Потери от порчи боя лома товаров на сумму без ндс проводка

Опубликовано: 06.05.2024

Учет товарных потерь и их списания – достаточно сложная тема даже для опытного бухгалтера. Сложность заключается в многообразии видов товара, подлежащего списанию, необходимости применения нормативов естественной убыли в строгом соответствии с законом. Большое значение имеет, кроме того, грамотная работа с первичной документацией, корректное оформление проводок в бухгалтерском учете. Разберем ключевые моменты этой процедуры, которые должны быть соблюдены.

Общие принципы списания

Потери товара могут возникать при хранении, перевозке, в процессе реализации. Они подразделяются на:

нормируемые, в пределах норм убыли;
ненормируемые, сверхнормативного характера.

Нормируемые потери также называются количественными или естественными потерями. Сверхнормативные называются актируемыми, иначе говоря, при их списании нужен акт списания, обоснованное заключение комиссии, утвержденное руководителем организации.

Естественные потери списываются на основании утвержденных законодателем норм естественной убыли, рассчитанных по каждому виду товара. Многие из этих документов утверждены еще во времена СССР и являются актуальными до настоящего времени. Уменьшение товарной массы происходит за счет изменения их первоначальных свойств (усушка, утруска, испарение, разлив и пр.).

Как списать материалы, товары и иные запасы в случае их порчи или недостачи при применении ФСБУ 5/2019?

Потери сверх норм убыли в целом считаются следствием халатного отношения материально ответственных лиц к своим обязанностям, плохо поставленного учета товара.

Их разделяют на:

потери от порчи, брака;
потери вследствие недостач, хищений, растрат.

Чаще всего их относят на виновных лиц.

Бывают ситуации, когда убытки предъявить конкретному лицу невозможно:

потери от стихийных бедствий;
потери от недостач и хищений, когда виновник судом не определен.

Потери, рассчитанные по нормам, списываются на затраты в рамках этих норм. Ненормируемые потери или сверх норм списываются за счет виновных лиц либо за счет прибыли организации.

Выявление товарных потерь происходит, как правило, вследствие проведения инвентаризации. Инвентаризационная комиссия, анализируя обнаруженные расхождения фактической товарной массы с данными, отраженными в учете, вносит предложения по их устранению. Решение комиссии оформляется протоколом, в котором первоначально определяются возможные виновники товарных потерь.

Порядок действий

Списывают товарные потери, руководствуясь следующей последовательностью действий:

По итогам инвентаризации (проверки), в результате которой обнаружены потери товара, оформляется акт. Причины возникновения убытка товарной массы должны быть сформулированы как можно более подробно. Акт должен отражать расчеты, касающиеся норм естественной убыли или не относящиеся к ним, четко зафиксированную величину недостачи. В состав комиссии рекомендуется включить компетентного специалиста: экономиста, бухгалтера материального отдела.
Определяется, относится ли потеря товара к величине, обусловленной естественной убылью, или превосходит ее. При превышении норм убыли решается вопрос о виновных лицах.
Виновным может быть признан деловой партнер, допустивший утрату товара при перевозке. В его адрес необходимо оформить претензию в письменном виде.
Если сверхнормативные потери – результат недоработок сотрудников фирмы, назначается комиссия для выявления всех обстоятельств произошедшего и виновников. Результатом работы комиссии может стать установление виновных либо вывод, что таковые не выявлены. Кроме того, члены комиссии могут прийти к выводу о чрезвычайном характере товарных потерь. От этого будут зависеть и бухгалтерские проводки по списанию потерь товара.

Учет списания товарных потерь

Потери товара в зависимости от выявленной причины оформляются следующими основными проводками:

Дт 94 Кт 41, 10 и др. – выявлена потеря товара по акту.
Дт 73 Кт 94
Дт 70, 50 Кт 73 – отнесена недостача на виновное лицо, погашена недостача из заработной платы (наличными).
Дт 44, 20, 23 и др. Кт 94 – потери в пределах естественной убыли списаны на затраты.
Дт 91/2 Кт 94 – потери превышают естественную убыль, но виновное лицо не выявлено.
Дт 99 Кт 94 – потеря от стихийного бедствия.

Последняя приведенная проводка не применяется, если установлен факт кражи как причина товарной потери. Тогда виновного определяет суд, и в зависимости от его решения товарная потеря предъявляется виновному лицу к погашению либо списывается, уменьшая прибыль фирмы.

Особо стоит обратить внимание на списание потерь товара, связанных с перевозкой: Дт 94 Кт 60 – выявлены потери на этапе приемки товара от перевозчика.

Дт 44 и др. Кт 94 – списание на затраты получателя в пределах нормальных значений естественной убыли.
Дт 60 Кт 94 – выставлена претензия перевозчику на сумму, превышающую нормы естественной убыли товара (сюда могут быть добавлены и санкции согласно договору).

НДС по товарным потерям отражают проводкой Д91/2 Кт 19. К вычету он не принимается. Списание потерь товара в пределах естественных норм позволяет включить сумму в затраты согласно НК РФ (ст. ст. 254-7).

Порядок установления норм естественной убыли утвержден Правительством. Это документ №814 от 12/11/02 г., содержащий общие принципы установления норм. Нормативы разрабатывают различные Министерства в соответствии с их компетенцией. Они охватывают определенные группы товаров. Бухгалтер использует, как правило, конкретный документ (документы), относящийся к той или иной товарной номенклатуре.

Так, хранение бакалейных товаров в розничной торговле предполагает использование норм естественной убыли, закрепленных в Приказе Минпромторга №252 от 01/03/13 г., колбасные изделия и копчености упомянуты в этом же документе и дополнительно в Приказе Минсельхоза РФ №395 от 16/08/07; естественная убыль посуды регламентируется Приказом Минторга СССР №2 от 04/01/88 и т.д.

Приказом Комитета РФ по торговле (Роскомторг) №1-794/32-5 от 10/07/96 установлено правило: потери товара в пределах нормы списываются в месяце, когда они обнаружены. Обычно это месяц проведения товарной инвентаризации (п. 9.24).

Если нормы на какой-то вид товара отсутствуют, списывать его на затраты нельзя (письмо Минфина №03-03-РЗ/24762 от 23/05/14).

Важно! Положение о нормах естественной убыли целесообразно внести в учетную политику или оформить отдельным ЛНА, если имеет место широкий ассортимент товара в организации.

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

ООО находится на ОСНО и занимается лицензионной деятельностью по закупке, переработке, хранению и продаже лома. При продаже лома списывается засор по ГОСТ 2787-75, но в процессе деятельности засор много больше ГОСТа (земля, лед и т.д.). В результате образуется недостача. ООО планирует в бухгалтерском учете отразить реальный остаток.
Как это сделать: списать "нереальный лом" в убыток, на счет 94, или существуют другие варианты?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Недостачи материальных ценностей, выявленные в ходе заготовления, хранения и обработки, следует учитывать на счете 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".
Расходы на засоренность лома в пределах нормативов, установленных отраслевыми актами или технологическими картами организации, в бухгалтерском учете могут быть учтены в составе расходов по обычным видам деятельности, а потери сверх установленных нормативов - в составе прочих расходов.

Обоснование позиции:
Деятельность по обращению с ломом цветных и черных металлов регулируется:
- Федеральным законом от 24.06.1998 N 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления";
- Правилами обращения с ломом и отходами черных металлов и их отчуждения, утвержденными постановлением Правительства РФ от 11.05.2001 N 369 (далее - Правила N 369);
- Правилами обращения с ломом и отходами цветных металлов и их отчуждения, утвержденными постановлением Правительства РФ от 11.05.2001 N 370 (далее - Правила N 370);
- ГОСТ 2787-75 "Металлы черные вторичные" (введен в действие постановлением Государственного комитета стандартов Совета Министров СССР от 26.12.1975 N 4035, далее - ГОСТ 2787-75).
Бухгалтерский учет материально-производственных запасов (МПЗ) регулируется ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее - Методические указания), и Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция).
Отметим, что указанными нормативными актами по бухгалтерскому учету не определен порядок учета лома черных и цветных металлов (далее - лом), приобретенного для дальнейшей продажи.
Согласно Инструкции для учета металлолома, полученного в процессе деятельности организации, предназначен счет 10, субсчет "Прочие материалы". В общем случае в соответствии с п. 5 ПБУ 5/01 МПЗ принимаются к бухгалтерскому учету по фактической стоимости, которой признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ). Перечень возможных фактических затрат, связанных с приобретением МПЗ, содержится в п. 6 ПБУ 5/01.
Таким образом, лом, оприходованный на счете 10 (или счете 41 "Товары"*(1)), должен быть отражен по фактической стоимости приобретения, которая в данном случае определяется исходя из договорной цены (без учета НДС) (п. 6 ПБУ 5/01).
Прием лома и отходов черных и цветных металлов проводится по массе нетто, определяемой как разность между массой брутто и массой транспортного средства, тары и засоренности (п. 6 Правил N 369 и п. 6 Правил N 370)*(2). Аналогичное правило установлено в п. 3.3 ГОСТ 2787-75.
То есть в результате приема лома покупателем возникает разница между отгруженным продавцом количеством и количеством, принятым на учет покупателем, за счет засоренности и потерь при транспортировке.
Кроме того, разница может быть выявлена при хранении и обработке материальных ценностей.
Если перепродажа лома является для организации основной деятельностью, то расходы, связанные с переработкой приобретенного металлолома, учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности (п.п. 5, 7 ПБУ 10/99 "Расходы организации").
В отношении вопроса об учете засоренности лома черных и цветных металлов следует обратить внимание на письмо Минфина России от 27.03.2006 N 03-03-04/1/289 (далее - Письмо). На наш взгляд, из содержания этого письма следует, что расходы на засоренность лома у продавца могут быть учтены как технологические потери при производстве и (или) транспортировке.
В указанном Письме говорится, что исходя из технологических особенностей собственного производственного цикла и процесса транспортировки налогоплательщик определяет норматив образования безвозвратных отходов каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве. Данный норматив на предприятии может быть установлен, в частности, технологической картой, сметой технологического процесса или иным аналогичным документом, которые являются внутренними документами, не имеющими унифицированной формы.
Вышеназванные документы разрабатываются специалистами предприятия, контролирующими технологический процесс (например, технологами), и утверждаются уполномоченными руководством предприятия лицами (например, главным технологом или главным инженером).
Чтобы установить нормативы образования технологических отходов, используются отраслевые нормативные акты, расчеты и исследования технологических служб организации либо иные лимиты, регламентирующие ход технологического процесса. При этом необходимость составления технологической карты, сметы технологического процесса или иного аналогичного документа обуславливается особенностью технологического процесса.
Как пояснил Минфин, в том случае, если налогоплательщик не составляет технологическую карту или иной аналогичный документ, подтверждением расходов в виде технологических потерь при производстве и (или) транспортировке являются отраслевые нормативные акты, в том числе ГОСТы, расчеты и исследования технологических служб организации либо иные лимиты, регламентирующие ход технологического процесса.
Таким образом, следуя указанным разъяснениям, по нашему мнению, организация для учета технологических потерь, возникающих при переработке, в виде засоренности лома может использовать нормативы засоренности, определенные ГОСТом 2787-75.
При этом, как было отмечено выше, организация может разработать свои собственные нормативы образования безвозвратных отходов каждого конкретного вида сырья и материалов исходя из технологических особенностей процесса производства (и (или) транспортировки).
В соответствии с Инструкцией для обобщения информации о суммах недостач и потерь от порчи материальных и иных ценностей, выявленных в процессе их заготовления, хранения и продажи, предназначен счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". Таким образом, отражение в рассматриваемой ситуации сумм недостач материальных ценностей, как было правильно отмечено, следует производить с использованием счета 94.
Так, согласно Инструкции по дебету счета 94 по недостающим или полностью испорченным товарно-материальным ценностям приводится их фактическая себестоимость.
По кредиту счет 94 отражается списание:
- недостач и порчи ценностей в пределах предусмотренных в договоре величин - на счета учета материальных ценностей (когда они выявлены при заготовлении) или в пределах норм естественной убыли - затрат на производство и расходов на продажу (когда они выявлены при хранении или продаже);
- недостач ценностей сверх величин (норм) убыли и потерь от порчи ценностей при отсутствии конкретных виновников - на счет 91 "Прочие доходы и расходы".
Аналогичные требования содержатся в пп. "б" п. 29, п.п. 30, 127, 128 Методических указаний.
То есть стоимость МПЗ, которые выбывают в результате недостач и порчи запасов, списывается с кредита счетов их учета (счета 10 "Материалы", счета 41 "Товары", счета 43 "Готовая продукция") в дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" до появления у организации оснований, позволяющих покрыть недостачу за счет соответствующих источников.
В данном случае расходы на засоренность лома в пределах нормативов, установленных отраслевыми актами или технологическими картами организации, в бухгалтерском учете могут быть учтены в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 5, п. 7 ПБУ 10/99).
Потери сверх установленных нормативов следует учесть в соответствии с п. 11, п. 12 ПБУ 10/99 в составе прочих расходов.
С учетом изложенного в бухгалтерском учете организации могут быть отражены следующие записи по счетам:
Дебет 10 (41) Кредит 60
- оприходован металлолом по фактической себестоимости от физических или юридических лиц на основании приемо-сдаточного акта;
Дебет 20 Кредит 10
- отражена стоимость металлолома, переданного в производство (переработку) (для случая учета поступления металлолома предварительно на счете 10);
Дебет 20 (44) Кредит 02 (69, 70. )
- учтены расходы, связанные с переработкой металлолома;
Дебет 43 Кредит 20
- сформирована себестоимость готовой продукции (для случая учета поступления металлолома предварительно на счете 10);
Дебет 94 Кредит 43 (41)*(3)
- до выяснения причин отражены общие потери при производстве (переработке, заготовлении), связанные засоренностью металлолома;
Дебет 20 (44) Кредит 94
- сумма потерь, образовавшихся при производстве (переработке), в размере технологических потерь, установленных технологическими картами или отраслевыми актами, отражена в составе расходов по обычным видам деятельности (затрат на производство и расходов на продажу);
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 94
- сумма прочих потерь, выявленных при производстве (переработке), отнесена в состав прочих расходов в размере фактической засоренности лома, превышающей уровень засоренности, установленный технологическими картами или отраслевыми актами*(4).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Вопрос: Организация, применяющая общую систему налогообложения, отгружает лом черных и цветных металлов. После аттестации покупатели выставляют приемосдаточный акт (ПСА), в котором указана засоренность, отделимый и неотделимый засор (неотделимый - по ГОСТу, а отделимый (мусор на дне вагона) - по факту). Можно ли списать весь засор, который указан в ПСА? Будет ли данный ПСА являться основанием для списания, или же нужно разрабатывать технологическую карту или другой аналогичный документ? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2016 г.)
- Вопрос: Организация занимается производством санитарно-керамических изделий: умывальники, унитазы и др. Технологической службой организации разработаны нормы технологических потерь (далее - потери) в производстве. Основными причинами потерь являются нестабильность качества применяемого сырья и колебания объемов производства. Документальным подтверждением образовавшихся потерь являются производственные отчеты, акты технологических потерь. Иногда может возникнуть ситуация, когда фактические потери превышают нормативные. Может ли организация признать расходами для целей налогообложения прибыли все образовавшиеся технологические потери, в том числе сверхнормативные? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июль 2017 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Графкин Олег

Ответ прошел контроль качества

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) В соответствии с п. 2 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" (далее - ПБУ 5/01) активы, используемые в качестве материалов при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг), принимаются к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов (далее - МПЗ).
Для МПЗ, приобретенных для продажи, Инструкцией предназначен счет 41 "Товары".
Таким образом, если лом приобретается с целью дальнейшей продажи, то он может быть оприходован на счет 41 "Товары". Материальные запасы, приобретенные организацией специально для продажи, приходуются по фактической себестоимости (фактическим затратам, связанным с их приобретением) (п. 13 ПБУ 5/01, п. 222 Методических указаний).
*(2) В соответствии с п. 10 Правил N 369 и п. 11 Правил N 370 прием лома и отходов черных и цветных металлов осуществляется с обязательным составлением на каждую партию лома и отходов приемо-сдаточного акта по формам согласно приложению N 1 к Правилам N 369 и приложению N 1 к Правилам N 370*(1). Приемо-сдаточные акты составляются в двух экземплярах, являются документом строгой отчетности и должны иметь сквозную нумерацию.
*(3) В частном случае при выявлении недостачи лома, который еще не был передан в обработку, т.е. исключительно на стадии заготовления и (или) при хранении, возможно произвести запись: Дебет 94 Кредит 10. Дальнейшее списание суммы, отраженной по дебету счета 94, производится в порядке, изложенном далее.
*(4) Потери можно рассматривать и (или) как потери, связанные с процессом транспортировки металлолома (Вопрос: Организация занимается заготовкой, переработкой и реализацией лома черных и цветных металлов. Данная деятельность освобождена от НДС по ст. 149 НК РФ. Заготовка лома является для организации основным видом деятельности, и расходы по этому виду деятельности учитываются на счете 44 "Издержки обращения". Организация покупает лом у юридических и физических лиц, затем перерабатывает (подрезка, спрессование) и грузит его на вагоны (счет 45). Как отразить операции в учете, какие счета, как списывать засор (такие операции, как отгрузка, переработка, реализация и списание засора)? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2016 г.)).
Тогда применительно к рассматриваемой ситуации могут быть произведены следующие записи. На дату приемки лома покупателем (без учета операций по НДС):
Дебет 62 Кредит 90, субсчет "Выручка"
- признана выручка в размере, соответствующем данным приемо-сдаточного акта;
Дебет 90, субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 43 (41)
- списана стоимость фактически принятого покупателем лома согласно данным приемо-сдаточного акта;
Дебет 94 Кредит 43 (41)
- до выяснения причин отражены общие потери от засоренности лома при транспортировке;
Дебет 20 (44) Кредит 94
- учтена сумма потерь при транспортировке в размере фактической засоренности лома, выявленной покупателем при приемке, но не превышающая процент, соответствующий качеству лома (с учетом разработанных технологических карт или норм, установленных отраслевыми актами);
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 94
- отражена сумма фактических потерь при транспортировке, превышающих технологические потери.

В каждой торговой компании может быть выявлен испорченный товар, который подлежит изъятию и списанию с учета. О том, как следует отразить данную операцию, рассказал Тенгиз Бурсулая, ведущий аудитор ООО «Юринформ-аудит».

Любое списание имущества в результате событий, не зависящих от воли организации (к примеру, по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и т. п.), должно быть зафиксировано документально. Списание испорченных товаров оформляется актом, например, по форме ТОРГ-15 или ТОРГ-16.

Бухгалтерский учет: порядок списание товара

Порядок списания товара, подлежащего утилизации, будет зависеть от причин, в результате возникновения которых он был испорчен или стал непригоден для использования. Однако в любом случае стоимость продукции отражается как недостача по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н). Если будет установлено, что нарушены условия хранения, его порча подлежит отнесению на виновное лицо. В такой ситуации сумма недостачи в части, возмещаемой работником, списывается на счет 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба». Если товар стал непригодным для использования в результате истечения срока его годности, то его цена списывается на расходы в дебет счета 91-2 «Прочие расходы». Бухгалтерские записи предприятия торговли будут выглядеть так:

Дебет 94 Кредит 41 — списана стоимость испорченного (просроченного) товара;

Дебет 73-2 Кредит 94 — списана стоимость испорченного товара за счет виновных лиц;

Дебет 50 (51) Кредит 73-2 — взыскана стоимость испорченного товара с виновных лиц;

Дебет 91-2 Кредит 94 — списана стоимость просроченного товара;

Дебет 44 Кредит 94 — списана стоимость испорченного товара в пределах норм естественной убыли.

Налоговый учет: расчет налога на прибыль

Для расчета налога на прибыль порядок списания товаров зависит, опять же, от ситуации, при которой произошла порча продукции. Если у товаров истек срок годности, то их цена полностью учитывается в прочих расходах (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, Письма Минфина от 24 декабря 2014 г. № 03-03-06/1/66948, от 20 декабря 2012 г. № 03-03-06/1/711). Если товары испорчены по вине работника, то их стоимость включается во внереализационные расходы (подп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ): или на дату, когда сотрудник признал сумму ущерба (например, на дату заключения соглашения о добровольном возмещении ущерба), или на дату, когда вступило в силу решение суда о взыскании с работника суммы ущерба. Одновременно в доходах надо учесть сумму ущерба, признанную виновным или присужденную судом (подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Если товары испорчены из-за чрезвычайной ситуации, то их стоимость включается во внереализационные расходы на дату составления документа компетентного органа, подтверждающего, что порча вызвана чрезвычайным происшествием (стихийным бедствием, пожаром, аварией). Например, при пожаре такими бумагами будут справка из МЧС, акт о пожаре и протокол осмотра места происшествия (Письма Минфина от 29 декабря 2015 г. № 03-03-06/1/77005, УФНС по г. Москве от 25 июня 2009 г. № 16-15/065190). Если товары были испорчены из-за естественных причин, то их стоимость учитывается в материальных расходах в пределах норм естественной убыли (Письма Минфина от 6 июля 2015 г. № 03-03-06/1/38849, от 23 мая 2014 г. № 03-03-РЗ/24762).

НДС, ранее принятый к вычету по испорченному имуществу, восстанавливать не надо, поскольку такое основание для восстановления налога отсутствует в пункте 3 статьи 170 НК РФ. Аналогичное мнение высказывают контролирующие органы. В своих разъяснениях они ссылаются на решения судов, которые всегда поддерживали налогоплательщиков, не восстанавливавших НДС (Письма ФНС от 17 июня 2015 г. № ГД-4-3/10451@, от 21 мая 2015 г. № ГД-4-3/8627@).

По обоюдному согласию

Рассказывает Эмма Ягудина, ведущий аудитор компании «СитиАудит»:

«Чаще всего списание испорченного товара происходит после проведения инвентаризаций или незапланированных ревизий. Особенно это касается крупных торговых точек и сетевых гипермаркетов. Объем товаров на них просто огромный, и уследить за его целостностью невозможно. Некоторые работодатели применяют карательные меры к материально ответственным лицам, “вешая” на них недостачи, бой и лом продукции и покрывая тем самым убытки. А всегда ли можно найти виновного? Конечно, нет. Вот тут и вступает в силу так называемая коллективная ответственность. Фактически убыли компании покрывают заработной платой трудящихся. Нередки случаи, когда сотрудник даже не присутствовал при порче имущества, но из-за бригадного договора с его оплаты труда недостача будет удержана.

Но чаще предприятия принимают такие убытки на себя. И это понятно, такой бизнес предполагает товарные потери и порчи. Следует отметить, что российское законодательство в этой области скорее направлено на защиту интересов работодателя, забывая об интересах сотрудников. Де-юре организация должна провести специальные процедуры, расследования, оформить много документов и после этого сделать удержание из заработной платы найденного виновного лица. Но де-факто работодатель просто получает согласие работника о том, что он готов покрыть недостачу. Сотрудник подписывает бумаги, бухгалтер делает удержания. Логика довольно проста: “не нравится – уходи”. Именно этим руководствуются многие компании, и работники не сопротивляются, а зря».

Мы пишем полезные статьи, чтобы помочь вам разобраться в сложных проблемах бухучета, переводим сложные документы «с чиновничьего на русский». Вы можете помочь нам в этом. Это легко.

*Нажимая кнопку отплатить вы совершаете добровольное пожертвование

Дата публикации 01.01.2021

Организация выполняет работы по механической обработке труб, полученных от заказчика (давальца) в переработку. В результате выполненных работ в распоряжении организации остается металлолом, который она реализует на сторону. Как отразить эти операции в учете?

Взаимоотношения между организацией, выполняющей работы по механической обработке труб, и заказчиком этих работ по своей сути являются отношениями переработчика и давальца и регулируются нормами главы 37 "Подряд" ГК РФ.

Право собственности на переданное в переработку сырье (материалы), а также на изготовленную (обработанную) в процессе переработки вещь принадлежит заказчику (давальцу) (п. 1 ст. 220, п. 2 ст. 703 ГК РФ). После окончания работы переработчик должен представить давальцу отчет об израсходовании материала, а также вернуть его остаток либо с согласия давальца уменьшить цену работы с учетом стоимости остающегося у переработчика неиспользованного материала (п. 1 ст. 713 ГК РФ).

Деятельность по заготовке, хранению, переработке и реализации лома черных и цветных металлов подлежит лицензированию в соответствии с Положением, утв. постановлением Правительства РФ от 12.12.2012 № 1287. Исключение – реализация лома, образовавшегося в процессе собственного производства. Таким образом, переработчик, реализующий лом, должен иметь на это лицензию.

Бухгалтерский учет

Металлолом, образовавшийся в результате механической обработки труб, является возвратным отходом. Собственником возвратных отходов, образовавшихся в результате переработки давальческого сырья, является давалец.

Договором на переработку может быть предусмотрена передача давальцем возвратных отходов (металлолома) в собственность переработчика.

В этом случае порядок дальнейшего учета у переработчика образовавшегося металлолома зависит от условий договора на переработку: на возмездной или безвозмездной основе давалец передает возвратные отходы (металлолом) в собственность переработчику.

Металлолом, полученный переработчиком на возмездной основе, приходуется по стоимости его приобретения, указанной в договоре с давальцем (п. 9, пп. "а" п. 11 ФСБУ 5/2019).

Бухгалтерские проводки по данной хозяйственной операции:

Кт 003 – списана с забалансового учета стоимость оставшихся у переработчика материалов (возвратных отходов) давальца;
Дт 10 "Материалы" (41 "Товары") Кт 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" – оприходован металлолом, полученный по договору с давальцем.

Металлолом, полученный переработчиком безвозмездно, приходуется на дату принятия его к бухгалтерскому учету по справедливой стоимости (п. 15 ФСБУ 5/219). Справедливая стоимость при этом определяется в порядке предусмотренном Международным стандартом финансовой отчетности (IFRS) 13 "Оценка справедливой стоимости" (абз. 2 п. 14 ФСБУ 5/2019). Согласно п. 2 IFRS 13, справедливая стоимость - это оценка, основанная на рыночных данных, а не оценка, специфичная для организации. Оценка справедливой стоимости должна соответствовать цене, по которой была бы осуществлена обычная сделка между участниками рынка с целью продажи актива или передачи обязательства на дату оценки в текущих рыночных условиях. Это положение не противоречит п. 10.3 ПБУ 9/99, согласно которому активы, полученные безвозмездно, принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости. Рыночная стоимость полученных безвозмездно активов определяется организацией на основе действующих на дату их принятия к бухгалтерскому учету цен на данный или аналогичный вид активов. Данные о ценах, действующих на дату принятия к бухгалтерскому учету, должны быть подтверждены документально или путем проведения экспертизы.

Бухгалтерские проводки по данной хозяйственной операции:

Дт 10 "Материалы" (41 "Товары") Кт 98 "Доходы будущих периодов" – оприходован металлолом по цене его возможного использования (продажи);
Дт 98 "Доходы будущих периодов" Кт 91.01 "Прочие доходы" – стоимость металлолома, полученного безвозмездно, отражена в прочих доходах (по мере списания на счета учета затрат, расходов на продажу).

Выручка от реализации металлолома отражается в составе доходов от обычных видов деятельности или в составе прочих доходов организации (в зависимости от того, является ли этот вид деятельности для организации основным) по цене, указанной в договоре с покупателем (п. 5, 6, 6.1, 7, 10.1 ПБУ 9/99). В свою очередь стоимость, по которой был ранее оприходован металлолом, списывается на расходы организации в порядке, схожем с порядком признания доходов (п. 5, 11 ПБУ 10/99).

Бухгалтерские проводки по данной хозяйственной операции:

Дт 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кт 90 (91) "Продажи" ("Прочие доходы") – отражен доход от реализации металлолома;
Дт 90 (91) "Продажи" ("Прочие доходы") Кт 10 "Материалы" (41 "Товары") – отражен расход в размере учетной стоимости металлолома.

С 1 января 2018 года согласно п. 8 ст. 161 НК РФ российские покупатели (кроме физических лиц, не являющихся ИП), приобретающие на территории РФ у плательщиков НДС (за исключением плательщиков, освобожденных от исполнения обязанностей плательщиков НДС) лом и отходы черных и цветных металлов, признаются налоговыми агентами по НДС. Исчисленные в соответствии с п. 8 ст. 161 НК РФ суммы налога подлежат вычетам (п. 3 ст. 171 НК РФ).

Налоговые агенты (покупатели), приобретающие лом металлов, при исчислении налога счета-фактуры не составляют, поскольку обязанность по выставлению счетов-фактур в этом случае возлагается на продавцов.

Налогоплательщики (продавцы) при реализации металлолома, а также при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок таких товаров должны составлять счета-фактуры без учета сумм налога с надписью или штампом "НДС исчисляется налоговым агентом" (п. 5 ст. 168 НК РФ). Порядок применения НДС и заполнения счетов-фактур при реализации на территории РФ металлолома разъяснен в письме ФНС России от 16.01.2018 № СА-4-3/480@.

Проводки по НДС при приобретении металлолома отражаются в учете покупателя:

Дт 76 (субсчет "Расчеты по НДС у налоговых агентов") Кт 68 – начислен НДС со стоимости приобретенного металлолома;
Дт 19 Кт 76 (субсчет "Расчеты по НДС у налоговых агентов") – учтен входной НДС со стоимости приобретенного металлолома;
Дт 68 Кт 19 – заявлен вычет НДС со стоимости приобретенного металлолома (у покупателей – плательщиков НДС);
Дт 41 (10) Кт 19 – входной НДС со стоимости приобретенного металлолома включен в стоимость запасов (у покупателей – неплательщиков НДС).

Подробнее о порядке обложения НДС покупки и реализации металлолома см. здесь.

Налог на прибыль

Если металлолом остается в распоряжении переработчика на безвозмездной основе, то он должен признать доход на дату подписания сторонами акта приема-передачи в размере рыночной стоимости безвозмездно полученного имущества (п. 8 ст. 250 НК РФ, пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Выручка от реализации металлолома включается в состав доходов в сумме, установленной договором и причитающейся к получению от заказчика (пп. 1 п. 1 ст. 248; п. 1, п. 2 ст. 249 НК РФ). При применении метода начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место (независимо от фактического поступления денежных средств, т.е. на дату реализации) (п. 1, п. 3 ст. 271 НК РФ).

Доходы от реализации металлолома в зависимости от того, на возмездной или безвозмездной основе он получен, уменьшаются:

на фактическую себестоимость металлолома, определяемую исходя из цены его приобретения и непосредственно связанных с приобретением расходов (п. 2 ст. 254 НК РФ, пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ);
на стоимость металлолома в сумме внереализационного дохода, отраженного при принятии его на учет (пп. 2 п. 1 ст. 268, п. 2 ст. 254 НК РФ).

Не пропускайте последние новости - подпишитесь
на бесплатную рассылку сайта:

десятки экспертов ежедневно мониторят изменения законодательства и судебную практику;
рассылка бесплатная, независимо от наличия договора 1С:ИТС;
ваш e-mail не передается третьим лицам;

«Клерк» Рубрика Бухгалтерия

НДС, ранее правомерно принятый к вычету по приобретенным товарам, списанным в результате их непригодности, восстанавливать не требуется. Подробнее разберем с экспертом службы Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитором, членом ААС Татьяной Каратаевой.

Итак, исходная ситуация. Организация приобрела товар для дальнейшей реализации. Хранение товара осуществляется в контейнерах-рефрежераторах при определенном температурном режиме. В связи с отключением электричества товар был разморожен и испорчен. Виновные лица не установлены.

Как в бухгалтерском и налоговом учете учесть списание товаров по причине их порчи?

Решение

Для списания испорченных товаров организации необходимо провести инвентаризацию. По результатам ее проведения стоимость испорченных и непригодных к дальнейшему использованию самой организацией или продаже (с уценкой) товаров списывается в бухгалтерском учете в состав прочих расходов.

Стоимость списываемых товаров также может быть учтена в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

НДС, ранее правомерно принятый к вычету по приобретенным товарам, списанным в результате их непригодности, восстанавливать не требуется.

Обоснование решения

Бухгалтерский учет списания испорченных товаров

Списание товаров в связи с их порчей регулируется следующими документами:

Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ (далее — Закон о бухучете);
Методическими указаниями по бухгалтерскому учету МПЗ, утвержденными приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее — Методические указания по учету МПЗ);
Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н (далее — Положение по ведению бухучета и бухотчетности);
Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина РФ от 13.06.1995 N 49 (далее — Методические указания по инвентаризации).

При выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи товаров в обязательном порядке проводится инвентаризация (ч. 3 ст. 11 Закона о бухучете, п. 27 Положения по ведению бухучета и бухотчетности, п. 1.5 Методических указаний по инвентаризации, п. 22 Методических указаний по учету МПЗ).

Выявленные испорченные товары в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, сверх норм — на счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации (п. 30 Методических указаний по учету МПЗ, пп. «б» п. 28 Положения по ведению бухучета и бухотчетности).

Суммы потерь от порчи товаров, выявленные в процессе их заготовления, хранения и продажи, списывают со счетов учета товаров и относят на счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» (п. 29 Методических указаний по учету МПЗ):

Дебет 94 Кредит 41

— списана фактическая стоимость испорченных товаров.

Суммы потерь товаров, учтенные на счете 94, в зависимости от источников возмещения списываются следующим образом:

Дебет 44 Кредит 94

— списаны суммы потерь в пределах естественной убыли на издержки обращения;

Дебет 73 Кредит 94

— списаны суммы потерь за счет виновных лиц;

Дебет 91 Кредит 94

— списаны суммы потерь на финансовые результаты (сверх норм и при отсутствии виновных лиц).

Налоговый учет списания испорченных товаров

Налог на прибыль

Согласно пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном постановлением Правительства РФ от 12.11.2002 N 814.

Под естественной убылью товарно-материальных ценностей понимается потеря (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющаяся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров (Методические рекомендации по разработке норм естественной убыли, утвержденные приказом Минэкономразвития России от 31.03.2003 N 95 (далее — Методические рекомендации).

При этом следует учитывать, что к естественной убыли не относятся технологические потери и потери от брака, а также потери товарно-материальных ценностей при их хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием применяемого технологического оборудования (абзац 6 Методических рекомендаций).

Таким образом, потери товаров, вызванные отключением электроэнергии на складе, не являются естественной убылью, поэтому на основании пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ учтены быть не могут.

В соответствии с пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам приравниваются также технологические потери при производстве и (или) транспортировке. При этом технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.

Как видим, рассматриваемые нами товарные потери не связаны с особенностями технологического процесса и с особенностями процесса транспортировки, поэтому к технологическим потерям они не могут быть отнесены.

Согласно пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ, к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены.

Факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти (письма Минфина России от 27.04.2020 N 03-03-07/34451, от 08.12.2017 N 03-03-06/1/81919, от 06.10.2017 N 03-03-06/1/65418).

В рассматриваемой ситуации как таковой недостачи и хищений не было выявлено, а порча товаров вызвана отключением электроэнергии. Соответственно, в данном случае норма пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ не может применяться.

Норма пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ, согласно которой в составе внереализационных расходов учитываются убытки в виде потерь от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций, в рассматриваемой ситуации также не применяется, так как не доказано, что отключение электроэнергии связано с чрезвычайной ситуацией или стихийным бедствием (п. 1 ст. 11 НК РФ, ст. 1 Федерального закона от 21.12.1994 N 68-ФЗ «О защите населения и территорий от чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера», Межгосударственный стандарт «Безопасность в чрезвычайных ситуациях. Природные чрезвычайные ситуации. Термины и определения ГОСТ 22.0.03-97/ГОСТ Р 22.0.03-95», утвержденный постановлением Госстандарта России от 25.05.1995 N 267).

По мнению Минфина России, в случае утилизации (списания) неликвидных товаров затраты на их приобретение и дальнейшую ликвидацию не могут рассматриваться в рамках извлечения доходов от предпринимательской деятельности и, следовательно, не подлежат учету в составе расходов для целей налогообложения прибыли (письма Минфина России от 21.07.2011 N 03-03-06/1/428, от 05.07.2011 N 03-03-06/1/397, от 14.06.2011 N 03-03-06/1/342, от 07.06.2011 N 03-03-06/1/332).

Наличие арбитражной практики по вопросу учета подобных расходов свидетельствует, что признание таких затрат может привести к налоговому спору. Причем в каждом конкретном случае решение судом принимается на основе детального, всестороннего исследования обстоятельств, связанных с причинами списания ТМЦ, а также документального оформления списания.

Имеется положительная для налогоплательщиков судебная практика. Так, судьями при рассмотрении споров устанавливается, во-первых, направленность расходов на приобретение товаров на извлечение дохода, во-вторых, надлежащее документальное подтверждение расходов от их списания (смотрите постановления Девятого ААС от 07.11.2012 N 09АП-29791/12, от 08.12.2011 N 09АП-31311/11 (оставлено без изменения постановлением ФАС Московского округа от 23.03.2012 N Ф05-1843/12 по делу N А40-65585/2011), ФАС Западно-Сибирского округа от 13.12.2010 по делу N А45-7702/2010).

Положения главы 25 НК РФ не содержат специальных норм, которые бы позволяли учесть стоимость испорченных ТМЦ в расходах при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Вместе с тем перечень прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, и внереализационных расходов является открытым (пп. 49 п. 1 ст. 264, пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ), что позволяет уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на иные экономически оправданные расходы.

Так, например, в постановлении Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.12.2014 N 14АП-10106/14 судьи пришли к выводу, что в силу указанных норм налогоплательщик вправе отнести на расходы стоимость товаров, сырья, непригодных к дальнейшему использованию в производстве ввиду истечения срока хранения, порчи, иных подобных случаев, приведших к утрате потребительских свойств товара, сырья (смотрите также постановление ФАС Московского округа от 21.05.2013 N Ф05-4096/13 по делу N А40-81762/2012). ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 13.02.2008 N А56-7342/2007 указал на то, что расходы, связанные со списанием МПЗ, в том числе в связи с прекращением производства некоторых видов продукции, правомерно в соответствии с пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ отнесены организацией к внереализационным расходам (смотрите также постановления ФАС Северо-Западного округа от 11.09.2008 N А56-3652/2007, ФАС Уральского округа от 04.04.2005 N Ф09-1126/05АК).

В постановлении АС Северо-Кавказского округа от 18.05.2015 N Ф08-2580/15 по делу N А32-37604/2014 признано правомерным списание испорченных товаров на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

В постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 01.10.2012 N Ф01-4204/12 судьи, согласившись с позицией налогоплательщика, указали на то, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. При этом перечень таких расходов является открытым (пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ). Поэтому стоимость продукции, ранее приобретенной для использования в производстве, но по прошествии времени переставшей соответствовать ГОСТу и утратившей свои потребительские свойства, компания может учесть в составе внереализационных расходов.

Поскольку в рассматриваемой ситуации изначально товары приобретались организацией для использования в деятельности, направленной на получение дохода, полагаем, что при надлежащем документальном оформлении организация может признать в расходах при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль стоимость списанных ценностей. При этом мы не исключаем претензии налоговых органов при проверке. В то же время у организации есть шансы отстоять свою позицию в суде. Иными словами, решение об учете в расходах при исчислении налога на прибыль стоимости испорченных при хранении товаров организация должна принять самостоятельно.

НДС

В отношении восстановления НДС при списании непригодных для дальнейшего использования ТМЦ официальная позиция уполномоченных органов состоит в том, что суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету по ТМЦ, которые в дальнейшем утилизируются (списываются), подлежат восстановлению, так как выбытие ТМЦ по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей, объектом обложения НДС не является (письма Минфина России от 21.01.2016 N 03-03-06/1/1997, от 19.03.2015 N 03-07-11/15015).

Вместе с тем, есть письма ФНС России, в которых указано, что суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету, при выбытии имущества в результате пожара, аварии восстановлению не подлежат, так как эти случаи п. 3 ст. 170 НК РФ не поименованы (смотрите письма ФНС России от 17.06.2015 N ГД-4-3/10451@, от 21.05.2015 N ГД-4-3/8627@).

Судебные органы в своих решениях указывают, что закрытый перечень, установленный п. 3 ст. 170 НК РФ, не предусматривает необходимости восстановления НДС, ранее принятого к вычету.

ВАС РФ в решении от 19.05.2011 N 3943/11 утверждает, что обязанность по уплате в бюджет ранее правомерно принятой к зачету суммы НДС должна быть предусмотрена законом. Соответственно, выбытие ТМЦ, в частности, в связи с их утратой или порчей не является основанием для восстановления сумм налога в бюджет. Следует отметить, что при рассмотрении вопроса о восстановлении НДС при выбытии имущества по причине, не связанной с реализацией, Минфин России рекомендует руководствоваться решениями, постановлениями, информационными письмами ВАС РФ, а также решениями, постановлениями, письмами Верховного Суда РФ (смотрите письмо Минфина России от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571, а также п. 10 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33).

Однако налогоплательщик обязан зафиксировать факт выбытия и то обстоятельство, что имущество выбыло именно по указанным основаниям, без передачи его третьим лицам, поскольку в силу п. 1 ст. 54 НК РФ он обязан доказать наличие тех фактов своей хозяйственной деятельности, которые влияют на формирование финансового результата, служащего основанием для определения объема налоговой обязанности.

Таким образом, учитывая позицию судов, в том числе и ВАС РФ, а также в ряде случаев изменившуюся позицию контролирующих органов, считаем, что в рассматриваемой ситуации НДС, ранее правомерно принятый к вычету по приобретенным товарам, списанным в результате их непригодности, восстанавливать не требуется.

Читайте также: