Как отразить в 3 ндфл убытки по операциям с ценными бумагами пример

Опубликовано: 14.05.2024

big tax
С 2021 года вводятся не очень приятные изменения в отношении того, как можно уменьшить НДФЛ с дохода от операций с ценными бумагами или, другими словами, с купонов по облигациям и с прибыли от продажи ценных бумаг.

К этим доходам перестают применяться многие налоговые вычеты по НДФЛ – к примеру, стандартный вычет (на детей и др.), социальные вычеты (на обучение, лечение и др.), имущественный вычет при покупке/строительстве недвижимости, вычет на взносы по индивидуальному инвестиционном счету (ИИС с типом А).

Напомню, что в 2020 году все эти вычеты можно применить к любым доходам, кроме дивидендов, которые облагаются по ставке 13%. К дивидендам никакие налоговые вычеты не применяются. Тем не менее, если у инвестора, например, есть обычный брокерский счет, на котором он получил прибыль от продажи бумаг, и при этом у него также есть ИИС, то он может уменьшить НДФЛ с прибыли на обычном брокерском счете за счет вычета на взносы на ИИС.

Однако с 2021 года прибыль от продажи ценных бумаг можно будет уменьшить только или за счет убытков от продажи бумаг в этот же год, но по другому брокерскому счету, или за счет переноса убытков от продажи бумаг, полученных в предыдущие годы, или за счет вычета по сроку владения (если не продавать бумаги в течение трех лет после их приобретения, платить НДФЛ не придется). Кроме того, по-прежнему можно будет инвестировать через ИИС с типом Б, который освобождает от налога всю прибыль, полученную на ИИС.

Поэтому ИИС с типом Б становится еще привлекательнее для тех инвесторов, у кого нет регулярного дохода, с которого бы удерживался НДФЛ по ставке 13%. Если такой инвестор предполагает, что у него могут быть какие-то продажи в рамках портфеля, и он не сможет держать бумаги в течение 3 лет, имеет смысл по максимуму пополнять ИИС с типом Б (до 1 млн. руб. в год), и все продажи осуществлять на ИИС. В свою очередь, сумму свыше 1 млн. руб. в год можно переводить на обычный брокерский счет, и по возможности ничего там не продавать, рассчитывая воспользоваться трехлетним вычетом по сроку владения.

Кроме того, некоторые инвесторы, у которых есть право на различные налоговые вычеты по итогам 2020 года, могут рассмотреть вариант продажи до конца этого года каких-то прибыльных бумаг. Обычно в конце года советуют посмотреть, какие бумаги из портфеля снизились в стоимости, чтобы продать их, «зафиксировать» убыток, и снова купить. В результате полученный убыток уменьшит прибыль от продажи других бумаг в рамках текущего года. И это вполне возможный вариант оптимизации налогов.

При этом, поскольку в следующем году большинство налоговых вычетов (социальный, имущественный при покупке недвижимости, ИИС с типом А и др.) к прибыли от продажи бумаг применяться уже не будут, ряд инвесторов, у которых есть такие неиспользованные вычеты по итогам 2020 года, могут продать до конца текущего года какие-то прибыльные бумаги, «зафиксировать» прибыль, и снова купить. Полученную же прибыль можно будет освободить от налога за счет имеющихся вычетов. С 2021 года все это сделать уже не получится.

Также стоит отметить, что с 2021 года еще сложнее будет избежать НДФЛ с прибыли от продажи бумаг, полученной на счет у зарубежного брокера. ИИС с типом Б и вычет по сроку владения при инвестициях на зарубежных биржах, по сути, не применяются. Вычет на взносы по ИИС и прочие налоговые вычеты также будут недоступны.

Поэтому инвесторам, которые приобретают бумаги на зарубежных биржах, останется только возможность уменьшения прибыли за счет убытков – либо в текущем году по другим брокерским счетам (в т.ч. по счетам у российских брокеров), либо в рамках переноса убытков, полученных в предыдущие годы. Если таких убытков нет, либо их сумма не очень велика – придется платить НДФЛ.

Подписывайтесь на мой Telegram-канал «Про ETF и пассивные инвестиции» — в нем можно найти статьи, которых нет на сайте

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В данном случае физическое лицо - налоговый резидент РФ (далее - ФЛ) может получить два вида доходов: в виде дивидендов или процентов (купонов), а также в виде положительного финансового результата от сделок купли-продажи или погашения ценных бумаг.
Иностранный брокер не признается налоговым агентом по НДФЛ, поэтому физлицо как налоговый резидент РФ (далее - ФЛ) должен самостоятельно декларировать свой доход, полученный в налоговом периоде по операциям с ценными бумагами. Для этого не позднее 30 апреля года, следующего за отчетным, подается налоговая декларация по форме 3-НДФЛ.
При этом:
1) для отражения информации о дивидендах заполняется отдельное Приложение 2 с кодом вида дохода "Дивиденды";
2) для отражения информации о доходах, полученных за пределами РФ по операциям с ценными бумагами, необходимо заполнить, по нашему мнению:
- Приложение 2 (код вида дохода "Доходы от отчуждения имущества"), который заполняется на каждую сделку реализации (погашения) ценных бумаг с указанием курса валюты на дату продажи (погашения). Совокупность доходов, пересчитанных в рубли на каждую дату продажи (погашения ценных бумаг), отраженных в строках 070 Приложения 2, переносится в строку 010 Раздела 2;
- Приложение 8, в котором определяется сумма расходов в рублях, которые в соответствии с положениями ст. 214.1 НК РФ уменьшают сумму доходов, отраженных в Приложении 2. Далее сумма расходов, пересчитанная в рубли по курсу на дату их совершения, из строк 040 Приложения 8 переносится в строку 050 Раздела 2.
Подробнее порядок заполнения данных приложений описан ниже. Отметим, что каких-либо разъяснений по заполнению декларации 3-НДФЛ в ситуации совершения операций с ценными бумагами за пределами РФ через иностранных брокеров (которые не признаются налоговыми агентами), не обнаружено. Поэтому предлагаемый порядок заполнения Приложений 8 и 2 для данных операций является нашим экспертным мнением, основанном на правилах расчета финансового результата от операций с ценными бумагами, установленными статьей 214.1 НК РФ.

Обоснование позиции:
На основании ст. 209 НК РФ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ, объектом налогообложения НДФЛ признается доход, полученный ими как от источников в РФ, так и от источников за пределами РФ.
К доходам, полученным от источников за пределами РФ, относятся (п. 3 ст. 208 НК РФ):
- дивиденды и проценты, полученные от иностранной организации (подп. 1 п. 3 ст. 208 НК РФ);
- доходы от реализации за пределами РФ акций или иных ценных бумаг, а также долей участия в уставных капиталах иностранных организаций (подп. 5 п. 3 ст. 208 НК РФ) (рассматриваются как доходы по операциям с ценными бумагами).
Физическому лицу - получателю рассматриваемых доходов от источников за пределами РФ исчисление и уплату НДФЛ с него следует произвести самостоятельно (подп. 3 п. 1 ст. 228 НК РФ, смотрите письма Минфина России от 13.12.2010 N 03-04-06/2-299, от 24.08.2009 N 03-04-05-01/658, УФНС России по г. Москве от 27.08.2010 N 20-14/3/090413@).
Налогоплательщиком должны рассчитываться отдельно:
1) налоговая база по доходам от долевого участия (в том числе по доходам в виде дивидендов, выплаченных иностранной организации по акциям (долям) российской организации, признанных отраженными налогоплательщиком в налоговой декларации в составе доходов);
2) налоговая база по доходам по операциям с ценными бумагами и по операциям с производными финансовыми инструментами.
К этим налоговым базам применяется налоговая ставка, предусмотренная п. 1 ст. 224 НК РФ - 13% (для доходов, полученных до 01.01.2021). Для доходов, полученных после 01.01.2021, применяется прогрессивная ставка НДФЛ.
Доходы (расходы, принимаемые к вычету в соответствии со ст. 214.1 НК РФ) налогоплательщика, выраженные (номинированные) в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу ЦБ РФ, установленному на дату фактического получения указанных доходов (дату фактического осуществления расходов), если иное не предусмотрено главой 23 НК Ф (п. 5 ст. 210 НК РФ).
Датой фактического получения доходов в денежной форме является день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц (подп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ). Поэтому пересчет дохода в рубли осуществляется на каждую дату его фактического получения.

Доходы в виде процентов (купонов) и дивидендов

Сумма налога в отношении дивидендов, полученных от источников за пределами РФ, определяется применительно к каждой сумме полученных дивидендов. При этом сумму НДФЛ, исчисленную на сумму дивидендов, полученных от источников за пределами РФ, можно уменьшить на сумму иностранного налога, исчисленного и уплаченного по месту нахождения источника дохода. Но только в том случае, если источник дохода (по нашему мнению, источником дохода признается эмитент ценных бумаг, а не брокер) находится в иностранном государстве, с которым заключен договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения (далее - СОИДН) (п. 2 ст. 214 НК РФ)*(2).
Если сумма налога, уплаченная по месту нахождения источника дохода, превышает сумму налога в РФ, полученная разница не подлежит возврату из бюджета (п. 2 ст. 214 НК РФ).
В декларации по форме 3-НДФЛ информация о доходах, полученных за пределами РФ, в виде дивидендов отражается путем заполнения Приложения 2 "Доходы от источников за пределами Российской Федерации, облагаемые налогом по ставке (001) __%", в котором указываются суммы доходов по виду доходов "Дивиденды" в строке 031.
В Приложении 2 указываются следующие показатели (применительно к рассматриваемой ситуации) отдельно по каждому источнику выплаты дохода (по нашему мнению, источником выплаты доходов в рассматриваемом случае будет эмитент ценных бумаг, а не брокер):
- в строке 010 - код страны эмитента ценных бумаг;
- в строке 020 - наименование эмитента ценных бумаг (на основании информации, указанной в отчете брокера). В случае если на основании имеющихся в распоряжении налогоплательщика документов невозможно сделать вывод о наименовании источника выплаты дохода, в строке 020 допускается указать вид совершенной налогоплательщиком операции;
- в строке 030 - код валюты, в которой был получен доход;
- в строках 040 и 050 - дата получения дохода (дата получения дивидендов) и курс иностранной валюты на дату получения дохода (если от одного и того же источника выплаты доход был получен неоднократно в течение года, то суммы дохода, уплаченные суммы налога и курсы валют указываются отдельно на каждую дату получения дохода и уплаты налога);
- в строке 060 - сумма дивидендов в валюте;
- в строке 070 - сумма дохода в пересчете в рубли (строка 060 х строка 050);
- в строках 080 и 090 - дата уплаты налога в иностранном государстве и курс валюты на эту дату;
- в строке 100 - сумма налога, уплаченная в иностранном государстве в иностранной валюте - на основании документа о полученном доходе и об уплате налога за пределами РФ, подтвержденная налоговым (финансовым) органом соответствующего иностранного государства, с которым подписано СОИДН. Если со страной эмитента нет такого соглашения, то сумма иностранного налога не уменьшает сумму НДФЛ, подлежащую уплате в РФ;
- в строке 110 - сумма иностранного налога в рублях (строка 100 х строка 090);
- в строке 120 - расчетная сумма НДФЛ (строка 070 х ставка НДФЛ), с учетом предусмотренных НК РФ вычетов*(1);
- в строке 130 - расчетная сумма налога, подлежащая зачету (уменьшению) в РФ - указывается суммы налога, уплаченного (удержанного) за рубежом (в размере не превышающем показатель строки 120 (при условии наличия СОИДН и подтверждающих уплату налога документов).
Совокупность значений строк 070 Приложения 2 переносится в строка 010 Раздела 2 (с кодом 01, указанным в поле показателя 002 Раздела 2 "Вид дохода"). А совокупность значений строк 130 Приложения 2 переносится в строку 130 Раздела 2 (с кодом 01, указанным в поле показателя 002 Раздела 2 "Вид дохода").

Финансовый результат по операциям с ценными бумагами

Налоговой базой по операциям с ценными бумагами признается положительный финансовый результат по совокупности операций, исчисленный за налоговый период в соответствии с пп. 6-13.2 ст. 214.1 НК РФ.
Налоговая база по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке, определяется отдельно от операций с иными видами ценных бумаг, указанных в подпунктах 2-4 п. 1 ст. 214.1 НК РФ (п. 14 ст. 214.1 НК РФ). Например, финансовый результат определяется по каждой операции с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, и по каждой совокупности операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг (абзац 3 п. 12 ст. 214.1 НК РФ).
Финансовый результат определяется как доходы от продажи (погашения) ценных бумаг за вычетом расходов, связанных с приобретением и обращением ценных бумаг (п. 12 ст. 214.1 НК РФ).
Таким образом, налоговой базой является положительный финансовый результат по совокупности операций с ценными бумагами, указанных в подпунктах 1-5 пункта 1 ст. 214.1 НК РФ (например, положительный финансовый результат по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке, совершенным за налоговый период).
Доходами по операциям с ценными бумагами признаются доходы от реализации (погашения) ценных бумаг, полученные в налоговом периоде.
Расходами по операциям с ценными бумагами признаются документально подтвержденные и фактически осуществленные налогоплательщиком расходы, связанные с приобретением, реализацией, хранением и погашением ценных бумаг, с исполнением и прекращением обязательств по таким сделкам. Перечень расходов приведен в п. 10 ст. 214.1 НК РФ и является открытым - к расходам относятся любые связанные с приобретением и продажей ценных бумаг расходы.
К расходам, непосредственно связанным с операциями с ценными бумагами, относятся расходы по оплате услуг, без которых такие операции не могут быть осуществлены (письмо Минфина России от 29.07.2019 N 03-04-05/56516).
При реализации ценных бумаг расходы в виде стоимости приобретения ценных бумаг признаются по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО).
Абзацем вторым пункта 12 статьи 214.1 НК РФ предусмотрено, что расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на уменьшение дохода по операциям с ценными бумагами либо на уменьшение соответствующего вида дохода, распределяются пропорционально доле каждого вида дохода и включаются в расходы при определении финансового результата по окончании налогового периода.
В качестве документального подтверждения соответствующих расходов физическим лицом должны быть представлены оригиналы или надлежащим образом заверенные копии документов, на основании которых это физическое лицо произвело соответствующие расходы, брокерские отчеты, документы, подтверждающие факт перехода налогоплательщику прав по соответствующим ценным бумагам, факт и сумму оплаты соответствующих расходов. В случае представления физическим лицом оригиналов документов налоговый агент обязан изготовить заверенные копии таких документов и хранить их в течение пяти лет.
Кроме этого, информация, указанная в документах, должна позволять идентифицировать платежи с конкретными ценными бумагами (определение Московского городского суда от 14 июля 2017 г. N 4га-6915/17, в котором суд признал недостаточным наличие только отчета о купле-продаже ценных бумаг без банковской выписки, подписанной уполномоченными лицами банка).

Заполнение декларации

Каких-либо разъяснений по заполнению налоговой декларации в ситуации совершения операций с ценными бумагами за пределами РФ через иностранных лиц (которые не признаются налоговыми агентами), не обнаружено.
По нашему мнению, в декларации по форме 3-НДФЛ информация о доходах, полученных за пределами РФ по операциям с ценными бумагами, отражается путем заполнения:
- отдельного Приложения 2 (код вида дохода "Доходы от отчуждения имущества"), который заполняется на каждую сделку реализации (погашения) ценных бумаг с указанием курса валюты на дату продажи (погашения). Совокупность доходов, пересчитанных в рубли на каждую дату продажи (погашения ценных бумаг), отраженных в строках 070 Приложения 2, переносится в строку 010 Раздела 2 и
- Приложения 8, в котором определяется сумма расходов в рублях, уменьшающих в соответствии с положениями ст. 214.1 НК РФ сумму доходов, отраженных в Приложении 2. Далее сумма расходов, пересчитанная в рубли по курсу на дату их совершения, из строк 040 Приложения 8 переносится в строку 050 Раздела 2.
Рекомендуем перед заполнением Приложения 2 и Приложения 8 на основании отчета брокера оформить самостоятельный расчет финансового результата от каждой операции с ценными бумагами (далее - Расчет) (отдельно по видам ценных бумаг, указанных в Приложении 8 "Код вида операции" к Порядку заполнения формы 3-НДФЛ), в котором указываются следующие данные:
- дата совершения каждой операции по продаже ценной бумаги (пакета ценных бумаг) и курс валюты на эту дату;
- стоимость, по которой ценная бумага была продана (погашена), в валюте;
- стоимость, по которой ценная бумага была продана (погашена), в рублях;
- сумма расходов, понесенных при приобретении проданной ценной бумаги (пакета) (по методу ФИФО), в валюте (с указанием курса валюты, действующего на дату совершения расходов). Также целесообразно указывать срок владения ценной бумагой в целях определения права на инвестиционный вычет и заполнения строки 060 Приложения 8*(1);
- сумма расходов, понесенных при приобретении проданной ценной бумаги (пакета) (по методу ФИФО), в рублях;
- общая сумма расходов, понесенных за период, связанная с куплей и продажей ценных бумаг, и иных расходов (например, комиссия брокера), в рублях (по курсу на дату совершения каждого расхода), приходящаяся на операции с ценными бумагами, совершенными за период;
- финансовый результат в рублях (доходы минус расходы). Отрицательный результат отражается в отдельной строке (например, "Убытки, подлежащие учету в будущих периодах");
- указывается убыток, полученный в прошлых налоговых периодах, по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованных рынках, которым налогоплательщик планирует уменьшить положительный финансовый результат, полученных по операциям с ценными бумагами в текущем налоговом периоде в соответствии со ст. 220.1 НК РФ. Информация используется для заполнения строк 051 и 052 Приложения 8.
Также в Расчете подсчитываются итоговые суммы по каждому числовому показателю в рублях.
1. В Приложении 8 в строке 010 указывается код вида операции в соответствии с приложением N 8 (например, "01" - Операции с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, не учитываемые на индивидуальном инвестиционном счете).
На основании Расчета, составленного налогоплательщиком самостоятельно (скан-копию расчета можно приложить к декларации вместе с подтверждающими доходы и расходы документами) указывается:
- в строке 020 - общая сумма дохода в рублях, полученная по совокупности совершенных операций по коду, указанному в строке 010 (берется итоговая информация из Расчета);
- в строке 030 - общая сумма расходов, связанная с приобретением, реализацией, хранением и погашением ценных бумаг;
- в строке 040 - общая сумма расходов, принимаемая в уменьшение доходов по совокупности совершенных операций (т.е. указывается сумма расходов, не превышающая сумму доходов, указанную в строке 020).
Значение строки 040 Приложения 8 (вместе с убытком прошлых лет, учтенным в строке 052 Приложения 8) включается в строку 050 Раздела 2 (п. 6.8 Порядка).
2. В Приложении 2 указываются следующие показатели (применительно к каждой операции реализации (погашения) ценных бумаг):
- в строке 010 - код страны источника выплаты дохода (брокера или иностранной площадки, если есть данные о том, что иностранный налог был удержан площадкой);
- в строке 020 - наименование источника доходов. В случае если на основании имеющихся в распоряжении налогоплательщика документов невозможно сделать вывод о наименовании источника выплаты дохода, в строке 020 допускается указать вид совершенной налогоплательщиком операции;
- в строке 030 - код валюты, в которой получен доход;
- в строках 040 и 050 - дата получения дохода (дата продажи или погашения ценных бумаг) и курс иностранной валюты на дату получения дохода;
- в строке 060 - сумма дохода, полученного от реализации ценных бумаг в валюте;
- в строке 070 - сумма дохода в пересчете в рубли (строка 060 х строка 050).
Совокупность значений строк 070 Приложения 2 переносится в строку 010 Раздела 2 (с кодом 3 в поле показателя 002 Раздела 2 "Вид дохода") (п. 6.3 Порядка).
Поскольку в данном случае со страной, в которой зарегистрирован брокер (Белиз) нет соглашения об избежании двойного налогообложения, то сумма удержанного брокером иностранного налога не уменьшает сумму НДФЛ, подлежащую уплате в РФ. В то же время если есть информация о том, что налог был удержан по месту нахождения иностранной площадки и уплачен в бюджет государства, с которым Россией заключен СОИДН, то на основании ст. 232 НК РФ налогоплательщик имеет право зачесть иностранный налог при расчете НДФЛ. Подробнее смотрите в Энциклопедии решений. Устранение двойного налогообложения по НДФЛ физических лиц - налоговых резидентов РФ.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ткач Ольга

Ответ прошел контроль качества

10 марта 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Налоговые вычеты, предусмотренные статьями 218-221 НК РФ, не применяются (абзац 2 п. 3 ст. 210 НК РФ). В то же время доходы по операциям с ценными бумагами в силу п. 2.3 ст. 210 НК РФ уменьшаются на сумму инвестиционных налоговых вычетов, предусмотренных подп. 1 п. 1 ст. 219.1 и ст. 220.1 НК РФ:
- в размере положительного финансового результата, полученного налогоплательщиком в налоговом периоде от реализации (погашения) ценных бумаг, допущенных к торгам российского организатора торговли на рынке ценных бумаг, в том числе на фондовой бирже, а также от реализации инвестиционных паев открытых ПИФов, управление которыми осуществляют российские управляющие компании - находившихся в собственности налогоплательщика более трех лет;
- в размере убытка прошлых лет, право на зачет (перенос на будущее) которого установлено ст. 220.1 НК РФ.
Смотрите подробнее в Энциклопедии решений. Инвестиционные вычеты по НДФЛ. Вычет при реализации (погашении) ценных бумаг.
*(2) Для применения данной нормы, по нашему мнению, значение имеет резидентство брокера, если налог фактически удерживается им в целях зачисления в бюджет Белиза. Если в соответствии с иностранным законодательством налог удерживается в другом государстве, в котором имеет постоянное местонахождение эмитент ценных бумаг или иное лицо (организатор торговли, финансовая площадка и т.п.), и между РФ и этим государством заключен СОИДН, то налогоплательщик может зачесть сумму налога, уплаченного за рубежом при получении дохода по ценным бумагам.

Для многих инвесторов – физических лиц, работающих на рынке ценных бумаг (ЦБ), прошли незамеченными изменения, внесенные несколько лет назад в Налоговый кодекс РФ. Речь идет о переносе убытков, полученных от операций с ценными бумагами, начиная с налогового периода 2010 года, на будущее в течение десяти лет.

Есть инвесторы – физические лица (далее просто инвесторы), работающие на рынке ЦБ без брокеров, основная же масса инвесторов работает через брокеров. Если первые все действия по расчету с бюджетом в части начисления и оплаты налога на доходы физических лиц (НДФЛ), производят самостоятельно, то вторые действуют через брокера, который выступает в этом случае их налоговым агентом. Налоговый агент удерживает сумму НДФЛ непосредственно из дохода инвестора при его фактической выплате. Под доходом инвестора мы понимаем положительный финансовый результат по операциям с ЦБ, то есть прибыль. Здесь следует отметить, что налоговый агент перечисляет в бюджет НДФЛ при каждой выплате инвестору дохода в течение года, отрицательный же финансовый результат (убыток) учитывается только по окончании налогового периода (года).

Для целей налогообложения убыток (отрицательный финансовый результат), полученный от операций с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок (только обращающихся на организованном рынке), является налоговым вычетом по налогу на доходы физических лиц. Этот налоговый вычет распространяется только на НДФЛ, заплаченный с доходов по операциям с ЦБ. Что нужно сделать, чтобы его получить? Где его получить?

Для этого необходимо заявить его в налоговой декларации по форме 3-НДФЛ. Полученный доход уменьшается на величину убытка, понесенного в прошлых налоговых периодах, соответственно, в пределах суммы дохода. Первый тип инвестора обязан представлять декларацию по форме 3-НДФЛ по окончании налогового периода (года) не позднее 30 апреля следующего за отчетным года и должен заплатить в бюджет НДФЛ не позднее 15 июля следующего за отчетным года. Соответственно, в этой декларации он и заявит налоговый вычет. Второй же тип инвестора не обязан представлять декларацию и платить НДФЛ, за него это сделает налоговый агент. Но он вправе это сделать, если претендует на налоговый вычет за тот налоговый период, по итогам которого у него получен положительный финансовый результат, то есть доход от операций с ценными бумагами.

Для примера, инвестор, работающий через брокера, получил совокупный убыток по всем операциям с ЦБ в 2010 году в размере 30 тысяч рублей. За 2010 год представление налоговой декларации не требуется (так как вычет может быть совершен только при наличии дохода). Тот же самый инвестор в 2011 году получил совокупный доход в размере 20 тысяч рублей, из которых в бюджет должно быть заплачено НДФЛ 13% (для инвесторов-нерезидентов – 30%) в сумме 2,6 тысячи рублей (20×0,13). Эту операцию выполняет брокер, являющийся в данном случае налоговым агентом. Имея убыток за 2010 год в размере 30 тысяч рублей, инвестор может заявить налоговый вычет в сумме, равной понесенному убытку (но не более полученного дохода). Следовательно, в нашем случае он может уменьшить свой доход на все 20 тысяч рублей и претендовать на возврат НДФЛ в сумме 2,6 тысяч рублей (20×0,13). Оставшимися 10 тысячами рублей убытка можно воспользоваться в течение 10 лет после окончания налогового периода (в нашем примере 2010 года). Полученные в последующие годы убытки «встают в очередь».

Таким образом, для составления декларации по форме 3-НДФЛ с целью получения налогового вычета инвестору, работающему через брокера, потребуются с последующим представлением их в налоговый орган по месту своей регистрации, следующие документы:

  • отчет от брокера о доходах от операций с ЦБ,
  • декларация по форме 2-НДФЛ, полученная от брокера,
  • заявление на возврат НДФЛ

Налоговый орган, рассмотрев все документы, перечислит на счет инвестора, указанный в заявлении на возврат НДФЛ, причитающуюся сумму НДФЛ.

Документы, подтверждающие полученные убытки (в данном случае это – отчет брокера о доходах), необходимо хранить все 10 лет, то есть в течение всего срока, когда инвестор рассчитывает уменьшать свои доходы.

Рынок ценных бумаг – перспективная сфера вложения личных капиталов физических лиц. Граждане, приобретающие пакеты ценных бумаг (ЦБ) при получении доходов от операций с ними, обязаны уплачивать НДФЛ. Вопросы, касающиеся расчета, исчисления, уплаты и вычетов по налогу на доходы в этой сфере регулируются целым рядом законодательных актов. Прежде всего, это ст. 214.1 НК, регулирующая порядок исчисления доходов и расходов по операциям в сфере ценных бумаг, а также расчет налога на доходы. Кроме того, ст. 275 Кодекса, рассматривающая особенности исчисления НДФЛ по доходам, связанным с получением дивидендов, ФЗ №39 от 22-04-96 г. «О рынке ЦБ», ст. 219.1 НК, ст. 329, 328 НК и ряд других.

Что нужно знать владельцу ценных бумаг

Физические лица, владельцы ценных бумаг, должны знать, что доходы по операциям с ними облагаются НДФЛ. Гражданин может рассчитывать налог самостоятельно, а может поручить это брокеру (при заключении с ним договора на обслуживание), банку (при открытии депозита). Последние в этом случае выполняют роль налогового агента.

Налоговый агент обязан не только рассчитать сумму налога на доходы и удержать его, но и предоставить сведения о доходах и налоге в налоговую инспекцию. Если у налогоплательщика недостаточно на счете средств для уплаты НДФЛ, налоговый агент обязан известить об этом фискальный орган.

Бывают ситуации, когда граждане осуществляют операции с принадлежащим им пакетом ценных бумаг самостоятельно, без участия банка, брокера и без зачисления на соответствующие счета. Тогда закон обязывает его самостоятельно рассчитать налог на доходы и сдать декларацию в ИФНС (ф. 3-НДФЛ).

Обязанность самостоятельной уплаты налога возникает и в случае недостатка средств на счете, о котором шла речь выше. Согласно информации налогового агента ИФНС присылает гражданину уведомление с требованием уплатить задолженность.

Доходами от операций с ЦБ законодатель признает:

  • доходы от продажи;
  • выплаты купонов;
  • выплаты дивидендов.

Не облагаются налогом доходы по купонам гособлигаций, муниципальных облигаций, а также доходы по ЦБ, причитающиеся к выплате налоговым резидентам иных государств.

При расчете НДФЛ доход налогоплательщик вправе уменьшить на сумму расходов по приобретению ЦБ, если такие расходы подтверждены документами. Расходы при продаже ЦБ должны учитываться по методу ФИФО: по дате первого приобретенного пакета, затем следует очередь признать расходы по второму и следующим пакетам ЦБ.

На заметку! При продаже и погашении облигаций внешних российских займов облигационного характера, доходы и расходы по ним учитываются особо, в связи с тем, что эти ценные бумаги имеют валютный номинал. Общее правило требует пересчета валютного значения в рублевый эквивалент на дату доходов или расходов, однако ФЗ №200 от 19-07-18 г. установлено, что расчеты по расходам с начала следующего года будут производиться строго в валюте, как и полученные доходы. Расходы считаются на дату получения доходов. Таким образом, валютный курс не окажет влияние на налоговую базу и сумму НДФЛ.

Индивидуальный инвестиционный счет

Индивидуальный инвестиционный счет (ИИС) – один из разрешенных законодательством (ФЗ №39) выгодных для частных лиц инструментов работы с ценными бумагами, и учета операций с ними. Как правило, этот счет имеет более высокую доходность, по сравнению с обычными депозитными счетами. Кроме того, его владельцы могут воспользоваться инвестиционным налоговым вычетом по НДФЛ, о котором далее пойдет речь.

Имеются и ограничения по ИИС. Сумма средств, которые гражданин может иметь на этом счете, не должна превышать 1 млн руб. в год, при этом подобный счет у физического лица одновременно может быть только один. Ограничены и сделки, отражаемые на ИИС. Так, запрещены сделки по форекс-операциям, операциям федерального займа для населения.

Инвестиционные вычеты

Инвесторы рынка ценных бумаг могут воспользоваться вычетом по НДФЛ. Этот вычет применяется с 2015 года. Особенности вычета зависят от того, реализует ли гражданин имеющиеся у него ценные бумаги, получая при этом доход, либо пользуется ИИС.

Участник организованного рынка ценных бумаг (ОЦРБ) реализовал (погасил) ценные бумаги и получил доход. Гражданин имеет право на вычет, если ЦБ как имущество находились в его собственности больше трех лет. Вычет рассчитывается исходя из суммы в 3 млн руб., умноженной на количество лет (полных) владения реализованным имуществом. Если пакетов было несколько и сроки владения ЦБ разнятся, то расчет производится по формуле из ст. 219.1 НК РФ. Вычет не предоставляется по ЦБ, отраженных на индивидуальном счете (ИИС).

Инвестор внес средства на ИИС. В данном случае действуют ограничения на вычет. Сумма, на которую он может быть предоставлен, не превышает 400 тыс. руб. Умножением ее на 13% получаем максимальный размер вычета – 52 тыс. руб. Кроме общего пакета подтверждающих документов, понадобятся дополнительно и копии платежных поручений, иных документов, в которых отражается внесение средств на ИИС. При обращении за получением этого вычета нецелесообразно разрывать договор ИИС раньше 3-летнего срока, иначе придется восстановить НДФЛ вместе с суммами пеней.

Инвестор получает вычет с доходной части ИИС. Такой вычет возможен лишь по истечении 3-х лет пользования ИИС, т.е. когда срок договора истекает. Разумеется, невозможно воспользоваться этим вычетом, если гражданин уже пользовался им по схеме, приведенной выше – на внесенные средства. Этот вычет по сумме не имеет ограничений. Если его расчет и подача документов по вычету поручены налоговому агенту, то последний должен получить от гражданина справку из налоговой инспекции о том, что другие виды вычетов не использованы. Также необходим документ, подтверждающий, что у гражданина нет других ИИС.

При превышении предельного размера вычета, возникшего как результат работы физического лица с несколькими налоговыми агентами, это лицо обязано самостоятельно доплатить НДФЛ.

Убытки от операций с ценными бумагами

НДФЛ облагается положительный финансовый результат по операциям с ценными бумагами, однако он не всегда бывает таковым. При получении убытка в текущем году его можно перенести на следующий налоговый период полностью или частично. За счет этих сумм можно уменьшить налоговую базу по налогу на доходы уже в том периоде, на который осуществлялся перенос убытка. Перенос можно делать не только на следующий после убыточного календарный год, но и в течение 10 последующих лет (ст. 214.1 НК РФ п. 16).

Итоги

Операции граждан с ценными бумагами при получении дохода по ним облагаются налогом на доходы. Налог рассчитывается налоговым агентом гражданина либо им лично. Владелец пакета ценных бумаг имеет право на получение инвестиционных вычетов по ним: при продаже ЦБ, при использовании ИИС.

Законодатель предусматривает получение только одного вида вычетов, по выбору владельца ЦБ.
Полученный по операциям в сфере ценных бумаг убыток можно переносить на последующие годы, уменьшая таким образом налоговую базу и сумму налога к уплате. Перенос возможен в течение 10 лет после получения убытка.

Как учесть убыток, полученный от продажи облигаций федеральных займов (ОФЗ), облигаций российских организаций? Можно ли перенести убыток на будущее?

Если в результате продажи облигаций получен убыток, то он учитывается для целей налогообложения прибыли.

Согласно п. 8 ст. 274 НК РФ, в случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток — отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с главой 25 НК РФ, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 НК РФ, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю.

Убытки, полученные в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях на­ло­го­об­ло­же­ния в порядке и на условиях, установленных п. 1 ст. 278.1 и ст. 283 НК РФ.

Налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в п. 1 ст. 284 НК РФ (20%), определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с главой 25 НК РФ предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка (п. 2 ст. 274 НК РФ).

В целях статьи 280 НК РФ под общей налоговой базой понимается налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, указанной в п. 1 ст. 284 НК РФ (20%), и по такой налоговой базе в соответствии с главой 25 НК РФ не предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка с учетом особенностей, предусмотренных п. 10 ст. 309.1 или п. 2.2 ст. 277 НК РФ (п. 1 ст. 280 НК РФ).

Поскольку процентный (купонный) доход по ОФЗ подлежит налогообложению с применением ставки 15%, полагаем, что полученный от реализации ОФЗ убыток подлежит учету отдельно от общей налоговой базы и не может уменьшать общую налоговую базу. Это относится и к облигациям российских организаций в случае, если процентный (купонный) доход по ним подлежит налогообложению с применением ставки 15%.

Данная позиция соответствует общему подходу, сложившемуся в арбитражной практике. Так, в постановлении Президиума ВАС РФ от 17.03.2009 N 14955/08 был сделан вывод о том, что законодательство о налогах и сборах предусматривает отдельное формирование налоговой базы по налогу на прибыль по доходам от деятельности, облагаемой по общей ставке (в то время действовала ставка 24 процента), и доходам, полученным в виде процентов по долговым обязательствам, облагаемым по иным ставкам.

В Решении Арбитражного суда г. Москвы от 26.06.2008 по делу N А40-41918/07-20-237 было указано, что в силу п. 2 ст. 274 НК РФ налогоплательщик должен определять несколько налоговых баз по налогу на прибыль в случае, если организация получает прибыль, облагаемую по ставке, отличной от ставки, указанной в п. 1 ст. 284 НК РФ (например, прибыль (доход) в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам).

Поскольку налоговым законодательством предусмотрено определение нескольких налоговых баз по налогу на прибыль в зависимости от налоговой ставки, то прибыль и убыток должны также определяться по каждой налоговой базе отдельно (данное решение оставлено без изменения постановлениями Девятого арбитражного апелляционного суда от 15.10.2008 N 09АП-10128/2008-АК, ФАС Московского округа от 22.01.2009 N КА-А40/13134-08-П).

В случае, если процентный (купонный) доход по облигациям российских организаций подлежит налогообложению с применением общей ставки 20%, необходимо иметь в виду следующее.

Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами устанавливаются в статье 280 НК РФ с учетом положений ст. 281, 282 и 304 НК РФ (п. 15 ст. 274 НК РФ). При этом данная статья содержит, в том числе, порядок расчета убытка от реализации ценных бумаг, который зависит от того, являются ли эти ценные бумаг обращающимися на организованном рынке ценных бумаг или нет. В целях главы 25 НК РФ ценные бумаги признаются обращающимися на организованном рынке ценных бумаг (обращающимися ценными бумагами) при одновременном соблюдении условий п. 9 ст. 280 НК РФ.

Согласно п. 21 ст. 280 НК РФ, доходы (расходы) по операциям с обращающимися ценными бумагами учитываются в общеустановленном порядке в общей налоговой базе. Если иное не установлено ст. 280 НК РФ или ст. 304 НК РФ, доходы, по­лу­чен­ные от операций с обращающимися ценными бумагами за отчетный (налоговый) период, не могут быть уменьшены на расходы либо убытки от операций с необращающимися ценными бумагами, а также на расходы либо убытки от операций с необращающимися производными финансовыми инструментами.

В соответствии с п. 22 ст. 280 НК РФ налоговая база по операциям с необращающимися ценными бумагами и необращающимися производными финансовыми инструментами определяется совокупно в порядке, установленном ст. 304 НК РФ, и отдельно от общей налоговой базы, если иное не предусмотрено ст. 280 НК РФ и ст. 304 НК РФ.

При этом убытки от операций с необращающимися ценными бумагами и необращающимися производными финансовыми инструментами, полученные в предыдущем налоговом периоде (предыдущих налоговых периодах), могут быть отнесены на уменьшение налоговой базы от операций с такими ценными бумагами и производными финансовыми инструментами, определенной в отчетном (налоговом) периоде, с учетом ограничения, установленного п. 2.1 ст. 283 НК РФ.

При этом пунктом 2.1 ст. 283 НК РФ предусмотрено, что в отчетные (налоговые) периоды с 1 января 2017 года по 31 декабря 2020 года налоговая база по налогу за текущий отчетный (налоговый) период, исчисленная в соответствии со статьей 274 НК РФ (за исключением налоговой базы, к которой применяются налоговые ставки, установленные п.п. 1.2, 1.5, 1.5-1, 1.7, 1.8, 1.10 ст. 284 и п.п. 6 и 7 ст. 288.1 НК РФ), не может быть уменьшена на сумму убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах, более чем на 50 процентов.

Иными словами, доходы (расходы) от операций по реализации ценных бумаг учитываются в общей налоговой базе, если на дату реализации ценные бумаги являются обращающимися.

Если на дату реализации ценных бумаг они являются необращающимися, то налоговая база по таким операциям определяется отдельно от общей налоговой базы. Убытки от операций с необращающимися ценными бумагами и необращающимися производными финансовыми инструментами, полученные в предыдущем налоговом периоде (предыдущих налоговых периодах), могут быть отнесены на уменьшение налоговой базы от операций с такими ценными бумагами и производными финансовыми инструментами, определенной в отчетном налоговом) периоде, с учетом ограничения, установленного пунктом 2.1 статьи 283 НК РФ (письмо Минфина России от 05.07.2018 N 03-03-06/1/46683). То есть, в общем случае убыток, полученный в результате операций с необращающимися ценными бумагами, не может быть направлен на уменьшение прибыли от операций, учитываемых в общей налоговой базе (письмо Минфина России от 19.02.2018 N 03-03-07/10239, от 31.05.2016 N 03-03-06/1/31330).

В случае отсутствия доходов по соответствующим операциям в текущем отчетном (налоговом) периоде убыток признается и переносится на уменьшение соответствующей налоговой базы в последующих отчетных (налоговых) периодах с учетом положений, предусмотренных ст.ст. 280 и 283 НК РФ (письмо Минфина России от 23.11.2018 N 03-03-06/1/84926).

Таким образом, если на дату реализации облигаций российских организаций (при обложении процентного (купонного) дохода с применением ставки 20%) такие облигации являлись обращающимися, то убыток от их реализации, отраженный, например, в 2017 году, может быть учтен в 2018 году при определении общей налоговой базы.

Если на дату реализации ценных бумаг они являлись необращающимися, то и убыток 2017-го года от их реализации должен отражаться отдельно от общей налоговой базы и может учитываться в последующих отчетных (налоговых) периодах (в 2018 году и далее) только при уменьшении налоговой базы по операциям с необращающимися ценными бумагами.

Читайте также: