Отрицательный ндс в декларации

Опубликовано: 16.05.2024

заместитель руководителя отдела консалтинга, главный эксперт по налогам и бухучету компании «Правовест Аудит», аттестованный аудитор, советник налоговой службы II ранга

На практике бывают случаи, когда в уже сданную декларацию нужно внести исправления. Такое случается, например, если был выставлен «лишний» счет-фактура либо, наоборот, не был заявлен вычет НДС. Бывают ошибки, связанные с неправильным заполнением счета-фактуры, его регистрацией с завышенной суммой НДС и некоторые другие. Как правильно поступить налогоплательщику в таких ситуациях рассмотрим в статье.

Обязательно ли делать уточнения и как это происходит?

если ошибка привела к неуплате налога, в частности, когда в декларации была занижена сумма НДС к уплате (п. 1 ст.81 НК РФ).

если же налогоплательщик совершил иную ошибку:

неверный номер и/или дата счета-фактуры;
неправильный ИНН покупателя и др.

При этом, корректировки в книгу продаж/книгу покупок вносятся обязательно. Даже в тех случаях, когда уточненную декларацию можно не подавать.

Если подавать «уточненку» обязательно, то нужно:

1. внести исправления в книгу продаж или книгу покупок;

2. уплатить недоимку и соответствующие пени (п. 1 и п. 4 ст. 81 НК РФ);

3. предоставить уточненную декларацию.

Иногда исправления происходят во время камеральной проверки декларации по НДС. Это касается технических ошибок, не затрагивающих числовые показатели. Налоговая служба после выявления нестыковок запросит пояснения. В ответ на это требование налогоплательщик разъяснит и фактически исправит недочеты в разделах 8 и 9 декларации по НДС

Ситуация из практики.
Вопрос: налогоплательщик указал неправильный адрес контрагента, когда вносил счета-фактуры в бухгалтерскую программу. Стоит ли волноваться, что во время камеральной проверки декларации по НДС эта ошибка будет обнаружена?
Ответ: адрес контрагента не указывается ни в книге продаж, ни в книге покупок. Следовательно, декларация этот реквизит не содержит. Поэтому беспокоиться не стоит. Нужно просто внести исправления в бухгалтерскую программу.

Как внести исправления в книгу продаж и книгу покупок

Если выставленный счет-фактура не был зарегистрирован в книге покупок/продаж

Его нужно зарегистрировать в дополнительном листе к книге продаж/покупок квартала, в котором возникло право на вычет/ налоговая база по НДС.

Если оформлена реализация товара, которой не было

В дополнительном листе к книге продаж необходимо повторить «лишнюю» запись о счете-фактуре. При этом его числовые показатели указываются с отрицательным знаком.

Разъяснение ФНС: если выставленный счет-фактуру продавец не зарегистрировал в книге продаж, а покупатель в книге покупок, то никаких налоговых последствий у сторон сделки не возникает (Письмо ФНС РФ от 30 апреля 2015 г. № БС-18-6/499@). Иными словами, для аннулирования выставленного счета-фактуры достаточно аннулировать запись о нем в книге продаж.

Если указана неверная сумма НДС к уплате (зарегистрирован счет-фактура с некорректными числовыми показателями)

В дополнительном листе книги продаж (книги покупок) требуется повторить неправильные записи, но указать числовые показатели со знаком «минус». После чего нужно сделать правильную запись.

Если не заявлен вычет НДС

Сначала нужно разобраться: можно ли перенести этот вычет на следующий период или нет?

Так, например, вычет НДС по товарам (работам, услугам), указанным в п. 2 ст.171 НК РФ (НДС, предъявленный продавцами и «таможенный» НДС), можно заявить в течение 3 лет после отражения товаров (работ, услуг) в учете (п. 1.1 ст.172 НК РФ). Заявить такие вычеты можно как в текущем периоде, так и в уточненной декларации по НДС, если конечно сроки для вычета НДС не пропущены.Важно: такие вычеты можно заявлять частями в разных кварталах (Письмо Минфина России от 18.05.2015 № 03-07-РЗ/28263). Исключения — вычеты НДС по основным средствам, оборудованию к установке и (или) нематериальным активам. НДС по ним переносить можно, но заявлять его необходимо в полном объеме (Письмо Минфина России от 19.12.2017 № 03-07-11/84699).Вычеты, не указанные в п.1.1. ст.172 НК РФ, переносить на более поздний период не следует (Письма Минфина от 21.07.2015 № 03-07-11/41908, от 09.04.2015 № 03-07-11/20290). Если налогоплательщик забыл заявить их к вычету, то для реализации этого права нужно представить уточненную декларацию, а забытый счет-фактуру следует зарегистрировать в дополнительном листе книги покупок квартала, в котором возникло право на вычет.

Действия продавца:

1) выставить правильно заполненный счет-фактуру с тем же номером и датой;Обратите внимание: все показатели счета-фактуры заполняются так, как это должно быть с учетом всех необходимых правок. Только в строке 1а указывают номер и дату исправления счета-фактуры.2) внести исправления в книгу продаж того периода, в котором был зарегистрирован первоначальный счет-фактура. Напомним, что исправления книги продаж производятся в дополнительном листе книги продаж того квартала, в котором был зарегистрирован счет-фактура с ошибкой. Т.е. нужно аннулировать запись о неправильно заполненном счете-фактуре в книге продаж (его числовые показатели указываются с отрицательным значением);

3) зарегистрировать исправленный счет-фактуру;

4) представить уточненную декларацию по НДС, независимо от того как изменилась налоговая база по НДС (в большую или меньшую сторону).

Действия покупателя:

1) аннулировать запись о неправильно заполненном счете-фактуре (п. 3 и п. 5 Правил заполнения дополнительного листа книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. Постановлением № 1137);

2) зарегистрировать исправленный счет-фактуру в дополнительном листе книги покупок за квартал, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений (п. 4. и п. 9 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. Постановлением № 1137);

3) представить уточненную декларацию по НДС;По мнению автора, даже если покупатель принял к вычету НДС в меньшей сумме, чем указано в исправленном счете-фактуре, ему следует представить «уточнёнку» по НДС.Зачем покупателю уточненная декларация в данном случае?

существенные ошибки в счете-фактуре не дают покупателю право на вычет НДС (п.2 ст.169 НК РФ). Поэтому, неважно получил покупатель исправленный счет-фактуру или нет, вычет по неправильно заполненному счету-фактуре невозможен. Следовательно, если покупатель принял к вычету НДС по такому счету-фактуре, он завысил сумму вычетов, т.е. совершил ошибку, которая привела к неуплате налога. Такие ошибки должны быть исправлены (п.1 ст.81 НК РФ).
если у покупателя нет уточненной декларации по НДС, то его данные не сойдутся с данными декларации продавца.

Как составить уточненную декларацию по НДС?

В уточненную декларацию нужно включить: те разделы и приложения к ним, которые уже направлялись (с учетом корректировок) + иные разделы (приложения), если в них вносятся изменения/дополнения (п. 2 Порядка заполнения декларации по НДС, утв. Приказом ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@ (далее — Порядок заполнения декларации).

Таким образом, разделы 1-7 декларации по НДС представляются «снова» (с учетом необходимых исправлений).

Если при исправлении ошибок применялся дополнительный лист книги продаж/покупок, уточненную декларацию следует дополнить Приложением № 1 к разделу 9 (данными из доплиста книги продаж) и (или) Приложением № 1 к разделу 8 (данными из доплиста книги покупок). При этом в разделах с 8 по 12, если их исправлять не нужно, в графе 3 по строке 001 указывается признак актуальности сведений цифра «1», а в строках 005, 010 — 190 ставятся прочерки (п. 45.2 и др. Порядка заполнения декларации). Это значит, что данные из книги продаж и покупок, а также данные разделов 10-12 декларации (если они были включены в первоначальную декларацию) повторно загружать не нужно.

В Приложениях № 1 раздела 8 и 9 декларации по строке 001 указывается признак актуальности сведений цифра «0». В приложения № 1 к разделу 8 и разделу 9 будут загружены только данные дополнительных листов книги продаж/покупок.

Если к книге продаж или книге покупок за один и тот же квартал составлено несколько дополнительных листов (уточнения вносились 2 и более раз), в Приложениях № 1 к разделу 8 и (или) 9 информация из нескольких дополнительных листов отражается как один дополнительный лист. Т.е. в строках 090 — 300 Приложения № 1 к разделу 9 декларации отражаются данные, указанные в графах 2 — 8, 10 — 19 всех дополнительных листов книги продаж (п. 48.8 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утв. Приказом ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@). Соответственно заполняется и Приложение № 1 к разделу 8.

Налогоплательщикам часто сложно определить, какие ошибки в декларации являются существенными, а какие нет, когда необходимо подать уточненную декларацию или пояснения в налоговый орган, а в каком случае исправления вносить не обязательно.

Существенные ошибки в декларации по НДС

1. Налогоплательщик занизил налогооблагаемую базу

Занижение налогооблагаемой базы может быть связано с целым рядом ошибок, например, со счетной ошибкой, а также с отражением в декларации сумм налога, заявленных к вычету, которые не подтверждены документально. Такая ситуация может возникнуть, если контрагент несвоевременно прислал документы или они потерялись при пересылке.

2. Налогоплательщик подал налоговую декларацию на бумажном носителе

С 1 января 2015 года нарушение правила о представлении декларации по НДС в электронной форме квалифицируется как непредставление декларации (абз. 4 п. 5 ст. 174 НК РФ, п. 1 ст. 2, ч. 3 ст. 5 Федерального закона от 04.11.2014 № 347-ФЗ).

Таким образом, если в 2014 году возможно было переслать налоговую декларацию по почте и заплатить минимальный штраф в размере 200 рублей, то с прошлого года декларация просто считается неподанной, более того, налоговый орган может приостановить операции по счетам налогоплательщика.

3. Неправильно отраженный ИНН в декларации

Неправильно указанный ИНН может привести к тому, что декларация не будет считаться поданной. Так, ИНН должен иметь длину 10 или 12 символов. Если при вводе упустить один символ, то данные не пройдут форматный контроль, а значит, в случае включения их в декларацию она не будет принята налоговым органом.

4. Налогоплательщик включил в декларацию по НДС суммы за пределами трехлетнего срока

Налогоплательщик может принять НДС к возмещению только в пределах трехлетнего срока, если по каким-то причинам налогоплательщик включает в налоговую базу суммы НДС по приобретению товаров, оборудования, услуг за пределами трехлетнего срока, то в этом случае налоговый орган откажет в возмещении. Аналогичную позицию занимают и суды. Согласно ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

Статьей 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на территорию Российской Федерации основных средств, оборудования к установке, и (или) нематериальных активов, указанных в п. 2 и 4 ст. 171 НК РФ, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств, оборудования к установке, и (или) нематериальных активов.

Непременным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм НДС является соблюдение трехлетнего срока, установленного п. 2 ст. 173 НК РФ.

Так, судьи не согласились с налогоплательщиком, который учитывал НДС с момента ввода в эксплуатацию основных средств, а не с момента их приобретения (Определение Верховного Суда РФ от 21.09.2015 № 309-КГ15-11146 по делу № А76-24834/2014).

5. Налогоплательщик неправильно рассчитал сумму НДС к возмещению

Если налогоплательщик не может подтвердить свои расчеты в декларации первичными документами, а также информация различается в книге покупок-продаж, то этот факт налоговый орган признает существенным нарушением.

В этой связи перед подачей декларации необходимо провести проверку счетов-фактур и сверить, чтобы информация по счетам-фактурам не «задваивалась» в книге покупок и продаж. Особенно необходимо обратить внимание на данные разд. 10 и 11, поскольку данные из указанных разделов существенны для проверки декларации, так как показатели журнала учета создают взаимосвязь между книгой продаж поставщика и книгой покупок клиента. Например, если посредник неправильно заполнит журнал учета счетов-фактур, то покупателю понадобится составлять пояснения для инспекторов в отношении заполнения декларации по НДС.

Несущественные ошибки в декларации по НДС

К несущественным ошибкам можно назвать те ошибки, которые не привели к занижению суммы налога, уплачиваемого в бюджет, которые не повлияли на налогооблагаемую базу и в отношении которых налогоплательщику не придется доказывать свою правоту. Однако даже при наличии несущественных ошибок целесообразно при предоставлении налоговым органом соответствующего требования представить соответствующие пояснения.

1. Ошибки не привели к занижению суммы налога к уплате

Если же ошибки не привели к занижению суммы налога, то представлять дополнения или изменения вы можете по своему желанию, так как это ваше право, а не обязанность (абз. 2 п. 1 ст. 81 НК РФ, см. также Письмо УФНС России по г. Москве от 05.07.2010 № 16-12/070210).

2. Переплата налога в бюджет

Переплата налога в бюджет может возникнуть ввиду целого ряда причин, например, ввиду отражения реализации, которая не состоялась или же в случае возврата покупателем некачественного товара, который был отражен уже в учете с начислением налога.

В этом случае подавать уточненную декларацию не обязательно. Сумма излишне уплаченного налога подлежит в том числе зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату организации в порядке, установленном ст. 78 НК РФ (п. 1 ст. 78 НК РФ).

Зачет сумм излишне уплаченных налогов и сборов производится по соответствующим видам налогов и сборов (абз. 2 п. 1 ст. 78 НК РФ). Следовательно, поскольку НДС является федеральным налогом (п. 1 ст. 13 НК РФ), переплату по нему возможно зачесть в счет предстоящих платежей только по федеральным налогам (в том числе, как в данной ситуации, в счет налога на прибыль).

3. Несоответствия в разделах декларации

Несоответствия часто возникают в данных о сумме налога, указанного в разделе 1 декларации, и налогом, исчисленным исходя из отраженной в разделе 3 налоговой базы. Такая ошибка может быть обусловлена техническими проблемами или ошибками в расчетах. В Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2016 № 09АП-57918/2015 по делу № А40-137588/15 суд встал на сторону налогоплательщика, указав, что допущенная Обществом ошибка имела очевидный характер и никак не свидетельствовала о наличии оснований для выводов о занижении им суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, и тем более о наличии оснований для привлечения его к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

4. Технические ошибки в заполнении реквизитов

Технические ошибки в заполнении реквизитов также не влияют на факт уплаты и начисления налога. Например, к таким ошибкам можно отнести неправильный номер корректировки или неправильный код налогового периода, ОКВЭД или номер налогового органа, в который подается декларация. Действительно, подобные ошибки являются больше техническими и никак не отражаются на тех суммах, которые налогоплательщик уплачивает в бюджет. Одновременно нельзя сказать, что декларация не является поданной, поскольку ошибка не влияет на факт подачи самой декларации.

В подобной ситуации суды также встают на сторону налогоплательщика, так, по мнению судей, неправильное указание в декларации налогового периода не является существенным недостатком, не позволяющим налоговому органу провести проверку в полном объеме (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 30.07.2009 по делу № А32-22251/2008-12/190).

5. Технические ошибки в подтверждающих документах

Технические ошибки в подтверждающих документах также не повлияют на возможность принятия НДС к вычету. Налоговый орган не может отказать в возмещении НДС, отраженному в налоговой декларации, если счета-фактуры оформлены с несущественными ошибками. В ст. 169 НК РФ введена норма: ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя, наименования товаров (работ, услуг), их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, не являются основанием для отказа в принятии к вычету НДС. К таким несущественным ошибкам заполнения счетов-фактур можно отнести следующие: путаницу с нумерацией, неточности при указании грузоотправителя и грузополучателя (при условии, что покупатель и продавец названы правильно), ошибки в единицах измерения (код и условное обозначение), пренебрежение точностью при отражении страны происхождения товара и номера таможенной декларации.

6. Ошибки, связанные с округлением

Если ошибка связана с округлением суммы налога, фактически не приводит к неуплате налога, то такая ошибка также является несущественной. Согласно п. 6 ст. 52 НК РФ налог должен исчисляться в полных рублях. Если при расчете налога получено значение с копейками, то сумма менее 50 коп. отбрасывается, а 50 коп. и более округляется до целого рубля (п. 6 ст. 52 НК РФ). А вот в счетах-фактурах необходимо указывать данные с копейками.

Но по большому счету, подобное округление не должно негативно отражаться на возможности применения НДС к вычету.

Конечно, при подаче любой декларации лучше руководствоваться принципом «семь раз отмерь и один отрежь», вместе с тем, ошибки в декларации по НДС встречаются достаточно часто. Поэтому важно понять, какую ошибку вы допустили, и к чему она может привести. Среди негативных последствий существенных ошибок в декларации по НДС можно назвать блокировку счетов, проверку складов, запросы о предоставлении дополнительных документов и даже выездную проверку. Поэтому очень важно выявить и предотвратить существенные ошибки заранее.

«Клерк» Рубрика Декларация по НДС

Ошибки в декларациях по НДС могут иметь весьма печальные последствия: от отказа в вычете по НДС до привлечения должностных лиц организации к административной ответственности.

Рассмотрим в статье, в чем чаще всего ошибаются бухгалтеры, заполняя декларации по НДС и приведем примеры правильного заполнения налоговых деклараций.

Начисленные проценты по выданным займам не отражаются в Разделе 7 декларации по НДС

При выдаче займов в виде денежных средств займодавец начисляет заемщику проценты.

При этом, при выдаче процентных займов по общепринятой практике проценты начисляются со дня, следующего за днем выдачи займа, по день его возврата включительно (п. 1 ст. 807, п. 2 ст. 809 ГК РФ).

В соответствии с пп. 15 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ не подлежат обложению (освобождаются от налогообложения) НДС на территории РФ операции выдаче займа в денежной форме и ценными бумагами, включая операцию по начислению процентв по ним.

Именно для таких операций в налоговом отчете предусмотрен Раздел 7. «Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения); операции, не признаваемые объектом налогообложения; операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации; а также суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), длительность производственного цикла» декларации по НДС.

Этот раздел содержит четыре графы:

графа 1 — Код операции;
графа 2 — Стоимость реализованных (переданных) товаров (работ, услуг), без налога в рублях;
графа 3 — Стоимость приобретенных товаров (работ, услуг), не облагаемых налогом, в рублях;
графа 4 — Сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), не подлежащая вычету, в рублях.

Чтобы выяснить, как подобные операции, не подлежащие налогообложению, следует отражать в декларации по НДС, обратимся к Приказу ФНС от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@ «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, порядка ее заполнения, а также формата представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в электронной форме», утвердившему форму декларации по НДС (далее по тексту — Порядок заполнения декларации по НДС).

Приложением № 1 к данному приказу ФНС, утвердившим форму декларации по НДС, предусмотрен код 1010292 «Операции займа в денежной форме и ценными бумагами, включая проценты по ним, а также операции РЕПО, включая денежные суммы, подлежащие уплате за предоставление ценных бумаг по операциям РЕПО» (утв. Приказом ФНС от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@).

Согласно п. 44.3 Порядка заполнения декларации по НДС в графе 2 разд. 7 по каждому коду операции, не подлежащей налогообложению, отражается стоимость реализованных (переданных) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со ст. 149 НК РФ с учетом п. 2 ст. 156 НК РФ.

При этом в Письме ФНС России от 29.04.2013 N ЕД-4-3/7896 указано, что по коду операции 1010292, соответствующему операциям, предусмотренным пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ, в графе 2 разд. 7 декларации по НДС указывается сумма начисленных за истекший квартал процентов по займу, что соответствует норме пп. 4 п. 4.1 ст. 170 НК РФ, согласно которой при определении стоимости услуг по предоставлению займа денежными средствами или ценными бумагами и по сделкам РЕПО, операции по реализации которых освобождаются от налогообложения, учитывается сумма доходов в виде процентов, начисленных налогоплательщиком в текущем налоговом периоде (месяце).

Далее, в Инструкции по заполнению раздела 7 (п. 44.2. Порядка заполнения декларации по НДС) указано, что по операциям, не признаваемым объектом обложения НДС, не нужно заполнять графы 3 и 4.

С учетом вышеизложенного, раздел 7 надо заполнять следующим образом:

в графе 1 — приводится код 1010292, имеющий обозначение «Операции займа в денежной форме и ценными бумагами, включая проценты по ним. »;
в графе 2 — фиксируется величина начисленных к получению процентов (без учета суммы выданного займа);
графы 3 и 4 прочеркиваются.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что организации, выдавшей процентный денежный заем, следует заполнять разд. 7 налоговой декларации по НДС в вышеуказанном порядке.

Организация на УСН при выставлении покупателю счет-фактуру с выделенной суммой налога не подала декларацию по НДС в налоговые органы

Организация, применяющая упрощенную систему налогообложения и не являющаяся плательщиком НДС, выставила покупателю счет-фактуру с выделенной суммой налога.

При этом не была представлена в налоговую инспекцию декларация по НДС за соответствующий квартал, в котором была выставлена покупателю счет-фактуру с выделенной суммой налога.

В описываемой ситуации, такие действия организации по не представлению в налоговые органы декларация по НДС следует признать ошибкой.

Данный вывод основан на основании следующих норм НК РФ:

Согласно п. 2 ст. 346.11 Налогового кодекса РФ организации, применяющие УСН, не признаются плательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК РФ.

Вместе с тем на основании пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ в случае, если организация, не являющаяся плательщиком НДС, выставила покупателю счет-фактуру с выделением суммы НДС, то у этой организации возникает обязанность по уплате полученной суммы НДС в бюджет.

На основании приведенных норм можно сделать вывод, что, поскольку организация, применяющая УСН и выставляющая покупателям счета-фактуры с выделением суммы НДС, обязана исчислить и уплатить этот НДС в бюджет, ей следует вести книгу продаж путем регистрации в ней выставленных счетов-фактур.

Итоговые суммы НДС по графам 17, 18 книги продаж такая организация должна отразить в строке 030 разд. 1 налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (утв. Приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@, далее — Приказ).

В силу п. 5.1 ст. 174 НК РФ лица, указанные в п. 5 ст. 173 НК РФ, включают в налоговую декларацию по НДС сведения, указанные в выставленных счетах-фактурах.

Пунктами 3, 47, 51 Порядка заполнения декларации по НДС установлено, что при выставлении покупателю счета-фактуры с выделением суммы НДС, в частности, организациями и индивидуальными предпринимателями, не являющимися налогоплательщиками налога в связи с переходом на УСН в соответствии с гл. 26.2 НК РФ, представляются титульный лист и разд. 1 декларации.

Раздел 9 декларации заполняется налогоплательщиками (налоговыми агентами) во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению НДС в соответствии с НК РФ.

Раздел 12 декларации заполняется в случае выставления покупателю счета-фактуры с выделением суммы НДС, в частности, лицами, не являющимися налогоплательщиками НДС.

На основании изложенного получается, что организации на УСН, не являющейся налоговым агентом по НДС, выставляющей покупателям счета-фактуры с выделением суммы НДС и обязанной исчислить и уплатить этот НДС в бюджет, следует заполнять разд. 12 налоговой декларации по НДС, указывая в нем сведения из выставленных счетов-фактур, а разд. 9 заполнять не надо, так как организация не является налогоплательщиком НДС.

Кроме этого, организация обязана представить в налоговые органы по месту своего учета налоговую декларацию по НДС в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (кварталом) (п. 5 ст. 174, ст. 163 НК РФ).

При этом организации, применяющие УСН, не вправе уменьшить доходы на суммы НДС, предъявленного покупателю, так как:

Закрытый перечень расходов, учитываемых при налогообложении, приведенный в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, не содержит расходов в виде суммы НДС, предъявленного покупателю.

В связи с этим, по мнению Минфина России, организации, применяющие УСН, не вправе уменьшить доходы на суммы НДС, предъявленного покупателю (Письма от 14.04.2008 N 03-11-02/46, от 13.03.2008 N 03-11-04/2/51).

Заметим, что «входной» НДС по проданным товарам организация не вправе принять к вычету, поскольку согласно абз. 4 п. 5 ст. 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма НДС, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров, без уменьшения на сумму возможных вычетов.

При этом в бухгалтерском учете данная операция отражается следующим образом:

В связи с изменениями в законодательстве с 2019 года значительно увеличилось количество плательщиков общеустановленных налогов, включая НДС. И многие бухгалтеры, которые раньше имели дело только с ЕНП, теперь столкнулись со сложностями расчета НДС, в частности, механизма его зачета.

Действующий порядок расчета НДС предусматривает, что к зачету принимаются суммы налога по фактически полученным за отчетный период товарам (работам, услугам). Кроме того, при переходе на уплату НДС налогоплательщики (кроме переходящих на У-НДС) могут принять к зачету также сумму налога по остаткам ТМЗ. При этом должны соблюдаться определенные условия по оформлению счетов-фактур и заменяющих их документов, наличию облагаемых и необлагаемых оборотов, импорту, экспорту и др. ( ст. 218 НК).

Что такое отрицательный НДС

Отрицательный НДС к уплате возникает в тех случаях, когда налог, принимаемый к зачету, превышает сумму налога, начисленную по облагаемым оборотам. Соответственно, в налоговой отчетности НДС к уплате указывается со знаком «минус». Такая ситуация предусмотрена статьей 227 НК – превышение НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога за отчетный период засчитывается в счет предстоящих платежей по НДС (у плательщиков НДС по нулевой ставке – другой порядок).

Налоговые органы обратили внимание на то, что большое количество отчетов сдается с отрицательным НДС. При этом участились случаи, когда принимается к зачету НДС, не подтвержденный первичными документами.

Что последует за сдачей отрицательного отчета

Если у вас сложилась именно такая ситуация – образовался отрицательный НДС, ваш отчет привлечет внимание налоговых органов с последующим проведением камерального контроля.

Напомним, что камеральный контроль проводится налоговиками без посещения налогоплательщика. Анализируется представленная налогоплательщиком финансовая и налоговая отчетность, а также другие документы о его деятельности, имеющиеся в налоговых органах ( ст. 70 НК). Однако на практике налоговики зачастую требуют от налогоплательщиков дополнительно представить копии документов – счетов-фактур, ГТД, отчетов, «платежек», выписок банка и др.

Чтобы подготовиться к камеральному контролю, проверьте наличие следующих документов:

счетов-фактур, подтверждающих приобретение с учетом НДС;
ГТД, подтверждающих импорт и уплату НДС;
инвентаризационного акта по остаткам ТМЗ на дату перехода на уплату НДС.

Форма инвентаризационного акта приведена в разъяснительном письме Минфина и ГНК.

При отсутствии каких-либо из этих документов налоговые органы исключат из зачета указанные в них суммы НДС. Причем сумма НДС по остаткам ТМЗ будет приниматься к зачету только по тем ТМЗ, которые были приобретены в течение последних 12 месяцев. Об этом налоговики заявляют без каких-либо ссылок на законодательство.

ПРИМЕР. Предприятие с 1 января 2019 года стало плательщиком НДС. На 1 января 2019 года стоимость остатков товаров составила 1 200 млн сумов, в том числе НДС – 200 млн сумов. Из них товары на сумму 480 млн сумов (в том числе НДС – 80 млн сумов) приобретены до 1 января 2018 года. По мнению налоговиков, предприятие имеет право принять в зачет НДС по остаткам товаров на сумму 720 млн сумов (1 200 – 480), то 120 млн сумов (720 х 20 / 120).

При камеральном контроле также проверят данные счетов-фактур и заменяющих их документов, отраженные в приложениях №4 и №5 к Расчету НДС ( прил. № 3 к пост. МФ и ГНК, рег. МЮ № 3126 от 21.01.2019 г.). Особо обратят внимание на суммы НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным у неплательщиков НДС. Уплаченный в этих случаях НДС не будет принят к зачету.

Что последует за камеральным контролем

Если в результате камерального контроля будут выявлены недостатки и ошибки (например, НДС уплачен поставщику – неплательщику НДС и принят к зачету; отсутствуют документы, подтверждающие приобретение ТМЗ с учетом НДС), налоговые органы направят вам обращение. При неустранении с вашей стороны указанных в обращении недостатков и ошибок следующим шагом будет направление требования. В течение 10 дней со дня получения требования нужно представить исправленный Расчет НДС или письмо с обоснованием выявленных налоговыми органами расхождений и представлением подтверждающих документов.

Для подтверждения информации в представленных вами документах налоговые органы могут провести тематическое экспресс-изучение. Напомним, что тематическое экспресс-изучение осуществляется по результатам камерального контроля с выездом к налогоплательщику ( ст. 71-2 НК). Порядок его проведения установлен специальным положением (прил. к ПКМ № 965 от 27.11.2018 г.).

В первую очередь экспресс-изучение проведут у налогоплательщиков, у которых:

остатки ТМЗ на дату перехода на уплату НДС превышают 1 млрд сумов;
общая зачтенная сумма НДС в отчетном месяце составляет более 500 млн сумов, при этом объем реализации составляет менее 30% стоимости ТМЗ (как остатков, так и приобретенных).

Внимание!

У налогоплательщиков, не отвечающих на запросы налоговых органов в установленные сроки, а также выявленных как отсутствующие по юридическим адресам, будут приостановлены операции по банковским счетам ( ст. 96 НК).

Ирина Ахметова, эксперт ООО «Norma».

Формирование ОЗ

Отрицательное значение рассчитывается по правилам п. 200.1 НКУ как разница между суммой налогового обязательства (НО) отчетного (налогового) периода и суммой налогового кредита (НК) такого отчетного (налогового) периода. «Языком» декларации по НДС:

если в текущем периоде НК (стр. 17) больше НО (стр. 9), то полученное ОЗ в полной сумме указываем в стр. 19 НДС-декларации

Это и есть отрицательное значение налога за отчетный период (т. е. декларируем возникший «минус»). А вот перейдет ли ОЗ в следующие периоды, зависит от его движения ниже по строкам декларации по НДС.

Далее плательщик принимает решение, как распорядиться образовавшимся ОЗ, и в зависимости от такого решения, а также от суммы реглимита и состояния расчетов с поставщиками, заполняются строки раздела III декларации по НДС (далее — Декларации). А теперь об этом подробнее.

«Минус» по строкам НДС-декларации

Для начала нужно выяснить сумму регистрационного лимита (ΣНакл). Причем нам понадобится самое «свежее» значение реглимита на дату предоставления Декларации. Данное значение вписываем «в справочное окошко» стр. 19.1 — «сума, обчислена відповідно до пункту 200 1 .3 статті 200 1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації».

Имейте в виду: если лимит («окошко» в строке 19.1) окажется равен или больше ОЗ, то строку 19.1 оставляем пустой (то есть заполнено будет только «окошко»).

Вместе с тем «справочное окошко» стр. 19.1 подлежит заполнению всегда, если заполнена строка 19 декларации по НДС (см. 101.23 БЗ). А в стр. 19.1 вписываем именно сумму превышения стр. 19 над реглимитом из «справочного окошка».

Для суммы ОЗ, оказавшейся в строке 19.1, «одна дорога» — она может быть зачислена исключительно (!) в счет НК следующего периода,

поэтому ее сразу «спускаем» в строку 21 декларации по НДС (а оттуда — в стр. 16.1 декларации за следующий отчетный период).

В стр. 20 показывают ОЗ (в пределах лимита регистрации), которым плательщик должен распорядиться в текущем периоде. В эту строку переносят:

— значение стр. 19 (если стр. 19 ≤ лимита регистрации);

— собственно, сам лимит (стр. 19.1 «окошко»), то есть разницу: стр. 19 - стр. 19.1 (если стр. 19 > лимита регистрации).

Схематично изобразить заполнение строк Декларации при заполненной строке 19 можно следующим образом (см. рисунок на с. 3).

ОЗ, которое вписалось в рамки реглимита, в первую очередь, направляем на погашение долга (в том числе отсроченного или рассроченного, п.п. «а» п. 200.4 НКУ) при его наличии. Для этого заполняют строку 20.1 декларации по НДС ( п. 4 п. 5 разд. V Порядка № 21). Учтите: начисленные на такой долг (и не уплаченные) штрафы и пеня также подпадают под определение налогового долга (см. пп. 14.1.39 и 14.1.175 НКУ). Поэтому ОЗ в таком случае записывают в эту строку с учетом штрафов и пени (на наш взгляд, такой зачет можно рассматривать как уплату этих доначислений)*. Оставшаяся часть ОЗ может принимать участие в расчете бюджетного возмещения (БВ).

* Причем налоговики на сумму ОЗ, направляемую в погашение налогового долга по НДС, уменьшают плательщикам реглимит (см. письмо ГФСУ от 12.01.2016 г. № 349/6/99-99-19-03-02-15 .). Однако с таким подходом можно спорить (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 44, с. 46 ).

В результате плательщик вправе принять решение о направлении использования только той суммы ОЗ, которая «вписалась» в размер лимита на дату предоставления Декларации и, соответственно, осталась после погашения налогового долга при его наличии (стр. 20 - стр. 20.1).

В зависимости от принятого решения дальше заполняем строки раздела III декларации по НДС. Указываем в строке:

— 20.2 — сумму ОЗ, которая (по заявлению плательщика) подлежит бюджетному возмещению ( п.п. «б» п. 200.4 НКУ). Плательщик может требовать возмещения на текущий счет (стр. 20.2.1) или в счет погашения обязательств/долга по другим платежам, уплачиваемым в госбюджет (стр. 20.2.2; подробнее см. с. 7);

— и /или 20.3, если ОЗ зачисляется в состав налогового кредита следующего отчетного (налогового) периода (такую сумму учитывают как переходящий «минус») ( п.п. «в» п. 200.4 НКУ). Из этой строки «минус» добавляем к значению в строке 21.

плательщик сам решает, заявлять или не заявлять БВ, то есть обязательных требований при оплаченном НК непременно заявлять БВ нет (!)

Поэтому можно: заявить к БВ весь «минус» из стр. 20.2 (или его часть) либо вообще не заявлять БВ, а такой «минус» перенести на следующий период— в следующую декларацию, минуя стр. 20.2 (т. е. из стр. 20 — в стр. 20.3 и 21, а оттуда — в стр. 16.1 декларации следующего периода).

Напомним, «минус» в декларации можно заявлять к БВ сразу (то есть уже в первом периоде его возникновения, а не через период, как это было до 01.01.2015 г.). Причем БВ и ОЗ совсем не одно и то же. Ведь для того, чтобы «минус» «превратился» в бюджетное возмещение, необходимо соблюдать БВ-условия ( п. 200.4 НКУ). Но это уже другая история (подробно читайте на с. 7 этого номера).

Итак, если в декларации по НДС заполнена стр. 21 (т. е. возникло ОЗ, переходящее на следующий период в стр. 16.1), возникает необходимость составлять таблицу 1 приложения Д2.

Кроме того, есть еще одно основание обязательной подачи приложения Д2, когда правопреемник заявляет налоговый кредит на сумму ОЗ, полученного от реорганизованного юрлица. В таком случае могут быть задействованы таблица 2 (заявление реорганизуемого плательщика) и таблица 3 (заявление правопреемника) приложения Д2 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 30, с. 24).

Заполняем приложение Д2

Общие принципы. Идея заполнения приложения Д2 сводится к тому, чтобы расшифровать ОЗ по периодам (!) его возникновения. Для этого служит таблица 1 приложения Д2.

«Изюминка», которая держит плательщиков в напряжении, в том, что порядок заполнения приложения Д2 законодательно не прописан ни в НКУ, ни в Порядке № 21. Признают эту неурегулированность налоговики и в то же время предлагают свой вариант ( письмо ГФСУ от 22.07.2016 г. № 15908/6/99-99-15-03-02-15).

В общем, на сегодняшний день существует два подхода заполнения приложения Д2, и отличаются они порядком определения периодов возникновения ОЗ. В любом случае, оба эти подхода имеют полное «право на жизнь» (подробно об этом см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 13, с. 5).

Опишем ниже общие принципы заполнения таблицы 1 приложения Д2, опираясь на рекомендации контролеров (см. письма ГФСУ от 22.07.2016 г. № 24830/7/99-99-15-03-02-17, от 11.10.2017 № 2205/ІПК/16-31-12-01-34, 101.23 БЗ):

1. Периоды возникновения ОЗ определяются в приложении Д2 в хронологической последовательности (о принципе хронологии ниже расскажем детальнее). Если в текущем периоде у вас впервые появилась строка 21, то периодом возникновения «первого минуса» будет такой текущий (!) период.

2. Строка «Усього» графы 4 в приложении Д2 должна соответствовать строке 21 Декларации. Если в стр. 21 (в составе ОЗ) все еще «сидит» остаток «старых» переплат, возникших по состоянию на 01.07.2015 г., его отдельно выделяют в предпоследней строке «Залишок. » приложения Д2.

Напомним, что с переходом на спецсчета с 1 июля 2015 года суммы старых переплат «вливались» в ОЗ (увеличивали его) в декларации за июль/III квартал 2015 года ( п.п. 3 п. 34 подразд. 2 разд. ХХ НКУ ; письмо ГФСУ от 22.06.2015 г. № 22408/7/99-99-19-03-01-17). Поэтому такая сумма (ее часть) до сих пор все еще может «болтаться» в декларациях в составе ОЗ. На этот случай для нее в Д2 отведена «своя» строка.

3. Если ОЗ отражаем на основании налогового уведомления-решения (НУР), которым увеличен остаток ОЗ, то в графе 2 таблицы 1 приложения Д2 в периоде возникновения ОЗ указываем месяц и год, в котором составлен НУР (см. 101.23 БЗ).

Принцип хронологии. Детализация ОЗ, которое переносится в состав НК следующего отчетного (налогового) периода, осуществляется только в части периодов его возникновения. Причем налоговики рекомендует заполнять графы таблицы 1 приложения Д2 к Декларации в хронологическом порядке возникновения сумм ОЗ, отраженного в графе 4 «Усього» таблицы 1 приложения Д2.

То есть, в первую очередь «убираем» самый старый «минус » (из строки 16.1 Декларации) из самых нижних строк приложения Д2, потом — следующий за ним и т. д.

В общем, ОЗ выбывает в хронологическом порядке его возникновения — «снизу вверх». Таким образом, «минус» в стр. 21 формируется, прежде всего, из «чистого» (стр. 17 - стр. 16.1) НК текущего (!) периода (не ОЗ, а именно НК). А уже потом, если стр. 21 больше «чистого» текущего НК, то по хронологии берем НК из предыдущих периодов в порядке убывания.

Рассмотрим на примере заполнение приложения Д2, ориентируясь на рекомендации фискалов. Исходные данные см. в табл. 1.

Таблица 1. Строки Декларации

На основании данных Декларации из таблицы 1 заполняем приложение Д2 (табл. 2).

Таблица 2. Приложение Д2

Май 2018 года. В Декларации за май появился первый «минус» (строка 21), поэтому, очевидно, что первый период возникновения ОЗ в приложении Д2 указываем май 2018 года (см. табл. 2).

Июнь 2018 года. ОЗ из Декларации за май «перетекает» в строку 16.1 Декларации за июнь (10000). Здесь сформировано ОЗ в сумме 11000 (строка 21 Декларации за июнь). Так как строка 21 (11000) больше «чистого» текущего НК за июнь 2018 года (8000), то сумма такого текущего кредита в полном объеме попадает в приложение Д2 как «свежий минус». Подлежит дальнейшей расшифровке в приложении Д2 оставшаяся сумма ОЗ, которая рассчитывается как разница между строкой 21 (11000) и текущим «чистым» НК (8000), а значит, оставшаяся часть ОЗ «родом» из мая составляет 3000 (11000 - 8000).

Июль 2018 года. Сформированное ОЗ на общую сумму 5000 (стр. 21 Декларации) меньше текущего «чистого» НК (10000), следовательно, в приложении Д2 отражаем всю сумму ОЗ (5000) с периодом возникновения июль 2018 года (см. табл. 2).

Другой подход сводится к сравнению строки 9 с текущим «чистым» кредитом (стр. 17 - стр. 16.1). Каждый отчетный период, в котором текущий «чистый» кредит превышает строку 9, считается периодом возникновения ОЗ.

Так, исходя из нашего примера, за май 2018 года приложение Д2 будет заполнено точно так же, как и при первом варианте (см. табл. 2).

В июне 2018 года в приложении Д2 показываем также два периода возникновения ОЗ. Но оставляем всю сумму ОЗ «родом» из мая 2018 года (10000) и добавляем ОЗ из июня 2018 года — 1000 (стр. 9 - - (стр. 17 - стр. 16.1)) за июнь 2018 года.

В приложении Д2 к Декларации за июль 2018 года остается ОЗ, возникшее в июне 2018 года (1000), и непогашенный остаток ОЗ, возникший в мае 2018 года (4000). В июле «минус» не возникает, поскольку строка 9 больше текущего «чистого» кредита (строка 17 - строка 16.1) такой Декларации.

Интересный момент. Отсутствие законодательного требования соблюдать хронологию позволяет плательщику погашать «минус» в любом ином порядке. То есть, выбрав выгодный для себя механизм, плательщик может всегда приберечь «нужный минус». Например, в будущем вы планируете заявить БВ и хотите сохранить «старенькое» ОЗ, которое «железно» подтверждено оплаченным НК (например, импортной таможенной декларацией). В таком случае в первую очередь можно погашать текущими НО более «свежий» минус, а «нужный минус» дальше «тянуть» в приложении Д2. В общем, принцип хронологии можно назвать условным, ведь никаких обязательных правил его соблюдения законодательно не установлено, а письма налоговиков носят всего лишь рекомендательный характер, с чем они, собственно, сами соглашаются (см. письмо ГФСУ от 11.05.2018 г. № 2082/6/99-99-15-03-02-15/ ІПК).

Хотя, подход налоговиков, думаем, плательщику более выгоден, так как позволяет избежать проблем с давним ОЗ. Ведь раньше налоговики постоянно пытались «выкосить» старое ОЗ. Об этом ниже.

ОЗ не имеет срока давности

Напомним, срок давности, установленный п. 102.5 НКУ, касается возврата излишне перечисленных сумм налога и/или их возврата из бюджета. А как вы хорошо знаете, ОЗ не является ни тем, ни другим.

Кроме того, срок давности начинает исчисляться с момента возникновения переплаты и/или с момента получения права на такое возмещение. Все дело в том, что ОЗ «перетекает» через строки Декларации (стр. 16.1 и стр. 21) из периода в период, то есть декларируется на протяжении каждого периода до ее полного погашения либо вплоть до аннулирования регистрации плательщиком НДС. Следовательно, отсутствует точка исчисления срока давности.

В целом налоговики соглашаются и позволяют плательщику заявлять БВ, сформированное за счет «старого» ОЗ, без оглядки на срок в 1095 дней. Однако при этом выдвигают условие — суммы НДС, из которых сформировано ОЗ, должны быть уплачены поставщикам товаров/услуг (см. письма ГФСУ от 05.01.2018 г. № 72/6/99-99-12-03-02-15/ІПК, от 16.03.2018 г. № 1054/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

Действительно, ОЗ, состоящее из НК, сформированного при оприходовании товара, не оплаченного поставщикам, не может принимать участие в БВ, поскольку не выполняются условия признания такой суммы БВ ( п. 200.4 НКУ). Вместе с тем это вовсе не означает, что такая сумма не может продолжать учитываться в составе «перетекающего» ОЗ до полного его погашения налоговыми обязательствами.

К тому же мы убеждены, что этот вывод справедлив даже в том случае, если истекли 1095 дней по сделке, НК по которой сформировал такое ОЗ. Ведь далеко не всегда срок давности по сделке ограничивается 1095 днями (подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 78, 2017, № 58, с. 92). Дело в том, что в Н КУ нет норм, которые требуют «убирать» ОЗ из Декларации с привязкой к какому-либо сроку, вообще.

А что касается корректировки «входящего» НК по полученному, но по истечении срока давности, так и по неоплаченному товару — это уже совсем другая история. Здесь следует рассматривать конкретные условия истечения срока давности по каждой отдельно взятой сделке, а не всей суммы ОЗ по Декларации. Более того, вопрос корректировки «входящего» НК достаточно спорный (см.«Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 57, с. 6).

Читайте также: