Понятые в налоговой проверке

Опубликовано: 15.05.2024

1. При проведении действий по осуществлению налогового контроля в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, вызываются понятые.

2. Понятые вызываются в количестве не менее двух человек.

3. В качестве понятых могут быть вызваны любые не заинтересованные в исходе дела физические лица.

4. Не допускается участие в качестве понятых должностных лиц налоговых органов.

5. Понятые обязаны удостоверить в протоколе факт, содержание и результаты действий, производившихся в их присутствии. Они вправе делать по поводу произведенных действий замечания, которые подлежат внесению в протокол.

В случае необходимости понятые могут быть опрошены по указанным обстоятельствам.

Комментарий к Ст. 98 НК РФ

Статья 98 НК РФ ограничивает сферу участия понятых проведением следующих процессуальных действий:

осмотр территорий и помещений налогоплательщика, а также предметов и документов (ст. 92 НК РФ);

выемка предметов и документов (ст. 94 НК РФ).

Кодекс не предусматривает присутствия понятых при совершении таких процессуальных действий, как допрос свидетеля, проведение экспертизы и др.

Согласно правилам п. 1 комментируемой статьи понятые — это физические лица, не заинтересованные в исходе дела и вызываемые налоговым органом, когда их участие:

а) необходимо при проведении тех или иных конкретных действий по осуществлению налогового контроля;

б) прямо предусмотрено в нормах Налогового кодекса, в частности:

при проведении осмотра (см. ст. 92 НК РФ);

при осуществлении выемки документов и предметов (см. ст. 94 НК РФ).

По правилам п. 2 комментируемой статьи:

а) понятых должно быть не менее 2. Однако вызов большего числа понятых правилам п. 2 ст. 98 НК РФ не противоречит;

б) вызов понятого осуществляется письменным извещением (уведомлением, постановлением). Это извещение подписывается и направляется должностным лицом, непосредственно производящим, например, осмотр или выемку документов в ходе осуществления налогового контроля. Извещение вручается понятому под расписку с указанием даты вручения;

в) отказ лица быть понятым не признается налоговым правонарушением.

Применяя правила п. 3 ст. 98 Налогового кодекса, следует обратить внимание на ряд важных обстоятельств:

а) в отличие от экспертов, специалистов (в качестве которых могут быть назначены и организации, осуществляющие экспертизу или функции специалистов силами своих работников) понятыми могут быть только физические лица;

б) не всякое физическое лицо может быть вызвано в качестве понятого, а лишь не заинтересованное в исходе дела. Очевидно, что нельзя в качестве понятого вызывать близкого родственника проверяемого, бухгалтера организации, у которой налоговый орган изымает документы в ходе выверки, и т.д. О том, заинтересовано лицо в исходе дела или нет, можно судить только исходя из конкретных обстоятельств;

в) лицу, вызванному в качестве понятого, возмещаются понесенные им в связи с явкой в налоговый орган расходы на проезд, наем жилого помещения, выплачиваются суточные (ст. 131 НК РФ);

г) в отличие от специалистов и экспертов (которые, как правило, привлекаются на договорной основе), вызов понятого не предполагает какого-либо специального соглашения.

Анализ п. 4 комментируемой статьи показывает, что:

а) в нем имеются в виду должностные лица любых налоговых органов, а не только тех, которые осуществляют контроль в данном случае (о том, кто относится к таким лицам, — в ст. ст. 30 — 33 НК РФ);

б) законодатель четко определяет, что понятыми не могут являться должностные лица не только налоговых, но и таможенных органов, органов внутренних дел. Эти лица, во-первых, не могут быть отнесены к незаинтересованным, а во-вторых, привлечение указанных должностных лиц в качестве понятых противоречит нормам ст. ст. 34 — 37 НК РФ, Федерального закона от 7 февраля 2011 г. N 3-ФЗ «О полиции». Это требование служит гарантией незаинтересованности понятого в исходе дела, а также обеспечивает объективность (непредвзятость) лица при осуществлении им функций понятого.

Применяя правила п. 5 комментируемой статьи, следует обратить внимание на ряд обстоятельств:

а) при проведении налогового действия с участием понятых составляется протокол. Помимо сведений, упомянутых в ст. 99 НК РФ, в нем нужно указать:

— факт налогового действия, имевшего место в присутствии понятых;

— результаты такого действия (например, указать предметы, изъятые в ходе выемки);

б) п. 5 ст. 98 НК РФ императивно обязывает понятых удостоверить упомянутые выше обстоятельства. С другой стороны, они вправе делать (по поводу произведенных действий) замечания, которые подлежат внесению в протокол;

в) п. 5 ст. 98 НК РФ позволяет налоговым органам опрашивать понятых лишь постольку, поскольку:

— опрос охватывает те конкретные обстоятельства, которые выявлены в ходе проведения контрольных действий при осуществлении налогового контроля;

— это вызывается необходимостью.

Как участник процесса по осуществлению налогового контроля понятой обладает определенными правами и обязанностями.

удостоверить факт, содержание и результаты действий, произведенных в его присутствии. Удостоверение происходит путем подписания понятым протокола проводимого процессуального действия;

в случае необходимости дать показания в качестве свидетеля по обстоятельствам, которые стали ему известны в ходе участия в проведении мер по осуществлению налогового контроля.

присутствовать при проведении всех действий, осуществляемых в рамках конкретного мероприятия по налоговому контролю;

делать по поводу произведенных действий замечания, которые подлежат внесению в протокол;

требовать возмещения понесенных в связи с исполнением обязанности понятого расходов. В соответствии со ст. 131 НК РФ понятой имеет право на возмещение понесенных им в связи с выполнением своих обязанностей расходов на проезд, наем жилого помещения и право на выплату суточных. Кодекс ничего не говорит о сохранении за лицом, вызываемым в качестве понятого, среднего заработка по месту работы либо о выплате ему денежного вознаграждения. Отсутствие такой нормы в отношении понятого нарушает его имущественное право на возмещение понесенных в связи с выполнением обязанностей понятого убытков.

В качестве понятого может быть вызвано любое не заинтересованное в исходе дела физическое лицо. Препятствием для вызова лица в качестве понятого является его заинтересованность в результатах налоговой проверки. Наличие у лица такой заинтересованности должно проверяться должностным лицом налогового органа перед началом проведения необходимых процессуальных действий.

Не могут выступать в качестве понятых должностные лица налоговых органов. Кроме того, необходимо исключить из числа понятых по тем же основаниям сотрудников органов налоговой полиции и таможенных органов. Статья 98 НК РФ такого ограничения не содержит.

Не оговаривается в статье возраст, при достижении которого лицо может выступать в качестве понятого. Предполагается, что понятым может быть лицо, обладающее гражданской дееспособностью. Кроме того, статья не содержит правило, которое ограничивало бы участие в качестве понятых лиц, которые в силу своих физических или психических недостатков не способны правильно воспринимать и воспроизводить события. Однако в силу того, что понятой впоследствии может быть привлечен для дачи показаний в качестве свидетеля, этого правила следует придерживаться.

Понятые вызываются в количестве не менее двух человек. Понятых может быть и больше, если для удостоверения всех обстоятельств и фактов, выявленных в ходе проверки, двух человек недостаточно. Обязательным является соблюдение условия удостоверения того или иного факта либо обстоятельства двумя понятыми. Свидетельствование одного понятого является недостаточным и неправомерным. Понятые должны присутствовать в течение всего срока проведения процессуального действия.

У должностного лица налогового органа также существует ряд обязанностей в отношении понятых:

перед началом процессуального действия, при осуществлении которого обязательно присутствие понятых, должностное лицо обязано разъяснить им их права и обязанности. Об этом должна быть сделана отметка в протоколе;

все осматриваемые и изымаемые предметы и документы должны предъявляться сотрудниками налоговых органов понятым;

в целях соблюдения налоговой тайны должностное лицо налогового органа обязано предупредить понятого о неразглашении сведений, полученных им в результате участия в производстве процессуальных действий (хотя прямо такого требования не установлено).

Участие понятых при проведении определенных процессуальных действий является одной из гарантий соблюдения законности должностными лицами налоговых органов, а также делает возможной впоследствии проверку правильности проведения таких действий и объективности их отражения в протоколе. В качестве понятых могут быть вызваны любые не заинтересованные в исходе дела физические лица, обладающие гражданской дееспособностью. В отличие от других участников процессуальных действий – эксперта, переводчика и специалиста, для понятого не требуется наличия такого признака, как компетентность.

Статья 98 Налогового кодекса ограничивает сферу участия понятых проведением следующих процессуальных действий:

– осмотр территорий и помещений налогоплательщика, а также предметов и документов (ст. 92 НК РФ);

– выемка предметов и документов (ст. 94 НК РФ).

Понятой также удостоверяет своей подписью отметку в протоколе, которую должностное лицо налогового органа делает в том случае, если какое-либо лицо лишено возможности подписать протокол в силу физических недостатков или других причин.

Препятствием для вызова лица в качестве понятого является его заинтересованность в результатах налоговой проверки. Наличие у лица возможной заинтересованности должно проверяться должностным лицом налогового органа перед началом проведения необходимых процессуальных действий.

Не могут выступать в качестве понятых должностные лица налоговых органов. Это требование служит гарантией незаинтересованности понятого в исходе дела, а также обеспечивает объективность (непредвзятость) лица при осуществлении им функций понятого. Кроме того, необходимо исключить из числа понятых по тем же основаниям сотрудников органов налоговой полиции и таможенных органов.

В статье 98 НК не оговаривается возраст, при достижении которого лицо может выступать в качестве понятого. Предполагается, что понятым может быть лицо, обладающее гражданской дееспособностью. Кроме того, статья не содержит правила, которое ограничивало бы участие в качестве понятых лиц, которые в силу своих физических или психических недостатков не способны правильно воспринимать и воспроизводить события. Однако в силу того, что понятой впоследствии может быть привлечен для дачи показаний в качестве свидетеля, этого правила следует придерживаться.

Понятые вызываются в количестве не менее двух человек. Понятых может быть и больше, если для удостоверения всех обстоятельств и фактов, выявленных в ходе проверки, двух человек недостаточно. Обязательным является соблюдение условия удостоверения того или иного факта либо обстоятельства двумя понятыми. Свидетельствования одного понятого является недостаточным и неправомерным. Понятые должны присутствовать в течение всего срока проведения процессуального действия.

Как участник процесса по осуществлению налогового контроля, понятой обладает определенными правами и обязанностями.

– удостоверить факт, содержание и результаты действий, произведенных в его присутствии. Удостоверение происходит путем подписания понятым протокола проводимого процессуального действия;

– в случае необходимости дать показания в качестве свидетеля по обстоятельствам, которые стали ему известны в ходе участия в проведении мер по осуществлению налогового контроля.

Понятой вправе присутствовать при проведении всех действий, осуществляемых в рамках конкретного мероприятия по налоговому контролю. С тем чтобы выяснить свою функцию по удостоверению факта производства процессуального действия, его содержания, хода и результатов, понятой вправе не просто присутствовать, а участвовать в производстве процессуального действия.

По поводу содержания, хода и результатов процессуального действия, записей об этом в протоколе понятой вправе делать заявления в ходе процессуального действия и замечания – после ознакомления с протоколом процессуального действия, подлежащие занесению в протокол, а также знакомиться с протоколом процессуального действия, в котором он участвовал. Протокол должен составляться в ходе процессуального действия или непосредственно после его окончания. Сразу же после его составления и оглашения он подписывается участниками следственного действия.

Если понятой откажется подписать протокол процессуального действия, к участию в котором он был привлечен, то должностное лицо налогового органа делает об этом отметку в протоколе и заверяет ее своей подписью. При этом понятому, отказавшемуся подписать протокол, должна быть предоставлена возможность дать объяснения о причинах отказа, которые подлежат занесению в протокол.

Понятой имеет право требовать возмещения понесенных в связи с исполнением обязанности понятого расходов. В соответствии со ст. 131 НК РФ понятой имеет право на возмещение понесенных им в связи с выполнением своих обязанностей расходов на проезд, наем жилого помещения и право на выплату суточных. В Налоговом кодексе ничего не сказано о сохранении за лицом, вызываемым в качестве понятого, среднего заработка по месту работы либо о выплате ему денежного вознаграждения. Отсутствие такой нормы в отношении понятого нарушает его имущественное право на возмещение понесенных в связи с выполнением обязанностей понятого убытков.

У должностного лица налогового органа также существует ряд обязанностей в отношении понятых:

1) перед началом процессуального действия, при осуществлении которого обязательно присутствие понятых, должностное лицо обязано разъяснить им цель процессуального действия, их права и обязанности. Об этом должна быть сделана отметка в протоколе, которая удостоверяется подписями понятых;

2) все осматриваемые и изымаемые предметы и документы должны предъявляться сотрудниками налоговых органов понятым;

3) в целях соблюдения налоговой тайны должностное лицо налогового органа обязано предупредить понятого о неразглашении сведений, полученных им в результате участия в производстве процессуальных действий (хотя прямо такого требования не установлено).

Энциклопедия судебной практики
Участие понятых
(Ст. 98 НК)

1. Поскольку НК РФ не предусмотрены критерии определения степени заинтересованности понятых в исходе дела, данный вопрос решается судом с учетом конкретных обстоятельств дела

В соответствии с пунктом 3 статьи 98 НК РФ в качестве понятых могут быть вызваны любые не заинтересованные в исходе дела физические лица.

Поскольку Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрены критерии определения степени такой заинтересованности лиц, данный вопрос решается судом с учетом конкретных обстоятельств дела.

2. Все работники налоговых органов, даже не являющиеся должностными лицами, не могут привлекаться в качестве понятых в порядке ст. 98 НК РФ

Проанализировав положения статей 92, 98 Налогового кодекса Российской Федерации, арбитражный суд пришел к правильному выводу, что работники Инспекции не могут принимать участие в контрольных мероприятиях налогового органа в качестве понятых, поскольку все работники налогового органа, даже не будучи должностными лицами, находятся в непосредственной служебной зависимости от руководителя налогового органа, к полномочиям которого относится вынесение решения о привлечении либо об отказе в привлечении к налоговой ответственности по результатам проверки.

Довод налогового органа о том, что работники Инспекции, участвующие в осмотре помещений предпринимателя, не знали о цели проведения осмотра и о том, какое решение вынесет руководитель Инспекции, был предметом рассмотрения апелляционной инстанции, получил надлежащую оценку и обоснованно отклонен, поскольку является неподтвержденным и не исключает вероятности заинтересованности понятых в исходе осмотра.

3. Водители налоговой инспекции не могут быть привлечены в качестве понятых в соответствии со ст. 98 НК РФ

Налоговый орган указывает на то, что водители Инспекции не являются должностными лицами налогового органа и их участие при проведении осмотра в качестве понятых не противоречит положениям статьи 98 Налогового кодекса Российской Федерации.

Установив, что при проведении осмотров игрового зала Общества в качестве понятых участвовали сотрудники Инспекции (водители), суд первой инстанции признал их заинтересованными в исходе дела лицами, в связи с чем не принял в качестве допустимых доказательств протоколы осмотров помещений Общества, которые были произведены с нарушением требований статьи 98 НК РФ.

Внимание

Имеются судебные решения, противоречащие приведенному выше подходу.

4. Водитель налогового органа не является должностным лицом и может быть привлечен в качестве понятого в порядке ст. 98 НК РФ

Довод заявителя жалобы о том, что Инспекция при составлении протокола в качестве понятого привлекла своего сотрудника (водителя), чем нарушила запрет, установленный в пункте 4 статье 98 Кодекса, правомерно отклонен судами, поскольку водитель не является должностным лицом налогового органа. Доказательств какой-либо заинтересованности указанного лица в исходе дела не представлено.

5. Сотрудник организации, в которой проводится осмотр, не может быть привлечен в качестве понятого в порядке ст. 98 НК РФ

Понятой является работником склада, осмотр которого произведен налоговым органом, и данное лицо не отвечает требованиям о незаинтересованности при проведении таких контрольных мероприятий, как осмотр помещения. Следовательно, судами правомерно указано, что протокол осмотра помещения не соответствует требованиям п. 3 ст. 98 НК РФ.

Внимание

Имеются судебные решения, противоречащие приведенному выше подходу.

6. Сотрудник организации, в которой проводится осмотр, может быть привлечен в качестве понятого в порядке ст. 98 НК РФ

Суды правомерно отклонили доводы предпринимателя относительно пороков протокола осмотра в связи с участием в осмотре в качестве понятых [двух лиц], являющихся сотрудниками предпринимателя (продавцами), поскольку статья 98 НК РФ не содержит запрета на участие в осмотре понятых - продавцов предпринимателя. При этом предпринимателем не представлено доказательств, свидетельствующих о том, что у данных лиц имеется какая-либо заинтересованность в исходе дела.

7. Привлечение в качестве понятого при производстве осмотра помещения лица, которое в дальнейшем было привлечено на основании данных проведенной проверки к налоговой ответственности, является недопустимым

Протокол осмотра составлен с привлечением двух понятых, одним из которых был предприниматель, впоследствии привлеченный к налоговой ответственности. На основании статьи 98 Кодекса понятые вызываются в количестве не менее двух человек. В качестве понятых могут быть вызваны любые не заинтересованные в исходе дела физические лица. Суд правомерно указал, что привлечение в качестве понятого при производстве осмотра помещения лица, которое в дальнейшем было привлечено, на основании данных проведенной проверки к налоговой ответственности, является недопустимым.

8. Понятые должны фактически участвовать в осуществлении налогового контроля, а не просто подписывать протокол

Вместе с тем, как видно из материалов дела и установлено судом, протокол осмотра фактически составлен без участия понятых, так как проверка началась в 15 часов 10 минут, окончена в 17 часов 20 минут, а протокол подписан понятыми в 17 часов 16 минут. В протоколе содержится запись о том, что осмотр проведен без присутствия понятых. В судебном заседании допрошенные понятые также подтвердили, что фактически при осмотре они не присутствовали, подписали уже заполненный протокол осмотра.

Таким образом, налоговая инспекция нарушила требования статей 92, 98 и 99 Кодекса, регулирующие порядок проведения действий по осуществлению налогового контроля и оформлению документов, являющихся надлежащими доказательствами обоснованного привлечения лиц к ответственности за нарушение налогового законодательства.

9. Отсутствие понятых в случаях, когда их участие предусмотрено НК РФ, влечет признание доказательств, полученных без их участия, недопустимыми

Статья 98 Кодекса предусматривает обязанность понятых удостоверить в протоколе факт, содержание и результаты действий, производящихся в их присутствии, а в случае необходимости понятые могут быть опрошены по указанным обстоятельствам, в том числе в качестве свидетелей по делу.

Руководствуясь названными нормами, суды пришли к выводу о недопустимости принятия в качестве надлежащего и достоверного доказательства неисполнения обществом обязанности по регистрации объекта налогообложения в июне 2005 года протокола осмотра, составленного без участия понятых.

Ошибочным является вывод судов о том, что составленные в отсутствие понятых протоколы осмотра территории общества являются надлежащими доказательствами.

В соответствии с частью 3 статьи 64 АПК РФ не допускается использование доказательств, полученных с нарушением закона.

Пунктом 3 статьи 92 Налогового кодекса установлено, что осмотр территорий, помещений лица, в отношении которого проводится налоговая проверка, проводится в присутствии понятых.

Таким образом, протокол осмотра является надлежащим доказательством, если составлен в присутствии понятых и подписан ими (пункт 5 статьи 98 и пункт 4 статьи 99 Налогового кодекса).

10. Для соблюдения ст. 98 НК важно не только участие двух понятых, но и наличие подписей обоих этих лиц

Признавая решение налогового органа недействительным в указанной части, суд первой инстанции исходил из того, что налоговым органом нарушен порядок проведения налогового контроля, поскольку инспекцией вместо инвентаризации осуществлялся осмотр помещений, протокол осмотра в нарушение положений ст. 98 Кодекса подписан лишь одним понятым. В связи с указанными обстоятельствами суд счел факт наличия неучтенного имущества недоказанным.

11. Присутствие при проведении налогового контроля только одного понятого ведет к признанию таких процессуальных действий недействительными

Налоговый орган не оспаривает факта несоблюдения им требований, установленных п. 2 ст. 98 Кодекса, в соответствии с которыми количество понятых должно составлять не менее двух человек. Вместе с тем, по мнению инспекции, участие одного понятого не является безусловным основанием для признания процессуальных действий незаконными.

Довод налогового органа о присутствии при выемке документов представителя общества и понятого судами первой и апелляционной инстанции отклонен правомерно и судом кассационной инстанции не принимается, поскольку это обстоятельство не освобождает инспекцию от обязанности соблюдать вышеуказанные требования законодательства при производстве выемки.

При таких обстоятельствах суды пришли к обоснованному выводу о недоказанности налоговым органом размеров сокрытых обществом доходов его работников.

Принимая во внимание допущенные инспекцией нарушения требований законодательства о налогах и сборах при проведении мероприятий налогового контроля и отсутствие доказательств обоснованного расчета взыскиваемых сумм "'налогов, пеней и штрафов, суды обеих инстанций правильно признали недействительными решения инспекции и управления в оспариваемой части.

12. Закон не предусматривает предупреждение об уголовной ответственности понятых, подписывающих акты обследования местонахождения налогоплательщика

Доводы общества о том, что в акте обследования местонахождения налогоплательщика отсутствует отметка о том, что понятые предупреждены об уголовной ответственности за дачу заведомо ложных показаний, обоснованно не приняты апелляционной инстанцией, поскольку как следует из материалов дела нормами действующего законодательства не предусмотрено предупреждение об уголовной ответственности понятых, подписывающих акты обследования.

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете подать заявку на получение полного доступа к системе бесплатно на 3 дня.

Купить документ --> Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.

В "Энциклопедии судебной практики. Налоговый кодекс РФ" собраны и систематизированы правовые позиции судов по вопросам применения статей Налогового кодекса Российской Федерации.

Каждый материал содержит краткую характеристику позиции суда, наиболее значимые фрагменты судебных актов, а также гиперссылки для перехода к полным текстам.

Материал приводится по состоянию на апрель 2021 г.

См. информацию об обновлениях Энциклопедии судебной практики

При подготовке "Энциклопедии судебной практики. Налоговый кодекс РФ" использованы авторские материалы, предоставленные АО "Центр экономических экспертиз "Налоги и финансовое право", а также кандидатом юридических наук С. Хаванским, С. Кошелевым, М. Михайлевской, С.П. Родюшкиным, В.Н. Горностаевым.

«Клерк» Рубрика Налоговые проверки

Фото Бориса Мальцева

Понятые — это два «человека с улицы», которых налоговые органы приглашают для участия в осмотре или выемке. Если внимательно изучить протокол осмотра и выемки, то Вы увидите в них строчку следующего содержания, например, «Осмотр произведен в присутствии понятых». И, соответственно, их Ф.И.О., место жительства, данные о паспорте или ином удостоверяющем личность документе. Кто такие понятые, какую роль они выполняют при производстве осмотра и выемки, а главное каким образом их можно использовать при отстаивании налогоплательщиками своих прав предлагаю рассмотреть в данной статье.

Кто такой понятой?

Понятые участвуют в налоговых проверках в следующих случаях:

при производстве осмотра территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и (или) предметов (п. 3 ст. 92 НК РФ);
при производстве выемки документов и (или) предметов у налогоплательщика (п. 3 ст. 94 НК РФ);
при производстве ареста имущества (п. 7 ст. 77 НК РФ).

Участие понятых отражается в протоколе, который составляет налоговый орган при проведении соответствующего мероприятия (абз. 1 п. 5 ст. 98 НК РФ).

В качестве понятых могут быть вызваны любые не заинтересованные в исходе дела физические лица. Причем понятых должно быть не менее двух человек (п. п. 2, 3 ст. 98 НК РФ).

Налоговый кодекс РФ не предусматривает ответственности физического лица за отказ от участия в мероприятии налогового контроля в качестве понятого.

По ходу проведения мероприятия понятые вправе делать замечания, которые обязательно заносятся в протокол (абз. 1 п. 5 ст. 98 НК РФ).

На что следует обратить внимание?

2) Фото- или киносъемка, видеозапись при производстве осмотра или выемки не освобождает налогового инспектора от привлечения двух понятых.

3) Не принимается протокол как доказательство и в том случае, если в нем имеется подпись только одного понятого (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 26.07.2007 N А21-409/2007, от 29.11.2006 N А56-58556/2005, от 02.11.2006 N А56-15090/2006).

4) Не будет допустимым доказательством протокол, в который вносились изменения, если понятыми они не подписаны (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 29.11.2004 N А79-3216/2004-СК1-3262).

5) Перед началом осмотра или выемки инспектор обязан разъяснить понятым их права, обязанности и ответственность, о чем делается отметка в протоколе осмотра или выемки. Так, в соответствии с п. 5 ст. 98 НК РФ инспектор обязан разъяснить понятым их право делать по поводу произведенных действий замечания.

6) Внимания заслуживает вопрос о сохранении коммерческой тайны налогоплательщика при участии понятых. Доступ к сведениям, составляющим коммерческую тайну, имеют исключительно должностные лица (абз. 2 п. 3 ст. 102 НК РФ). При проведении осмотра или выемки в помещении или на территории налогоплательщика данное правило также действует. Поэтому при участии в качестве понятых посторонних лиц, т.е. «с улицы» налогоплательщик вправе ограничить их участие в связи со специальным режимом хранения и доступа информации со ссылкой на ст. 102 НК РФ и Федеральный закон от 29.07.2004 №98-ФЗ «О коммерческой тайне».

7) Не допускается участие в качестве понятых должностных лиц налоговых органов (п. 4 ст. 98 НК РФ). Например, ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 09.02.2010 по делу N А75-6187/2009 не принял в качестве надлежащего доказательства протокол осмотра, в котором понятыми были сотрудники налоговой инспекции. Суд отметил, что все сотрудники инспекции, даже не будучи должностными лицами, находятся в служебной зависимости от руководителя налогового органа. Поэтому не исключается вероятность заинтересованности этих лиц в результатах осмотра.

Аналогичное мнение арбитражных судов содержится в постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 28.06.2007 N Ф04-4058/2007(35465-А46-27), ФАС Северо-Западного округа от 27.03.2007 N А05-9810/2006-34).

Причем указанный запрет касается всех сотрудников налогового органа, в том числе персонала, который обеспечивает работу проверяющих (например, водителей). К такому выводу пришел ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 06.06.2007 N А21-7086/2006. Представляется, что этот запрет также распространяется на стажеров и студентов, проходящих преддипломную практику в налоговых органах, потому что от их исполнительности зависит, какую характеристику напишет им их куратор-инспектор.

8) Если вопрос об участии налоговых инспекторов решен на уровне НК РФ, то к вопросу о привлечении работников налогоплательщика или его самого в качестве понятых арбитражные суды подходят неоднозначно.

Например, ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 24.08.2009 по делу N А13-5138/2008 не принял довод инспекции о том, что работник налогоплательщика может быть привлечен в качестве понятого. Таким образом, Суд установил осмотр фактически производился в присутствии только одного понятого, что является основанием для признания протокола осмотра ненадлежащим доказательством.

ФАС Московского округа в постановлении от 03.12.2010 N КА-А40/15062-10 по делу N А40-6293/10-13-36 указал, что приглашенные в качестве понятых работники налогоплательщика являлись заинтересованными лицами и не могли быть понятыми. Следовательно, осмотр производился при отсутствии понятых и протокол такого осмотра не является надлежащим доказательством.

ВАС РФ в определении от 14.12.2007 N 16389/07 установил, что протокол осмотра составлен с привлечением двух понятых, одним из которых был сам налогоплательщик-предприниматель. Суд указал, что привлечение в качестве понятого проверяемого налогоплательщика недопустимо.

Вместе с тем ранее ФАС Московского округа в постановлении от 18.07.2003 N КА-А40/4842-03 указал, что работники налогоплательщика могут выступать понятыми. В том числе это касается и сотрудников, которые занимают значимые должности. Например, заместитель главного бухгалтера. Работники проверяемого налогоплательщика не являются заинтересованными, поскольку не находятся в подчинении у налогового органа и не могут повлиять на его действия.

9) При необходимости понятые могут быть опрошены по поводу произведенных в их присутствии действий (абз. 2 п. 5 ст. 98 НК РФ, Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.04.2008 N Ф08-2056/2008). Опрос может быть произведен либо в ходе камеральной (выездной) проверки, либо при производстве дополнительных мероприятий налогового контроля, либо в ходе судебного разбирательства.

При вызове понятого на допрос он приобретает статус свидетеля, а, следовательно, соответствующие права и обязанности (ст. 90 НК РФ).

Обратите внимание, что участие понятых исключает физическое и психологическое воздействие должностных лиц налоговых органов на налогоплательщика. Если же все таки подобные действия имели место при производстве осмотра, выемки или ареста имущества, то понятые могут быть вызваны на допрос по Вашей инициативе и допрошены в качестве свидетелей в суде.

10) Не редко возникают ситуации, когда в ходе судебного разбирательства выясняется, что понятой в силу невменяемости, возраста, состояния слуха, зрения, не знания языка, на котором проводится процессуальное действие не мог адекватно воспринимать происходящее. Участие таких лиц в качестве понятых тоже может быть веским основанием для отвода доказательств, которые получены в ходе соответствующего мероприятия налогового контроля.

В заключение следует отметить, что отсутствие понятых при проведении мероприятий налогового контроля в ходе налоговой проверки не является безусловным основанием для отмены решения, которое принято по ее итогам. Ведь таким основанием может быть только нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки (п. 14 ст. 101 НК РФ).

Обязательное участие понятых предусмотрено не только в Налоговом кодексе РФ, но и в Уголовно-процессуальном, Таможенном кодексах и Кодексе об административных правонарушениях России. Соответственно, рекомендации, изложенные в настоящей статье применимы при отстаивании своих прав, как в налоговом, так и в уголовном, таможенном и административном процессе.

Участие понятых является обязательным только в случаях, прямо предусмотренных НК РФ.

Разъяснение понятия

Соблюдение всех законных требований и положений во время проведения проверок налоговыми органами является залогом равенства прав всех участников, а также гарантией справедливости всего процесса. Именно поэтому очень важно соблюдать требования, предъявляемые к каждой из стадий налоговых процедур.

К наиболее распространенным мероприятиям, проводимым налоговыми органами, следует отнести осмотр помещений и выемку документов. И, законом установлено обязательное участие понятых во время этих процедур.

Не следует путать понятие «понятой» с определением свидетеля в процессе.

Понятым является стороннее лицо, которое приглашено для участия в мероприятии с целью подтверждения правильности проведения процедуры, а также точного перечня найденных и изъятых материалов и вещей.

Для того чтобы быть задействованным в качестве понятого человек должен обладать обязательными признаками:

физическое лицо;
отсутствие заинтересованности в исходе проверки и в результатах проводимого мероприятия;
не является служащим налоговой службы;
не быть родственником участников процесса;
совершеннолетие.

Не может быть приглашен понятым человек, который имеет психические расстройства, то есть имеются основания полагать, что лицо не до конца осознает свою роль и может не в полной мере достоверно оценить процедуру.

Также, в качестве понятого запрещается привлекать человека, которого в дальнейшем планируется привлечь к юридической ответственности по налоговому законодательству.

Поскольку приглашение в качестве понятого является устным, то человек может отказаться от участия в процедуре по своим личным причинам.

Согласившись на данную роль в процессе, человек в дальнейшем обязан являться по вызову налогового инспектора и других должностных лиц для подтверждения своего участия.

Основания привлечения понятых

Обеспечение участия понятых является обязанностью лица, проводящего проверку или конкретное мероприятие (выемку или осмотр). Из этого выплывает, что данные мероприятия не могут быть проведены без роли понятых. Это является прямым нарушением прав проверяемого лица.

Если же налоговым служащим было допущено проведение изъятия или осмотра без привлечения понятых, то данные доказательства должны быть приняты судом недействительными.

К другим мероприятиям не выдвигается обязательное использование понятых.

Во время сотрудничества с налоговыми органами понятой отмечается в протоколе проведения мероприятия, а именно в таких разделах:

констатация персональных данных;
ознакомление с правами;
отметка подписи на каждой странице протокола во избежание не санкционированных исправлений и дополнений;
подпись в графе ознакомления и внесения дополнений.

Перед ознакомлением протокол зачитывается в голос всем присутствующим или, в случае таковой просьбы, передается понятому для личного изучения.

Юридический статус понятого

Правовой статус лица подразумевает наличие специальных прав и обязанностей, которые возникают с момента привлечения человека к проведению процедуры, и оканчивается после окончания процесса налоговой проверки.

К основным правам этого участника следует отнести:

уведомление в основаниях проведения мероприятия, а также его сути;
ознакомление с предъявляемыми требованиями;
ознакомление с перечнем полученных материалов;
на ознакомление с перечнем своих специальных прав и гарантию их защиты;
возможность самостоятельно прочесть весь протокол, составленный во время проведения мероприятия.

Участие понятых подразумевает наличие ряда обязанностей, а именно:

назвать свои паспортные данные верно;
находится на месте проведения мероприятия от начала до конца;
подтвердить процедуру подписью в составленном документе;
в случае необходимости, принять участие в судебном разбирательстве и подтвердить порядок проведения мероприятия и его результаты.

Что касается юридической ответственности понятых, то к лицу могут предъявляться санкции только за отказ дальнейшего сотрудничества.

Во всех иных случаях, оснований для наказания понятых нет.

Определение понятого тесно связано со всеми отраслями национального права, поскольку это один из дополнительных механизмов, который обеспечивает соблюдение законов при налоговых проверках. Именно поэтому, нарушение института привлечения понятых тянет за собой признание полученных доказательств не действительными.

Определение правильности процедуры привлечения понятых к процессу, законность их действий и выполнение обязанностей проводится во время судебных разбирательств на стадии оценки доказательной базы.

Читайте также: