Пени без ндс или с ндс

Опубликовано: 23.04.2024

«Клерк» Рубрика НДС

Минфин России и ФНС России (письмо Минфина России от 04.03.2013 № 03-07-15/6333 (письмом ФНС России от 03.04.2013 № ЕД-4-3/5875@ доведено до налоговых инспекций)) наконец-то приняли точку зрения судов относительно применения НДС к суммам неустоек, полученных продавцом за просрочку исполнения обязательств по договорам поставки: эти суммы в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость включать не нужно.

До недавнего времени вопрос обложения налогом на добавленную стоимость штрафных санкций, полученных продавцом товаров (работ, услуг) за нарушение условий договоров, оставался спорным. Чиновники в своих письмах (письма Минфина России от 17.08.2012 № 03-07-11/311, от 23.07.2012 № 03-07-08/204, от 18.05.2012 № 03-07-11/146, от 14.02.2012 № 03-07-11/41, от 09.08.2011 № 03-07-11/214, от 20.05.2010 № 03-07-11/189, от 11.09.2009 № 03-07-11/222, от 06.03.2009 № 03-07-11/54, ФНС России от 09.08.2011 № АС-4-3/12914@) указывали, что продавцы должны включать в налоговую базу по НДС суммы неустоек, поскольку последние связаны с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг). Свою позицию они обосновывали тем, что полученные суммы неустоек (штрафы, пени) подпадают под действие подпункта 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса. Напомним, что согласно данной норме налоговая база по НДС увеличивается на суммы, «. полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг)».

Однако суды (пост. Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 № 11144/07, ФАС МО от 25.04.2012 № А40-71490/11-107-305, ФАС СКО от 07.07.2011 № А32-40880/2009) придерживались противоположного мнения. Их позиция основана на том, что штрафные санкции являются мерой гражданско-правовой ответственности, применяемой за нарушение договорных обязательств, и не связаны с оплатой товара. В положении Кодекса (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ), на которую в своих разъяснениях ссылались Минфин России и ФНС России, сказано, что НДС облагаются только суммы, увеличивающие стоимость товаров (работ, услуг). А неустойка платится сверх цены товаров (работ, услуг). Таким образом, она не облагается НДС.

Но, несмотря на положительную судебную практику, контролирующие органы не меняли свою позицию по данному вопросу. Поэтому у компаний, которые включали в договоры условия об ответственности за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств в виде неустойки, после взыскания таких санкций с общества, нарушившего условия договора, возникал закономерный вопрос: нужно ли облагать полученную сумму неустойки НДС?

И вот недавно чиновники учли судебную практику и согласились с тем, что суммы штрафных санкций не связаны с оплатой товара в смысле упомянутого положения статьи 162 Кодекса, выпустив соответствующие разъяснения, о которых мы сказали выше.

По договору от 13.01.2013 ООО «Актив» (поставщик) обязуется в течение десяти рабочих дней с момента поступления 100%-ной предоплаты поставить ОАО «Пассив» (покупателю) столы на сумму 118 000 руб. (в т. ч. НДС — 18 000 руб.) Покупатель, в свою очередь, обязуется оплатить 100% стоимости товара в течение трех рабочих дней с момента выставления поставщиком счета. Поставщик должен выставить покупателю счет в течение пяти дней с момента подписания договора. За каждый день просрочки поставки товара он обязан уплатить покупателю неустойку в размере 0,7% от стоимости товара по договору.

ООО «Актив» выставило счет 15.01.2013, а 16.01.2013 ОАО «Пассив» оплатило его. Товар был поставлен 08.02.2013 (вместо 30.01.2013). Тем самым ООО «Актив» выполнило обязательство по договору ненадлежащим образом, задержав поставку столов на девять дней.

Сумма неустойки, которую поставщик обязан выплатить покупателю, составит:

(118 000 руб. – 18 000 руб.) × 0,7% × 9 дн. = 6300 руб.

Неустойка была уплачена 15 февраля. Она не облагается НДС, так как непосредственно не связана с оплатой товаров.

Заметим, если штрафные санкции получает покупатель, то такие суммы он не учитывает при расчете НДС. Это связано с тем, что полученные им суммы неустоек не связаны с расчетами по оплате за реализованные товары (работы, услуги) (п. 2 ст. 153, подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ). Такой же позиции придерживаются и представители финансового и налогового ведомств (письма Минфина России от 07.10.2008 № 03-03-06/4/67, ФНС России от 09.08.2011 № АС-4-3/12914@, УФНС России по г. Москве от 07.02.2008 № 19-11/11309).

Если суммы фактически неустойкой не являются

По мнению Минфина России, высказанном в комментируемом письме, если полученная продавцом неустойка по существу не является неустойкой, обеспечивающей исполнение обязательств по договору, а фактически относится к элементу ценообразования, то она облагается НДС на основании вышеназванной нормы статьи 162 Кодекса.

По договору от 31.03.2013 ООО «Актив» (поставщик) обязуется в течение трех рабочих дней с момента подписания договора поставить ОАО «Пассив» (покупателю) канцтовары на сумму 500 000 руб. (в т. ч. НДС — 76 271 руб.19 коп.). Покупатель, в свою очередь, обязуется оплатить 100% стоимости товара в течение пяти рабочих дней с момента их получения. В случае просрочки оплаты товара покупателем первоначальная цена повышается на 0,4% от стоимости товара по договору.

ООО «Актив» поставило товар 01.04.2013. Покупатель оплатил товар позже установленного договором срока на 10 дней.

В данном случае размер неустойки составит:

(500 000 руб. – 76 271,19 руб.) × 0,4% = 1694,92 руб.

НДС с суммы полученной неустойки исчисляется по расчетной ставке 18/118, поскольку реализация канцтоваров облагается по ставке 18%.

Сумма налога, причитающаяся к уплате в бюджет, составит:

1694,92 руб. × 18/118 = 258,55 руб.

В учете ООО «Актив» бухгалтер должен сделать следующие проводки:

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 76

– 1694,92 руб. — поступила на расчетный счет сумма неустойки;

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 91.1

– 1694,92 руб. — отражена сумма неустойки, причитающаяся к получению;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 68

– 258,55 руб. — начислен НДС к уплате в бюджет.

Во избежание возникновения претензий со стороны налоговиков необходимо правильно формулировать пункт об уплате неустойки в договоре. Например, если в тексте договора будет указано, что при просрочке оплаты покупатель должен заплатить продавцу штраф, то его облагать НДС не нужно. Если же договор будет содержать, положим, такое условие, что в случае просрочки первоначальная цена повышается на 20 процентов, то придется заплатить НДС, так как неустойка изменяет цену.

Учитывая новое письмо Минфина России, у компаний может появиться соблазн заменить, скажем, условие договора о выплате процентов по коммерческому кредиту на условие о договорной неустойке. Однако следует помнить, что это влечет за собой налоговые риски, поскольку в отличие от неустойки полученную сумму процентов поставщик должен включать в налоговую базу по НДС. В противном случае по результатам налоговой проверки продавцу придется уплатить в бюджет не только НДС, но и штраф и пени.

Мнение

Владимир Воинов, ведущий юрист юридической компании «Пепеляев Групп»

НДС: спорные вопросы квалификации неустойки

Прежде всего, данное письмо не содержит указаний на объективные критерии, которыми следует руководствоваться, чтобы определить природу поступившего платежа. Это означает, что вопрос о том, является ли поступивший платеж «по существу» неустойкой или он «фактически относится к элементу ценообразования», будет решаться по усмотрению проверяющего налогового инспектора, то есть произвольно. При этом непонятно, чем следует руководствоваться, например, для того, чтобы определить, не прикрывает ли на самом деле штраф, установленный соглашением сторон договора купли-продажи за просрочку уплаты стоимости товара в оговоренный срок, фактическое увеличение стоимости этого неоплаченного товара по истечении оговоренного срока. Аналогично нет никаких гарантий против произвольной переквалификации пеней, установленных в процентах за каждый день просрочки исполнения денежного обязательства, в сумму процентов по коммерческому кредиту. Таким образом, возникает риск того, что любые неустойки, не подлежащие обложению НДС в силу правовой позиции ВАС РФ, получат иную квалификацию со стороны налоговых органов с целью включения соответствующих сумм в налоговую базу по НДС.

Квалификация неустойки в качестве «элемента ценообразования» может также означать, что стороны сделки указали в договоре заниженную цену на реализуемый товар (работу, услугу), а оставшаяся часть цены уплачивается под видом неустойки. Однако порядок определения цен для целей налогообложения регулируется специальными нормами (ст. 40 НК РФ в налоговые периоды до 2012 г. и разделом V.I НК РФ, начиная с 2012 г). При этом указанные нормы допускают осуществление ценового контроля только для специально оговоренных ситуаций, предусматривая, что в остальных случаях цены, примененные сторонами сделки, соответствуют рыночным ценам. Соответственно, игнорирование налоговиками этих специальных правил также поставит под сомнение обоснованность переквалификации неустойки в «элемент ценообразования».

изучая свежую судебную практику ВАС РФ натолкнулся на интересное постановление. Речь идет о постановлении Президиума ВАС РФ №5328/12. В этом деле Президиум решил, что неустойка подлежит начислению из расчета цены без НДС.

Ранее, как многие знают, ВАС в известном постановлении Президиума №5451/09 сформировал абсолютно верное решение о том, что пени начисляются на всю сумму долга, включая НДС. При этом ВАС в том решении мотивировал этот подход тем, что

а) выделенный в цене НДС налогом не является, а является частью цены (налогом является платеж в бюджет как разница между входящими и исходящими "НДСами" по итогам налогового периода) и соответственно аргумент о невозможности начислять неустойку на налог не работает,

б) организации платят НДС по отгрузке, то есть кредитор отражает входящий НДС в момент, когда он отгрузил товар и выставил счет-фактуру, а не когда деньги фактически пришли, и соответственно уплачивает НДС в бюджет из своих средств, а просрочка в уплате долга приводит к тому, что он не может своевременно покрыть этот расход (что означает наличие у него гражданско-правового интереса в скорейшем погашении всего долга, включая НДС).

Но вот в новом постановлении №5382/12 вынесено обратное решение. При этом нижестоящие суды ссылались на предыдущий прецедент, но ВАС этот довод отверг, приведя два аргумента:

1) В данном деле было нарушено не денежное обязательство (как в фабуле дела №5451,09), а обязательство по перевозке. Соответственно, здесь ВАС не увидел возможным применить старый свой прецедент

2) В силу специального регулирования отношения по жд перевозке плата за перевозку, к которой договор привязывал начисление пени, выражается в форме тарифа, который НДС не включает. Соответственно, здесь НДС не является частью цены и как бы добавляется к ней.

По итогам у меня сердце полное сомнений:) Что же теперь говорить юристам на лекциях? Как понимать данную правовую позицию?

Очевидно, что ВАС осуществил distinguishing (отличение) фабулы нового дела от фабулы старого, то есть создал исключение из старого правила, заточенное под специфику обстоятельств данного нового дела. Он видимо не отменил (overrule) старый свой прецедент и оставил его в силе применительно ситуации просрочки обычных денежных долгов за поставленный товар (оказанные услуги, выполненные работы), но ограничил его применение в отношении ситуации, описанной в данном нвоом деле. Но сделал это крайне неопределенно, выделив при мотивировке два обстоятельства в обоснование такого отличения: 1) "долг не денежный" и 2) "специфика тарифного регулирования".

Вопрос, который теперь встает, такой: являютс ли эти два обстоятельства теперь входящими в гипотезу этого исключения как необходимые элементы или один из них является необходимым, а другой так сказать "попутно сказанное".

1) Если допустим завтра в новом деле не будет тарифного аргумента в силу того, что просто заказчик или покупатель товара будет начислять пени за просрочку в выполнении работ, оказании услуг или поставке, достаточно ли этого будет для применения данного нового прецедента? Иначе говоря, если будет только аргумент "неденежный долг", но не будет применяться аргумент "тарифное регулирование", то нужно ли также исключать НДС?

2) Если наоборот завтра РЖД будет взыскивать тариф с грузоотправителя (то есть будет аргумент "тарифы", но не будет аргумента "неденежный долг"), то будет ли применнимо данное новое правило или все же будет действовать "рацио" №5451/09?

3) Или все-таки данные два обстоятельства должны совпасть в одном деле, чтобы суд применял новый прецедент?

Давно говорю о том, что ВАСу стоило бы начать более точно выражать те специфические обстоятельства дела (то есть по сути элементы гипотезы нового создаваемого правила), которые ложатся в основу решения или формирования "отличения".

И наконец последнее: Я конечно не являюсь большим специалистом по налогом, но мне не очень понятен налоговый аспект данного решения. Ведь если заказчик уплатил предоплату (в данном случае не совсем понятно из решения, уплатил ли истец тариф, но допустим, что уплатил), но в срок не получает услугу (работы, товар), то значит, что он не получает в срок и счет-фактуру, а значит не может в планируемый срок поставить "исходящий" НДС к вычету. Это значит, что просрочка в поставке товаров (оказании услуг, выполнении работ) вынуждает покупателя (заказчика) лишаться части своих денежных средств из-за просрочки в связи с невозможностью уменьшить накопившиеся "входяшие" НДС на соответствующую сумму данного "исходящего" НДС. А значит, у покупателя есть гражданско-правовой, компенсационный интерес в получении в срок всей цены, включая и НДС. Может конечно я чего-то не учитываю из области налогового права, но тем не менее.

Надо ли облагать НДС штрафы и пени за нарушение обязательств по договору, например за: просрочку оплаты; несоблюдение сроков выполнения работ (оказания услуг, доставки товара); некачественное выполнение работ; нарушение дисциплины во время выполнения работ?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Если установление сторонами договора неустойки не относится к элементу формирования цены договора, а является исключительно мерой гражданско-правовой ответственности, то налогоплательщик-продавец не должен начислять НДС при получении от покупателя сумм неустойки, в том числе за просрочку оплаты. Однако при наличии оснований полагать, что предусмотренные договором суммы неустойки являются элементом формирования цены договора, специалисты налоговых органов, вероятнее всего, будут исходить из необходимости учета налогоплательщиком-продавцом полученных от покупателя сумм неустойки при формировании налоговой базы по НДС.

Что касается налогоплательщика-покупателя, то любые полученные им суммы неустойки по договору, в том числе за несоблюдение сроков выполнения работ (оказания услуг, доставки товара), некачественное выполнение работ, нарушение дисциплины во время выполнения работ, не должны принимать участия в расчете налоговой базы по НДС.

Обоснование вывода:

Согласно п. 1 ст. 329, п. 1 ст. 330 ГК РФ неустойка (штраф, пеня) представляет собой один из способов обеспечения исполнения обязательств, определенный законом или договором; денежную сумму, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения.

Обязанность по уплате того или иного налога непосредственным образом связана с возникновением у налогоплательщика соответствующего объекта налогообложения (п. 1 ст. 38 НК РФ).

Сам по себе факт получения неустойки по договору не приводит к возникновению у налогоплательщика-кредитора объекта обложения НДС (п. 1 ст. 146 НК РФ).

Несмотря на это, длительное время специалисты финансового ведомства и налоговых органов исходили из необходимости учета налогоплательщиком-продавцом сумм неустойки при формировании налоговой базы по НДС на основании п. 2 ст. 153, пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ (смотрите, например, письма Минфина от 17.08.2012 N 03-07-11/311, от 18.05.2012 N 03-07-11/146, от 14.02.2012 N 03-07-11/41, письмо ФНС России от 09.08.2011 N АС-4-3/12914@, письмо УФНС России по г. Москве от 28.04.2009 N 16-15/41799).

Судьи же исходят из того, что взыскание неустойки в гражданском законодательстве связано с неисполнением или ненадлежащим исполнением гражданско-правовых обязательств независимо от формы (денежной или неденежной) этих обязательств и является мерой гражданско-правовой ответственности, применяемой за нарушение договорных обязательств. Поэтому суммы неустойки не связаны с оплатой в смысле ст. 162 НК РФ и, соответственно, не подлежат обложению НДС (смотрите, например, постановления Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 N 11144/07, ФАС Московского округа от 25.04.2012 N Ф05-3330/12 по делу N А40-71490/2011, от 01.12.2011 N Ф05-12728/11, от 11.03.2009 N КА-А40/1255-09).

С учетом сложившейся арбитражной практики Минфин России в письме от 04.03.2013 N 03-07-15/6333 (письмом ФНС России от 03.04.2013 N ЕД-4-3/5875@ доведено до нижестоящих налоговых органов) указал, что в отношении сумм неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств по оплате товаров, полученных продавцом от их покупателя, следует руководствоваться указанным постановлением Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 N 11144/07. В то же время, если полученные продавцами от покупателей суммы, предусмотренные условиями договоров в виде неустойки (штрафа, пени), по существу не являются неустойкой (штрафом, пеней), обеспечивающей исполнение обязательств, а фактически относятся к элементу ценообразования, предусматривающему оплату товаров (работ, услуг), то такие суммы включаются в налоговую базу по НДС на основании ст. 162 НК РФ. Смотрите также письмо Минфина России от 19.08.2013 N 03-07-11/33756.

Таким образом, если установление сторонами договора неустойки не относится к элементу формирования цены договора, а является исключительно мерой гражданско-правовой ответственности, то налогоплательщик-продавец не должен начислять НДС при получении от покупателя сумм неустойки, в том числе за просрочку оплаты. Однако при наличии оснований полагать, что предусмотренные договором суммы неустойки являются элементом формирования цены договора, специалисты налоговых органов, вероятнее всего, будут исходить из необходимости учета налогоплательщиком-продавцом полученных от покупателя сумм неустойки при формировании налоговой базы по НДС.

Что касается налогоплательщика-покупателя, то к нему не могут быть применены положения п. 2 ст. 153, пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, следовательно, любые полученные им суммы неустойки по договору, в том числе за несоблюдение сроков выполнения работ (оказания услуг, доставки товара), некачественное выполнение работ, нарушение дисциплины во время выполнения работ, не должны принимать участия в расчете налоговой базы по НДС. Подтверждают данный вывод разъяснения Минфина России и налоговых органов (смотрите, например, письмо Минфина России от 12.04.2013 N 03-07-11/12363, письмо ФНС России от 09.08.2011 N АС-4-3/12914@, письмо УФНС России по г. Москве от 07.02.2008 N 19-11/11309), а также материалы арбитражной практики (смотрите, например, постановление ФАС Уральского округа от 07.11.2007 N Ф09-9025/07-С2).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Пивоварова Марина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

Согласно ст. 330 ГК РФ неустойка (штраф, пеня, иные санкции за нарушение договорных обязательств) это установленная в договоре или определенная законом сумма, которую сторона договора (должник), допустившая нарушение условий договора, не исполнившая договор или исполнившая его ненадлежащим образом, например, просрочившая исполнение, обязана уплатить другой стороне договора (кредитору).

Соглашение о неустойке должно быть оформлено в письменной форме, несоблюдение этого правила влечет недействительность неустойки.

Одним из распространенных вариантов неустойки по договорам являются пени. Как правило, размер пеней по договору устанавливается в процентах за день просрочки платежа (например, 1/300 ставки ЦБ РФ за каждый календарный день просрочки).

Бухгалтерский учет неустойки

Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий хозяйственных договоров в бухгалтерском учете относятся к прочим доходам, признаются в бухгалтерском учете в суммах, признанных должником или присужденных судом (п. 8, п.10.2 ПБУ 9/99 «Доходы организации»). Санкции признаются доходом в учете у получающей стороны в отчетном периоде, в котором судом вынесено решение или они признаны должником.

Согласно п. 10.2 и п. 16 ПБУ 9/99 указанные штрафные санкции принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных должником в том отчетном периоде, в котором они признаны должником или судом вынесено решение об их взыскании.

Иными словами, суммы предъявленных претензий, не признанные должником, к учету не принимаются.

Это согласуется с требованием пункта 6 ПБУ 1/2008 к учетной политике организации — обеспечивать «большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности)».

Пунктом 76 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтер отчетности (Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н) штрафы, пени и неустойки, признанные должником или по которым получены решения суда об их взыскании, относятся на финансовые результаты у коммерческой организации и до их уплаты отражаются в бухгалтерском балансе плательщика по статьям кредиторов (Письмо Минфина России от 23.08.2013 N 07-01-06/34558).

Пример. Договором предусмотрено начисление пеней за несвоевременное погашение задолженности. Контрагент-покупатель допустил просрочку оплаты. Организация-поставщик выставила претензию на сумму пеней. Контрагент-покупатель признал претензию организации, предоставил гарантийное письмо — согласие на уплату суммы пеней, через месяц уплатил пени. Данные операции отражаются в учете следующим образом:

На дату выставления претензии записи в бухучете не производятся.
Бухгалтерские проводки по учету пеней на дату признания должником претензии (дату гарантийного письма):

Дебет 76, субсчет «Расчеты по претензиям» Кредит 91, субсчет «Прочие доходы»

— сумма предъявленных контрагенту пеней признана в составе прочих доходов и до момента ее уплаты отражена в составе дебиторской задолженности контрагента-покупателя.

На дату поступления суммы пеней на расчетный счет организации-продавца:

Дебет 51 Кредит 76, субсчет «Расчеты по претензиям»

— дебиторская задолженность по пеням контрагента-покупателя погашена.

Учет санкций в целях налогообложения прибыли

Для целей исчисления налога на прибыль санкции за нарушение договорных обязательств, признанные должником добровольно или подлежащие уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, учитываются в составе внереализационных доходов организации (п. 3 ст. 250 НК РФ).

На основании ст. 317 НК РФ, пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ, при методе начисления дата получения дохода в виде санкций за нарушение договорных обязательств является дата признания их должником либо дата вступления в законную силу решения суда. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина РФ от 25.08.2017 N 03-03-07/54554. Другими словами, если судом принято решение о выплате организации неустойки, то у налогоплательщика обязанность по начислению внереализационного дохода в части установленной судом суммы неустойки возникает на дату вступления в силу решения суда.

По присужденным судом пеням, точная сумма которых еще не понятна (т.е. пени, которые ответчику исчисляются со дня принятия решения судом до момента исполнения решения) правила признания в пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ не установлены.

Для этой ситуации Минфин РФ разъяснил, что такие доходы признаются по общим принципам признания доходов при методе начисления. То есть, доходы в виде суммы пеней со дня принятия судом решения до момента фактического погашения долга, подлежащие уплате на основании данного решения суда, учитываются для целей налогообложения прибыли на конец соответствующего отчетного периода (налогового периода) или на дату фактического погашения долга — в зависимости от того, какое событие произошло ранее (смотрите письмо Минфина РФ от 15.01.2018 N 03-03-06/1/1026).

Если же должник готов признать санкции по хоздоговору без обращения в суд, то дата признания внереализационного дохода у получающей стороны определяется по дате документа, свидетельствующего о согласии уплатить сумму санкций. Форма такого документа произвольна.

К ним можно отнести, например, двусторонний акт, подписанный сторонами, соглашение о расторжении договора, акт сверки, письмо должника, подтверждающее факт признания должником нарушения обязательства и позволяющий определить размер признанной суммы (смотрите, например, пункт 3 письма Минфина РФ от 10.11.2017 г. N 03-03-06/2/74188).

Кроме того, обстоятельством, свидетельствующим о признании должником обязанности уплатить пени, является также фактическая уплата их кредитору (письмо Минфина РФ от 19.02.2016 N 03-03-06/1/9336).

Если при невыполнении контрагентом договорных обязательств организация не предпринимала мер по истребованию предусмотренной договором неустойки, а контрагент не совершает никаких действий по ее признанию, то внереализационный доход не возникает.

Наступление определенных договором обязательств, являющихся основанием для предъявления должнику претензии или подачи иска в суд, само по себе не приводит к образованию дохода, учитываемого на основании пункта 3 ст. 250 НК РФ (письмо Минфина РФ от 16.08.2010 N 03-07-11/356).

НДС при получении штрафных санкций по договорам

Если для налога на прибыль все санкции, которые признал должник или присудил суд организация обязана включить в налоговую базу по строке внереализационные доходы, то для целей исчисления налоговой базы по НДС, есть санкции, которые не признаются объектом налогообложения НДС.

С учетом этого можно выделить два основных типа санкций:

санкции, уплаченные покупателю продавцом за нарушение условий договора.
санкции, уплаченные продавцу покупателем за нарушение условий договора

С первым типом санкций все более или менее однозначно: денежные средства, полученные покупателем от продавца за ненадлежащее исполнение продавцом договорных обязательств, НДС не облагаются, так как не связаны с реализацией (см. письмо Минфина России от 12.04.2013 N 03-07-11/12363).

Санкции в виде выплаты компенсации продавцу за досрочное расторжения договора также не облагаются НДС (Письмо Минфина РФ от 19.10.2016 N 03-07-11/60859). Аналогичные разъяснения даны Минфином РФ в отношении включения в налоговую базу по НДС денежных средств, полученных продавцом товаров от их покупателя в качестве компенсации убытков, понесенных продавцом из-за отказа покупателя принимать и оплачивать товары.

Такие суммы также не облагаются НДС, так как не связаны с оплатой реализованных товаров, работ услуг (Письмо Минфина РФ от 28.07.2010 N 03-07-11/315).

В отношение налоговой базы по НДС по второму типу санкций (когда продавец получает выплату санкций от покупателя) не все так однозначно.

На сегодняшний день позиция официальных органов сводится к тому, что суммы полученные продавцом товаров, работ, услуг в виде штрафных санкций по договорам не подлежат обложению НДС при условии, что такие санкции по факту не являются элементами ценообразования предусматривающему оплату товаров (работ, услуг).

Если полученные продавцом от покупателя суммы, предусмотренные условиями договоров в виде неустойки (штрафа, пени), по существу не являются неустойкой (штрафом, пеней), обеспечивающей исполнение обязательств, а фактически относятся к элементу ценообразования, предусматривающему оплату товаров (работ, услуг), то такие суммы включаются в налоговую базу по НДС на основании пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, как суммы связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Эта точка зрения изложена в письме Минфина РФ от 04.03.2013 N 03-07-15/6333, это письмо доведено до нижестоящих налоговых органов и размещено на сайте www.nalog.ru в разделе «Разъяснения ФНС, обязательные для применения налоговыми органами». Таким образом, чтобы исключить риски доначисления НДС по штрафным санкциям, налогоплательщику нужно отличать «просто санкции» от «элементов ценообразования», оформленных как штрафные санкции.

Неустойка за просрочку оплаты — это обеспечение своевременности платежей по договору, не затрагивающая ценообразование.

Пример неустойки, обеспечивающей исполнение обязательств:

неустойка за просрочку исполнения обязательств, полученная продавцом от покупателя по договору. Вывод, что такие суммы не связаны с оплатой товаров (работ, услуг) в понимании пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, а потому не подлежат включению в налоговую базу по НДС, основан на постановлении Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 N 11144/07, данное мнение поддержали Минфин и ФНС.

Пример неустойки как элемента ценообразования:

суммы штрафа за простой, сверхнормативную погрузку или разгрузку, транспортного средства, полученные налогоплательщиком, оказывающим услуги по перевозке грузов. Такое мнение выражено Минфином РФ от 01.04.2014 N 03-08-05/14440 «О включении суммы штрафа за простой, предусмотренный условиями договора, в налоговую базу по НДС».

От налогов, как ни крути, никуда не деться. Платить их должны все и, что особенно важно, вовремя. При этом если физические лица в большинстве случаев перекладывают эту обязанность на работодателя, то юридическим лицам необходимо самостоятельно следить за правильностью и своевременностью совершения того или иного платежа в бюджет.

Период заполнения декларации и уплаты налогов — довольно стрессовый момент в организации, особенно в бухгалтерии: нужно все тщательно рассчитать, учесть все доходы и расходы, правильно определить налоговую базу, а на ее основе — НДС, который компания и будет уплачивать, подавая документы в налоговую инспекцию. Не всегда все бывает гладко.

Пени: понятие и случаи уплаты

В первую очередь следует понять, что же такое пеня и когда возникает необходимость ее платить. Это вид неустойки или санкция за несвоевременное исполнение финансовых обязательств. В ст. 75 Налогового Кодекса РФ описывается понимается как сумма денежных средств, выплачиваемая при перечислении в бюджет налога в более поздний срок, чем законодательно установленный крайний день уплаты.

Таким образом, любая просрочка налогового платежа влечет за собой возникновение необходимости делать расчет пени. Наиболее часто подобные проблемы возникают при начислении и уплате НДС. Рассмотрим случаи, когда организация вынуждена платить санкции:

От ошибок застраховаться нельзя. Может случиться так, что бухгалтер допустил оплошность в расчетах, которая привела к занижению фактической налоговой базы и, как следствие, образовала просрочку по налогу. Либо же один из реквизитов, например, КБК, заполнен неправильно. Из-за чего платеж был отнесен к невыясненным. Однако несоответствие было выявлено компанией самостоятельно.
Недоимка была обнаружена налоговыми органами, о чем своевременно уведомили организацию.
Компания в силу каких-то обстоятельств подала декларацию и внесла сумму НДС позднее установленного законом дня.

Независимо от причин, вызвавших просрочку, на компанию накладывается обязанность устранить ее, а также оплатить санкции в виде пеней, начисленных за каждый день с момента ее возникновения.

перечислить сумму пени и недостающей части НДС в бюджет;
подать уточненную декларацию.

Расчет пеней: порядок, алгоритм, нюансы

Алгоритм расчета этого вида неустойки является одинаковым для каждой из возможных ситуаций. Остановимся на нем подробнее. Для того, чтобы произвести расчет правильно, необходимо определить следующие параметры:

величину недоимки — та часть НДС, которая не была перечислена в бюджет в установленный срок;
дату ее возникновения — день, с которого начинают начисляться санкции за просрочку (следует за крайним днем для уплаты налога);
дату предполагаемого погашения недоимки (за этот день неустойка начисляться уже не будет);
ставки рефинансирования, имевшие место за весь период существования недоимки (могут различаться).

Зная все эти данные, можно произвести расчет и перечислить пени. Осуществляется это по действующим КБК. Код бюджетной классификации является одним из важнейших реквизитов, используемых в налоговой декларации для уплаты налогов и санкций по ним. Так, существуют отдельные КБК для перечисления самого НДС, штрафов и пеней по нему. Их перечень, утвержденный на 2014 год , можно найти в новой редакции соответствующего справочника с учетом изменений от 05.12.2013 г., внесенные в приказы ФНС России № ММВ-7-1/1004@ и № ММВ-7-1/1005@ от 27.12.2012 г.

Формула с пояснением

Осуществляется расчет пеней по следующей формуле:

Расшифруем ее поэтапно:

Как уже говорилось, просрочку или величину недоимки образует часть налога (в нашем случае НДС), несвоевременно перечисленная в бюджет.
Количество дней, в течение которых имела место задолженность перед бюджетом, определить несложно. Началом периода будет считаться день, следующий за установленным законодательно крайним днем уплаты налога. Окончанием периода следует считать день, предшествующий дню погашения задолженности (самого налога и пеней), включительно. Если требуется, одновременно вносится штраф за несвоевременное осуществление налогового платежа.
Ставка рефинансирования Банка России, действовавшая в течение всего периода существования недоимки, может быть неодинаковой в разные интервалы времени. В этом случае нужно использовать свое значение ставки для каждого временного отрезка , что несколько усложняет расчет.Такой выбор ставки подтверждается постановлениями ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.02.2009 г. № А19-9104/08-51-Ф02-493/ 2009, ФАС Московского округа от 31.03.2009 г. № КА-А41/2507-09. Однако с сентября 2012 года и по апрель 2014 года включительно она оставалась неизменной.
При расчете используется значение, равное 1/300 от фактической ставки ЦБ РФ (п. 5 ст. 26 ФЗ РФ №167-ФЗ от 15.12.2001, п.4 ст. 75 НК РФ).
Расчет и уплата неустойки осуществляется за все дни просрочки по налогу, включая праздники и выходные.

Для лучшего понимания приведенной выше формулы, рассмотрим пример.

Пример расчета суммы пеней за просрочку по налогу

[goo_mid]
В феврале 2014 года в компании OOO «Икс» бухгалтером была обнаружена ошибка, допущенная в декларации за третий квартал 2013 года. В результате чего произошло уменьшение налоговой базы и, как следствие, подлежащей уплате суммы НДС (на 7 000 рублей). Это несоответствие образовало просрочку. При этом срок сдачи декларации — 21.10.2013 года.

Посмотрим, как в данном примере определить период существования недоимки и рассчитать пени, которые требуется перечислить в бюджет вместе с недостающей суммой НДС. Предполагается, что организация погасит образовавшуюся задолженность, включая неустойку, 10 февраля 2014 года.

День образования недоимки — 22.10.2013 года, предполагаемый день погашения — 10.02.2014 (санкции будут начисляться до 9-го включительно). Период существования просрочки, таким образом, составит 139 дней. Эта величина и будет включена в расчет. Ставка рефинансирования, действовавшая с октября 2013 и вплоть до ключевой даты 2014 года, составляла 8,25%. Так как ее значение в течение всего периода не менялось, то рассчитать сумму пеней, подлежащую уплате, будет несложно. Она составит:

7 000 * 139 * 8,25 /300 = 267,58 рублей.

В результате мы получаем сумму 7 267, 58 рублей (включая недостающую часть НДС), которую необходимо перевести в пользу бюджета 10 февраля 2014 года.

Перечисление пеней в бюджет и проводки для отражения их в учете

После того, как размер санкции определен, необходимо внести соответствующие коррективы в бухгалтерскую и налоговую отчетность.

Для того, чтобы отразить начисление пеней в бухучете, используется такой вид проводки: «99-68». То есть операция отражается дебетом счета 99 (Прибыли и убытки) и кредитом счета 68 (Расчеты по налогам и сборам), для НДС здесь лучше открыть отдельный субсчет. Помимо этой проводки используется еще одна — для перечисления в бюджет начисленной суммы: «68-51». Здесь отражается перевод налоговых санкций по дебету 68-го счета и кредиту 51-го (Расчетные счета).

В налоговом учете пеня, штраф и другие санкции в расчетах не отражаются. Таким образом, их величина не учитывается при определении налоговой базы (п. 2 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации).

Что касается перечисления пени в бюджет отдельным платежом, то используется тот же КБК, актуальный на 2014 год, что и для уплаты налога на добавленную стоимость. Единственное отличие — 14-я цифра в нем будет изменена на «2». Если дополнительно устанавливается штраф, то для его перечисления цифра в КБК меняется на «3». В настоящий момент действует следующий код для пеней по НДС — 182 1 03 01000 01 2000 110 (согласно справочнику кодов бюджетной классификации, утвержденному на 2014 год).

Пени по НДС: особенности уплаты

В примере, рассмотренном выше, организация обнаружила просрочку в декларации по истечении четырех с половиной месяцев, следующих за налоговым периодом для уплаты НДС. Однако если бы о ней стало известно в течение квартала после момента возникновения, то компания получила бы значительные преимущества. Налоговым кодексом (п.1 ст.174) предусмотрена возможность рассрочки платежа по этому виду налога, которая заключается в следующем:

НДС можно уплатить в течение квартала после окончания налогового периода;
ежемесячно до 20 числа необходимо вносить треть от фактической его суммы в бюджет.

Если пропущен только 1 месяц, то недоимка возникает в размере 1/3 от величины налога. Если два — в размере 2/3, если же пропущены все три срока, то недоимка будет равна всей сумме неуплаченного вовремя НДС. Получается, что в каждом из этих случаев пени будут начисляться на треть, две трети или на всю просрочку соответственно.

Например, если по налоговому периоду, окончившемуся 21 октября 2013 года вы обнаружили ошибку в начале января 2014 года, то расчет санкций совершали бы на основе 2/3 от величины налогового платежа, не внесенного вовремя. При этом если недоимка найдена компанией самостоятельно и перечислена вместе с пенями в счет бюджета до выяснения этого обстоятельства в ИФНС, то штраф платить не придется.

Уплата пеней при обнаружении задолженности налоговой инспекцией

В случае, если налоговики самостоятельно обнаружат просрочку по налогу, то компании будет направлено требование о внесении его недостающей части в определенном размере. Помимо этого, ИФНС может обязать заплатить штраф и пени.

Проверить соответствие претензий реальному положению дел, сверить отчетность.
Выявить просрочку самостоятельно и рассчитать санкции, сравнив полученные значения с предоставленными ИФНС. Заметьте, налоговики не имеют права предоставлять только итоговую сумму начисленных пеней. Обязательно должен прилагаться подробный расчет с указанием периода и ставки рефинансирования (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 6.11.2008 г. по делу № А19-6266/08-20-Ф02-5376/08).

Требования налоговой инспекции следует исполнить в течение десяти календарных дней (п.4 ст. 69 НК РФ), поэтому действовать нужно оперативно. В случае обнаружения ошибки необходимо сообщить о ней в ИФНС с просьбой пересмотреть данные. Если же вы запоздаете с обращением, в банк будет направлено инкассовое поручение о снятии денег со счета вашей организации в размере образованной задолженности (сюда входит и недостающая часть налога, и штраф, и пеня) в принудительном порядке (п.3 ст. 46 НК РФ).

Для сверки правильности налогового платежа нужно предоставить заявление и письмо с просьбой о разбирательстве в требованиях инспекции ФНС. Для ускорения процедуры желательно приложить копии декларации и другие подтверждающие вашу правоту документы. Если же отсутствие недоимки подтвердилось, но штраф и сумма начисленных пеней уже уплачены, то их можно зачесть в оплату будущего платежа по налогу или же вернуть на счет организации.

Заключение

Читайте также: