Принципы юридической ответственности за нарушения налогового законодательства
Опубликовано: 30.04.2024
1. Общие положения об ответственности за совершение налоговых правонарушений регламентируются нормами в гл. 15 части первой НК РФ.
Легальное определение налогового правонарушения содержится в ст. 106 НК РФ, согласно которой это виновно противоправное (то есть совершенное в нарушение законодательства РФ о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и их представителей, за которое НК РФ установлена ответственность.
2. Элементами налогового правонарушения являются:
^ Объект налогового правонарушения (публичный правопорядок в сфере налогообложения - урегулированные и защищенные действующим правом общественные ценности и блага, которым наносится вред соответствующим противоправным действием или бездействием).
Объективная сторона налогового правонарушения (противоправное действие либо бездействие субъекта правонарушения, за которое нормами НК РФ установлена ответственность, его юридически нежелательные результаты для публичного правопорядка в сфере налогообложения и юридически значимая причинная связь между ними). Такое действие либо бездействие именуется также событием налогового правонарушения.
Субъективная сторона налогового правонарушения (юридическая вина правонарушителя в форме умысла или неосторожности).
%/ Субъект налогового правонарушения (деликто способное лицо, совершившее правонарушение, - налогоплательщик, налоговый агент, лица, содействующие осуществлению налогового
контроля (эксперт, переводчик, специалист) и т. д.). В дальнейшем данное лицо, совершившее правонарушение, и становится субъектом ответственности.
3* Круг субъектов, которые могут быть привлечены к ответственности за нарушение налогового законодательства РФ, очерчен ст. 107 Н К РФ. Это:
физические лица (вменяемый и достигший 16-летнего возраста);
организации.
4. Важнейшие принципы установления и применения к участникам налоговых правоотношений ответственности за совершение налоговых правонарушений:
принцип законности;
принцип однократности наказания;
принцип персональной ответственности руководителя организации за нарушение налогового законодательства РФ;
принцип неотвратимости уплаты законно установленного налога;
презумпция невиновности налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента).
5. В соответствии со ст. 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:
отсутствует событие налогового правонарушения;
отсутствует вина лица в совершении налогового правонарушения;
совершено деяние, содержащее признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния 16-летнего возраста;
истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
6. Мерой ответственности за совершение налогового правонарушения являются налоговые санкции в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных за конкретное правонарушение статьями глав 16 и 18 части первой НК РФ.
При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ за совершение налогового правонарушения.
7. Обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения:
совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств (применяется только к ответственности налогоплательщика - физического лица);
совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости (угроза и принуждение могут рассматриваться в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность организации в случае, если под влиянием этих обстоятельств действовал, например, руководитель организации);
иные обстоятельства, которые налоговым органом или судом
могут быть признаны смягчающими ответственность. Признавать обстоятельства смягчающими вправе как налоговый орган при применении налоговой санкции, так и суд при рассмотрении иска о ее взыскании. Но учет смягчающих обстоятельств не должен привести к полному освобождению правонарушителя от ответственности.
8. Срок исковой давности взыскания налоговой санкции по тре
бованиям налоговых органов составляет 3 месяца. По общему правилу, этот срок исчисляется со дня составления акта о налоговом правонарушении (или дня, когда такой акт должен был быть составлен).
Что такое налоговое правонарушение и ответственность за него
Налоговое правонарушение — это действия, которые нарушают положения Налогового кодекса и за которые установлена ответственность (ст. 106 НК РФ). За совершение незаконного деяния закон предусматривает штрафы, а иногда и уголовное наказание. Наказание зависит от вида нарушения и наличия умысла.
По НК РФ нельзя оштрафовать должностное лицо компании — штраф налагается на юридические и физические лица. Но это не значит, что генеральный директор и главбух вольны делать что угодно. Одновременно со штрафами для организации по НК РФ к должностным лицам могут быть применены статьи КоАП или даже УК РФ.
Физлица несут налоговую ответственность с 16 лет. Даже если у ребенка возникла обязанность по уплате налога или сдаче декларации до 16 лет, исполнить ее должны его родители или опекуны. Иначе вся ответственность ляжет на них (ст. 107 НК РФ).
Виды налоговых правонарушений и штрафы
Полный перечень налоговых правонарушений есть в главе 16 НК РФ. В таблице мы собрали основные виды правонарушений и штрафы, которые установлены Налоговым кодексом.
10 000 рублей, если нарушения совершены в одном отчетном периоде
30 000 рублей, если нарушения совершены в более чем одном периоде
20 % от суммы неуплаченного налога, но не менее 40 000 рублей, если из-за грубого нарушения занижена налоговая база
20 % от неуплаченной суммы, если деяние неумышленное
40 % от неуплаченной суммы, если есть злой умысел
200 рублей за каждый документ
100 000 рублей за документы из п. 5 ст. 25.15 НК РФ;
при непредставлении расчетов по НДФЛ сотрудников — 1 000 рублей за каждый месяц просрочки
5 000 рублей за первое нарушение в году
20 000 рублей за повторное
Помните, штраф не освобождает от ответственности по исполнению обязательства. Нельзя заплатить 20 % от неуплаченных налогов и забыть при них или отдать 200 рублей и не приносить документы по требованию инспектора. Выполнить обязательства все равно придется.
В каких случаях штраф могут уменьшить
Закон устанавливает перечень ситуаций, которые смягчают ответственность за нарушения в части налогов и сборов. К ним относятся (п. 1 ст. 112 НК РФ):
- тяжелые личные или семейные обстоятельства;
- совершение деяния под угрозой или по принуждению;
- другие обстоятельства, которые суд или ФНС сочтут смягчающими.
Закон любит равновесие. Поэтому есть и отягчающее обстоятельство — повторное нарушение.
Ответственность за налоговые нарушения по КоАП РФ
Административную ответственность по КоАП несут должностные лица, чаще всего это директор или главный бухгалтер компании. Нарушения по налогам и сборам законодатель выделил в гл. 15 КоАП РФ.
100 — 300 рублей для граждан
300 — 500 рублей для должностных лиц
5 000 — 10 000 рублей за первое нарушение
10 000 — 20 000 рублей или дисквалификация за повторное нарушение
Уголовная ответственность
Организация уголовную ответственность не несет. Но за серьезные нарушения могут быть привлечены директор, главбух, учредители и иные лица, которые имеют существенное влияние на компанию.
Наказание зависит от размера нанесенного бюджету ущерба: крупный или особо крупный. Для каждого нарушения критерии отличаются. За первое нарушение уголовной ответственности можно избежать, если погасить всю задолженность по налогам и уплатить пени и штрафы по доброй воле.
100 000 — 300 000 рублей
принудительные работы на срок до 1 года
лишение свободы до 1 года
200 000 — 500 000 рублей
принудительные работы или лишение свободы на 3 года
100 000 — 300 000 рублей
принудительные работы на 2 года
лишение права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью до 3-х лет
арест на полгода
лишение свободы на 2 года
200 000 — 500 000 рублей
принудительные работы на 5 лет
лишение права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью до 3-х лет
лишение свободы на 6 лет
100 000 — 300 000 рублей
принудительные работы на 2 года
лишение права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью до 3-х лет
арест на полгода
лишение свободы на 2 года
200 000 — 500 000 рублей
принудительные работы на 5 лет
лишение права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью до 3-х лет
лишение свободы на 6 лет
Чтобы избежать санкций просто платите налоги в полном размере и в срок, отчитывайтесь вовремя, а бухучет ведите без ошибок. В этом поможет облачный сервис Контур.Бухгалтерия. Система сама рассчитает налог к уплате, заполнит декларацию и напомнит о сроках уплаты. Всем новичкам мы дарим бесплатный 14-дневный доступ.
- Легко ведите учёт и заводите первичку
- Отправляйте отчётность через интернет
- Сервис расчитает налоги и напомнит о платеже
- Начисляйте зарплату, больничные, отпускные
Даже если ваш бизнес — не сезонный, например, вы не продаете елочные игрушки или не держите шиномонтажку, все равно покупки неравномерно распределены по году. Клиенты реагируют на праздники, периоды отпусков или зимних каникул. Их реакции вполне предсказуемы, и это можно использовать. Расскажем, как измерить сезонность, как ее регулировать и что делать в низкий сезон.
Средний чек — важный показатель в продажах. В отдельности и в сочетании с другими данными он помогает анализировать состояние бизнеса. Расскажем, как увеличить средний чек.
Информационные технологии помогают переложить работу менеджеров по продажам на искусственный интеллект или хотя бы автоматизировать рутину. В этой статье рассмотрим новые каналы продаж, открывшиеся в глобальной сети в последние годы.
В различные периоды истории штрафы и другие взыскания были бо́льшим или меньшим доходным источником государства. Особенно значительными эти поступления были в периоды социальных потрясений. Как отмечал И.М. Кулишер, «в эпоху террора гильотина доставляла больше денег, чем станок, выделывающий ассигнации» .
Порой имущественные взыскания устанавливаются не для того, чтобы пресечь какие‑либо правонарушения, а действие объявляется правонарушением лишь для того, чтобы взыскать как можно большую сумму. «Сначала конфискуют, чтобы наказать, а затем наказывают, чтобы конфисковать». В этих условиях государство заинтересовано в том, чтобы законы как можно чаще нарушались и больше средств поступало в бюджет. Такой подход И.М. Кулишер сравнивал «с турецкой манерой давать пашам сначала наживаться, а затем эту впитавшую в себя губку выжимать в казну султана» .
Это практиковалось и на первом этапе становления современной российской налоговой системы (1992–1998 гг.). По некоторым данным, в общей сумме платежей, которые поступили и должны были поступить в бюджет, 25,2 % составляли штрафы, т. е. каждый четвертый бюджетный рубль был штрафным .
Большие размеры санкций за нарушения налогового законодательства не улучшают налоговой дисциплины. По признанию одного из руководителей Госналогслужбы России, «сомнительно, однако, чтобы карательные санкции помогли – они и без того превышают все разумные пределы: в настоящее время на тысячу рублей налогового долга приходится 2052 рубля штрафов. Все это не способствует нормальной работе предприятий, а бизнес уводит в теневой сектор» .
По смыслу ст. 57 Конституции РФ, налоги и сборы – это единственные платежи, взимаемые с использованием государственного принуждения с целью формирования доходов государственного бюджета. Иным принудительным платежам должны быть свойственны иные цели их установления. Когда же при взимании таких принудительных платежей преследуются фискальные цели, то налицо нарушение конституционных основ.
Таким образом, актуален вопрос о соблюдении определенных принципов установления мер юридической ответственности, особенно за нарушения налогового законодательства. Конституционный Суд РФ указал, что «в выборе принудительных мер законодатель ограничен требованиями справедливости, соразмерности и иными конституционными и общими принципами права… Устанавливая ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах, законодатель также должен исходить из того, что ограничение прав и свобод возможно, только если оно соразмерно целям, прямо указанным в Конституции Российской Федерации (статья 55, часть 3)» .
Конституционные требования для установления мер ответственности
Можно выделить несколько конституционных требований, которые должны соблюдаться при установлении мер ответственности за нарушения налогового законодательства (схема VIII‑3).
Требование дифференциации. Принцип справедливости предполагает дифференцированное установление санкций с учетом вида правонарушения, степени его общественной опасности.
Налоги и сборы – это единственные платежи, взимаемые с использованием государственного принуждения с целью формирования доходов государственного бюджета.
Большинство нарушений налогового законодательства связано с неуплатой, с неполной или несвоевременной уплатой налога. Однако эти последствия могут быть вызваны разными причинами. Наиболее опасно сокрытие объектов налогообложения, т. е. намеренное искажение данных учета и отчетности. Меньшую общественную опасность представляет занижение налоговой базы в результате различных ошибок ее исчисления. Хотя последствия обоих нарушений одинаковы – недоплата налога, но правовой принцип справедливой ответственности требует установления различных мер воздействия на нарушителей в зависимости от тяжести содеянного. Поэтому, например, за сокрытие объектов налогообложения установлена не только административная, но и уголовная ответственность в зависимости от его общественной опасности. Занижение налоговой базы, совершенное по неосторожности, влечет только применение мер административного принуждения.
Однако еще большую общественную опасность представляют случаи незаконного возмещения налога из бюджета. Это те ситуации, когда лицо мошенническими способами овладевает средствами, уплаченными другими налогоплательщиками. Сравнивая тяжесть деяний «не отдать свое» и «овладеть чужим», последнее должно наказываться гораздо строже.
Требование соразмерности. Наказание за нарушение налогового законодательства должно быть соразмерно содеянному, т. е. должно налагаться с учетом причиненного вреда. Необходимо учитывать, во‑первых, форму вреда и, во‑вторых, его размер.
Наказание за нарушение налогового законодательства должно быть соразмерно содеянному.
Мера ответственности должна быть адекватна правонарушению. Так, штраф за правонарушения, приводящие к недоимке, должен ставиться в зависимость от самой недоимки, так как в ней выражен причиненный бюджету вред.
Действовавший в 1992–1998 гг. Закон РФ от 27 декабря 1991 г. № 2118‑1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» (с изменениями и дополнениями) устанавливал штраф за занижение и сокрытие дохода (прибыли), исчисляемый исходя из размера налоговой базы, без учета реальной задолженности нарушителя перед бюджетом. Эта норма закона была признана неконституционной как нарушающая принцип справедливой ответственности .
При назначении меры ответственности должна учитываться величина ущерба, нанесенного общественным отношениям.
Таким образом, штрафы за налоговые правонарушения, приводящие к неисполнению налогового обязательства, должны учитывать последствия неправомерных действий (бездействия) и устанавливаться с учетом размера образовавшейся недоимки.
Требование определенности. Законом должны быть конкретно определены признаки деяний, которые законодатель рассматривает в качестве правонарушений. Граница между наказуемыми и ненаказуемыми поступками должна быть проведена четко.
Неопределенность составов налоговых нарушений противоречит принципу законности как основному принципу юридической ответственности.
В Постановлении от 15 июля 1999 г. № 11‑П КС РФ указал, что «общеправовой критерий определенности, ясности, недвусмысленности, правовой нормы вытекает из конституционного принципа равенства всех перед законом и судом (статья 19, часть 1 Конституции Российской Федерации), поскольку такое равенство может быть обеспечено лишь при условии единообразного понимания и толкования нормы всеми правоприменителями. Неопределенность содержания правовой нормы, напротив, допускает возможность неограниченного усмотрения в процессе правоприменения и неизбежно ведет к произволу, а значит – к нарушению принципов равенства, а также верховенства закона».
В нарушение этих принципов в ранее действовавшем налоговом законодательстве понятия «сокрытие объекта налогообложения» и «занижение объекта налогообложения» не определялись. Это позволило правоприменительным и судебным органам самостоятельно определять круг действий, за совершение которых налогоплательщики привлекались к ответственности. Тем самым круг наказуемых деяний незаконно расширялся.
Требование однократности. При установлении наказания за нарушение налогового законодательства должен соблюдаться общеправовой принцип однократности применения мер ответственности – никто не может быть наказан дважды за одно и то же правонарушение.
«В КНР ведется жесткая борьба с мошенничеством в области уплаты НДС. В период с 1994 по 2000 г. за неуплату НДС были приговорены к смертной казни 60 налогоплательщиков. Все приговоры были приведены в исполнение»[13].
Этот принцип имеет большое значение и для применения норм ответственности, содержащихся в НК РФ. Например, ст. 120 НК РФ устанавливает ответственность за грубое нарушение организацией правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, повлекшее занижение налоговой базы, а ст. 122 НК РФ – за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налогооблагаемой базы или неправильного исчисления налога по итогам налогового периода. Санкции за эти правонарушения различны. Как применять названные статьи в том случае, когда занижение налогооблагаемой базы, вызвавшее неуплату или неполную уплату налога, произошло из‑за грубого нарушения правил учета доходов и расходов? Некоторые налоговые инспекции применяли одновременно взыскания, определенные ст. 120 и 122 НК РФ. Однако это неправомерно. В этом случае нет двух правонарушений, а есть действие (нарушение правил учета) и его следствие (занижение налогооблагаемой базы и неуплата налога). В этой ситуации может налагаться только одно взыскание.
Анализируя положения ст. 13 Закона РФ об основах налоговой системы, Конституционный Суд РФ в Постановлении от 15 июля 1999 г. № 11‑П отметил, что юридическая конструкция рассматриваемых положений такова, что позволяет применять все предусмотренные ими меры как за сокрытие или занижение дохода, так и одновременно за каждое из повлекших это правонарушение действий, бывших, по сути, лишь его частью и не образующих самостоятельного правонарушения. В результате налогоплательщик подвергался штрафным взысканиям за одни и те же действия многократно, вопреки общему принципу справедливой ответственности, согласно которому лицо не может быть дважды подвергнуто взысканию за одно и то же деяние.
Этот вывод Конституционного Суда РФ необходимо учитывать, применяя соответствующие статьи НК РФ. Применять ст. 122 НК РФ можно лишь в тех случаях, когда занижение налогооблагаемой базы или неправильное исчисление налога возникает как следствие каких‑либо действий, не описанных в иных статьях кодекса. В противном случае надлежит применять эти статьи.
Есть и иное мнение: если неуплата сумм налога связана с грубыми нарушениями правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (п. 1–3 ст. 120 НК РФ), то лицо должно привлекаться к ответственности только по статье, охватывающей последствия всех правонарушений, т. е. по ст. 122 НК РФ .
Эта позиция представляется неверной. Установление взысканий за налоговые правонарушения направлено в первую очередь на обеспечение выполнения физическими лицами и организациями конституционной обязанности платить налоги.
Степень общественной опасности правонарушения определяется тем, какие действия налогоплательщика привели к неуплате налога. В одних случаях причиной могут быть ошибки, повлекшие неумышленное занижение платежей. Они лежат на поверхности, могут быть легко обнаружены даже при камеральной проверке. Но могут быть сложные комбинации с учетными регистрами, использоваться подложные документы, заключаться мнимые или притворные сделки и т. п.
Очевидно, что взыскания должны устанавливаться не по тому основанию, какие последствия наступили (эти последствия одинаковы – неуплата или неполная уплата налога), а по тому, какие действия налогоплательщика повлекли эти последствия.
Конституционный Суд РФ обратил внимание на то, что составы налоговых правонарушений, установленных пп. 1 и 3 ст. 120 и п. 1 ст. 122 НК РФ, недостаточно разграничены и, следовательно, принцип определенности нарушен. КС РФ решил, что эти статьи должны применяться в отдельности на основе оценки судом фактических обстоятельств конкретного дела . Можно сделать вывод, что КС РФ также ориентирует выбор состава по признаку действий, а не их последствий.
Требование индивидуализации. Меры ответственности должны применяться с учетом личности виновного, вида вины, обстоятельств, смягчающих и отягчающих наказание.
Требование обоснованности. Размеры санкций за нарушения налогового законодательства должны быть обоснованы с позиции борьбы с такими нарушениями. Они могут преследовать цель наказания виновного, т. е. частной превенции, и цель общей превенции. Когда же применение санкций, помимо этих целей, преследует какие‑либо иные цели, налицо нарушение требования обоснованности.
Доходы от взыскания штрафов за налоговые правонарушения иногда рассматриваются как весьма важный, значительный источник пополнения бюджетов. Нормативными актами даже предусматривались нормативы поступлений от применения мер ответственности за налоговые правонарушения. Эти суммы закладывались как источник финансирования определенных расходов. Так, Постановлением Правительства РФ «О мерах по финансированию строительства Московского метрополитена в 1998 году» от 11 сентября 1998 г. № 1100 было предусмотрено, что финансирование работ следует вести за счет платежей по финансовым и штрафным санкциям, доначисленным во втором полугодии 1998 г. по результатам актов проверок, проведенных Государственной налоговой службой Российской Федерации, подлежащих внесению в федеральный бюджет, в сумме до 300 млн руб. с направлением их по мере фактического поступления в очередном месяце целевым назначением на финансирование строительства Московского метрополитена.
Необходимо отметить, что и финансирование отдельных государственных органов также было поставлено в зависимость от взысканных штрафов за налоговые правонарушения.
По смыслу ст. 57, 71, 72, 75 Конституции РФ основу формирования бюджета составляют налоги и сборы. Придание финансового, бюджетного значения штрафам нарушает ч. 2 ст. 6 Конституции РФ, в соответствии с которой граждане несут равные обязанности, предусмотренные Конституцией РФ. Возложение дополнительных обременений с целью пополнения бюджета на отдельных налогоплательщиков нарушает принцип равенства обязанностей.
Требование нерепрессивности. В правовом государстве (в отличие от тоталитарного) право есть не средство принуждения и подавления личности через репрессии, а механизм координации различных общественных интересов.
При защите одного общественного блага (интересов государственного бюджета) неизбежно причинение ущерба другому благу (праву собственности и свободе предпринимательской деятельности, входящим в число основных прав человека). Однако в силу принципа справедливости такой ущерб должен быть соразмерен защищаемому благу. Недоплата налога, безусловно, должна повлечь применение к нарушителю мер ответственности. Но эти меры не должны быть репрессивными. Анализируя налоговую практику 1992–1998 гг., Конституционный Суд РФ отметил, что «подлежавшие принудительному взысканию суммы в совокупности многократно превышали размеры налоговых обязательств. В ряде случаев это приводило к лишению предпринимателей не только дохода (прибыли), но и другого имущества, ставя под угрозу их дальнейшую деятельность, вплоть до ее прекращения. Тем самым существенным образом затрагивалось предусмотренное статьей 34 (часть 1) Конституции Российской Федерации их право на свободное использование своих способностей и имущества для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности. Между тем… санкции не должны превращаться в инструмент чрезмерного ограничения свободы предпринимательства. Такое ограничение не соответствует принципу соразмерности… ведет к умалению прав и свобод» .
Необходимо принять во внимание, что обязанность платить законно установленные налоги и сборы является всеобщей и санкции оспариваемых норм могут быть применены к широкому кругу лиц, как занимающихся предпринимательской деятельностью, так и не занимающихся ею.
Получение дохода – условие существования любого человека, а не только предпринимателя. Санкции могут ограничивать получение лицом дохода в определенных формах, но не могут совсем отлучить нарушителя налогового законодательства от самого дохода как условия жизни.
Необходимо учитывать, что за счет налогоплательщика могут существовать материально зависимые от него лица – дети и иные иждивенцы. Изъятие дохода может создать угрозу их жизни.
Во всяком случае нерепрессивное применение санкций за налоговые правонарушения означает, что при наложении взысканий должно учитываться материальное положение субъекта ответственности с пониманием того, что последствия применения штрафа за налоговые правонарушения не должны носить необратимого характера для самой возможности лица получать доход.
Это правило соответствует и принципу приоритета финансовой цели взимания налогов и сборов. Налог устанавливается с целью получения доходов. Налогообложение не должно подрывать собственной базы. Это необходимо учитывать не только при установлении ставок и других элементов налогового обязательства, но и при установлении мер ответственности за нарушения налогового законодательства.
Не должна создаваться ситуация, когда нарушение закона налогоплательщиком становится для государства более выгодным, чем его соблюдение. Это стимулирует принятие неконкретных и непонятных законов, допускающих различное толкование и создающих условия для произвола. Это не согласуется с принципом правового государства (ст. 1 Конституции РФ), нарушает принцип равенства граждан перед законом (ст. 19 Конституции РФ).
Дата добавления: 2018-09-22 ; просмотров: 471 ; Мы поможем в написании вашей работы!
Порой имущественные взыскания устанавливаются не для того, чтобы пресечь какие-либо правонарушения, а действие объявляется правонарушением лишь для того, чтобы взыскать как можно большую сумму. «Сначала конфискуют, чтобы наказать, а затем наказывают, чтобы конфисковать». В этих условиях государство заинтересовано в том, чтобы законы как можно чаще нарушались и больше средств поступало в бюджет. Такой подход И.М. Кулишер сравнивал «с турецкой манерой давать пашам сначала наживаться, а затем эту впитавшую в себя губку выжимать в казну султана»2.
Это практиковалось и на первом этапе становления современной российской налоговой системы (1992—1998 гг.). По некоторым данным, в общей сумме платежей, которые поступили и должны были поступить в бюджет, 25,2% составляли штрафы, т.е. каждый четвертый бюджетный рубль был штрафным3.
Большие размеры санкций за нарушения налогового законодательства не улучшают налоговой дисциплины. По признанию одного из руководителей Госналогслужбы России, «сомнительно, однако, чтобы карательные санкции помогли, — они и без того превышают все разумные пределы: в настоящее время на тысячу рублей налогового долга приходится 2052 рубля штрафов. Все это не способствует нормальной работе предприятий, а бизнес уводит в теневой сектор»4.
По смыслу ст. 57 Конституции РФ налоги и сборы — это единственные платежи, взимаемые с использованием государственного принуждения с целью формирования доходов государственного бюджета. Иным принудительным платежам должны быть свойственны иные цели их установления. Когда же при взимании таких принудительных платежей преследуются фискальные цели, то налицо нарушение конституционных основ.
1Кулишер И.М. Очерки финансовой науки.— Петроград: книгоиздательство "Наука и школа», 1919—С. 39.
3 Справка о поступлении налогов и других обязательных платежей в бюджет и государственные внебюджетные фонды за 1996 год/УНалоговый вестник.—1997.— № 2.— С. 14,
4Николаев В. ГНИ: долг предприятий равен годовому бюджету России/Налоги.— 1998-№5-С. 7.
Таким образом, вопрос о соблюдении определенных принципов установления мер юридической ответственности, особенно за нарушения налогового законодательства, является актуальным. Конституционный Суд Российской Федерации указал, что «в выборе принудительных мер законодатель ограничен требованиями справедливости, соразмерности и иными конституционными и общими принципами права. . Устанавливая ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах, законодатель также должен исходить из того, что ограничение прав и свобод возможно, только если оно соразмерно целям, прямо указанным в Конституции Российской Федерации (статья 55, часть З)»1.
Можно выделить несколько требований конституционного характера, которые должны соблюдаться при установлении мер ответственности за нарушения налогового законодательства (схема VII-1).
1 Постановление КС РФ от 15 июля 1999 г. № И -П «По делу о проверке конституционности отдельных положений Закона РСФСР «О Государственной налоговой службе РСФСР» и законов РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» и «О федеральных органах налоговой полиции»//Собрание законодательства Российской Федерации.— 1999.— № 30.— Ст. 3988.
Принцип справедливости предполагает дифференцированное установление санкций с учетом характера правонарушения, степени его общественной опасности.
Большинство нарушений налогового законодательства связано с неуплатой или неполной, несвоевременной уплатой налога. Однако эти последствия могут быть вызваны разными причинами. Наиболее опасным является сокрытие объектов налогообложения, т.е. намеренное искажение данных учета и отчетности. Меньшую общественную опасность представляет занижение налоговой базы в результате различных ошибок в ее исчислении. Хотя последствия обоих нарушений одинаковы — недоплата налога, но правовой принцип справедливой ответственности требует установления различных мер воздействия на нарушителей в зависимости от тяжести содеянного.
Поэтому, например, сокрытие объектов налогообложения преследуется не только в административном, но и в уголовном порядке. За занижение налоговой базы, совершенное по неосторожности, предусмотрены только административные меры воздействия.
Наказание за налоговое правонарушение должно быть соразмерно содеянному, т.е. должно налагаться с учетом причиненного вреда. Необходимо учитывать, во-первых, форму вреда и, во-вторых, его размер.
Мера ответственности должна быть адекватна правонарушению. Так, штраф за правонарушения, приводящие к недоимке, должен ставиться в зависимость от самой недоимки, так как в ней выражен причиненный бюджету вред.
Действовавший в 1992—1998 гг. Закон РФ от 27 декабря 1991 г. «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» устанавливал штраф за занижение и сокрытие дохода (прибыли), исчисляемый исходя из размера налоговой базы, без учета реальной задолженности нарушителя перед бюджетом. Эта норма Закона была признана неконституционной как нарушающая принцип справедливой ответственности1.
При назначении меры ответственности должна учитываться величина ущерба, нанесенного общественным отношениям.
1 Постановление КС РФ от 15 июля 1999 г. № 11-П «По делу о проверке конституционности отдельных положений Закона РСФСР "О Государственной налоговой службе РСФСР» и законов Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» и «О федеральных органах налоговой полиции "//Собрание законодательства Российской Федерации.— 1999.— № 30.— Ст. 3988.
Таким образом, штрафы за налоговые правонарушения, приводящие к невыполнению налогового обязательства, должны учитывать последствия неправомерных действий (бездействия) и устанавливаться с учетом размера образовавшейся недоимки.
Законом должны быть конкретно определены признаки деяний, которые законодатель рассматривает в качестве правонарушений. Граница между наказуемыми и ненаказуемыми поступками должна быть проведена четко.
Неопределенность составов налоговых нарушений противоречит принципу законности как основному принципу юридической ответственности.
В Постановлении от 15 июля 1999 г. № 11 -П КС РФ указал, что «общеправовой критерий определенности, ясности, недвусмысленности, правовой нормы вытекает из конституционного принципа равенства всех перед законом и судом (статья 19, часть 1, Конституции Российской Федерации), поскольку такое равенство может быть обеспечено лишь при условии единообразного понимания и толкования нормы всеми правоприме-нителями. Неопределенность содержания правовой нормы, напротив, допускает возможность неограниченного усмотрения в процессе правоприменения и неизбежно ведет к произволу, а значит — к нарушению принципов равенства, а также верховенства закона».
В нарушение этих принципов в ранее действовавшем налоговом законодательстве понятия «сокрытие объекта налогообложения» и «занижение объекта налогообложения» не определялись. Это позволило правоприменительным и судебным органам самостоятельно определять круг действий, за совершение которых налогоплательщики привлекались к суровой ответственности. Круг наказуемых поступков незаконно расширялся.
Явное нарушение принципа определенности усматривается в формулировке состава преступления, предусмотренного статьей 199 УК РФ.
При установлении наказания за нарушение налогового законодательства должен соблюдаться общеправовой принцип однократности применения мер ответственности — никто не может быть наказан дважды за одно и то же правонарушение.
Этот принцип имеет большое значение и для практики применения норм ответственности, содержащихся в НК РФ. Например, ст. 120 НК РФ устанавливает ответственность за грубое нарушение организацией правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, повлекшее занижение налоговой базы, а ст. 122 НК РФ — за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налогооблагаемой базы или неправильного исчисления налога по итогам налогового периода. Санкции за эти правонарушения различны. Как применять названные статьи в том случае, когда занижение налогооблагаемой базы, вызвавшее неуплату или неполную уплату налога, произошло из-за грубого нарушения правил учета доходов и расходов? Некоторые налоговые инспекции применяют одновременно взыскания, определенные ст. 120 и 122 НК РФ. Однако это неправомерно. В данном случае нет двух правонарушений, а есть действие (нарушение правил учета) и его следствие (занижение налогооблагаемой базы и неуплата налога). В этой ситуации может налагаться только одно взыскание.
Анализируя положения ст. 13 Закона об основах налоговой системы, Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 15 июля 1999 г. № 11-П отметил, что юридическая конструкция рассматриваемых положений такова, что позволяет применять все предусмотренные ими меры как за сокрытие или занижение дохода, так и одновременно за каждое из повлекших это правонарушение действий, являвшихся, по сути, лишь его частью и не образующих самостоятельного правонарушения. В результате налогоплательщик подвергался штрафным взысканиям за одни и те же действия многократно, вопреки общему принципу справедливой ответственности, согласно которому лицо не может быть дважды подвергнуто взысканию за одно и то же.
Этот вывод Конституционного Суда Российской Федерации необходимо учитывать, применяя соответствующие статьи НК РФ. Применять ст. 122 НК РФ можно лишь в тех случаях, когда занижение налогооблагаемой базы или неправильное исчисление налога является следствием каких-либо действий, не описанных в иных статьях Кодекса. В противном случае надлежит применять эти статьи.
Есть и иное мнение: если неуплата сумм налога связана с грубыми нарушениями правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (п. 1—3 ст. 120 НК РФ), то лицо должно привлекаться к ответственности только по статье, охватывающей последствия всех правонарушений, т.е. по ст. 122 НК РФ1.
1 Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации, части первой (постатейный, расширенный) / Под ред. А.В. Брызгалина.— М., 1999. — С. 52).
Эта позиция представляется неверной. Установление взысканий за налоговые правонарушения направлено, в первую очередь, на обеспечение выполнения гражданами и предприятиями конституционной обязанности платить налоги.
Степень общественной опасности правонарушения определяется тем, какие действия налогоплательщика привели к неуплате налога. В одних случаях причиной могут быть ошибки, повлекшие неумышленное занижение платежей. Они лежат на поверхности, могут быть легко обнаружены даже при камеральной проверке. Но могут быть сложные комбинации с учетными регистрами, использоваться подложные документы, заключаться мнимые или притворные сделки и т.п.
Очевидно, что взыскания должны устанавливаться не по тому основанию, какие последствия наступили (эти последствия одинаковы — неуплата или неполная уплата налога), а по тому, какие действия налогоплательщика повлекли эти последствия.
Меры ответственности должны применяться с учетом личности виновного, характера вины, обстоятельств, смягчающих и отягчающих наказание.
Размеры санкций за налоговые правонарушения должны быть обоснованы с позиции борьбы сданными правонарушениями. Они могут преследовать цель наказания виновного и цель общей превенции. Когда же применение санкций помимо этих целей преследует какие-либо иные цели, налицо нарушение требования обоснованности.
Как уже отмечалось, доходы от взысканий за налоговые правонарушения рассматриваются как весьма важный, значительный источник пополнения бюджетов. Нормативными актами даже предусматриваются нормативы поступлений от применения мер ответственности за налоговые правонарушения. Эти суммы закладываются как источник финансирования определенных расходов. Так, Постановлением Правительства РФ «О мерах по финансированию строительства Московского метрополитена в 1998 году» от 11 сентября 1998 г. № 1100 было предусмотрено, что финансирование работ должно вестись за счет платежей по финансовым и штрафным санкциям, доначисленным во втором полугодии 1998 года по результатам актов проверок, проведенных Государственной налоговой службой Российской Федерации, подлежащих внесению в федеральный бюджет, в сумме до 300 млн руб. с направлением их по мере фактического поступления в очередном месяце целевым назначением на финансирование строительства Московского метрополитена.
Необходимо отметить, что и финансирование отдельных государственных органов также поставлено в зависимость от взысканных штрафов за налоговые правонарушения.
По смыслу ст. 57,71,72,75 Конституции РФ основу формирования бюджета составляют налоги и сборы.
Придание финансового, бюджетного значения штрафам нарушает ч. 2 ст. 6 Конституции РФ, в соответствии с которой граждане несут равные обязанности, предусмотренные Конституцией РФ. Возложение дополнительных обременении с целью пополнения бюджета на отдельных налогоплательщиков нарушает принцип равенства обязанностей.
В правовом государстве (в отличие от тоталитарного) право есть не средство принуждения и подавления личности через репрессии, а механизм координации различных общественных интересов.
При защите одного общественного блага (в данном случае — интересов государственного бюджета) неизбежно причинение ущерба другому (праву собственности и свободе предпринимательской деятельности, входящим в число основных прав человека). Однако в силу принципа справедливости такой ущерб должен быть соразмерен защищаемому благу. Недоплата налога, безусловно, должна повлечь применение к нарушителю мер ответственности. Но эти меры не должны быть репрессивными. Анализируя налоговую практику 1992—1998 годов, Конституционный Суд Российской Федерации отметил, что «подлежавшие принудительному взысканию суммы в совокупности многократно превышали размеры налоговых обязательств. В ряде случаев это приводило к лишению предпринимателей не только дохода (прибыли), но и другого имущества, ставя под угрозу их дальнейшую деятельность, вплоть до ее прекращения. Тем самым существенным образом затрагивалось предусмотренное статьей 34 (часть 1) Конституции Российской Федерации их право на свободное использование своих способностей и имущества для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности. Между тем. санкции не должны превращаться в инструмент чрезмерного ограничения свободы предпринимательства. Такое ограничение не соответствует принципу соразмерности. ведет к умалению прав и свобод»1.
1 Постановление КС РФ от 15 июля 1999 г. № 11 -П.
Необходимо принять во внимание, что обязанность платить законно установленные налоги и сборы является всеобщей и санкции оспариваемых норм могут быть применены к широкому кругу лиц, как занимающихся предпринимательской деятельностью, так и не занимающихся ею.
Получение дохода является условием существования любого человека, а не только предпринимателя. Санкции могут ограничивать получение лицом дохода в определенных формах, но не могут совсем «отлучить» нарушителя налогового законодательства от самого дохода как условия жизни.
Необходимо учитывать, что за счет налогоплательщика могут существовать материально зависимые от него лица — дети, иждивенцы. Изъятие дохода может создать угрозу их жизни.
Во всяком случае, нерепрессивное применение санкций за налоговые правонарушения означает, что при наложении взысканий должно учитываться материальное положение субъекта ответственности с пониманием того, что последствия применения штрафа за налоговые правонарушения не должны носить необратимого характера для самой возможности лица получать доход.
Данное правило соответствует и принципу приоритета финансовой цели взимания налогов и сборов. Налог устанавливается с целью получения доходов. Налогообложение не должно подрывать собственной базы. Это необходимо учитывать не только при установлении ставок и других элементов налогового обязательства, но и при установлении мер ответственности за нарушения налогового законодательства.
33. Принципы налоговой ответственности
Принципы налоговой ответственности – общие условия привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений. Выделяют, в частности, следующие принципы.
Принцип законности. Никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, предусмотренном НК и КоАП РФ.
Принцип однократности. Никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения. Налоговая ответственность за деяние, совершенное физическим лицом, наступает, если это деяние не содержит признаков состава преступления, предусмотренного уголовным законодательством. Привлечение организации к налоговой ответственности не освобождает ее должностных лиц от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законодательством. В данном случае принцип однократности наказания не нарушается, поскольку к ответственности привлекаются разные субъекты – организация и ее должностные лица.
Презумпция невиновности. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в силу решением суда. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в его пользу.
Принцип индивидуализации наказания. Состоит в учете всех существенных обстоятельств дела при назначении наказания. При определении наказания должны приниматься во внимание характер и тяжесть совершенного правонарушения, личностные характеристики виновного, форма его вины, поведение до и после правонарушения, обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность.
Принцип сложения налоговых санкций. При совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой. Как видим. НК РФ не предусматривает возможности поглощения санкций, то есть применения наказания в пределах только одной налоговой санкции (как правило, максимальной). Это существенное отличие от административной ответственности, применительно к которой сложение административных наказаний является общим правилом, а поглощение – специальным.
8.6.1. Центры ответственности
8.6.1. Центры ответственности Центр ответственности – это часть организации, выделяемая в учете для контроля за ее деятельностью.В каждом центре ответственности осуществляются расходы и производится продукция (выполняются работы, оказываются услуги). Затраты каждого
34. Общие условия привлечения к налоговой ответственности
34. Общие условия привлечения к налоговой ответственности Обстоятельства, исключающие привлечение лица к налоговой ответственности. К ним относятся: 1) отсутствие события налогового правонарушения; 2) отсутствие вины лица в совершении правонарушения; 3) совершение деяния
1.15. Привлечение к ответственности по результатам выездной налоговой проверки
1.15. Привлечение к ответственности по результатам выездной налоговой проверки В ст. 2 части первой Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) регламентировано положение, согласно которому законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по
2.5. Привлечение к ответственности по результатам камеральной налоговой проверки
2.5. Привлечение к ответственности по результатам камеральной налоговой проверки Статья 88 Налогового кодекса России (далее — НК РФ) предписывает при выявлении правонарушений не только составлять акт проверки, но и в дальнейшем выносить решение по итогам рассмотрения
Принятие ответственности
Принятие ответственности У вас есть право на свободу выбора. Никто не может выбирать за вас. Вы можете делать все, что пожелаете, в пределах ваших интеллектуальных и физических способностей. Вы должны оставить за собой право на ошибки, поскольку ваше сознание
15.1. Принципы налоговой ответственности
15.1. Принципы налоговой ответственности Принципы налоговой ответственности указывают цели, правовое положение общества, к которым должны стремиться законодательные и правоприменительные органы. При этом необходимо учитывать, что принципы налоговой ответственности не
7.2. Виды юридической ответственности за нарушение законодательства о защите прав потребителей. Общая характеристика отдельных видов ответственности
7.2. Виды юридической ответственности за нарушение законодательства о защите прав потребителей. Общая характеристика отдельных видов ответственности Административное, гражданское и уголовное законодательство наиболее полно защищает права потребителя.Давайте более
Матрица ответственности
Матрица ответственности Инструментом, позволяющим наглядно отразить роли участников в процедуре и границы их ответственности в разрезе действий, является матрица ответственности[90]. Матрица ответственности (RAM) позволяет декомпозировать процедуру до отдельных
56. Страхование ответственности
56. Страхование ответственности Страхование ответственности в нашей стране ранее не проводилось, хотя в других странах оно широко развито. Только в 1990-х гг. были введены два вида страхования, относящиеся к данной отрасли и подотрасли – страхованию задолженности. Это
Об ответственности.
Об ответственности. Вряд ли найдется в России политик, который откажется поболтать на тему об ответственности государственной власти. Тема эта звучит серьезно, актуально и т.д., но дальше болтовни дело не идет. Почему? Потому что ответственности без заранее
Отказ от ответственности
Отказ от ответственности В данной книге автором создан вымышленный мир на Лондонском фондовом рынке. Какое-либо возможное сходство между созданными персонажами, компаниями и ситуациями, и любым реально существующим индивидуумом или компанией случайное, и аналогии не
4.1. Субъекты ответственности
4.1. Субъекты ответственности К субъектам, на которых может быть возложена ответственность в случае несостоятельности (банкротства) фирмы, относятся лица, имеющие (имевшие) полномочия давать обязательные для компании указания либо иным образом определяющие
Об ответственности
Об ответственности Что говорит модель PAEI в отношении ответственности в организации? Предполагает ли она отсутствие личной ответственности, раз никто сам по себе не в состоянии исполнить все управленческие роли?Как правило, управленцы понимают ответственность как
ПЕРЕКЛАДЫВАНИЕ ОТВЕТСТВЕННОСТИ
ПЕРЕКЛАДЫВАНИЕ ОТВЕТСТВЕННОСТИ Все больше компаний отдают обслуживание клиентов в руки самих клиентов. Здесь есть немало положительных моментов: это позволило компаниям сократить штаты и в то же время продолжать радовать своих потребителей. Взять, к примеру, торговые
Принцип ответственности
Принцип ответственности Главы 6–12 1. Опишите свою проблему. Какие неправильные вопросы мешают вам взять на себя ответственность за ситуацию? Какие вопросы по методу QBQ можно задать себе, чтобы выработать ответственность в себе?2. Перечитайте главу 7. Если вы вините в
Читайте также: