Тупанчески н р уклонение от уплаты налогов в сравнительном праве
Опубликовано: 15.05.2024
Адвокатам рассказали о проблемных аспектах налоговых преступлений
15 апреля в ходе очередного вебинара ФПА РФ по повышению квалификации адвокатов с лекцией на тему «Налоговые преступления. Актуальные проблемы в свете нового постановления Пленума Верховного Суда РФ» выступил доктор юридических наук, профессор, заведующий кафедрой уголовного права факультета права Национального исследовательского университета «Высшая школа экономики», советник Адвокатского бюро «ЗКС» Геннадий Есаков.
В начале своего выступления Геннадий Есаков остановился на судебной статистике за 2019 г. по числу осужденных лиц за налоговые преступления, по видам наказания, по срокам реального лишения свободы. Согласно данным статистики доминирует привлечение к ответственности лиц по ч. 2 ст. 199 УК РФ (уклонение от уплаты налогов, сборов, подлежащих уплате организацией, и (или) страховых взносов, подлежащих уплате организацией-плательщиком страховых взносов, совершенное в особо крупном размере).
Как отметил лектор, невозможно с уверенностью предсказать зависимость вида назначаемого наказания от размера неуплаченных налогов. По его мнению, «не должно существовать жесткой зависимости от размера неуплаченных налогов и того, какой реальный срок лишения свободы будет назначен судом при вынесении приговора. Возможно, это правильно. Однако, с другой стороны, это может приводить к парадоксальным ситуациям. Например, были случаи, когда за небольшие суммы уклонения от уплаты налогов, не превышающие особо крупный размер, суды назначали достаточно серьезные сроки лишения свободы – до трех лет.
Отдельное внимание Геннадий Есаков уделил дискуссионным вопросам объективной стороны двух базовых налоговых преступлений: уклонение физического лица от уплаты налогов, сборов и (или) физического лица-плательщика страховых взносов от уплаты страховых взносов (ст. 198 УК РФ); уклонение от уплаты налогов, сборов, подлежащих уплате организацией, и (или) страховых взносов, подлежащих уплате организацией-плательщиком страховых взносов (ст. 199 УК РФ). Первый вопрос – это бланкетность законодательства. В данном случае лектор обратил внимание на п. 3, 29 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 26 ноября 2019 г. «О практике применения судами законодательства об ответственности за налоговые преступления» (далее – Постановление). Так, п. 29 Постановления требует, чтобы в процессуальных документах были указаны те нормы налогового законодательства, которые были нарушены обвиняемым. Это формальный, но важный момент, поскольку он корректно описывает и объем обвинения, и пределы судебного разбирательства. Если нормы налогового законодательства представлены не в полном объеме или содержат некорректные отсылки – это основание для задействования процессуальных механизмов возврата дела прокурору для устранения препятствий к его рассмотрению», – пояснил спикер.
Геннадий Есаков подчеркнул важность п. 3 Постановления, поскольку он фактически определяет вопросы обратной силы закона в ситуациях изменения налогового законодательства. По словам эксперта, в ситуации с налоговыми преступлениями нюанс заключается в том, что нормы уголовного законодательства в части налоговых преступлений меняются достаточно редко, в то время как налоговое законодательство нестабильно и меняется очень часто. И, соответственно, оно меняется как в сторону, улучшающую положение налогоплательщиков, так и в обратную сторону. Лектор обратил внимание на то, что п. 3 Постановления допускает отступление от общего принципа обратной силы более мягкого уголовного закона и воспроизводит правила ст. 5 НК РФ о том, что налоговый закон, смягчающий положение налогоплательщика, имеет обратную силу только в том случае, если он это прямо предусматривает. По мнению эксперта, несмотря на то что Пленум ВС РФ зафиксировал это положение, вопрос остается сложным, поскольку упирается в общие принципы действия уголовного закона во времени.
Спикер также остановился на проблеме преюдициальной силы судебных решений арбитражных судов и судов общей юрисдикции по налоговым спорам. Это связано с возможностью возбуждения и расследования уголовного дела параллельно с оспариванием решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности. Поскольку процессы идут параллельно, не исключены ситуации, когда итоговый расчет суммы недоимки оказывается разным.
Еще один дискуссионный вопрос связан с моментом окончания преступления. Верховный Суд РФ в Постановлении Пленума от 26 ноября 2019 г. оставил то же разъяснение, что моментом окончания преступления, предусмотренного ст. 198 или ст. 199 УК РФ, следует считать фактическую неуплату налогов, сборов, страховых взносов в срок, установленный законодательством о налогах и сборах (п. 4 Постановления). Как считает спикер, «абсолютно справедливо обоснование того понимания момента окончания налогового преступления, которое сейчас дается в Постановлении Пленума ВС РФ, поскольку оно связано с современным пониманием уклонения от уплаты налогов».
Эксперт также отметил, что Федеральным законом от 1 апреля 2020 г. № 73-ФЗ был изменен механизм исчисления крупного (особо крупного) размера неуплаченного налога. Лектор напомнил, что «старая» модель исчисления предлагала два альтернативных варианта: процентный и исчисление в «твердой сумме». Эта модель была одобрена в Постановлении Конституционного Суда РФ от 9 июля 2019 г. № 27-П, поскольку она позволяла учесть размер деятельности налогоплательщика, но законодатель от нее отказался. «Новая» модель исчисления предполагает только «твердые суммы» неуплаченных налогов, сборов, страховых взносов за период в пределах трех финансовых лет подряд. При этом учитывается только сумма недоимки (штраф и пени не входят). Лектор подробно остановился на практических вопросах применения «новой» модели.
В ходе онлайн-лекции Геннадий Есаков дал характеристику составам налоговых преступлений, предусмотренных ст. 199.1 УК РФ (неисполнение обязанностей налогового агента) и ст. 199.2 УК РФ (сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов, сборов, страховых взносов).
Кроме того, лектор рассказал об аспектах взыскания налоговой задолженности, которое предполагает «ординарные» и «экстраординарные» процедуры. «Ординарные» процедуры регламентированы ст. 46–48 Налогового кодекса РФ, а также ст. 45 НК РФ о взыскании с зависимых лиц. К «экстраординарным» относятся банкротство организации или физического лица; уголовная ответственность – гражданский иск в уголовном деле влечет взыскание ущерба с виновного лица (ст. 1064 ГК РФ) или банкротство физического лица.
Принципиальное значение, как отметил Геннадий Есаков, в вопросе возмещения ущерба по налоговым преступлениям имеет Постановление Конституционного Суда РФ от 8 декабря 2017 г. № 39-П.
С презентацией к данной лекции можно ознакомиться по ссылке.
Обращаем внимание, что сегодня, 15 апреля, вебинар будет доступен до 00.00 (по московскому времени). Повтор трансляции состоится в понедельник, 20 апреля.
Желание платить меньше налогов или не платить их вовсе - не особенность российских налогоплательщиков, но налоговые схемы, которые используют иностранцы имеют некоторые особенности, некоторые из которых не могут не вызвать снисходительную улыбку.
Великобритания [1]
Налоговая служба Великобритании (HMRC) своей напористой риторикой о решимости побороть все способы уклонения от уплаты налогов, напоминает ФНС России. Утверждается, что HMRC в 2017-2018 годах собрал 94,4% от всех налогов, подлежащих уплате, что на 1,6% больше, чем в 2005 году.
Английские налоговики верят, что большинство схем уклонения от уплаты налогов просто не работают, а HMRC выигрывает около 9 из 10 случаев уклонения, рассмотренных в суде (ФНС России выигрывает около 70% споров в суде).
Примечательно, что если налогоплательщика один раз поймали на уклонении от уплаты налогов, ему присваивается высокий уровень риска и его начинают проверять регулярно и с особым пристрастием.
Под уклонением от уплаты налогов HMRC понимает нарушение налогового законодательства с целью получения налоговых преимуществ и включает в себя искусственные операции (транзакции), которые служат лишь для того, чтобы создать это преимущество. Уклонение от уплаты налогов может предполагать действие в рамках буквы, но не духа закона. В целом эти положения похожи на ст.54.1 НК РФ.
HMRC на сайте публикует все налоговые схемы и разъясняет, почему их использование незаконно. Большинство используемых налоговых схем связано с оптимизацией подоходного налога и страховых взносов при этом они достаточно однотипны: минимально допустимое вознаграждение работнику осуществляется в качестве оплаты по трудовому договору и облагается подоходным налогом и взносами, а оставшаяся - основная часть, оплачивается иначе.
Чаще всего основная часть оплаты маскируется под кредит или аванс от траста, который не облагается подоходным налогом и взносами (в РФ получение займа также не приводит к обложению НДФЛ и взносами). Причем кредит выдает не работодатель, а траст через цепочку других трастов или партнерств.
Но у работника возникает задолженность, и здесь есть варианты: либо само условие договора о возврате займа или аванса такие, что они не будет никогда реально исполнены, либо сотрудник становится акционером офшорной компании, которая осуществляет различные сделки с акциями, которые приводят к возникновению у сотрудника дивидендов, которые ему не выплачиваются, а погашают его кредиторскую задолженность. В какой-то момент все кредиты сотрудника погашаются в результате прироста капитала и дивидендов.
Схема №47. В Великобритании ставка налога на прибыль с активов, получаемых собственником при ликвидации или продаже компании ниже, чем ставка на дивиденды. Следовательно, для получения нераспределенной прибыли выгоднее ликвидировать организацию или номинально продать ее, чем выплачивать дивиденды. После ликвидации компании или ее продажи номиналам и распределения прибыли, бизнесмен открывает новую компанию, с таким же видом деятельности.
HMRC доказывает «отзеркаливание» бизнеса и переквалифицирует доход от распределения прибыли ликвидируемой или проданной компании в выплату дивидендов. Сам алгоритм доказывания похож на алгоритмы, используемые ФНС РФ в делах о переводе бизнеса в новое юридическое лицо после ВНП и налоговых доначислений [2].
Если HMRC подлавливает налогоплательщика на этой схеме, помимо доначисления штраф составляет 60%.
Для использования льготы по налогу на прирост капитала, вместо налога на прибыль, бизнесмены также продают все активы своей компании организации на Кипре и устраиваются в нее на работу (оставаясь собственниками и директорами «пустой» компании в Великобритании). После этого «пустая» английская компания выплачивает им вознаграждение за услуги (которые оказываются якобы собственниками на Кипре), вместо выплаты заработной платы с удержанием подоходного налога и взносов.
Также в Великобритании есть возможность получить налоговый вычет в размере 100% от суммы, потраченной на ремонт коммерческих помещений (BPRA), предназначенный для поддержки восстановления обездоленных регионов.
Есть льгота – есть злоупотребления: здания фактически не ремонтируют; ремонтируют не пустующее здание; льгота получена, а ремонт фактически начинается только через несколько лет и т.д.
Интересно, что все налоговые консультанты (промоутеры) в Великобритании зарегистрированы и имеют свои идентификационные номера, которые обязаны указывать при осуществлении консультаций бизнесменам и при подготовке налоговых деклараций. Так что давать безнаказанно вредные советы не получиться, также как рекламировать незаконные способы налоговой оптимизации, HMRC требует их удаления.
Узнать законные способы налоговой оптимизации в России и получить практическую информацию по их внедрению можно на бизнес-интенсиве, который пройдет в Санкт-Петербурге 13 - 14 ноября. Подробнее ЗДЕСЬ.
США [3]
В США показатель добровольной уплаты налогов меньше чем в Великобритании и оценивается в 81,7 %. Для повышения собираемости налогов юридическим и физическим лицам требуется сообщать о любых операциях, на сумму более $ 10 000 путем подачи декларации.
Способы оптимизации налогов физических лиц не могут не вызвать улыбку: например, для снижения подоходного налога, недобросовестные специалисты по подготовке налоговой документации могут «поделиться» ребенком (или детьми) налогоплательщика, которых можно указать в налоговой декларации в качестве иждивенца, что дает возможность получить налоговый вычет за заработанный доход.
Для того, чтобы не декларировать доходы, физические лица покупают на номиналов дома и после этого заключают с ними договор аренды (выплаты по которому являются расходами и уменьшают подоходный налог).
Уклонение от уплаты налогов юридическими лицами осуществляется через использование схем с участием международных и внутренних трастов (популярно у богатых людей, владельцев малого бизнеса и таких профессионалов, как врачи и юристы). При использовании международных трастов, сотрудники прекращают трудовые отношения с компанией в США и устраиваются в аутстафинговую (лизинговую) компанию в офшоре. Компания в США вместо зарплаты, с которой уплачивается подоходный налог, теперь платит иностранной организации за предоставление услуг по предоставлению персонала (схема с аутстафингом была популярна и в России до 2016 года). Денежные средства выводятся таким образом из США в офшор.
Также распространены схемы, в которых оффшорные компании якобы осуществляют для американских компаний услуги (в том числе консультационные), которые фактически либо не осуществляются, либо их цена явно завышена.
Налогоплательщики могут сфабриковать продажу имущества иностранному юридическому лицу (оффшору), которое они контролируют, в обмен на вексель, который они не намереваются предъявлять к оплате. Далее имущество арендуется, банки офшорных юрисдикций, трастовые компании, адвокаты и бухгалтеры управляют номинальными организациями-собственниками, создавая фальшивые документы, чтобы запутать аудиторов.
Все эти схемы придумываются налоговыми консультантами (промоутерами), которые оказывают комплексные управленческие услуги, включая ведение бухгалтерского учета или же промоутеры просто готовят первичные документы, которые создают "бумажный щит", за которым налогоплательщик/клиент может контролировать траст (скрытое владение бизнесом популярно и в России, но не только из-за налогового фактора).
Некоторые промоутеры откровенны со своими клиентами, признавая, что схема зависит от фиктивных договоренностей, предназначенных для введения в заблуждение IRS. Другие недобросовестно продают своим клиентам идею о том, что такая договоренность юридически допускает уклонение от уплаты налогов.
Неправомерные трастовые соглашения создаются для сокрытия истинного права собственности на активы и доходы или для сокрытия существа сделок, при этом траст фактически контролируется бенефициаром схемы.
Средства могут поступать из одного Траста в другой Траст посредством договоров аренды, платы за услуги, договоров купли-продажи. Цель состоит в том, чтобы использовать завышенные или несуществующие вычеты (расходы) для уменьшения налогооблагаемого дохода до номинальных сумм.
Стоимость создания такой схемы - от 5000 до 70 000 долларов США (подготовка документов, доверенных лиц, открытие иностранных банковских счетов и корпораций). В некоторых случаях также предоставляются услуги по подготовке налоговых деклараций.
При использовании внутренних трастов бизнес номинально передается в доверительное управление трасту. Траст может использоваться как хранитель активов, которые потом сдаются в аренду другим контролируемым трастам по завышенным ценам.
Налогоплательщики могут передать в траст дом и мебель, а потом арендовать их у этого же траста, создавая расходы.
Часть схем применяется с использованием благотворительных трастов, которые фактически оплачивают личные расходы собственников, а не занимаются благотворительностью, поэтому в составе расходов их принимать нельзя.
Германия [4]
Судя по сайту BMF (министерство финансов ФРГ), основной способ уклонения от уплаты налогов в Германии – неправомерное использование иностранных юрисдикций. Для решения этой проблемы, BMF предлагает продолжить обмен налоговой информацией в рамках ОЭСР, раскрыть бенефициаров бизнеса, усилить банковский контроль (План BEPS), ужесточить ответственность на налоговые нарушения и отменить срок давности привлечения к уголовной ответственности за налоговые преступления (как тут не вспомнить Проект Постановления ВС РФ от 06.06.2019 г. «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления», в котором тоже планировалось отменить срок привлечения к ответственности).
Налоговые споры не затрагивающий международный уровень, скромнее: например, BMF рассматривается спор о том можно ли предоставление работодателем работникам булочек и горячих напитков из автомата признать в качестве завтрака, а если – да, в каком объеме это будет соответствовать выплате налогооблагаемой заработной платы (наш Минфин признал бы такие завтраки частью оплаты труда в натуральной форме, а суды - возможно социальными выплатами, не облагаемыми взносами).
В общем, в России способы оптимизации налогов значительно более разнообразны, но в целом ФНС РФ в общемировом тренде автоматизации, открытости и усиления налогового контроля.
В завершении статьи история американца ДеХаан, который пытался объяснить неуплату налогов перед IRS тем, что «он был освобожден от уплаты налогов, потому что был рукоположен «шаманом», чьи доходы были освобождены от налогообложения».
У нас в России тоже много таких шаманов, обещающих последние законные способы оптимизации НДС и получения наличных денежных средств без лимитов. А вот узнать реальные способы налоговой оптимизации вы можете на ближайших бизнес-интенсивах "Бизнес в эпоху перемен. Корпоративная безопасность и налоговая оптимизация" в Москве и Санкт-Петербурге. ПОДРОБНЕЕ
Сноски:
[2] Например, Постановление Арбитражного суда Московского округа от 28.03.2019 по делу N А40-242725/2017, по делу «Тарас Бульба».
Автор:
Иван Кузнецов - руководитель Центра налоговой и корпоративной безопасности бизнеса "Комплаенс Решения".
Георгий Смирнов, старший инспектор Следственного комитета РФ, кандидат юридических наук.
Одной из наиболее дискуссионных как в налоговом, так и в уголовном праве остается проблема ответственности за уменьшение размера налоговой обязанности, сопряженное со злоупотреблением правом.
Злоупотребление правом - особая форма реализации субъективного права, при которой действие или бездействие хотя формально и соответствуют мере дозволенного этим правом поведения, однако фактически противоречат социальному назначению и действительному правовому смыслу этого права, так как направлены не на порождение, изменение или прекращение вытекающих из него правовых последствий, а исключительно на причинение вреда другому лицу или на получение необоснованной выгоды.
При такой форме реализации права обеспечивается внешнее (формально-юридическое) соответствие поведения субъекта закону или иному правовому акту, предусматривающему реализуемое право, что и отличает его от правонарушения, при котором несоблюдение содержания конкретного императивного требования закона или иного правового акта является очевидным как с формальной, так и с содержательной точки зрения.
Сказанное наглядно демонстрирует следующий пример.
В практике минимизации налоговой обязанности встречается схема, при которой в целях уклонения от уплаты НДС с операции по реализации имущества организаций стороны заключают договор простого товарищества, внеся в качестве вклада в совместную деятельность реализуемое имущество, а также денежные средства, за которые его предполагается реализовать. Согласно ст. 1043 ГК РФ внесенное товарищами по договору простого товарищества имущество признается их общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором простого товарищества либо не вытекает из существа обязательства. В силу подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ передача имущества в качестве вклада по договору простого товарищества не является реализацией товаров, работ, услуг. Следовательно, передача имущества в качестве вклада при создании простого товарищества объект налогообложения по НДС не образует.
Через некоторое время стороны расторгают договор простого товарищества. При этом ГК РФ не содержит требования о передаче каждому из участников именно того имущества, которое им было внесено в качестве вклада в совместную деятельность (индивидуально определенного имущества). В связи с этим товарищ, внесший ранее в качестве вклада в совместную деятельность деньги, получает имущество, а внесший имущество получает деньги. В соответствии с подп. 6 п. 3 ст. 39 НК РФ передача имущества участнику договора простого товарищества в пределах первоначального взноса также не образует реализацию товара, работ, услуг и не облагается НДС.
При анализе возможных налоговых последствий применения подобной налоговой схемы, а также ответственности за ее реализацию могут быть определены следующие противоположенные подходы.
При формально-юридической оценке данной схемы можно прийти к выводу о том, что стороны, руководствуясь принципом свободы договора, реализовали предусмотренные ГК РФ право на заключение договора простого товарищества, а затем на его расторжение и получение ликвидационной квоты из общей имущественной массы в виде индивидуально неопределенного имущества.
Если же оценивать эти действия, исходя из их фактического содержания, то можно прийти к выводу о том, что заключение договора простого товарищества не преследовало цели достижения соответствующих ему гражданско-правовых последствий в виде извлечения экономической выгоды от совместной деятельности товарищей. Сам договор, а также соглашение о его расторжении являются притворными сделками, прикрывающими фактически имевший место между сторонами договор купли-продажи имущества, который не был заключен исключительно потому, что повлек бы обязанность по уплате одной из сторон НДС.
Какой из указанных правоприменительных подходов следует считать правомерным? Гражданское законодательство в развитие принципа добросовестности и разумности действий при реализации гражданских прав ограничивает пределы их осуществления (ст. 10 ГК РФ). В частности, устанавливается запрет шиканы, т.е. умышленного использования гражданских прав исключительно с намерением причинения вреда другому лицу. Также ст. 10 ГК РФ содержит прямой запрет злоупотребления правом в иных формах, в том числе на использование гражданских прав в целях ограничения конкуренции и злоупотребление доминирующим положением на рынке. Приведенный перечень не является исчерпывающим. Исходя из конкретных обстоятельств дела, суд может признать ту или иную форму реализации гражданского права злоупотреблением и отказать лицу в защите этого права.
Но законодательство о налогах и сборах в силу его несовершенства не содержит прямого запрета на подобные действия и не определяет каких-либо их налогово-правовых последствий. Гражданское же законодательство может применяться к налоговым и другим финансовым и административным правоотношениям только в том случае, когда это прямо предусмотрено соответствующим законом (п. 3 ст. 2 ГК РФ, п. 1 ст. 11 НК РФ). Однако прямой ссылки на гражданско-правовой институт злоупотребления правом законодательство о налогах и сборах не содержит, равно как и не содержит упоминания о возможности распространения действия данного института на налоговые правоотношения и сам ГК РФ. В ст. 10 ГК РФ, как уже было отмечено ранее, упоминаются лишь случаи ограничения конкуренции и злоупотребления доминирующим положением.
Означает ли это правомерность налоговых схем ухода от налогообложения, основанных на злоупотреблении правом налогоплательщика?
Некоторые ученые на этот вопрос дают положительный ответ. Так, В.Н. Протасов отмечает, что "злоупотребление правом является правонарушением лишь в том случае, когда оно прямо запрещено законом. В остальных случаях злоупотребление правом не может рассматриваться как правонарушение, и к лицу, злоупотребляющему своим правом, могут быть применены лишь те санкции, которые не связаны с юридической ответственностью. Например, отказ в судебной защите того права, которым субъект злоупотребляет" .
См.: Протасов В.Н. Теория права и государства. Проблемы теории права и государства. М.: Юрайт-М, 2001. С. 241.
Аналогичный подход можно встретить и в литературе по уголовному праву. В частности, Н.Р. Тупанчески определяет уклонение от уплаты налогов как "сознательное и намеренное использование ситуации, не предусмотренной законодательными постановлениями, с целью избежания или снижения налогообложения" . Он выделяет законное и незаконное уклонение от уплаты налогов. Законное уклонение от уплаты налогов определяется как уклонение, при котором с формальной точки зрения не нарушаются фискальные законы, незаконное же - как уклонение, нарушающее эти законы с формальной и материальной точек зрения.
См.: Тупанчески Н.Р. Уклонение от уплаты налогов в сравнительном праве / Под ред. проф. В.С. Комиссарова. М.: ЮНИТИ-ДАНА; Закон и право, 2001. С. 111 - 117.
Ученый отмечает, что и законное, и незаконное уклонение причиняет вред финансовым интересам государства. Однако бороться с законным уклонением уголовно-правовыми средствами недопустимо. Формально оно не нарушает объекта уголовно-правовой охраны "налоговых норм" и таким образом не содержит не только состава налогового преступления, но и налогового правонарушения.
Долгое время на позиции о правомерности уклонения от уплаты налогов, сопряженного со злоупотреблением правом, основывалась и правоприменительная практика.
Так, в 2002 г. следственной службой Управления ФСНП России по г. Санкт- Петербургу по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки в отношении руководителей одного из банков было возбуждено уголовное дело по ч. 2 ст. 199 УК РФ по факту совершения ими уклонения от уплаты действующего в то время налога на покупку иностранных денежных знаков и платежных документов, выраженных в иностранной валюте, в размере около 2,5 млн. руб.
Суть вменяемой в вину банкирам налоговой схемы заключалась в том, что вместо операции по обмену валюты банк предлагал клиенту открыть и в последующем закрыть рублевый и валютный счета, при поступлении денег на которые банком осуществлялась безналичная конвертация валюты.
Однако в процессе расследования уголовного дела банк обратился в арбитражный суд с иском о признании недействительным решения налогового органа о взыскании недоимки по налогу. Доводы банка сводились к тому, что гражданское законодательство не предусматривает каких-либо ограничений на реализацию права вкладчика, вытекающего из договора вклада, а деятельность операционных касс банка, которые по поручению клиентов осуществляли операции по безналичной конвертации иностранной валюты в рубли, соответствовала инструкциям Центробанка России. Арбитражный суд иск удовлетворил, в связи с чем уголовное дело в отношении руководителей банка было прекращено за отсутствием в деянии состава преступления.
Подобный правоприменительный подход, предполагающий приоритет формы налогового правоотношения над его содержанием, в арбитражной практике просуществовал до 2006 г. При этом возможность применения схем неуплаты или неполной уплаты налогов, основанных на злоупотреблении правом, рассматривалась как результат несовершенства законодательства о налогах и сборах, которое, как представлялось тогда, оставляло "лазейки" для подобного рода схем. В связи с этим в подобных случаях применялось предусмотренное п. 7 ст. 3 НК РФ правило, согласно которому неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов). Таким образом, борьба с этим явлением велась исключительно посредством внесения изменений в налоговое законодательство, предполагающих детализированное описание недопустимого поведения налогоплательщика. Как справедливо отмечает Е.В. Тимофеев, этот этап характеризуется "внесением в налоговый закон лоскутных сверхконкретных поправок" .
См.: Тимофеев Е.В. Приоритет существа над формой в налоговом праве и институт недействительности сделок в гражданском праве // Закон. 2010. N 2. С. 138.
Однако уже скоро стало очевидно, что избранный путь был изначально обречен на неудачу. В силу разнообразия конкретных форм злоупотребления правом в налоговых правоотношениях решить рассматриваемую проблему путем детализации в законе всех видов ненадлежащего поведения налогоплательщика оказалось невозможно. Практика объективно нуждалась в более универсальном и гибком правовом инструменте противодействия схемам неуплаты налогов, основанном на формальном соответствии действий налогоплательщика букве закона при противоречии его духу.
Первый шаг на пути к преодолению подобного формального подхода сделал Конституционный Суд РФ, вынеся Определение от 25 июля 2001 г. N 138-О "По ходатайству Министерства Российской Федерации по налогам и сборам о разъяснении Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 12 октября 1998 года по делу о проверке конституционности пункта 3 статьи 11 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации". Предыстория принятия данного определения была следующей.
В то время широкое распространение получили схемы неуплаты налога, основанные на открытии счета в так называемых проблемных банках, не обладающих достаточными для осуществления надлежащей банковской деятельности средствами и подлежащими банкротству. Налогоплательщик открывал счет в таком банке, после чего на его счете фиктивно отражалась определенная сумма денежных средств, якобы внесенная или перечисленная им самим. В действительности же никакие денежные средства на счет налогоплательщика не поступали. Все эти операции осуществлялись лицами, контролирующими банк, которые получали за это определенный процент от суммы, фиктивно зачисляемой на счет налогоплательщика.
После этого налогоплательщик выставлял банку заведомо фиктивное поручение на перечисление денежных средств на соответствующий счет Федерального казначейства в качестве уплаты налогов. Таким образом, налоговая обязанность формально считалась исполненной, так как ранее Конституционный Суд разъяснил, что обязанность по уплате налога следует признавать исполненной с момента предъявления налогоплательщиком в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации денежных средств со счета налогоплательщика в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа. Это положение позже было воспроизведено в п. 3 ст. 45 НК РФ.
В связи с этим налоговым органом перед Конституционным Судом был поставлен вопрос о том, может ли налог считаться уплаченным при подобном формальном списании денежных средств со счета налогоплательщика в банке, если эти суммы реально в бюджет не перечислялись из-за фактического отсутствия денежных средств на расчетном счете налогоплательщика, а также вследствие отсутствия их на корреспондентском счете банка при формальном зачислении их банком на счета налогоплательщика.
Конституционный Суд разъяснил, что в случаях недобросовестности налогоплательщика налоговый орган вправе предъявлять в арбитражных судах требования, обеспечивающие поступление налогов в бюджет, включая иски о признании сделок недействительными и о взыскании в доход государства всего полученного по таким сделкам. Примечательно, что в обоснование своей позиции Конституционный Суд сослался в том числе на ст. 10 ГК РФ, определяющую правовые последствия злоупотребления гражданскими правами.
После этого определение понятия "недобросовестный налогоплательщик" прочно вошло в правоприменительную практику налоговых органов и арбитражных судов, а злоупотребление правом стало квалифицироваться как правонарушение. Однако вследствие того, что Конституционный Суд не дал понятия "недобросовестный налогоплательщик" и не привел критериев подобной недобросовестности, вскоре данной правовой конструкции стало придаваться все более расширительное толкование.
В связи с этим Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ издал ряд актов толкования, направленных на пресечение злоупотреблений уже со стороны налоговых органов. Наиболее значимым из них стало Постановление от 12 октября 2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее по тексту - Постановление ВАС N 53).
Вестник ВАС РФ. 2006. N 12.
В этом Постановлении Пленум ВАС, по сути, отошел от доктрины недобросовестного налогоплательщика и ввел качественно новую правовую конструкцию налоговой выгоды. Само понятие "налоговая выгода" определяется как "уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета". Налоговая выгода классифицируется на обоснованную и необоснованную.
Необоснованную налоговую выгоду, в частности, образуют:
- совершение налогоплательщиком операций, направленных исключительно на снижение налоговой нагрузки и не преследующих какой-либо разумной деловой цели (получение прибыли или иного положительного эффекта от предпринимательской либо иной экономической деятельности) - так называемая доктрина деловой цели;
- учет операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом. В данном случае имеются в виду операции, совершаемые налогоплательщиком в целях исполнения притворной сделки, т.е. сделки, прикрывающей другую сделку, которую стороны имели в виду и которую они намереваются фактически исполнить. Действительный экономический смысл операций как раз и будет определяться, исходя из той сделки, которую стороны фактически имели в виду;
- осведомленность налогоплательщика о неисполнении контрагентом налоговой обязанности.
Анализ указанных положений позволяет прийти к выводу о том, что Пленум ВАС окончательно признал недопустимость неисполнения налоговой обязанности вследствие злоупотребления правом. Однако на этот раз он привел четкие критерии злоупотребления правом и определил формы такого поведения.
Как представляется, этот подход должен быть распространен и на уголовную ответственность за налоговые преступления. Преступность деяний при уклонении от уплаты налогов со ссылкой на Постановление ВАС N 53 должно образовывать не только прямое нарушение налогового законодательства, но и использование налогоплательщиком своих прав вопреки их действительному правовому смыслу в указанных выше формах.
Для внедрения такого подхода в практику применения уголовного закона в настоящее время имеются все правовые предпосылки. Во-первых, положения УК РФ об ответственности за налоговые преступления являются бланкетными и отсылают к нормам законодательства о налогах и сборах. Во-вторых, Постановление ВАС N 53 является актом официального толкования законодательства о налогах и сборах, поэтому содержащиеся в нем выводы должны носить обязательный характер. В-третьих, определив конкретные формы злоупотребления правом, Пленум ВАС придал данному правовому институту отсутствующую в доктрине недобросовестного налогоплательщика правовую определенность, которая выступает неотъемлемым условием действия любого уголовно-правового запрета.
Пристатейный библиографический список
- Протасов В.Н. Теория права и государства. Проблемы теории права и государства. М.: Юрайт-М, 2001.
2 Тимофеев Е.В. Приоритет существа над формой в налоговом праве и институт недействительности сделок в гражданском праве // Закон. 2010. N 2.
- Тупанчески Н.Р. Уклонение от уплаты налогов в сравнительном праве / Под ред. проф. В.С. Комиссарова. М.: ЮНИТИ-ДАНА; Закон и право, 2001.
1. Назарбаев Н.А. Законопослушание и правопорядок основан нашей стабильности // Казахстанская правда. 30.03 2002. С.3.
2. О состоянии преступности за 2007 год // Юридическая газета. - 31 января. №15. С.1
3. Назарбаев Н.А. Казахстан на пороге XXI в.: угрозы безопасности, условия и гарантии прогресса // По пути безопасности и стабильного развития. – Алматы, 1998. С. 83.
4. Уголовный кодекс Республики Казахстан: Учебно-практическое пособие. - Алматы: НОРМА-К, 2007. С.3.
5. Назарбаев Н.А. Утверждение духа предпринимательства в обществе - залог прогресса // Казахстанская правда. 12.11 2007. С.1.
6. Ларичев В.Д., Решетняк Н.С. Налоговые преступления и правонарушения. Кто и как их выявляет и предупреждает. – М.: УКЦ ЮрИнфоР, 1998. С.5.
7. Зуйков Г.Г. Криминалистическое учение и способы совершения преступления. Автореф. дисс. на соиск. … к.ю.н. – М., 1970. С.11.
8. Зуйков Г.Г. Использование данных о способе совершения преступления в деятельности органов охраны общественного порядка по предотвращению преступлений // Труды МВШ МВД СССР. - М., № 2. 1968. С.63.
9. Криминология: Учебник. – Алматы: Казыгурт. 2006. С.316-317.
10. Криминология: Учебник // Под ред. В.Н. Кудрявцева и В.Е. Эминова. - М.: Юрист, 1995. С., 211, 220, 61.
11. Алексеев А.И. Криминология: Курс лекций. - М.: Щит-М, 1998. С. 175.
12. Трунцевский Ю.В., Петросян О.Ш. Экономические и финансовые преступления: Учебное пособие для студентов по специальности 030501 «Юриспруденция». – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2007. С.6-7.
13. Указ Президента Республики Казахстан № 949 «Об утверждении Концепции правовой политики Республики Казахстан» от 20.09 2002 года // Казахстанская правда. 02.10 2002 года. С.3.
14. Криминология: Учебник // Под ред. Д.Н. Ветрова и А.Д. Чернова. – СПб.: НОРМА, 2005. - С.45.
15. Г оряинов К.К. Теория и практика познания криминологической обстановки. Дисс… на соиск. д.ю.н. – М., 1999. С.49-56.
16. Криминология. - М.: Манускрипт, 1992. С. 110-112.
17. Булатов P . M ., Шеслер А.В. Криминологическая характеристика и профилактика преступности в сфере экономической деятельности. - Казань, 1999. - С. 24.
18. Аслаханов А.А. Преступность в сфере экономики (криминологические и уголовно-правовые проблемы). - М.: Московский юридический институт МВД России, 1997. - С. 18-19.
19. Угрехелидзе Н.Г. Соотношение административных правонарушений с преступностью // Советское государство и право, № 6. 1990. С. 99.
20. Лунеев В.В. Преступность XX века. Мировые, региональные и российские тенденции. - М.: Норма, 1997. С.116-259.
21. Зубов И.Н. Исследование путей совершенствования анализа оперативной обстановки в органах внутрен них дел на основе применения методов регистрирования информации. Автореф. дисс. на соиск. … к.ю.н. - М., 1985. С.11-13.
22. Кучеров И.И. Преступления в сфере налогообложения. - М., 1999. С. 6-7.
23. Дементьев А.С. Проблемы борьбы с экономической преступностью и коррупцией. Автореф. дисс. на соиск. … к.ю.н. - Нижний Новгород. 1997. С.12.
24. Волженкин Б.В. Экономические преступления. – СПб., 1999. - С.156.
25. Краткий словарь бизнесмена // Под ред. Столярова А.С. – М.: ИНФРА-М, 2004. - С.201.
26. Химичева Н.И. Налоговое право: Учебник. - М., 1997. - С.6.
27. Жалинский А.Э., Герасун А.А. Криминологические аспекты непредумышленных преступлений // Вопросы борьбы с преступностью. Вып. 15. - М., 1972. - С.9.
28. Лобзяков В.Г. Криминология и административная юрисдикция милиции. - М: ИНФРА-М., 1996. - С. 6, 46.
29. Вестник МГД Республики Казахстан. № 5. 2001. С.7-8.
30. Ларичев В.Д., Бембетов А.П. Налоговые преступления. – М.: Экзамен, 2001. - С. 52-54, 75.
31. Миньковский Г.М. Об исследовании преступности несовершеннолетних. Вып. 2. - М., 1968. - С. 249.
32. Литвинов А.Н., Гаврин Т.С. Профилактика преступлений: От теории к практике. – М.: ИКФ «ЭКМОС», 2003. - С.17.
33. Соловьев И.Н. Налоговое преступление. – М.: ИДФБК-ПРЕСС, 2002. С. 234.
34. Соловьев И.Н. Налоговые преступления и преступность. – М.: Экзамен, 2006. – 526 с.
35. Статистические данные Агентства по статистике Республики Казахстан (2003 г.).
36. Континент. № 1. 2003.
37. Континент. № 4. 2002.
38. Белоусов С.С. О системе мер борьбы с преступлениями в сфере налогообложения (уголовно-правовые аспекты) // Проблемы борьбы с экономической преступностью и наркобизнесом при переходе к рынку: Сб. материалов научно-практической конференции. - СПб., 1994. С.76; Кошаева Т.О. Некоторые вопросы ответст венности за налоговые преступления // Законность. - 1996. - № 1. - С.38; Кузнецов А.П. Использование специали ста при расследовании квалификации налоговых преступлений // Следователь. - 1997. - № 3. - С.41; Ответствен ность за налоговые преступления // Законность. - 2003. - № 1. - С. 34-35.
39. Белоусов С.С. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов: Дисс. . к.ю.н. - М., 1996. С.30; Кот А.Г. Уголовная ответственность за преступления в сфере налогообложения. (По материа лам России, Белоруссии, Литвы и Польши) Дисс. . к.ю.н. - М., 1995. С.52.
40. Мазур С.Ф. Уголовно-правовая охрана экономической деятельности. - М., 1998. С. 19.
41. Соловьев И.Н. Налоговые преступления. – М.: ИДФБК-ПРЕСС, 2002. С. 245-247.
42. Кучеров И.И. Налоговая преступность: криминологические и уголовно-правовые проблемы. - М., 1997. С.15-16.
43. Проблемы борьбы с коррупционными преступлениями. Учебное пособие // Коваленко С.Б., Кожамкулов М.Т., Онгарбекова Ж.В., Рахметова А.С. – Алматы: ООНИР и РИР Академии МВД РК. 2004. С.48.
44. Статистические данные КПСУ и СУ Генеральной прокуратуры (2002-2007 г.г). - Астана.
45. Гриб В.Г. Противодействие организованной преступности // Под ред. А.И. Гурова, В.С. Овчинского. – М.: ИНФРА-М, 2001. С.66-67.
46. Налоговая полиция. - 1996. - № 3. - С. 2.
47. Итоги моратория. Континент. - № 018 (26.08.-08.09 2003). 2003. С.13.
48. Эксперт // 20.11 2006. С.12.
49. Строев М.С. Новый закон об обществах с ограниченной ответственностью - новые права // Юрист, - № 7. 1998. С.6-7.
50. Баранов А.А. Криминологический анализ и предупреждение экономических преступлений в сфере мало го предпринимательства. Дисс. … к.ю.н. - М., 1999. С. 39-40.
51. Отчет о результатах работы АФП РК (2001-2002 г.г.). Астана.
52. Отчет о результатах соблюдения законности в деятельности субъектов малого и среднего бизнеса (2002-2006 г.г.) // Генеральная прокуратура Республики Казахстан. Астана.
53. Завидов Б.Д., Попов И.А., Сергеев В.И. Уклонение от уплаты налогов. - М., 2001. С. 17
54. Тупанчески Н.Р. Уклонение от уплаты налогов в сравнительном праве // Закон и право. - № 1, - 2001. - С. 15.
55. Латибов И.Т. Психология криминального поведения в предкриминальной деятельности и предупреждении преступлений в сфере экономики // Материалы МНПК. - Т ГЮИ. 2003. С.93.
56. Криминология // Под ред. В.Н. Бурлакова, В.П. Сальникова. – СПб., 1998. С. 125, 203.
57. Ядов В.А. Личность как предмет изучения // Социальная психология. - Л., 1979. С.75.
58. Антонян Ю.М., Еникеев М.И., Эминов В.Е. Психология преступления и наказания. - М.: Пенаты, 2000. С. 38-39.
59. Кондратюк Л.В. Антропология преступления (микрокриминология). – М.: Норма. 2001. С. 19.
60. Белозеров И.И. Личность преступника и ее криминалистический аспект // Следователь. - 1998. - № 4. - С. 50-51.
61. Личность преступника // Под ред. В.Н. Кудрявцева, Г.М. Миньковского, А.Б. Сахарова. - М., 1975. С. 16.
62. Подольный Н.А. Криминалистическая характеристика личности мошенника, совершающего преступную деятельность на рынке ценных бумаг // Следователь, № 5. 2002.
63. Александров И.В. Налоговые преступления: криминалистические проблемы расследования. – Спб., 2002.
64. Поздняков Э.А. Философия преступления. - М.: Полиграф-Сервис, 2001.
65. Платонов К.К. Проблема способностей. - М.: Наука 1972.
66. Чуфаровский Ю.В. Требования к написанию характеристик на конкретную личность в оперативно- розыскной деятельности правоохранительных органов // Юрист. – 1999. - № 2.
67. Назарбаев Н.А. Правовое воспитание населения – основная задача государства // Юридическая газета. 11.10 2003.
68. Курганов С.И. Основы криминологии: Учебное пособие. - М.: Nota bene , 1998. С.71-72.
69. Кучеров И.И. Налоги и криминал. Историко-правовой анализ. - М.: Первая образцовая типография. 2000. С.44.
70. Сулаимбекова С.Д. Криминологические аспекты налоговых преступлений // Экономика и право Казахстана. – 2005. - № 24. - С.59.
71. Александров И.В. Налоговые преступления: Криминалистические проблемы расследования. – СПб.: Юридический центр Пресс. 2002. С.138.
72. Лимонов В.Н. Уголовная правовая и криминологическая характеристика мошенничества. Дисс. … на соиск. к.ю.н. - М., 1998. С.53.
73. Криминальная ситуация в России и изменения // Под ред. А.И. Долговой. - М., 1996. С. 42.
74. Кучеров И. Налоги и криминал. - М.: Первая образцовая типография, 2000. С.47.
75. Гильмутдинов Н.С. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты таможенных платежей. Дисс. … на соиск. к.ю.н. - М., 1998. С. 68-70.
76. Кучеров И.И. Налоги и криминал. - М.: Первая образцовая типография, 2000. С.48.
77. Статистические данные КПС и СУ Генеральной прокуратуры Республики Казахстан (2001-2006 г.г.). - Астана. 2006.
78. Налоговые преступления и преступность // Под ред. И.Н. Соловьев. – М.: Экзамен, 2006. С. 270.
79. Юцкова Е.М. Криминальная активность отдельных социальных групп населения. Преступность: стратегия борьбы. - М., 1997. С.135.
80. Криминология: Учебник // Под ред. В.Н. Кудрявцева, В.Е. Эминова. - М.: Юрист, 1995. С. 92; Криминология // Под ред. В.Н. Бурлакова, В.П. Сальникова. - СПб., 1998. С.136.
81. Кондратюк Л.В. Антропология преступления (микрокриминология). - М.: Норма. 2001. С. 86.
82. Соловьев И.Н. Налоговые преступления. - М.: ИДФБК-ПРЕСС. 2002. С. 248.
83. Иншаков С.М. Зарубежная криминология. - М.: ИНФРА-М-НОРМА, 1997. С. 39.
84. Яковлев А.М. Причинность совершения преступлений.2-ое изд. и перераб. – М.: Дума, 2003. С.56.
85. Шаргородский М.Д. Преступление в советском уголовном праве. – М.: Наука, 1973. С.67.
86. Вопросы изучения преступности и борьбы с ней. – М., 1975. С.60.
87. Горяинов К.К. Криминологическая обстановка (методологические аспекты). – М., 2000. С. 24.
88. Альбрехт С., Венц Дж., Уильямс Т. Мошенничество луч света на темную сторону бизнеса (пер. с анг. яз.). – СПб.: Питер, 1995. С.34.
89. Анисимов В.М. Криминальная субкультура. – Уфа: УЮИ МВД РФ, 1997. С. 10.
90. Годме П.М. Финансовое право. - М.: Прогресс, 1978. С. 399, 407
91. Известия. № 10. от 21.01 1998.
92. Одесса В.И. Неплатежи поиски путей решения проблемы // Финансы. - 1995. - № 7. - С. 31.
93. Кучеров И.И., Судаков О.Ю., Орешкин И.А. Налоговый контроль и ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах. - М.: Центр ЮрИНФОР, 2001. С.181-185.
94. Егоров Е., Петров Ю. Сравнительный анализ эффективной ставки налогов в России и зарубежных стран // Налоговый вестник. - 1995. - № 11. - С. 16.
95. Носиров Ж. «Тень» - противник серьезный. Борьба с правонарушениями в налоговой сфере // Налоговые и таможенные вести. - № 47. - 16.11-21.11 2000. - С. 13.
96. Негматов Д.А. Технология криминала // Журнал налогоплательщика. - Т., - 2/2001. - С.40.
97. Ежов Ю.А. Преступления в сфере предпринимательства. - М.: Маркетинг». 2001. С. 37.
98. Теневая экономика и организованная преступность // Материалы НПК. - М.:МЮИ МВД РФ. 1998. С.40-48; Аминов Д.И., Ревин В.П. Преступность в кредитно-финансовой сфере (в вопросах и ответах) - М., 1997. С.36.
99. Алауханов Е.О. Психология криминального поведения в предпринимательской деятельности и предупрежде ние преступлений в сфере экономики // Материалы НПК. – Т.: ТГЮИ, 2003. С.93.
100. Ларьков А., Кесарева Т. Экономическая преступность: характеристика и факторный анализ // Уголовное право. 1998. №3. С. 133.
101. Статистические данные КАП МВД Республики Казахстан (2001-2006 гг.). - Астана.
102. Кутьин Н.Г. Борьба с преступлениями в кредитно-банковской сфере. - М.:РУДН, 2001.С. 77.
103. Тупаченски Н.Р. Уклонение от уплаты налогов в сравнительном праве // Закон и право. № 2, 2001. С.43.
104. Мудрых В.В. Ответственность за нарушение налогового законодательства. - М.: Юнити, 2001. С.160.
105. Васильева Г. Ответственность за правонарушения в сфере налогообложения // Закон, № 8, 1999. С.7.
106. Шаров А.С. Налоговые правонарушения. - М.: Дело и Сервис. 2002. С.16.
107. Архивные материалы уголовных дел по ст. 184 УК РУ, ст. 221-222 УК РК (суд г. Алматы, г. Астаны, г. Шымкента, г. Ташкента).
108. Криминология: Курс лекций. - СПб.: СПб ВШ МВД РФ. 1995. С. 153.
109. Аванесов Г.А. Криминология. - М., 1984. С.333; Аванесов Г.А. Криминология и профилактика преступле ний. - М., 1989. С.221; Аванесов Г.А. Криминология и организация предотвращения преступлений. - М.,1995. С.125- 126; Алексеев А.И. Криминология. Курс лекций. - М.: Щит, 1998. С.119-120.
110. Криминология: Учебник // Под ред. Н.Ф. Кузнецовой, Г.М. Миньковского. - М.: БЕК, 1998. С.177; Криминология: Курс лекций. - СПб.: СПб ВШ МВД РФ, 1995. С. 152.
111. Даль В.И. Толковый словарь. Т.З. - М., 1955. С.387.
112. Ожегов С.И. Словарь русского языка. - М., 1952. С.525. С.574-575.
113. Антонян Ю.М. О понятии профилактики преступлений // Сб. Вопросы борьбы с преступностью. Вып.26. - М.: Юрид. лит., 1977. С.29.
114. Теоретические основы предупреждения преступности. - М., 1977. С.30; Кваша Ю.Ф., Зайналабидов А.С., Зрелов А.П. и др. Криминология. - Ростов-на-Дону: Феникс. 2002. С.120.
115. Кудрявцев В.Н. Популярная криминология. - М.: Спарк. 1998. С.160-162.
116. Соловьев И.Н. Налоговые преступления: Практика работа налоговой полиции и судов. – М., 2002. С. 281-282.
117. Криминология: Учебник // Под ред. Н.Ф. Кузнецовой, Г.М. Миньковского. - М., 1998. С. 186-187.
118. Гилинский Я.И. Криминология: Курс лекций. - СПб.: Питер. 2002. С. 346-347.
119. Курганов СИ. Основы криминологии. Учебное пособие. — М.: Nota bene , 1998. С.71-72.
120. Кучеров И.И. Налоговая преступность: криминологические и уголовно-правовые проблемы. Автореф. д исс. на соиск. … д.ю.н. - М., 1999. С.44.
121. Платонова Л.В. Криминологическая характеристика в сфере налогообложения // Следователь, № 3, 1997. С. 34-35.
122. Основы таможенного дела // Под общей ред. В.Г. Драгонова. - М., 1998. С.325.
123. Куксин И.Н. Налоговая политика России (теоретический и историко-правовая анализ). Авто реф. дисс. на соиск. … д.ю.н. - СПб.: Санкт-Петербургская Академия МВД России, 1998. С.9.
124. Куксин И.Н. Налогообложение и налоговая политика в России. - М.: Граница. 1997. С.138-139.
125. Руководя щие принципы в области предупреждения преступности и уголовного правосудия в контексте развития нового международного экономического порядка // 7-ой Конгресс ООН по предупреждению преступности и обраще нию с правонарушителями (г. Милан, Италия). 1995 г .
126. Гуткин И.М. Правовые вопросы взаимодействия следователя и органов дознания в уголовном процессе. - М., 1967; Аксенов А.А. Организация взаимодействия в органах внутренних дел как функция управления. - М., 1978; Туманов Г.А. Организация управления в сфере охраны общественного поряд ка. - М., 1972; Веселый В.З. Формирование теории управления в сфере правоохранительной деятельности. - М., 1 988.
127. Головин С.Д., Синилов Г.К. Взаимодействие аппаратов БХСС с государственными контроли рующими органами в предупреждении и раскрытии преступлений. - М., 1986; Ажиба Э.С. Розыск похищен ных и угнанных транспортных средств (правовые, организационные и оперативно-розыскные вопросы). Дисс. … к.ю.н. - М., 1990; Волков А.Н. Взаимодействие аппаратов уголовного розыска с подразделениями ГАИ при раскрытии преступлений. Дисс. на соиск. … к.ю.н. - М., 1993.
128. Завидов Б.Д., Попов И.А., Сергеев В.И. Уклонение от уплаты налогов. - М., 2001.
129. Парамонов А.А. Взаимодействие таможенной службы с органами внутренних дел в борьбе с контрабан дой и нарушениями таможенных правил. Дисс. . к.ю.н. - М., 1999. С.12-20.
130. Шванков В.М. Теоретические основы координации и взаимодействия в органах внутренних дел. - М., 1978. С10 .
131. Кучеров И.И. Налоговая преступность: криминологические и уголовно-правовые проблемы. Автореф. дисс. на соиск. … д.ю.н. - М., 1999. С. 44.
132. Архивные материалы уголовных дел по ст.ст. 221-222 УК РК (суд г. Алматы, г. Астаны, г. Шымкента).
133. Дедюхин В.В., Канцарин Ф.Г. Совершенствование взаимодействия оперативных аппаратов ИТУ с други ми частями и службами этих учреждений // Актуальные проблемы управления оперативными аппаратами органов внутренних дел. - М.: Академия МВД СССР. 1978. С. 23.
134. Иванишвили Г.Г. Взаимодействие оперативных аппаратов ИТУ и уголовного розыска в раскрытии преступлений, совершенных осужденными до ареста и оставшихся нераскрытыми. Автореф. дисс. на соиск. . к.ю.н. - М ., 1985. С.11.
135. Потоцкий Н.К. Совершенствование деятельности оперативных аппаратов следственных изолято ров в борьбе с преступностью. Дисс. на соиск. … к.ю.н. - М., 1984. С.182; Кадько Н.П. Организация комплексных мер борьбы с рецидивной преступностью. Дисс. на соиск. … к.ю.н. - М., 1976. С. 118.
136. Лукашев В.А. Организация взаимодействия оперативно-розыскных аппаратов органов внутренних дел. – Омск: ОВШ МВД СССР, 1982. С. 18.
Описание файла
Документ из архива "Уклонение от уплаты налогов как источник преступных доходов (по опыту зарубежных стран)", который расположен в категории "рефераты". Всё это находится в предмете "юриспруденция" из раздела "Студенческие работы", которые можно найти в файловом архиве Студент. Не смотря на прямую связь этого архива с Студент, его также можно найти и в других разделах. Архив можно найти в разделе "рефераты, доклады и презентации", в предмете "юриспруденция" в общих файлах.
Онлайн просмотр документа "70709-1"
Текст 2 страницы из документа "70709-1"
Список литературы
[1] Российская газета. 27 мая 2004 г. (№ 109).
[2] Так, эксперт Департамента по законодательству ТПП РФ К.В. Мандрыгин отмечает, что в условиях экономической глобализации незаконный уход от налогов является одним из главных мотивов взаимовыгодного сотрудничества транснациональных организованных преступных группировок и транснациональных корпораций (см.: К.В. Мандрыгин. Государство и теневая экономика в глобализирующемся мире // Московский юридический форум «Глобализация, государство, право, XXI век»: По материалам выступлений. М.: ОАО «Издательский дом Городец», 2004. С.117-118.). Кроме того, «такие корпорации рассматривают уклонение от налогов как одну из важнейших сфер своей деятельности и относят ее результаты к главным производственным и финансовым показателям» (см.: Международное сотрудничество в сфере налогообложения и основы международного налогового права. Учебное пособие / Под. ред. к.и.н. С.В. Гунько. – Петропавловск-Камчатский: Изд-во Дальневост. ун-та, 2004. С.37). Также происходит консолидация организованных преступных групп, в том числе транснациональных, по вопросам совершения преступлений в сфере налогообложения (см.: Г.В. Андреев. Актуальные проблемы профилактики и предупреждения правонарушений и преступлений в сфере налогообложения и возможные пути их решения // Борьба с преступностью в федеральных округах Российской Федерации: проблемы теории и практики: Материалы научно-практической конференции / Под общей ред. С.И. Гирько. – М.: ВНИИ МВД России, 2004.)
[3] Зарубежные специалисты называют также этот процесс рециклированием «грязных денег» (см.: Кучеров И.И. Налоги и криминал: историко-правовой анализ. М., 2000. С.39).
[4] См.: Кучеров И.И. Налоги и криминал: историко-правовой анализ. М., 2000. С.38.
[5] См.: там же. С.43.
[6] См.: Ахметшин Х.М., Ахметшин Н.Х., Петухов А.А. Современное уголовное законодательство КНР. М., 2000. С.116-117.
[7] См.: Кучеров И.И. Налоговое право зарубежных стран. Курс лекций. – М.: АО «Центр ЮрИнфоР», 2003. С.264-265.
[8] См.: Шепенко Р.А. Налоговое право Гонконга. М.: Вузовская книга, 2003. С.279.
[9] См.: Ансель М. Методологические проблемы сравнительного права // Очерки сравнительного права. М., 1981. С.38.
[10] Принимая во внимание общую природу таких деяний, как уклонение от уплаты налогов, налоговое преступление и налоговое уклонение, мы будем отождествлять эти понятия.
[11] Надо отметить, что в английском (общем) праве многие правонарушения вообще трудно однозначно разделить на уголовные и неуголовные (см.: Романов А.К. Налоговая система Англии. М.: Дело, 2000. С.230). Отсутствие такого четкого разграничения характерно и для налогового законодательства, в том числе для особого административного района Китая – Гонконга, живущего по канонам общего права. Шепенко Р.А., известный как специалист в области налогового права Китая, выделяет критерии, по которым налоговое нарушение можно считать уголовным. Таковыми являются: инициирование процедуры судебного преследования и предусмотренное статутом наказание в виде лишения свободы (imprisonment); вынесение приговора (summary conviction) без участия присяжных заседателей (см.: Шепенко Р.А. Налоговое право Гонконга. М.: Вузовская книга, 2003. С.288, 289).
[12] См.: Р.А. Налоговое право Гонконга. М.: Вузовская книга, 2003. С.277-278.
[13] См.: Информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17.03.03 № 71 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (в кн.: Судебная практика по налоговым спорам / Авт.-сост. М.Н. Егоркин. – М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2004. С.561).
[14] См.: Кучеров И.И. Налоговое право зарубежных стран. Курс лекций. – М.: АО «Центр ЮрИнфоР», 2003. С.314.
[15] См.: там же. С.320-321.
[16] См.: Шепенко Р.А. Правовое регулирование налогообложения в Китайской Народной Республике. М., 2000. С.51-52.
[17] См.: Кучеров И.И. Налоги и криминал: историко-правовой анализ. М., 2000. С.222.
[18] См.: Тупанчески Н.Р. Уклонение от уплаты налогов в сравнительном праве. Под. ред. В.С. Комиссарова. М., 2001. С.217-218
[19] См.: Козырин А.Н. Налоговые преступления и проступки: опыт зарубежных стран // Налоговый вестник. 1998. №8. С.115.
[20] См.: Кучеров И.И. Налоговое право зарубежных стран. Курс лекций. – М.: АО «Центр ЮрИнфоР», 2003. С.327-328.
[21] См.: Тупанчески Н.Р. Неклассические формы уклонения от уплаты налогов и защита от них // Законодательство. №3. 2002.
[22] См.: Налоговое право: Учебник / Под. ред. С.Г. Пепеляева. М., 2003. С.586-589; Основы налогового права. Учебно-методическое пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. М., 1995. С.168-172.
Читайте также: