Ндс товары для собственных нужд
Опубликовано: 16.05.2024
Чаще всего инспекторы доначисляют НДС, снимая вычеты по сделкам с "недобросовестными" поставщиками и подрядчиками. Однако в Налоговом кодексе есть и другие основания для доначисления НДС. Например, неверная квалификация передачи товаров для собственных нужд, а также операций по выполнению работ и оказанию услуг для собственных нужд.
Передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при расчете налога на прибыль, признается объектом обложения НДС (подп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Исходя из данного определения критерием для отнесения операций по передаче товаров для собственных нужд, а также операций по выполнению работ и оказанию услуг для собственных нужд, к объектам обложения НДС будет выполнение следующих условий.
Товары для собственных нужд организации, а не третьих лиц
Необходимо наличие факта передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг) внутри организации на территории РФ, то есть передача товаров для собственных нужд самой организации, а не третьих лиц. Отметим, что сотрудники организации в данном случае признаются третьими лицами. При этом для данного условия не важно, происходит передача товаров (выполнение работ, оказание услуг), созданных внутри организации и/или приобретенных у третьих лиц.
Применение данной нормы налогового законодательства в рассматриваемом случае подтверждается и позицией контролирующих органов (письма Минфина России от 16.06.2005 № 03-04-11/132, МНС России от 21.01.2003 № 03-1-08/204/26-В088). В этих разъяснениях чиновники обращают внимание на то, что при приобретении для собственных нужд имущества, не связанного с производством и реализацией товаров (работ, услуг), если нет последующей передачи его структурным подразделениям, объекта обложения НДС не возникает.
При этом под структурным подразделением организации в этих случаях можно понимать подразделение, которое располагается:
- в месте нахождения самой организации (например, производственный цех, обслуживающий цех, столовая и т.д.);
- вне места ее нахождения (обособленное подразделение, например дом культуры, спортзал, дом отдыха).
Затраты на товары для собственных нужд не учитываются в расходах
Затраты на приобретение товаров для собственных нужд или на выполнение для собственных нужд работ, оказание услуг, не будут учитываться (в том числе через амортизацию) в составе расходов, которые уменьшают налог на прибыль.
Перечень расходов, не учитываемых при расчете налога на прибыль, поименован в статье 270 Налогового кодекса.
Кроме того, для соблюдения этого условия необходимо и достаточно, чтобы товары, переданные для собственных нужд организации, не были связаны с получением ею доходов. Как следствие, затраты, не направленные на получение дохода, учесть при налогообложении прибыли организация не будет иметь права.
Немаловажным является также документальное оформление передачи товаров для собственных нужд. Например, для этого могут быть использованы накладные на внутреннее перемещение между подразделениями организации (форма ТОРГ-13 (утв. пост. Госкомстата России от 25.12.1998 № 132)), требования-накладные (форма М-11 (утв. пост. Госкомстата России от 30.10.1997 № 71а)), иные самостоятельно разработанные внутренние локальные документы на передачу товаров (работ, услуг) внутри организации между ее подразделениями.
Начисление НДС при передаче товаров для собственных нужд
Рассмотрим ситуацию, когда может иметь место объект обложения НДС при передаче товаров (работ, услуг) внутри компании и подразделениям (подп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Например, организация передает приобретенное на стороне топливо в собственный автопарк, выделенный в филиал с отдельным балансом. Он, в свою очередь, осуществляет платные перевозки грузов, а также использует топливо в собственных нуждах. В частности, доставляет продукты питания в столовую организации, где бесплатно питаются сотрудники. Деятельность столовой не направлена на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ), поэтому затраты на производство переданных продуктов питания, а также на их доставку нельзя учесть при расчете налога на прибыль. Следовательно, передача произведенных компанией продуктов питания из производственного цеха (склада) в столовую, а также оказание транспортных услуг для нужд организации будут облагаться НДС.
Если бы сотрудники оплачивали стоимость питания (пусть даже и по пониженной стоимости), то объект обложения НДС возникал бы в общем порядке, поскольку налицо реализация третьим лицам (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Ведь и транспортные расходы, и стоимость продуктов питания, и прочие издержки формировали бы себестоимость готовых блюд, то есть учитывались бы в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль (подп. 1 п. 2 ст. 253, подп. 1 п. 1 ст. 254, ст. 319 НК РФ).
Судебная практика по НДС при передаче товаров для собственных нужд
Теперь обратимся к арбитражной практике по вопросу возникновения объекта обложения НДС при передаче товаров для собственных нужд (а также выполнении работ, оказании услуг) .
Например, суд Центрального округа (пост. ФАС ЦО от 27.11.2007 № А68-8307/06-358/18) указал на неправомерное доначисление НДС, так как приобретение цветов и подарков не связано с производством и реализацией товаров и данное имущество не передавалось структурным подразделениям. А значит, у налогоплательщика отсутствует объект обложения НДС.
ФАС Северо-Западного округа (пост. ФАС СЗО от 23.01.2006 № А05-5406/05-22) признал правомерными действия организации, которая не начисляла НДС по расходам, связанным с организацией похорон своих бывших работников (изготовление оградки, памятника, надгробий, гроба, венков, выделение автотранспорта) на том основании, что в данном случае нет реализации товаров, работ, услуг налогоплательщиком. Аналогичный вывод суд сделал в отношении начисления НДС при предоставлении транспорта своим сотрудникам для проезда к месту работы, на обед и обратно. По мнению суда, начислять НДС в данном случае не надо, поскольку эти расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль, а значит, норма подпункта 2 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса неприменима.
Аналогичные выводы сделаны и в другом споре по данному вопросу (пост. ФАС СЗО от 28.02.2007 № А05-3109/2006-34 (определением ВАС РФ от 20.06.2007 № 7436/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)).
В противовес приведенным выше судебным актам существует и арбитражная практика с противоположным выводом.
Так, в постановлении ФАС Волго-Вятского округа (пост. ФАС ВВО от 23.01.2006 № А17-2341/5/2005) суд признал неправомерными действия налогоплательщика, который не начислял НДС при передаче подарков, расходы на которые не уменьшали налогооблагаемую прибыль. Как указали судьи, подпункт 2 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса говорит, что в таких случаях возникает объект обложения НДС.
А судьи ФАС Северо-Западного округа (пост. ФАС СЗО от 18.11.2005 № А05-3139/05-13) признали неправомерными действия организации, которая оказывала своим работникам услуги по перевозке и не начисляла на их стоимость НДС. Основание - оказанные услуги не относятся к услугам, осуществляемым для собственных нужд, потому что оказаны предприятием не в целях собственного потребления, а в рамках исполнения обязанностей, возникших соответственно из трудовых и гражданско-правовых отношений. Поэтому такие услуги облагаются НДС в общем порядке.
Как видим, одна и та же норма рассматривалась судами с различными мотивировками.
Признание расходов при передаче товаров для собственных нужд
Интересен аспект, связанный с толкованием момента признания расхода. Например, когда расход не был своевременно учтен в составе налогооблагаемой базы по прибыли, но потенциально туда относится.
Например, в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа (пост. ФАС ВСО от 06.03.2008 № А33-7812/2007-Ф02-683/2008) указано, что подпункт 2 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса не требует, чтобы признание расходов по прибыли происходило в том налоговом периоде, когда осуществлялась передача товаров для собственных нужд (а также работ или услуг).
Аналогично ФАС Московского округа (пост. ФАС МО от 03.11.2006, 07.11.2006 № КА-А40/10762-06) признал неправомерным довод налогового органа о том, что при невключении затрат в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, по итогам каждого календарного месяца налогового периода необходимо уплачивать НДС с передачи товаров для собственных нужд.
К сожалению, исследовав текущую нормативную базу и текущие судебные решения, иных выводов сделать не удалось.
По мнению автора, данная норма нечасто применяется налоговыми органами в настоящей экономической ситуации. Ведь передача товаров исключительно для собственных нужд организации без возможности уменьшения налогооблагаемой базы встречается редко. Сейчас налоговым инспекторам гораздо интереснее исследовать недобросовестность контрагентов и снимать вычеты по НДС на этом основании.
Одна из самых распространенных ситуаций - это передача товаров своим "социальным" объектам (которые не получают никаких доходов), будь то передача своей продукции в собственный дом отдыха или предоставление услуг собственному коттеджному поселку для сотрудников.
Так, объект обложения по НДС может возникнуть, даже если товары изначально приобретались (либо собственная продукция выпускалась) для обычной (предпринимательской) деятельности, а затем организация изменила их назначение и использовала для собственных нужд.
Но в ситуации, если организация изначально знает, что приобрела товары для операций, не облагаемых НДС (например, для бесплатного спортивного клуба, находящегося на балансе организации), то такого объекта обложения НДС, как передача товара для собственных нужд, не возникает. Кстати, в таком случае нет и права на вычет "входного" НДС по таким товарам - налог необходимо будет изначально учесть в стоимости этих товаров.
Ирина Милакова, директор департамента налогового консультирования и разрешения налоговых споров компании "2К"
Нередко организации осуществляют передачу товаров для собственных нужд. Налогообложение в этой ситуации имеет свои особенности. Так, например, НДС начисляется только в том случае, если расходы на передаваемые товары не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль. Выясним, в каких конкретных случаях возникает объект налогообложения, как определяется налоговая база и исчисляется НДС.
Объектом налогообложения по НДС признается передача на территории России товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (подп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ). Данная норма налогового законодательства включает в себя два ключевых условия, необходимых для возникновения объекта налогообложения. Во-первых, это передача товаров (выполнение работ, оказание услуг). Во-вторых, невозможность признания стоимости указанных товаров (работ, услуг) в качестве расхода для целей налогообложения прибыли.
Когда возникает объект налогообложения
Рассмотрим, когда может возникнуть ситуация, при которой эти два условия будут выполнены одновременно. Такое возможно только в случае передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг) из структурного подразделения, получающего доход (деятельности, приносящей доход), в подразделение, которое дохода не получает (деятельность, не приносящую доход), а содержится за счет собственных средств организации.
Пример 1
Организация имеет котельную, которая отпускает тепловую энергию для производственных нужд, а также обслуживает столовую. Столовая предоставляет питание работникам организации бесплатно. То есть столовая не получает доход.
В этом случае передача тепловой энергии из котельной в столовую осуществляется для собственных нужд организации, что, в свою очередь, приводит к возникновению объекта налогообложения по НДС.
Объект налогообложения возникнет и в том случае, когда товар изначально был приобретен для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, но затем использован в деятельности, не приносящей доход. То есть вместо того, чтобы восстанавливать принятый к вычету входной НДС по приобретенному товару при его передаче для собственных нужд, на стоимость товара нужно начислить НДС.
Пример 2
Организация приобрела для офиса шкаф, но потом передала его в собственный спортивный зал, который бесплатно посещают работники данной организации.
В этом случае возникнет объект налогообложения по НДС.
Однако если организация изначально приобретает товар, расходы на который не принимаются при исчислении налога на прибыль, и этот товар используется в одном из подразделений организации, объекта налогообложения по НДС не возникает. Ведь передачи товара в такой ситуации не происходит. Сказанное справедливо и для случаев приобретения работ и услуг, стоимость которых не уменьшает налогооблагаемую прибыль организации.
внимание
При передаче товаров (работ, услуг) в обслуживающие производства и хозяйства их стоимость будет облагаться НДС в части, не принятой при исчислении налога на прибыль. Если стоимость товаров (работ, услуг) включается в целях исчисления налога на прибыль в состав расходов обслуживающего производства, объекта налогообложения по НДС не возникает.
Как определить налоговую базу
Итак, в организации произошла передача товаров (выполнение работ или оказание услуг) из структурного подразделения, получающего доход (деятельности, приносящей доход), в подразделение, которое дохода не получает (деятельность, которая осуществляется за счет собственных средств). У организации возникает обязанность начислить НДС на стоимость указанных товаров (работ, услуг). Как определить эту величину?
Согласно пункту 1 статьи 159 Налогового кодекса, в этом случае налоговая база по НДС определяется как стоимость переданных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), исчисленная исходя:
- из цен реализации идентичных (а при их отсутствии — однородных) товаров (аналогичных работ, услуг), которые действовали в предыдущем налоговом периоде;
- из рыночных цен с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС.
Если организация передает товары (выполняет работы, оказывает услуги) для собственных нужд, аналогичные тем, что были реализованы в предыдущем налоговом периоде, проблем с определением налоговой базы не возникает. В расчете участвуют цены, по которым были реализованы такие же товары (работы, услуги) в предшествующем налоговом периоде. Для большинства организаций налоговым периодом является календарный месяц.
А если аналогичной реализации в указанный период не было? Тогда организации нужно определить рыночную цену переданных для собственных нужд товаров (выполненных работ, оказанных услуг).
Определение рыночной цены
Рыночной ценой признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии — однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (ст. 40 НК РФ).
Чтобы определить рыночную цену, нужно использовать официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевые котировки. Например, информацию государственных органов по статистике и органов, регулирующих ценообразование, данные о рыночных ценах, опубликованные в печатных изданиях или доведенные до сведения общественности другими СМИ.
Однако на практике получить информацию о рыночных ценах непросто. Поэтому при отсутствии такой информации используются расчетные методы определения рыночной цены. Согласно пункту 10 статьи 40 Налогового кодекса, рыночная цена рассчитывается по методу цены последующей реализации. Если данный метод применить невозможно, используется затратный метод. То есть рыночная цена признается равной сумме произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли.
В то же время в большинстве случаев указанные выше методы сложно применить на практике, ведь работы и услуги в основном уникальны. Поэтому расходы организации на производство товаров, выполнение работ или оказание услуг, потребленных для собственных нужд, по сути, и будут являться рыночной ценой. При отсутствии информации о рыночных ценах покупных товаров, которые передаются для собственных нужд, в расчете налоговой базы будет использована цена их приобретения.
Исчисление НДС
Когда налоговая база определена, можно переходить к исчислению НДС. Сумма НДС при передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд начисляется сверх стоимости этих товаров (работ, услуг). Это определено в пункте 1 статьи 166 Налогового кодекса.
При передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд организация должна составить счет-фактуру и зарегистрировать его в книге продаж и журнале учета выставленных счетов-фактур (п. 3 ст. 169 НК РФ). Счет-фактура составляется в одном экземпляре, так как в данном случае не происходит реализации товаров (работ, услуг) и сумма НДС не предъявляется к оплате.
Посмотрим на примере, как исчисляется НДС при передаче товаров для собственных нужд.
Пример 3
На мебельной фабрике были изготовлены стулья. Пять стульев передали в столовую, которая не получает доход, а содержится за счет собственных средств организации. Фактическая стоимость одного стула — 400 руб. Цена реализации такого же стула в предыдущем месяце составила 500 рублей (без учета НДС). Налоговым периодом по НДС является месяц.
Стоимость стульев составила 2000 руб. (400 руб. ) × 5 шт.). Она не включается в расходы при исчислении налога на прибыль, так как эти затраты не соответствуют критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса. Таким образом, возникает объект налогообложения. Налоговая база определяется как цена реализации одного стула в предыдущем налоговом периоде (500 руб.), умноженная на количество стульев, переданных для собственных нужд (5 шт.). Сумма начисленного в бюджет НДС составит 450 руб. (500 руб. × 5 шт. × 8%).
Вычет НДС
Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса, вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении (ввозе на таможенную территорию России) товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по НДС.
Поскольку передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд является объектом налогообложения по НДС, входной налог организация вправе принять к вычету.
Пример 4
В сентябре организация отремонтировала детский сад, который находится у нее на балансе и финансируется за счет собственных средств. В августе аналогичные работы для сторонних лиц организация не выполняла. Рыночная цена таких работ составляет 160 800 руб. без НДС.
Расходы на ремонт включают:
- заработную плату и ЕСН — 32 200 руб.;
- материалы, использованные для ремонта, — 102 000 руб. без НДС.
Расходы на ремонт детского сада не будут учитываться при исчислении налога на прибыль, так как они осуществляются не в рамках деятельности, направленной на получение дохода. Следовательно, на рыночную цену работ нужно начислить НДС в размере 28 944 руб. (160 800 руб. × 18 %).
Сумма входного НДС, который принимается к вычету, равна 18 360 руб. (102 000 руб. × 18%).
Е. Ситников, начальник отдела консультационного сопровождения бизнеса АКГ АРНИ Polaris International
Мы пишем полезные статьи, чтобы помочь вам разобраться в сложных проблемах бухучета, переводим сложные документы «с чиновничьего на русский». Вы можете помочь нам в этом. Это легко.
*Нажимая кнопку отплатить вы совершаете добровольное пожертвование
«Клерк» Рубрика НДС
Что понимается под термином?
В Налоговом кодексе определение этому термину не дано. Нет такого определения и в документах ведомств – Минфина и ФНС России. Тем не менее, проанализировав официальные разъяснения чиновников, мы можем определить условия, при выполнении которых совершенные компанией операции могут быть квалифицированы как «передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд», и такая передача облагается НДС. Основных условий два, причем выполняться они должны одновременно.
Условие первое: имела место фактическая передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) между структурными подразделениями компании. Такой вывод следует, в частности, из писем МНС России от 21 января 2003 г. № 03-1-08/204/26-В088 и Минфина России от 16 июня 2005 г. № 03-04-11/132.
Условие второе: расходы на приобретение (изготовление) передаваемых товаров (работ, услуг) налогооблагаемую прибыль компании не уменьшают. Этот вывод следует непосредственно из формулировки, приведенной в подпункте 2 статьи 146 Налогового кодекса РФ.Если хотя бы одно из этих условий не выполнено, НДС не начисляйте.
По результатам аудиторских проверок можно выделить несколько основных ситуаций, когда у бухгалтерии возникает вопрос, нужно ли в этом случае платить НДС. Вот эти ситуации:
– имущество передается из производственного в непроизводственное подразделение компании;
– имущество передается из одного производственного подразделения компании в другое;
– передачи имущества между структурными подразделениями компании не было, но расходы на покупку этого имущества при налогообложении прибыли не учитываются.
Рассмотрим подробно, как нужно решать вопрос об уплате НДС в каждом из этих случаев.
Передача из производственного в непроизводственное подразделение
Чтобы решить вопрос о том, надо ли платить НДС при передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) в непроизводственное подразделение компании, необходимо определить, как будут учтены эти расходы для целей налогообложения. Ответ на этот вопрос будет зависеть, в частности, от того, за счет каких источников финансируется это непроизводственное подразделение.
Пример 1Лакокрасочный комбинат реализует продукцию собственного производства – лаки и краски для ремонтных работ. По решению директора производства в I квартале 2008 года 20 банок краски были переданы для проведения ремонта на базе отдыха, находящейся на балансе комбината.
Вариант 1
По решению учредителей комбината финансирование базы отдыха осуществляется за счет чистой прибыли, остающейся в распоряжении компании после налогообложения. Сотрудники комбината отдыхают на базе бесплатно. Деятельности, связанной с получением доходов, база отдыха не ведет. Поскольку в данном случае деятельность базы отдыха не направлена на получение дохода, затраты компании на производство переданной краски нельзя учесть при расчете налога на прибыль (поскольку эти затраты не соответствуют критериям расходов, установленным в п. 1 ст. 252 НК РФ, они не могут быть признаны экономически обоснованными). Следовательно, передача краски облагается НДС.
Вариант 2
Финансирование базы отдыха осуществляется за счет доходов, получаемых ею самой. На базе за плату отдыхают как сотрудники компании, так и сторонние туристы. В данном случае деятельность базы отдыха направлена на получение дохода. Следовательно, затраты компании на производство переданной краски учитываются при расчете налога на прибыль. А раз так, передача краски НДС не облагается.
Пример 2Компания занимается производством медицинской техники , в частности тонометров. Тонометры входят в Перечень важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники, реализация которой на территории России не подлежит обложению НДС (утвержден постановлением Правительства РФ от 17 января 2002 г. № 19). В Общероссийском клас-сификаторе продукции тонометрам присвоен код 94 4130, который входит в группу медицинской техники под кодом 94 4100 «Приборы для функциональной диагностики измерительные».
При продаже тонометров компания использует освобождение от НДС в соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 149 НК РФ. По решению директора производства в I квартале 2008 года 10 тонометров были переданы базе отдыха, находящейся на балансе компании. В данном случае передача тонометров НДС не облагается. Причем независимо от того, уменьшают или нет налогооблагаемую прибыль предприятия расходы на содержание базы отдыха. Основание – пункт 2 статьи 149НКРФ
В данном случае, как правило, оснований для начисления НДС в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ (при передаче для собственных нужд) не имеется. Разумеется, при условии, что расходы компании на приобретение (изготовление) передаваемых товаров (работ, услуг) уменьшают ее налогооблагаемую прибыль.
Пример 3Деревообрабатывающий комбинат реализует продукцию собственного производства – мебель и межкомнатные двери. По решению директора производства в I квартале 2008 года изготовленные комбинатом три мебельных гарнитура были переданы в торговое подразделение фирмы для оформления комнаты образцов. Впоследствии, после проведения инвентаризации, было принято решение списать эту продукцию, поскольку она потеряла свои потребительские качества.
Расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов относятся к расходам на рекламу и включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (п. 4 ст. 264 НК РФ).
Таким образом, если готовая продукция передана для оформления комнаты образцов, ее стоимость учитывается при налогообложении прибыли. Значит, начислять НДС при передаче такой продукции не нужно.
Предположим, что себестоимость одного мебельного гарнитура – 50 000 руб. В рабочем Плане счетов комбината (утвержден в качестве приложения к учетной политике) предусмотрено, что к счету 43 «Готовая продукция» открываются, в частности, такие субсчета: – «Готовая продукция на складе»; – «Готовая продукция в комнате образцов». Тогда бухгалтерия комбината должна отразить соответствующие операции так:
ДЕБЕТ 43 субсчет «Готовая продукция в комнате образцов»
КРЕДИТ 43 субсчет «Готовая продукция на складе» – 150 000 руб. (50 000 руб. x 3 шт.) – готовая продукция передана в комнату образцов;
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 43 субсчет «Готовая продукция в комнате образцов» – 150 000 руб. – стоимость готовой продукции списана на рекламные расходы комбината.
Дело в том, что стоимость излишков, выявленных при инвентаризации, учитывается при налогообложении прибыли. Правда, в состав расходов включают не всю их стоимость, а только ее часть (п. 2 ст. 254 НК РФ). Ее рассчитывают так: сумму внереализационного дохода, который был отражен в налоговом учете при оприходовании излишков, умножают на ставку налога на прибыль (24%).
Полученный результат и есть та сумма, которую можно учесть в налоговых расходах. Таким образом, начислять НДС при передаче излишков не нужно. Аналогичная точка зрения отражена в письме Минфина России от 1 сентября 2005 г. № 03-04-11/218. Если передачи нет Если факта передачи нет, оснований для начисления НДС в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ не имеется. Даже в том случае, если стоимость покупки налогооблагаемую прибыль компании не уменьшает.
Пример 4В декабре 2007 года консалтинговая компания приобрела партию новогодних игрушек. Приобретенные игрушки были использованы для украшения офиса во время корпоративного праздника. Поскольку данные расходы не направлены на получение дохода, при налогообложении прибыли они не учитываются. Однако в структурные подразделения фирмы игрушки не передавались. Поэтому оснований для начисления НДС нет.
На практике встречается ситуация, когда какое-либо имущество, имеющееся в распоряжении компании (товар, материал, готовую продукцию), необходимо использовать для собственных нужд. Как правило, никто в организации при этом не задумывается о налоговых последствиях такого шага. Тем не менее они серьезно различаются в зависимости от нюансов оформления операции.
Напомним, что последствия передачи ТМЦ для собственных нужд могут возникать как по НДС, так и по налогу на прибыль. В частности, стоимость переданного для собственных нужд имущества может либо уменьшать, либо не уменьшать налогооблагаемую прибыль. А в зависимости от этого операция либо облагается, либо не облагается НДС (подп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ). Для того чтобы определить, как выгоднее оформить подобную передачу, рассчитаем налоговые последствия возможных вариантов на цифрах.
Как учитываются товарноматериальные ценности для последующей передачи
На практике компания может использовать для собственных нужд либо товар, либо материал, либо готовую продукцию. В зависимости от того, были ли ТМЦ приобретены у третьих лиц или изготовлены компанией самостоятельно. Налоговые последствия использования каждой из этих категорий ТМЦ для собственных нужд различны. Это вытекает в том числе и из порядка бухучета того или иного имущества.
Так, согласно приказу Минфина России от 31.10.2000 № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению», имущество может учитываться в качестве товара, если оно приобретено в таком качестве для продажи. То есть для целей бухгалтерского учета товарно-материальные ценности могут быть товаром, если они приобретены у третьих лиц.
Материалом тот же документ признает не амортизируемое имущество, которое тем или иным способом может быть использовано в деятельности организации. Либо прочее потенциально полезное имущество, не приобретенное специально для перепродажи.
Если же организация занимается производственной деятельностью, то произведенная продукция учитывается как готовая продукция. При этом компания может часть произведенной продукции не реализовывать, а использовать самостоятельно, для собственных нужд. Это допускается действующим планом счетов (приказ Минфина России от 31.10.2000 № 94н). Таким образом, произведенная продукция может расцениваться в качестве материала в зависимости от назначения, минуя категорию готовой продукции (товара). Хотя, конечно, ситуация, когда материалы изначально закупаются на стороне и остаются на балансе в таком качестве, более распространена.
В связи с чем производственная компания может издать внутренний документ, например приказ руководителя, на изготовление партии материалов. А в нем подробно прописать, что данная партия выпускается в связи с внутренними потребностями компании и цель производства – использование самой компанией, а не последующая реализация. Так компания обоснует учет имущества в качестве материала и подтвердит, что впоследствии для собственных нужд передавались именно материалы, а не готовая продукция. А для безопасности в учетной политике стоит прописать такую возможность.
Если невозможно учесть расходы, появляется обязанность исчислить НДС
Исчислять или не исчислять НДС при передаче имущества для собственных нужд, напрямую зависит от того, принимаются ли расходы к вычету по налогу на прибыль. В подпункте 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ как раз содержится эта оговорка. Иными словами, НДС не облагается передача товаров для собственных нужд организации, за исключением случаев, когда затраты на приобретение таких товаров не учитываются в целях налогообложения прибыли.
Обратите внимание, что упоминаются при этом только товары. Определение товара для целей налогообложения предполагает, что имущество реализуется или предназначено для реализации (п. 3 ст. 38 НК РФ). Поэтому формально объектом обложения по НДС является передача для собственных нужд товара и готовой продукции (подп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ). Однако по этой же причине передача материалов не будет сопровождаться начислением НДС. Независимо от того, учитывается ли их стоимость для целей налогообложения.
Если расходы не учитываются. Начисление НДС по операции передачи товара для собственных нужд производится в том налоговом периоде, на который приходится день передачи (п. 4 ст. 166 и п. 11 ст. 167 НК РФ). При этом налогоплательщик обязан составить счет-фактуру в одном экземпляре (п. 3 ст. 169 НК РФ).
Налог, подлежащий уплате в бюджет, рассчитывается по правилам пункта 1 статьи 159 НК РФ исходя из цен реализации идентичных товаров, действовавших в предыдущем налоговом периоде или их рыночных цен. Поэтому в первую очередь определяется, по какой цене конкретный товар реализуется обычно контрагентам. Эта цена и берется за стоимость передаваемых товаров и является налоговой базой.
Напомним, что налогоплательщик не сможет учесть расходы при исчислени налога на прибыль, если произведенные расходы не соответствуют статье 252 НК РФ. То есть они либо не обоснованы, либо не могут быть документально подтверждены. Или же когда расходы прямо упомянуты в статье 270 НК РФ.
Расходы учитываются. Если есть возможность расходы все-таки учесть, но налог начислять не придется. Важно отметить, что подпункт 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ не требует, чтобы расходы признавались в целях налогообложения прибыли именно в том налоговом периоде, когда передаются товары.
Так, в определении от 03.07.08 № 8323/08 ВАС РФ указал, что если налогоплательщик часть затрат включил в расходы текущего периода, а часть перенес на будущий период, у инспекции отсутствовали основания доначислять налог на добавленную стоимость. В другом деле суд указал, что, несмотря на то, что компания выполняла работы для обслуживающих производств и хозяйств, фактически не приносящих дохода, такие работы не подлежат включению в объект налогообложения при исчислении НДС, поскольку фактически являются расходами хозяйствующего субъекта в целях получения дохода в целом по предприятию и по каждому спорному объекту обслуживающих производств и хозяйств (определение ВАС РФ от 06.03.08 № 2351/08).
Отметим также, что списание для собственных нужд достаточно широкого перечня товаров можно отнести к расходам на обеспечение нормальных условий труда работников (подп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ). Например, определенных видов продуктов питания, оргтехники, мебели и т.п. В этом случае объекта обложения НДС не возникает.
В некоторых случаях налог придется восстановить. Если передаваемые материалы будут использоваться в деятельности, не облагаемой налогом или освобождаемой от налога, у компании появится обязанность восстановить НДС по товарам (работам, услугам), который ранее был принят к вычету (подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ). Это коснется и тех ситуаций, когда имущество передается обслуживающим производствам, целью которых не является получение дохода.
Налоговая стоимость имущества отличается от стоимости для целей НДС. Стоимость списания товарно-материальных ценностей для собственных нужд в целях учета налога на прибыль различается в зависимости от категории имущества. Так, товары и приобретенные материалы передаются по цене приобретения (п. 2 ст. 254 НК РФ). А готовая продукция, переданная для собственных нужд, списывается по совокупности прямых затрат на ее изготовление.
Какую категорию ТМЦ выгоднее передавать для собственных нужд
Сравним на цифрах, какой вариант выгоднее компании и как добиться максимальной налоговой экономии. Допустим, что товарно-материальные ценности, которые будут использоваться для собственных нужд (либо сырье и материалы, необходимые для изготовления продукции), приобретены компанией за 500 тыс. рублей без учета НДС. А на момент передачи для собственных нужд их рыночная цена – 800 тыс. рублей без учета НДС. При этом входной НДС в размере 90 тыс. рублей был принят к вычету в полном объеме.
Как видно из таблицы на стр. 48, если расходы будут учитываться для целей исчисления налога на прибыль, то налоговые последствия передачи любой категории товарно-материальных ценностей будут одинаковыми.
При этом, если имущество будет использоваться в деятельности, не облагаемой налогом на добавленную стоимость, компанию ждут некоторые налоговые потери в виде суммы входного НДС, которую придется восстановить. Поэтому если об этом заранее известно, то налог безопаснее и проще изначально не принимать к вычету.
Если же собственные нужды компании таковы, что расходы на них не уменьшают налогооблагаемую прибыль, самым выгодным из всех вариантов будет передача для этих нужд ТМЦ в виде материалов. Причем для деятельности, как облагаемой, так и не облагаемой НДС. В первом случае дополнительной налоговой нагрузки не возникнет вовсе, а во втором придется восстановить входной НДС. Что выгоднее, нежели начислять НДС при передаче ТМЦ для собственных нужд, но не восстанавливать налог.
Система прослеживаемости товаров заработает с 1 июля
Система прослеживаемости позволяет отследить движение партии товара с момента ввоза в Россию до продажи конечному пользователю. С 1 июля 2021 года она станет обязательной для ИП и организаций, которые продают прослеживаемые товары (ПТ).
За какими товарами проследят
Окончательный перечень товаров пока не утверждён, в проекте Постановления Правительства указаны такие товары:
- Холодильники, морозильники и тепловые насосы,
- Вилочные автопогрузчики,
- Бульдозеры, экскаваторы и дорожные катки,
- Стиральные машины,
- Мониторы и проекторы,
- Электронные интегральные схемы,
- Детские коляски и автомобильные сиденья.
С 1 января 2022 года в перечень планируют включить срезанные свежие и засушенные цветы и бутоны.
Для предпринимателей, которые не продают товары из списка, ничего не меняется.
Зачем нужна прослеживаемость, если есть маркировка
Цели у прослеживаемости и маркировки похожи — обе системы ввели для борьбы с контрафактом, но устроены они по-разному:
- Маркировка отслеживает каждую единицу товара, а прослеживаемость — партии.
- При маркировке на каждый товар наносят код идентификации, для работы с ней нужно дополнительное оборудование. В системе прослеживаемости данные о партии указывают только в документах.
- Для введения системы маркировки часто приходится перестраивать складскую логистику, для системы прослеживаемости этого делать не придётся.
- Система прослеживаемости действует только для импортного товара, а маркировка распространяется и на российские товары.
Товары, которые включены в систему маркировки, не входят в систему прослеживаемости.
Что изменится для предпринимателей
Все изменения коснутся только документов, с самим товаром ничего делать не придётся. Формы документов ещё утверждаются, их проекты опубликованы на сайте налоговой.
Новые обязанности
Если предприниматель продаёт товары из перечня прослеживаемых, он должен:
- сдавать квартальные отчёты об операциях с ПТ и предоставлять в налоговую уведомления о ввозе, перемещении и остатках. Отчёт сдают только предприниматели на УСН и патенте. Организациям на ОСНО он не нужен;
- указывать в декларации по НДС информацию об операциях с прослеживаемыми товарами. Сдавать декларацию предпринимателю на УСН или патенте нужно, когда продали товар с НДС;
- заполнять в счете-фактуре или УПД новые поля: регномер партии товара (РНПТ), единицу измерения и количество товара;
- передавать и получать счета-фактуры и УПД только электронно, например, через Диадок.
Где взять РНПТ
Поставщик указывает РНПТ в электронном УПД или накладной и счете-фактуре. Проверьте РНПТ в сервисе налоговой.
Если вы покупаете товар в стране ЕАЭС, подайте в налоговую электронное уведомление о ввозе товара. В ответ на уведомление налоговая пришлёт квитанцию с РНПТ.
При ввозе товара из страны, которая не является членом ЕАЭС, присвойте РНПТ самостоятельно. Он формируется из номера таможенной декларации на товары и порядкового номера строки товара из этой декларации.
Для импортного товара, который вы купили до введения прослеживаемости и не успели продать, нужно подать в налоговую уведомление об остатках.
Как оформить продажу прослеживаемого товара
- Отправьте покупателю электронный УПД на товар с указанием РНПТ.
- Если по просьбе покупателя вы продали товар с НДС, по итогам квартала сдайте декларацию по НДС и заплатите НДС в бюджет. Почему так можно, рассказали в статье.
- По итогам квартала сдайте отчёт, в котором покажите проданный прослеживаемый товар, РНПТ, количество и сумму продаж. Если операций с прослеживаемыми товарами не было, отчёт не нужен.
При продаже товара в страны ЕАЭС подайте в налоговую уведомление о перемещении.
За товар, который купили для собственного использования, отчитываться не придется.
Будут ли штрафы
Пока нет. На своём официальном сайте налоговая пишет, что меры ответственности вступят в силу только 01.07.2022. Но в ходе камеральных проверок налоговая сможет запрашивать счета-фактуры, «первичку» и другие документы по операциям с ПТ.
К системе прослеживаемости остается очень много вопросов. Задать вопрос можно в специальном разделе на сайте налоговой.
В ближайшее время мы проведём исследование в Эльбе, чтобы понять, кого коснется нововведение. Расскажите в комментариях, работаете ли с товарами из перечня? Как готовитесь к прослеживаемости?
Читайте также:
