Ндс на товары на ответственном хранении

Опубликовано: 04.05.2024

В торговле важно не только продать и купить товар, но и сохранять его в процессе между этими операциями. Обеспечить хранение, по идее, должен владелец товара. Но на практике часто востребована услуга по хранению грузов, товаров, оборудования и др. Кроме того, встречаются ситуации, когда покупатель отказался от доставленного товара и должен сберечь его до момента возврата продавцу.

Рассмотрим все нюансы термина «ответственное хранение» и особенности осуществления этой процедуры.

Ответственное хранение или договор хранения?

ВАЖНО! Образец договора поставки товара (с условием об ответственном хранении товара) от КонсультантПлюс доступен по ссылке

В оптовой или розничной торговле наличие склада – насущная необходимость. Не каждая компания может позволить себе иметь и обслуживать собственные складские помещения. Многие логистические фирмы внедрили услугу «ответственного хранения грузов», которая включает в себя весь комплекс операций с перевозимым и сохраняемым товаром:

выгрузку;
приемку;
комплектацию по заказу;
маркировку;
упаковку или переупаковку;
погрузку и др.

Этот вид услуг регулируется главой 47 Гражданского кодекса Российской Федерации. Однако, если внимательно прочитать текст закона, мы увидим, что в данной главе идет речь о договорах хранения, а не об ответственном хранении как таковом. Поставщики услуги позиционируют ее как ответственное хранение, и по факту так оно и есть, ведь они несут полную ответственность за сохранность товара, принятого ими к хранению. Но в правовом поле «договор хранения» и «ответственное хранение» имеют разное значение.

Ответственное хранение как юридический термин

ВАЖНО! Образец акта о принятии товара на ответственное хранение от КонсультантПлюс доступен по ссылке

Ситуацию, именуемую «принятие товара на ответственное хранение», регламентирует совсем другая статья Гражданского кодекса РФ, а именно ст. 514 «Ответственное хранение товара, не принятого покупателем».

Сущность данной операции – обеспечение покупателем сохранности неоплаченного товара и возможности поставщика вернуть его в свое распоряжение.

Цель ответственного хранения – защита интересов сторон договора поставки: покупатель имеет право отказаться от товара, но реализация этого права не должна ущемлять интересы поставщика и приводить к порче или утрате продукции.

Ответственное хранение – понятие внедоговорное, а значит, осуществляется безвозмездно (сюда не входит возможное возмещение расходов). Договора «ответственного хранения» заключить с правовой точки зрения нельзя, названный так документ будет обычным договором хранения в рамках ст. 47 ГК РФ.

Товар принимает на хранение покупатель

Название точно отражает суть возможных и весьма нередких в практике торговли обстоятельств, когда поставщик доставил товар, а покупатель отказывается от него в силу каких-либо законодательных актов или иных правовых норм. Покупатель собирается вернуть товар, но до того, как уведомленный об этом поставщик его заберет, он считается «взятым на ответственное хранение». Если в определенный срок поставщик не забрал свой товар обратно или не распорядился им, покупатель вправе продать этот товар или самостоятельно возвратить поставщику. Если сохраняемый товар был продан покупателем, он должен отдать поставщику средства, вырученные за него, в размере, указанном в документации (стоимость товара по документам), оставив себе то, что удалось выручить свыше.

Причины, по которым покупатель может принять товар на ответственное хранение:

получены товары, за которые принимающая организация на законных основаниях отказалась производить оплату;
по договору запрещено расходовать товары до их оплаты, которая пока не поступила.

Как может поставщик распорядиться товаром на ответственном хранении, кроме как забрать:

ВАЖНО! Все эти действия производятся исключительно за счет поставщика.

На ответственное хранение принимает поставщик

Другая возможная ситуация ответственного хранения, когда стороны «меняются ролями» и «хранителем» товара выступает его поставщик. Случается так, что товар куплен и оплачен, но вывезти его у покупателя получается не сразу. Временное сохранение такого груза также называется «ответственным хранением» и может быть оформлено соответствующим договором в рамках ст. 47 ГК РФ «Хранение товаров».

Ответственное хранение – это обязанность

Любое лицо или организация, приобретающие тот или иной товар, вполне могут столкнуться с необходимостью принять его на ответственное хранение. Самый простой пример – прибыл товар ненадлежащего качества, фирма не намерена его оплачивать, а собирается вернуть. Она обязана уведомить поставщика о своем намерении, а до момента возврата принять товар на ответственное хранение. Если это не будет сделано, никто не помешает поставщику оспорить претензии к качеству товара и предположить, что он утратил свойства в результате ненадлежащего хранения.

ВАЖНАЯ ИНФОРМАЦИЯ! Если покупатель не уведомил поставщика о принятии товара на ответственное хранение, он обязан будет оплатить его стоимость согласно договору, поскольку формально будет считаться, что товар принят без возражений.

ПРИМЕР. Фирма «Семена» заказала у поставщика клубни семенного картофеля. Был доставлен не семенной, а продовольственный картофель. Продавец отказался оплатить товар, отправив машину с водителем назад. Груз испортился. Продавец пытается взыскать стоимость картофеля по суду.

В данной ситуации суд примет во внимание, что покупатель не выполнил своей обязанности по уведомлению поставщика о принятии товара на ответственное хранение и отказе от исполнения договора купли-продажи на основании несоответствия товара предмету договора. Правомерно решение суда, по которому покупатель должен будет оплатить:

полную стоимость картофеля по договору;
стоимость убытков за простой автотранспорта;
проценты за использование чужих денежных средств (ведь деньги за картофель будут считаться задолженностью).

Вопрос: Покупатель отказался от поставленного некачественного товара (продуктов питания) и направил его на ответственное хранение, при этом поставщик уведомлен о необходимости забрать товар (п. 1 ст. 514 ГК РФ). Несмотря на требования покупателя, поставщик не забирает товар в течение длительного времени. Реализовать товар невозможно, так как продукты испорчены. Вправе ли покупатель утилизировать данный товар? Должен ли он впоследствии представить поставщику документы об утилизации?
Посмотреть ответ

Когда принимать на ответственное хранение необязательно

Несмотря на то, что данная операция в законе названа обязательной, предусмотрен ряд условий, при которых покупатель может не принимать товар на ответственное хранение.

Покупатель выбирает товар и обнаруживает несоответствие ассортимента договору. Он отказывается принять и оплатить товар (основание – п. 1 ст. 468 ГК РФ), и, естественно, не забирает его на свой склад для ответственного хранения.
Поставщик присутствует при приемке товара. Обнаруживается расхождение в количестве, с чем поставщик согласен. Он тут же забирает неоплаченный товар обратно, составляется соответствующий акт, необходимости в ответственном хранении нет.
Доставлен товар, который нужно хранить строго определенным образом. Обнаружено, что он не соответствует характеристикам, указанным в договоре. Имеет смысл сопоставить транспортные затраты с расходами на соответствующий режим хранения. Если первые окажутся ниже, товар стоит сразу же вернуть, не принимая на хранение.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! При заключении договора поставки стороны могут вписать в него условия, согласно которому товар, не соответствующий параметрам договора, может быть возвращен без принятия на ответственное хранение.

Когда ответственного хранения не избежать

Есть два условия, которые делают законодательную норму об ответственном хранении императивной:

сложность приемки доставленного товара – проверка и тестирование доставленного груза занимают продолжительное время и сложны в организации, то есть несоответствие договору может выявиться не сразу;
доставка сторонними транспортными компаниями – поскольку их обязательства выполнены, покупатель обязан принять у них товар, а затем уже «разбираться» с поставщиком, при этом хранение должно быть ответственным.

Бухгалтерские проводки ответственного хранения

Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухучета, утвержденная постановлением Министерства финансов РБ от 29 июня 2011 года № 50, говорит о том, что для обобщения информации о наличии и движении имущества, принятого на ответственное хранение предназначен забалансовый счет 002. Его применяют для учета всех видов хранения.

Учет происходит в цифрах, указанных в акте приема-передачи товара. Проводки будут такими же, как и при осуществлении операций по договору хранения:

дебет 002 – приняты товары на ответственное хранение;
дебет 62, кредит 90.1 – начислены деньги в качестве оплаты (возмещения) расходов на хранение товара;
дебет 90.2, кредит 68 – начислен НДС с суммы вознаграждения за хранение;
дебет 51, кредит 62 – поступление денег в качестве оплаты (возмещение) хранения;
кредит 002 – товар возвращен владельцу.

Каков порядок исчисления НДС собственником имущества, переданного на ответственное хранение и утраченного хранителем?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Возмещение ущерба виновной стороной не связано с реализацией товарно-материальных ценностей. Поэтому суммы, поступающие от хранителя в возмещение причиненного убытка (ущерба), не подлежат обложению НДС.
Статья 170 НК РФ не обязывает восстанавливать НДС, ранее правомерно принятый к вычету по утраченным хранителем товарно-материальным ценностям.

Арбитражная практика, а также последние разъяснения уполномоченных органов также свидетельствует об отсутствии необходимости восстановления налога.

Объектом обложения НДС признаются, в частности, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ. В целях главы 21 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе также признается реализацией товаров (работ, услуг) (п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

В силу п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг признается, соответственно, передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Следовательно, объект обложения НДС возникает при переходе права собственности на товары (работы, услуги). Однако в результате передачи материальных ценностей на хранение хранителю право собственности на них сохраняется за поклажедателем. Таким образом, при передаче материальных ценностей на хранение факт реализации отсутствует.

Не возникает реализации и в случае утраты товара хранителем, ведь для того, чтобы говорить о переходе права собственности, нужно определить лицо, к которому такое право перешло. В случае утраты товара поклажедателя хранитель таким лицом не является, а иное лицо, которое можно было бы охарактеризовать как нового собственника товаров, также отсутствует. Поэтому не возникает и реализации в смысле ст.ст. 39, 146 НК РФ.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ в налоговую базу по НДС включаются полученные налогоплательщиком денежные средства, связанные с оплатой реализованных этим налогоплательщиком товаров (работ, услуг). В случае если денежные средства, полученные налогоплательщиком, не связаны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), то такие денежные средства в налоговую базу не включаются. В нашем случае поклажедатель не реализовывал ничего хранителю, соответственно, расценивать суммы поступившего возмещения как облагаемые НДС по основанию пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ нельзя.

Специалисты финансового ведомства разъясняют, что на основании норм ст.ст. 39 и 146 НК РФ выбытие товаров по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей (например в связи с потерей, порчей, боем, хищением, стихийным бедствием и другое), объектом обложения НДС не является (смотрите, например, письма Минфина России от 07.10.2008 N 03-03-06/4/67, от 01.11.2007 N 03-07-15/175).

В свою очередь, в письмах Минфина России от 29.07.2013 N 03-07-11/30128, от 13.10.2010 N 03-07-11/406 отмечается, что, поскольку возмещение ущерба не связано с реализацией товаров (работ, услуг), оно не является объектом обложения НДС на основании положений ст. 146 НК РФ.

Учитывая изложенное, считаем, что суммы, поступающие от хранителя в возмещение причиненного убытка (ущерба), не подлежат обложению НДС.

Поскольку данные операции не признаются объектом налогообложения, обязанность по составлению счетов-фактур отсутствует.

Вместе с тем следует также учитывать, что формально не возвращенные и утраченные хранителем ценности в дальнейшем в операциях, облагаемых НДС, использоваться не будут.

В этой связи возникает вопрос о восстановлении налога, принятого к вычету при приобретении утраченного имущества.

Закрытый перечень ситуаций, при наступлении которых суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету, подлежат восстановлению, установл

ен п. 3 ст. 170 НК РФ. Списание товарно-материальных ценностей в связи с их утратой, порчей, недостачей и т.п. к числу случаев, перечисленных в п. 3 ст. 170 НК РФ, не относится. Следовательно, формально у организации-поклажедателя отсутствует обязанность по восстановлению ранее предъявленных к вычету сумм НДС по таким товарно-материальным ценностям.

При этом ранее официальные органы придерживались позиции, которая состоит в том, что суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету по товарам, которые в дальнейшем утилизируются (списываются), подлежат восстановлению, так как выбытие товаров по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей, объектом обложения НДС не является (смотрите, например, письма Минфина России от 05.07.2011 N 03-03-06/1/397, от 04.07.2011 N 03-03-06/1/387, от 07.06.2011 N 03-03-06/1/332, от 20.07.2009 N 03-03-06/1/480, от 24.04.2008 N 03-07-11/161, ФНС России от 20.11.2007 N ШТ-6-03/899@).

Восстановленные суммы НДС представители финансового органа предлагают учитывать в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Как разъясняется в письме Минфина России от 01.11.2007 N 03-07-15/175, восстановление следует производить в том налоговом периоде, в котором недостающее имущество списывается с учета в установленном порядке.

В то же время судебные органы в своих многочисленных решениях также указывают на закрытый перечень, содержащийся в п. 3 ст. 170 НК РФ, который не предусматривает необходимости восстановления НДС, ранее принятого к вычету, в случаях хищения товара или его недостачи, обнаруженной в процессе инвентаризации, списания брака, списания в случае порчи товара и т.п. (смотрите, например, постановления ФАС Поволжского округа от 09.11.2012 N Ф06-8238/12, от 17.04.2009 N А55-11139/2008, от 25.04.2008 N А57-10434/06, ФАС Московского округа от 15.07.2014 N Ф05-7043/14, от 16.11.2010 N КА-А40/13770-10, от 07.03.2008 N КА-А41/1528-08, от 16.01.2008 N КА-А41/14082-07, ФАС Северо-Кавказского округа от 18.11.2011 N Ф08-7089/11, ФАС Западно-Сибирского округа от 01.10.2010 N А27-1420/2010, ФАС Уральского округа от 22.01.2009 N Ф09-10369/08-С2, ФАС Центрального округа от 22.05.2008 N А48-3539/07-14).

В свою очередь, судьи ВАС РФ (решение ВАС РФ от 19.05.2011 N ВАС-3943/11) рассматривали вопрос о правомерности позиции финансового ведомства, изложенной в п. 4 письма Минфина России от 07.03.2007 N 03-07-15/29, о необходимости восстановления НДС, ранее правомерно принятого к вычету, в случае возврата товаров продавцу, который не используется последним для осуществления операций, признаваемых объектом обложения НДС. Суд указал, что списание товаров с истекшими сроками годности к числу случаев, перечисленных в п. 3 ст. 170 НК РФ, не относится. Согласно ст. 23 НК РФ на налогоплательщике лежит обязанность уплачивать законно установленные налоги. Следовательно, обязанность по уплате в бюджет ранее правомерно принятой к зачету суммы НДС должна быть предусмотрена законом. Таким образом, оспариваемый п. 4 письма Минфина России был признан судом не соответствующим НК РФ, так как содержит положение, возлагающее на налогоплательщиков обязанность по восстановлению в бюджет ранее принятых к вычету сумм НДС, не предусмотренную НК РФ.

С учетом обширной арбитражной практики, складывающейся в пользу налогоплательщика, в последнее время позиция уполномоченных органов начала меняться.

Так, в письме Минфина России от 23.08.2013 N 03-07-11/34617 указано, что, если уничтожение недоброкачественной продукции связано с необходимостью обеспечения безопасности производства и реализации доброкачественной продукции, суммы НДС, ранее принятые к вычету по уничтоженной продукции, восстанавливать не следует.

В письмах ФНС России от 17.06.2015 N ГД-4-3/10451@, от 21.05.2015 N ГД-4-3/8627@ также сообщено, что суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету, при выбытии имущества в результате пожара, аварии восстановлению не подлежат, так как эти случаи п. 3 ст. 170 НК

РФ не поименованы. Приходя к данному выводу, налоговое ведомство ссылается на решение ВАС РФ от 23.10.2006 N 10652/06, в котором говорилось о недостаче товара, обнаруженной в процессе инвентаризации имущества (не о пожаре).

В письме Минфина России от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571 (направлено в нижестоящие налоговые органы для сведения и использования в работе письмом ФНС России от 26.11.2013 N ГД-4-3/21097@) отмечается, что в случае, когда письменные разъяснения Минфина России (рекомендации, разъяснения ФНС России) по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах не согласуются с решениями, постановлениями, информационными письмами ВАС РФ, а также решениями, постановлениями, письмами ВС РФ, налоговые органы, начиная со дня размещения в полном объеме указанных актов и писем судов на их официальных сайтах в сети Интернет либо со дня их официального опубликования в установленном порядке, при реализации своих полномочий руководствуются указанными актами и письмами судов.

Следовательно, учитывая приведенную выше позицию судов, в том числе и ВАС РФ, а также изменившуюся позицию контролирующих органов, считаем, что в рассматриваемой ситуации НДС, ранее правомерно принятый к вычету по товарно-материальным ценностям, утраченным хранителем, восстанавливать не требуется (смотрите также материал: Энциклопедия решений. Восстановление вычетов НДС в случаях утраты, порчи, недостачи имущества).
При этом, поскольку в анализируемой ситуации операции по реализации имущества должников, признанных в соответствии с законодательством РФ несостоятельными (банкротами), не осуществляются, считаем, что оснований для применения положений пп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ не имеется.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Мельникова Елена

23 сентября 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

Услуги компании, принявшей имущество на ответственное хранение, должны быть оплачены госорганом даже при отсутствии договора хранения.

Находкинское ООО «Восточная стивидорная компания» потребовала с Федеральной службы судебных приставов в лице Министерства финансов 48 млн руб. за хранение имущества, обращенного в собственность государства (дело № ВАС-7744/11). Стивидорной компании были переданы на ответственное хранение контейнеры с контрабандным грузом, задержанные Находкинской таможней и приобщенные в качестве вещественных доказательств к возбужденному уголовному делу. Впоследствии Находкинский городской суд признал товары бесхозяйным имуществом и обратил их в собственность государства, выдав исполнительный лист. До завершения исполнительного производства товары находились на ответственном хранении, однако плату за хранение стивидорная компания получила только за период, когда расследовалось уголовное дело. В период, когда длилось исполнительное производство, услуги по хранению оплачены не были.

Арбитражные суды трех инстанций Дальневосточного округа иск стивидорной компании к приставам отклонили, поскольку договор хранения заключен не был – составлялись только акты описи и изъятия конфискованного товара. Коллегия судей ВАС с этим не согласилась и передала дело в президиум. По мнению коллегии, «само по себе отсутствие договора хранения в данном случае не имеет правового значения, поскольку согласно статье 906 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательства хранения могут возникать в силу закона, и к ним применяются правила главы 47 Кодекса, если законом не установлены иные правила». Приставы, по мнению коллегии, осуществляли властно-распорядительные полномочия, а Конституционный суд в определении от 08.11.2008 № 367-О установил, что при исполнении гражданами или юридическими лицами публично-правовой обязанности по хранению, возлагаемой на них в силу закона, не исключается уплата вознаграждения.

Президиум ВАС отменил все судебные акты, которыми во взыскании платы было отказано, и направил дело на новое рассмотрение. В полном тексте постановления президиума ВАС по данному делу может быть определено, с кого взыскивать плату – с приставов или с Федерального агентства по управлению государственным имуществом. Агентство от имени государства осуществляет полномочия собственника имущества, обращенного в собственность государства, и должно нести бремя содержания этого имущества. В определении коллегии судей ВАС отмечалось, что в практике по таким делам нет единообразия в вопросе о том, с кого взыскивать плату за ответственное хранение имущества. В данном деле агентство было привлечено третьим лицом, что не позволяет вынести в его отношении решение о взыскании спорной суммы.

Выручка от продажи недвижимости должна быть учтена для целей налогообложения в момент госрегистрации перехода права собственности на имущество. Условие об оплате в рассрочку и обременении имущества залогом для целей налогообложения не учитывается.

Президиум ВАС удовлетворил жалобу налоговой инспекции, доначислившей ООО «Горкомхоз» (г. Анапа) свыше 13 млн руб. налога на прибыль и НДС в связи с занижением налогооблагаемой базы (дело № ВАС-15726/10). Компания не полностью включила в выручку (оборот) от реализации за 2007 год дохода от продажи недвижимого имущества, принадлежащего его на праве собственности. Имущество было продано в 2007 году, переход права собственности был зарегистрирован, но договор содержал условие об оплате имущества в рассрочку, и до полной оплаты была установлена ипотека в силу закона.

По мнению инспекции, компания должна была сразу учесть выручку в полном объеме и уплатить с нее налоги. Арбитражный суд Краснодарского края, куда обратилась компания, поддержала в этой части решение инспекции, но суда апелляционной и кассационной инстанций признали его недействительным. По мнению этих судов, ограничив право собственности обременением, стороны по договору тем самым предусмотрели условие об особом моменте перехода права собственности на вещь, что не противоречит ст. 223 ГК. Президиум ВАС, однако, с этим не согласился и оставил в силе решение суда первой инстанции.

В определении о передаче дела в президиум коллегия судей ВАС указали, что моментом, с которым Налоговый кодекс связывает возникновение объекта налогообложения при исчислении налога на прибыль и НДС, в отношении реализации объектов недвижимого имущества признается передача права собственности на такие объекты. Передача права собственности подлежит госрегистрации. При этом «наличие обременения в форме залога не изменяет момент перехода права собственности к покупателю на предмет залог, который в силу императивной нормы ГК РФ связал с фактом государственной регистрации перехода права собственности на реализуемые объекты недвижимости». А способ платежа, в свою очередь, «не может изменять налоговые последствия состоявшейся хозяйственной операции».

Сумма НДС, излишне уплаченная контрагенту по договору, может быть взыскана с него как неосновательное обогащение.

Президиум ВАС рассмотрел необычное дело о взыскании разницы между суммой НДС, которая была уплачена в соответствии с условиями договора, и той, которая после корректировки ее размера была указана в счете-фактуре (№ ВАС-6889/11).

ООО «Автопроект» приобрело у «Экономбанка» недвижимое имущество. В договоре купли-продажи была определена цена имущества и НДС по ставке 18%, размер которого составил около 1,2 млн руб. Покупатель перечислил всю сумму продавцу, но после этого продавец, «Экономбанк», в счете-фактуре указал НДС в сумме 96,2 тыс. руб., т.е. в меньшем размере, чем было определено условиями договора и перечислено покупателем. Разница в суммах НДС возникла из-за того, что имущество, проданное «Автопроекту», «Экономбанк» получил в качестве отступного, и НДС рассчитывался по другим правилам (с межценовой разницы).

Разницу свыше 1,1 млн руб. между уплаченным НДС и суммой налога, указанной в счет-фактуре, «Автопроект» потребовал взыскать с банка в качестве неосновательного обогащения. Арбитражные суды трех инстанций в Поволжском округе в иске отказали, сославшись на правомерное применение ставки НДС 18%.

Коллегия судей ВАС, передавшая дело в президиум, указала на отсутствие единообразия судебной практики по данной проблеме. Существует подход, при котором от продавца требуется указывать в договоре действительный размер НДС, исчисляемый не только по общему, но и по особому порядку. Если же НДС уплачен покупателем сверх размера, предъявленного продавцом, то суды расценивают это как неосновательное обогащение последнего. В пользу такого подхода свидетельствует и то, что покупатель имеет право на возмещение НДС только в том размере, который указан в счете-фактуре, выставленном продавцом.

Этот подход поддержал в итоге президиум ВАС. Он удовлетворил требование «Автопроекта», постановив взыскать с «Экономбанка» свыше 1,1 млн руб. неосновательного обогащения.

«Клерк» Рубрика Учет в торговле

А. Вагапова, аудитор

Практически любая организация сталкивается с проблемой хранения товарно-материальных ценностей (далее - ТМЦ). Существуют различные виды хранения: в ломбарде, в банке, в гостинице и др. Самым распространенным из них является хранение на товарном складе.

Согласно ст. 907 ГК РФ по договору складского хранения товарный склад (хранитель) обязуется за вознаграждение хранить товары, переданные ему товаровладельцем (поклажедателем), и возвратить эти товары в сохранности. Хранение товара - услуга по поддержанию в сохранности имущества, переданного на определенный срок или до востребования. Правовое регулирование договора хранения определено главой 47 ГК РФ.

Товарным складом признается организация, осуществляющая в качестве предпринимательской деятельности хранение товаров и оказывающая связанные с хранением услуги. Обязанностями товарного склада согласно ст. 909 ГК РФ являются осмотр товаров при приеме на хранение, определение их количества и внешнего состояния. Договор хранения должен быть заключен в письменной форме. Письменная форма считается соблюденной, если заключение договора и принятие товара на хранение удостоверены:

сохранной распиской, квитанцией, свидетельством или иным документом, подписанным хранителем;

номерным жетоном (номером), иным знаком, удостоверяющим прием вещей на хранение, если такая форма подтверждения приема вещей на хранение предусмотрена законом или иным правовым актом либо обычна для данного вида хранения складским документом.

Важной особенностью хранения на товарном складе является то, что на основании ст. 909, 911 ГК РФ товар при сдаче на хранение и при возврате обязательно проверяется по количеству и качеству.

Переданные на хранение ценности остаются собственностью поклажедателя и отражаются у него на балансе. Хранитель, принимая вещи на хранение, учитывает их по дебету забалансового счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

Общие нормы ГК РФ относительно договора хранения содержат также строгие правила о возможности передачи вещи на хранение третьему лицу. Согласно ст. 895 ГК РФ, если договором хранения не предусмотрено иное, хранитель не вправе без согласия поклажедателя (собственника вещи) передавать вещь на хранение третьему лицу, за исключением случаев, когда он вынужден к этому силою обстоятельств в интересах поклажедателя и лишен возможности получить его согласие. О передаче вещи на хранение третьему лицу хранитель обязан незамедлительно уведомить поклажедателя.

Соответственно в случае передачи имущества, полученного хранителем, третьему лицу стоимость имущества списывается со счета 002. При этом факт наличия ответственности за сохранность этого имущества должен найти отражение на забалансовом счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».

Передача имущества хранителю оформляется актом о приеме-передаче товарно-материальных ценностей на хранение (ф. № МХ-1), а при их возврате поклажедателю - актом о возврате товарно-материальных ценностей, сданных на хранение (ф. № МХ-3), унифицированные формы которых утверждены постановлением Госкомстата России от 9.08.99 г. № 66.

Для хранения на товарном складе предусмотрены специальные формы складских документов, которые товарный склад должен выдавать (ст. 12 ГК РФ):

двойное складское свидетельство;
простое складское свидетельство;
складскую квитанцию.

Обязательные реквизиты простого и двойного складского свидетельства указаны в ст. 913 и 917 ГК РФ. Оба эти документа являются ценными бумагами. При передаче этих документов необходимо составлять акты приема-передачи.

Рассмотрим на примерах варианты учета при использовании простого и двойного складского свидетельства.

Если товарный склад, принимая товар на хранение, выдает собственнику товара простое складское свидетельство, то заключение отдельного договора о хранении не требуется, так как простое складское свидетельство является формой договора о складском хранении. Собственник товара при заключении с покупателем договора поставки выполняет свои обязанности по передаче товара путем предоставления простого складского свидетельства. Это должно быть обязательным условием договора. Передача простого складского свидетельства осуществляется по акту приема-передачи. В этой связи акт приема-передачи простого складского свидетельства (являющийся первичным бухгалтерским документом) является основанием для отражения операции по реализации товара в бухгалтерском учете у поставщика и для оприходования товара у покупателя. На это указывает и ст. 224 ГК РФ, приравнивающая передачу товаросопроводительного документа к передаче вещи. Исключение составляет залог товара путем залога простого складского свидетельства. В этом случае передача простого складского свидетельства в залог означает передачу в залог самого товара. Поскольку залогодатель не утрачивает права собственности на передаваемый в залог товар, отсутствует реализация этого товара. Следовательно, передача простого складского свидетельства (соответственно товара) в залог может отражаться лишь на забалансовых счетах (табл. 1).

Бухгалтерские записи у собственника товара по операциям с простым складским свидетельством

Обязательства покупателя по хранению непринятого по договору поставки товара

Действующее законодательство содержит нормы регулирующие обязанности по ответственному хранению (далее «хранение») товара покупателем при его поставке. По общему правилу отказавшись от поставленного товара, покупатель должен принять его на хранение.

На практике возникает большое количество вопросов, связанных с применением указанных норм, так как стороны не всегда понимают правильное значение хранения, предполагая, что обязанность покупателя по хранению возникает во всех случаях, когда покупатель реализует право отказа от приемки товара или его замены.

- когда товар доставлен не самим поставщиком, а сторонним перевозчиком. В этом случае получатель, если иное не предусмотрено договором, обязан принять товар от перевозчика, даже если сразу обнаружит, что доставленный товар не соответствует договору поставки. Исключением из этого правила является лишь наличие существенных повреждений товара, которые произошли в процессе перевозки, тогда получатель может не принимать товар;

- когда обнаружено несоответствие товара условиям договора (недостатки) через некоторое время после того, как товар был принят. Например, после осуществления пуско-наладочных работ и пробного запуска без уполномоченного лица продавца были обнаружены дефекты приобретенного оборудования. При указанных обстоятельствах потребуется уведомить поставщика о необходимости прибыть для составления акта о дефектах. Это требует времени, а, следовательно, возникает ситуация при которой требуется принять товар на хранение.

А теперь рассмотрим случаи, когда покупатель может возвратить товар без хранения:

- если дефекты товара обнаружены покупателем в момент выборки товара на складе продавца. Логично, что в данном случае он может просто отказаться от выборки, а, следовательно, и принимать товар на хранение нет необходимости;

- если дефекты обнаружены в процессе разгрузки товара на складе покупателя в присутствии поставщика, и он согласился с тем, что недостатки имеют место быть, он может сразу вывезти товар обратно.

- если дефекты были обнаружены по истечении некоторого времени с момента принятия товара, однако, дополнительное время для их фиксирования не нужно.Например, по условиям договора Поставщик обязан явится в тот же день, а в случае неявки самостоятельно несет за него ответственность.

Важно, чтобы хранение было оформлено надлежащим образом, в том числе в соответствии с условиями заключённого договора поставки. Необходимо выяснить, содержит ли договор поставки условие о документе, который оформляется при приеме товара на хранение. При отсутствии такого условия, товар принимается на хранение по товарной накладной.

Далее, надо уведомить поставщика, желательно несколькими способами:

- в письменном виде для подтверждения факта отправки и получения уведомления;

- посредством электронной почты или факсимильной связи для оперативности.

Уведомление в качестве приложения должно содержать перечень принимаемого на хранение товара (имущества) с его подробным описанием комплектности и состояния. После этого необходимо организовать собственно хранение товара на своем складе или заключить договор с третьим лицом о его хранении.

В том случае, если покупатель в нарушение требований закона не примет товар на хранение и не возвратит его поставщику, покупатель будет обязан возместить поставщику причиненные убытки, возникшие в результате ухудшения качества, порчи, уничтожения поставленного товара.

Когда поставщик не забирает товар, принятый покупателем на хранение, возможно два пути решения проблемы: вернуть товар самостоятельно поставщику; реализовать товар по правилам статьи 899 ГК РФ и передать поставщику полученные деньги за вычетом возмещения своих расходов.

Действующим законодательством не предусмотрен подробный список расходов, которые должны быть возмещены покупателю поставщиком. Однако, на практике покупатели вправе требовать возмещения следующих расходов на хранение связанных:

- с транспортировкой товара до пункта хранения и от пункта хранения до поставщика;

- с принятием необходимых мер для исключения порчи или уничтожения товара (например, на поддержание определенного температурного режима);

- арендой склада для размещения товара на хранение;

- реализацией товара (в т. ч., на организацию и проведение аукциона);

Таким образом, заключая договор поставки необходимо заранее предусматривать подробные условия ответственного хранения, в том числе срок, в который поставщик обязан забрать товар и последствия неисполнения поставщиком такой обязанности.

А в случае возникновения сомнений по поводу приема или отказа в приеме товара на хранение в конкретной ситуации рекомендуем обратиться за квалифицированными юридическими услугами.

Читайте также: