стоимость здания составит:
95 000 000 руб. (100 000 000 руб. — (100 000 000 руб. : 480 мес. x 12 мес.)).
Сумма налога к восстановлению должна быть рассчитана так:
18 000 000 руб. x (95 000 000 руб. : 100 000 000 руб.) x (200 000 руб. : 1 000 000 руб.) = 3 420 000 руб.
Эту сумму нужно начислить к уплате в бюджет до 20 февраля 2007 года.
Как мы видим, разница в сумме налога между первым и вторым вариантом — колоссальная.

Второй вопрос касается восстановления НДС по недвижимости при переходе на "вмененку". В своем письме (*8) ФНС России отмечает, что специальный порядок восстановления налога распространяется также на объекты недвижимости, которые будут использоваться одновременно как в деятельности, облагаемой НДС, так и во "вмененной" деятельности. Сумму налога, которую придется начислить дополнительно, определяют пропорционально выручке от "вмененного" бизнеса.

А если недвижимость будут полностью использовать в деятельности, переведенной на ЕНВД, нужно применять общий (единовременный) порядок восстановления НДС.

Какие же аргументы приводят инспекторы, сужая спектр применения специального порядка восстановления налога по недвижимости? Пока есть лишь неофициальные высказывания чиновников. Из них следует, что спецпорядок распространяется только на плательщиков НДС. Ведь он приведен в той статье кодекса, которая затрагивает именно их. К сожалению, дополнительные разъяснения по данным вопросам пока отсутствуют. Нет и арбитражной практики.

Выбыло имущество — выбыл НДС

Повседневная ситуация. Фирма приобрела имущество для облагаемых НДС операций, возместила "входной" налог из бюджета, а впоследствии списала объект с баланса. Как правило, это бывает вызвано: моральным или физическим износом недоамортизированного основного средства; недостачей, которая выявлена по результатам инвентаризации; порчей имущества; естественной убылью; чрезвычайными обстоятельствами (пожар, хищение и т. п.).

Ни один из этих случаев не упомянут в Налоговом кодексе в связи с обязанностью восстанавливать "входной" НДС. Однако чиновники на протяжении последних нескольких лет требуют это делать буквально при любом выбытии ценностей. Их позиция понятна. Если имущество перестают использовать в деятельности, облагаемой НДС, "входной" налог должен быть восстановлен (*9).

Но арбитражная практика на протяжении ряда лет подтверждает необоснованность подобных притязаний. В своих решениях судьи неоднократно отмечали, что Налоговым кодексом такая обязанность в перечисленных ситуациях не предусмотрена (*10). Подобные разбирательства доходили и до высших арбитров (*11).

Независимые эксперты также отмечают, что Налоговый кодекс обязывает восстанавливать НДС лишь когда имущество продолжают использовать в деятельности, выручку от которой не облагают налогом. При списании же объекта, например, из-за его износа или недостачи, он использоваться вообще перестает.

Вполне возможно, что дело дойдет до суда. Служители Фемиды, как мы уже сказали, чаще всего поддерживают фирмы. Однако, не обходится и без противоположных решений. Которые, к примеру, касаются списания недоамортизированных основных средств (*12) или хищения (*13). Но складывающаяся в пользу компаний судебная практика повышает их шансы на выигрыш. При этом фирма может воспользоваться аргументами, приведенными арбитрами в постановлениях, ссылки на которые мы привели в таблице.

"Практическая бухгалтерия", 2009, N 11

Суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам, имущественным правам), в определенных Налоговым кодексом случаях подлежат восстановлению. Сложности возникают при восстановлении НДС при переходе налогоплательщика на УСН, ЕНВД и в случае дальнейшего совмещения разных налоговых режимов. Особого внимания требует восстановление НДС по недвижимому имуществу.

Суммы налога на добавленную стоимость, правомерно принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам, имущественным правам) в порядке, предусмотренном гл. 21 Налогового кодекса, в определенных случаях подлежат восстановлению (п. 3 ст. 170 НК РФ).

Восстановить НДС - это означает, что сумму налога нужно доначислить к уплате в бюджет. В учете это можно сделать двумя способами: способом "сторно" (Дебет 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19 "НДС по приобретенным ценностям") или способом обратной проводки (Дебет 19 Кредит 68).

Первый вариант (сторнировочная запись) отражает уменьшение суммы налога, начисленного к уменьшению из бюджета. Обратная запись оправдана, когда сумма восстановленного налога больше суммы, числящейся на счете 19.

Переход на спецрежимы

Вопросы в связи с восстановлением НДС при переходе на специальные налоговые режимы возникают довольно часто. Под спецрежимами в этом плане подразумеваются УСН и ЕНВД: плательщикам ЕСХН НДС восстанавливать не нужно.

При "полном" переходе на УСН и ЕНВД суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). При этом в отношении амортизируемого имущества НДС восстанавливается пропорционально их остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки - ведь изначально сумма вычетов определяется, как правило, при поступлении актива при формировании его первоначальной стоимости.

К моменту перехода организации на специальный налоговый режим остаточная стоимость объекта составила 35 000 руб. [(59 000 - 9000) - 15 000].

Ранее отнесенная в состав налоговых вычетов сумма НДС в предшествующем переходу налоговом периоде подлежит восстановлению пропорционально остаточной стоимости: 35 000 руб. x 18% = 6300 руб.

Кроме амортизируемого имущества, при переходе на "упрощенку" НДС нужно восстанавливать по всему, что оказалось не списанным на расходы в период применения общего режима. Это остатки товаров, сырья, материалов, неиспользованные работы и услуги. По товарам (работам, услугам) суммы НДС восстанавливаются в размере, ранее принятом к вычету, то есть в полном объеме.

Особенности восстановления НДС при переводе на ЕНВД

Переход на ЕНВД может быть и в отношении отдельных видов деятельности, то есть организация в дальнейшем может совмещать этот спецрежим с общим. В такой ситуации налог нужно восстановить только в части имущества, которое будет использовано для осуществления "вмененной" деятельности. И порядок восстановления НДС зависит от вида имущества и от того, полностью или частично организация переходит на ЕНВД.

Восстанавливать налог нужно в первом налоговом периоде, когда налогоплательщик начал использовать ценности в деятельности, переведенной на уплату ЕНВД. По товарам (работам, услугам) и основным средствам суммы НДС, которые нужно возместить, следует определять пропорционально выручке по видам деятельности, переведенным на "вмененку" и оставшимся в рамках общего режима налогообложения.

По товарам и материалам

Остановимся на порядке восстановления НДС по товарам и другим активам (например, материалам), которые налогоплательщики приобрели до перехода на ЕНВД.

Обратите внимание на некоторые нюансы.

Например, товары и материалы были приобретены, но остались лежать на складе. Или материалы были приобретены, списаны в производство, но произведенный из них продукт будет реализован в период уплаты ЕНВД. Нужно ли восстанавливать НДС?

Ответ можно найти в Письме ФНС России от 24 ноября 2005 г. N ММ-6-03/988@. Налоговики дали рекомендацию: сумма НДС подлежит восстановлению, если материальные ресурсы:

использовались в производстве продукции, реализованной после перехода на специальный налоговый режим;
до перехода на уплату ЕНВД в производственной деятельности не использовались и на момент перехода остались на складе.

По услугам и работам

Отдельно рассмотрим порядок восстановления НДС при переходе на ЕНВД организациями, оказывающими услуги и выполняющими работы.

Сумма НДС принимается к вычету только после того, как услуги или работы приняты к учету (п. 1 ст. 172 НК РФ). Значит, если на момент перехода на уплату ЕНВД услуга не оказана (работа не выполнена), акт о приемке услуг (работ) не оформлен, восстанавливать просто нечего: налог не был зачтен.

Если организация приняла на учет услуги в периоде, в котором она являлась плательщиком НДС, то суммы "входного" налога до перехода на уплату ЕНВД были правомерно приняты к вычету. Восстанавливать также ничего не нужно. Это истекает из самой сути услуги. Услуга - это деятельность, результаты которой реализуются и потребляются в процессе осуществления данной деятельности (п. 5 ст. 38 НК РФ). То есть если услуга была оказана, то ее результат был полностью потреблен (при общем режиме налогообложения). В деятельности, переведенной на ЕНВД, этот результат уже быть использован не может.

По работам ситуация другая, в частности, когда работа полностью выполнена при общем режиме, а ее результат используется и после перехода на ЕНВД. Например, по договору подряда для компании была разработана компьютерная программа (передачи прав на использование интеллектуальной собственности договором подряда не предусмотрено).

Напомним, что при создании компьютерных программ по договорам подряда, которые не сопровождаются передачей прав на использование интеллектуальной собственности, работы по созданию программы от НДС не освобождаются и облагаются НДС в общеустановленном порядке (Письмо Минфина России от 1 апреля 2008 г. N 03-07-15/44). Заказчик оплатил исполнителю по договору подряда стоимость изготовленной для него программы, включая НДС, и принял "входной" налог к вычету. Затем фирма стала платить ЕНВД, а программу стала использовать уже во "вмененной" деятельности. Сумму НДС по выполненным ранее работам необходимо восстановить.

По основным средствам

Если организация переводит на ЕНВД часть деятельности, то при восстановлении НДС по основным средствам сумму НДС, подлежащую восстановлению, определяют пропорционально выручке (п. 4 ст. 170 НК РФ) (Письмо ФНС России от 2 мая 2006 г. N ШТ-6-03/462@). При этом пользуются формулой:

НДС - сумма НДС по основным средствам, используемым в деятельности, облагаемой ЕНВД;

В1 - выручка от деятельности, переведенной на ЕНВД за отчетный квартал, первый с момента перехода на ЕНВД;

В - общая выручка за отчетный квартал.

Пример 2. Организация занимается оптовой торговлей и применяет общий режим налогообложения. 1 октября компания открыла магазин розничной торговли. В сентябре была приобретена продукция на общую сумму 70 800 руб. (включая НДС - 10 800 руб.). В октябре часть этих товаров была продана через магазин розничной торговли.

В бухгалтерии есть оргтехника, которая используется в обоих видах деятельности. По состоянию на 1 октября был принят к вычету "входной" НДС по оргтехнике в сумме 4300 руб.

Предположим, в IV квартале общая выручка составила 750 000 руб. (без НДС), в том числе от розничной торговли 81 000 руб.

Доля выручки от "вмененной" деятельности в общем объеме выручки составляет 10,8% (81 000 руб. : 750 000 руб. x 100%). Значит, подлежит восстановлению "входной" НДС:

по оргтехнике - 564,57 руб. (4300 руб. x 10,8% : 100%);

по товарам - 1166,4 руб. (10 800 руб. x 10,8% : 100%).

Итого к восстановлению НДС в IV квартале: 1730,97 руб. (564,57 + 1166,4).

По недвижимости

В отношении объектов недвижимости также действует специальный порядок восстановления НДС при переводе на "вмененный" режим.

Если компания полностью переводится на "вмененку", то нужно восстановить НДС по всей недвижимости по правилам, приведенным в п. 3 ст. 170 Налогового кодекса, то есть единовременно исходя из остаточной стоимости объекта недвижимости, имеющей место в последнем налоговом периоде перед переходом на ЕНВД. Для расчета используют формулу:

где НДС - сумма "входного" НДС по объекту недвижимости;

ОС - остаточная стоимость объекта недвижимости;

ПС - первоначальная стоимость объекта недвижимости.

Если одновременно с видом деятельности, облагаемой ЕНВД, организация ведет другие, налоги по которым исчисляются в соответствии с общим режимом налогообложения, то НДС по объекту недвижимости, используемому в разных видах деятельности, следует восстанавливать по правилам п. 6 ст. 171 Налогового кодекса. А именно в декабре каждого года в размере 1/10 суммы НДС в течение 10 лет, ранее принятой к вычету, с учетом пропорции. Этот порядок не касается основных средств, которые полностью самортизированы или с момента ввода в эксплуатацию которых прошло не менее 15 лет.

Ежегодную сумму восстанавливаемого налога рассчитывают по формуле:

НДС - общая сумма налога по объекту недвижимости;

В1 - выручка от деятельности, облагаемой ЕНВД;

В - общая выручка за год.

Пример 3. Организация занимается оптовой торговлей и применяет общий режим налогообложения. 1 октября компания открыла магазин розничной торговли и продажи через этот магазин перевела на уплату ЕНВД.

На балансе компании числится здание, в котором осуществляются оба вида деятельности. Здание было приобретено в феврале текущего года. Его первоначальная стоимость составляет 8 260 000 руб. (в т.ч. НДС - 1 260 000 руб.).

В текущем году компания получила общий доход в размере 30 000 000 руб., в том числе по "вмененной" деятельности 6 000 000 руб. Доля выручки от розничных продаж в общем объеме выручки организации составляет 20% (6 000 000 руб. : 30 000 000 руб. x 100%).

Восстанавливать "входной" налог по зданию компания будет в течение 10 лет: первое восстановление придется на декабрь текущего года плюс еще девять следующих лет. Сумма НДС, подлежащая восстановлению, составит 25 200 руб. (1 260 000 руб. : 10 лет x 20%).

В заключение отметим, что восстановленный после перехода на ЕНВД НДС по недвижимости в расходах при налогообложении прибыли учесть не получится. Объяснение таково: восстановление налога в этом случае происходит уже после перехода на ЕНВД, а не до этого момента. Поэтому норма п. 3 ст. 170 Налогового кодекса здесь неприменима. Кроме того, согласно п. 1 ст. 252 Кодекса расходами могут быть признаны затраты, осуществленные для деятельности, направленной на получение дохода. А в рассматриваемом случае расход в виде восстановленного НДС по недвижимости относится не к деятельности, облагаемой налогом на прибыль, а к деятельности, переведенной на уплату ЕНВД (Письмо Минфина России от 5 октября 2006 г. N 03-11-04/3/437).

«Клерк» Рубрика УСН

Если организация переходит на "упрощенку" или "вмененку", то, по мнению налоговых органов, она должна восстановить и уплатить в бюджет суммы "входного" НДС, приходящиеся на балансовую (остаточную) стоимость основных средств, нематериальных активов и иного имущества по состоянию на 1-е число того месяца, начиная с которого организация перестает быть плательщиком НДС.
Сделать это нужно в последнем месяце перед переходом на соответствующий специальный налоговый режим. Суммы восстановленного НДС необходимо отразить в Декларации по НДС (строка 430 старой формы, строка 370 новой формы*) за последний налоговый период перед переходом на "упрощенку" или "вмененку".
Изложенная выше позиция является официальной позицией МНС, которая нашла свое отражения во многих официальных документах этого ведомства (в частности, в Инструкции по заполнению Декларации по НДС**, в письме УМНС России по г. Москве от 30 апреля 2003 г. N 21-09/23614).
Единственная проблема заключается в том, что эта позиция МНС России не подкреплена никакими нормами законодательства. Именно поэтому практически все судебные споры по этому вопросу завершаются победой налогоплательщиков.
Аргументы, которыми руководствуются суды, различны. Но итог практически всех судебных разбирательств один и тот же - в налоговом законодательстве нет норм, обязывающих налогоплательщиков при переходе на "упрощенку" ("вмененку") восстанавливать и уплачивать в бюджет суммы "входного" НДС, которые ранее были правомерно приняты к вычету.
------------------------
* Новая форма Декларации по НДС утверждена Приказом МНС России от 20 ноября 2003 г. N БГ-3-03/644.
** Инструкция утверждена Приказом МНС России от 21 января 2002 г. N БГ-3-03/25.

АРБИТРАЖ
Постановление ФАС Московского округа от 1 июля 2003 г. N КА-А40/4309-03 В 2001 г. ЗАО приобретало различные товары (работы, услуги), а также основные средства. Являясь плательщиком НДС, ЗАО правомерно в течение 2001 г. предъявляло к вычету суммы НДС, уплаченные при приобретении указанных товаров (работ, услуг), включая и основные средства.
С 1 января 2002 г. ЗАО перешло на упрощенную систему налогообложения. По мнению налоговой инспекции, ЗАО обязано было восстановить и уплатить в бюджет суммы НДС, относящиеся к остаткам товаров, которые не были реализованы на момент перехода на упрощенную систему, а также суммы НДС, приходящиеся на остаточную стоимость основных средств. На этом основании ИМНС вынесла решение о взыскании с ЗАО недоимки по НДС, пеней и штрафа.
ЗАО оспорило это решение ИМНС в суде. Суд первой инстанции решение налогового органа признал недействительным.
При рассмотрении дела в кассационной инстанции ФАС указал, что суммы НДС были приняты ЗАО к вычету в полном соответствии с требованиями статей 171 и 172 НК РФ. При этом в Налоговом кодексе РФ нет норм, обязывающих производить восстанавливать НДС, если в дальнейшем налогоплательщик начинает осуществлять реализацию товаров (работ, услуг) без НДС.
На этом основании вывод суда первой инстанции об отсутствии у ЗАО недоимки по НДС был признан правильным, а решение ИМНС о начислении НДС, пеней и штрафных санкций признано неправомерным.

Аналогичные решения принимаются судами и других округов (см. Постановления ФАС Центрального округа от 13 октября 2003 г. N А64-1516/03-16, Северо-Западного округа от 17 сентября 2003 г. N А56-10280/03, Западно-Сибирского округа от 12 ноября 2003 г. N Ф04/5774-1105/А70-2003, Волго-Вятского округа от 12 мая 2003 г. N А28-9013/02-373/15, Восточно-Сибирского округа от 2 июля 2003 г. N А19-2958/03-5-Ф02-1950/03-С1, Поволжского округа от 26 июня 2003 г. N А72-98/03-СП25).
Как показала практика, налоговые органы на местах иногда пытаются обосновать необходимость восстановления "входного" НДС при переходе на упрощенную систему налогообложения (уплату ЕНВД) положениями п. 8 ст. 145 НК РФ.
Однако ссылки на ст. 145 НК РФ в отношении лиц, перешедших на специальные налоговые режимы, являются неправомерными, поскольку ст. 145 НК РФ регулирует исключительно те вопросы, которые связаны с получением освобождения от исполнения обязанностей плательщика НДС в порядке, предусмотренном этой статьей.

АРБИТРАЖ
Постановление ФАС Центрального округа от 23 октября 2003 г. N А09-4760/03-29
С 1 января 2003 г. предприятие перешло на уплату единого налога на вмененный доход. По мнению налоговой инспекции, предприятие в декабре 2002 г. обязано было восстановить и уплатить в бюджет сумму НДС, принятую к вычету по основным средствам, приобретенным в период нахождения предприятия на общепринятой системе налогообложения. В обоснование своей позиции ИМНС ссылалась на п. 8 ст. 145 НК РФ. На этом основании налоговый орган вынес решение о взыскании с предприятия недоимки по НДС, пеней и штрафа.
Предприятие оспорило это решение ИМНС в суде. Суд первой инстанции решение ИМНС признал недействительным.
При рассмотрении дела в кассационной инстанции ФАС указал, что предприятие, приобретая основные средства, правомерно предъявляло к вычету уплаченные поставщикам суммы НДС.
Налоговый кодекс РФ не содержит норм, указывающих на необходимость восстановления сумм НДС по приобретенным основным средствам, ранее принятых к вычету в установленном законом порядке, в случае, если налогоплательщик перешел на уплату единого налога на вмененный доход.
Ссылку на п. 8 ст. 145 НК РФ суд признал ошибочной, поскольку положения ст. 145 НК РФ не могут быть распространены на спорные правоотношения.
На этом основании вывод суда первой инстанции об отсутствии у предприятия недоимки по НДС был признан правильным, а решение ИМНС о начислении НДС, пеней и штрафных санкций признано неправомерным.

Ссылки налоговых органов на п. 8 ст. 145 НК РФ не принимаются судами и в других округах (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11 августа 2003 г. N А26-1727/03-27).
К сожалению, следует констатировать, что не во всех округах арбитражная практика складывается в пользу налогоплательщиков. Так, ФАС Уральского округа при рассмотрении дел о восстановлении НДС при переходе на специальные налоговые режимы последовательно поддерживает в этом вопросе налоговые органы.
При этом интересно отметить, что даже этот суд соглашается с тем, что в главе 21 НК РФ нет прямого указания на необходимость восстановления НДС при переходе на упрощенную систему налогообложения либо уплату ЕНВД. Но этот аргумент используется ФАС Уральского округа лишь для того, чтобы отказывать налоговым органам во взыскании штрафных санкций по ст. 122 НК РФ.

АРБИТРАЖ
Постановление ФАС Уральского округа от 4 декабря 2003 г. N Ф09-4065/03-АК
С 1 января 2001 г. предприятие перешло на уплату единого налога на вмененный доход. По мнению налоговой инспекции, предприятие обязано было восстановить и уплатить в бюджет сумму НДС, принятую к вычету по товарам, приобретенным в период нахождения предприятия на общепринятой системе налогообложения, но не реализованным к моменту перехода на уплату ЕНВД. На этом основании ИМНС вынесла решение о взыскании с предприятия недоимки по НДС, пеней и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ.
Предприятие оспорило это решение ИМНС в суде. Суды первой и апелляционной инстанций требования ИМНС признали недействительными.
При рассмотрении дела в кассационной инстанции ФАС указал, что предприятие, перешедшее на уплату ЕНВД, с этой даты не исчисляет и не уплачивает НДС, поэтому у него отсутствует право относить к вычетам суммы НДС, уплаченные при приобретении товаров, не реализованных на дату перехода на уплату ЕНВД. В случае отнесения этих сумм НДС к вычету на налогоплательщике лежит обязанность по восстановлению сумм НДС и внесению их в бюджет.
На основании изложенного ФАС отменил решения судов первой и апелляционной инстанций в части признания недействительным требования ИМНС о начислении НДС и пени.
В части же привлечения предприятия к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ решение ИМНС признано ФАС недействительным, поскольку, по мнению суда, восстановление НДС не произведено предприятием по причине ошибочного толкования статей 170 и 171 НК РФ, возможность которого обусловлена отсутствием в главе 21 НК РФ прямого указания о необходимости восстановления налога в рассматриваемой ситуации.
Таким образом, в данном случае отсутствует факт вины налогоплательщика, что делает невозможным привлечение его к ответственности (ст. 106 НК РФ).

Аналогичные решения ФАС Уральского округа принимает и по вопросам восстановления НДС при переходе на упрощенную систему налогообложения (см., например, Постановление от 19 ноября 2003 г. N Ф09-3887/03-АК).
В такой ситуации налогоплательщикам Уральского округа остается надеяться на ВАС РФ, который своей позиции по рассматриваемому вопросу еще не высказал.

Читайте также: