Обзор судебной практики по налоговым спорам 2019
Опубликовано: 15.05.2024
Автор: Юзвак М.В., налоговый консультант, к.ю.н.
При обнаружении ошибок просьба сообщать по адресу: maxymv1985@gmail.com
См. также: Обзор налоговых новостей за август 2019: https://youtu.be/2rB3pEzNvIc
Комментарий к налоговым спорам за июль 2019: https://youtu.be/5rt4QZn0l9A
Дайджест налоговых новостей за август 2019: https://youtu.be/NA4EYj25SHY
Практика Конституционного Суда РФ за 1 полугодие: https://youtu.be/go9xb96IN_A
Практика Верховного суда за 1 полугодие 2019: https://youtu.be/YwPUSyqavIQ
Общие вопросы
Определение от 8 июля 2019 г. № 307-ЭС19-9721 (с. Антонова М.К., ИП Ойнонен Виктор Павлович) –
Суды указали, что, то обстоятельство, что доначисление произведено по результатам налоговой проверки, решение по которой принято после 01.01.2015, не может рассматриваться в качестве основания неприменения вышеуказанного закона, поскольку образование недоимки не зависит от момента ее обнаружения.
Отменяя судебные акты первой и апелляционной инстанций, суд округа, руководствуясь статьями 44, 59 Налогового кодекса, статьями 11, 12 Федерального закона N 436-ФЗ, пришел к выводу о законности отказа налогового органа о списании задолженности, выраженного в оспариваемом письме. Суд округа исходил из того, что недоимка по налогам, задолженность по пеням и штрафам в силу закона может быть списана только с лиц, которые задекларировали ее до 01.01.2015, либо с лиц, налоговая задолженность которых выявлена (начислена) налоговыми органами до указанного дня, но не взыскана на момент вступления в силу Федерального закона N 436-ФЗ. Судом указано, что распространение статьи 12 Закона N 436-ФЗ на задолженность по налогам, исчисленную за налоговые периоды до 01.01.2015, но выявленную по результатам налоговых проверок в 2015-2017 годах, означало бы, что налогоплательщики, уклонявшиеся от исполнения обязанности по уплате налогов, ставятся в привилегированное положение по сравнению с гражданами, уплатившими налоги в полном объеме и в срок, что не отвечает принципу равенства всех перед законом. Выводы суда согласуются с правовой позицией Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 22.11.2018 N 306-КГ18-10607.
Определение от 03.07.2019 № 305-ЭС19-10329 (с. Завьялова Т.В., Газпром Энергосбыт) –
Налогоплательщик располагал информацией об имеющейся у него переплате и не представил доказательств, свидетельствующих о наличии объективных препятствий для реализации права на возврат излишне уплаченного налога в административном и судебном порядке в установленный законом срок. Суды указали, что инспекция неоднократно направляла в адрес Налогоплательщика информацию о состоянии расчетов с бюджетом с приложением выписок, содержащих сведения о наличии у Налогоплательщика переплаты по налогу на прибыль в спорной сумме.
Налоговый контроль
Определение от 23.07.2019 № 306-ЭС19-10993 (с. Завьялова Т.В., Тольяттиазот) –
Применяя метод сопоставимых рыночных цен, налоговым органом проведен анализ характеристик товаров, условий контрактов, заключенных между сторонами проверяемой сделки, анализ функций, рисков и активов сторон проверяемой сделки, и сопоставлены условия совершения сделок, которые котируются независимым международным ценовым агентством Argus Media Ltd.
Определение от 11.07.2019 № 308-ЭС19-10661 (с. Першутов А.Г., Судоходная компания «Донмастер») –
Установив, что Налогоплательщиком применен налоговый вычет по НДС, уплаченному при ввозе на территорию Российской Федерации транспортного средства международной перевозки (теплоход), подвергнутого ремонту за пределами таможенной территории Российской Федерации, без помещения этого транспортного средства под таможенные режимы: выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза, переработки вне таможенной территории, при том, что Налогоплательщик не представил доказательств, свидетельствующих о необходимости произведенного ремонта для обеспечения сохранности, эксплуатации и поддержания судна в состоянии, в котором оно находилось на день вывоза с таможенной территории Таможенного союза, или о возникновении потребности в таком ремонте во время использования этого транспортного средства в ходе выполнения международной перевозки, суды пришли к выводу о несоблюдении обществом установленных статьей 171 НК РФ условий для применения налоговых вычетов спорных сумм НДС.
Определение от 05 июля 2019 № 304-ЭС19-9435 (с. Антонова М.К., Норстрой) –
Нежилое помещение в многоквартирном доме, приобретенное контрагентом, используется для оказания услуг (аптека) и изначально было предназначено для производственных целей, в связи с чем отсутствуют основания для применения освобождения от уплаты НДС в отношении оказанных услуг застройщика при строительстве многоквартирного дома со встроенными нежилыми помещениями.
По эпизоду, связанному с занижением налоговой базы по налогу на прибыль и НДС при реализации нежилого помещения взаимозависимому лицу, суды согласились с выводом налогового органа о том, что действия Налогоплательщика по реализации нежилого помещения по цене существенно ниже рыночной фактически привели к получению обществом необоснованной налоговой выгоды в виде занижения налоговых обязательств.
Определение от 01.07.2019 № 306-КГ18-22222 (с. Завьялова Т.В., РЕШЕНИЕ) –
Поскольку организация, не являясь плательщиком НДС, выставляло счета-фактуры с выделением суммы названного налога, суды с учетом положений подпункта 1 пункта 1 статьи 173 НК РФ признали наличие у нее обязанности перечислить в бюджет полученный от покупателей налог. При этом суды отметили, что возникновение в данном случае обязанности по перечислению в бюджет налога не означает, что выставившее счет-фактуру лицо приобретает в отношении таких операций статус налогоплательщика, в том числе право на применение налоговых вычетов. На указанное лицо возлагается лишь обязанность перечислить в бюджет налог, размер которого, в силу прямого указания пункта 5 статьи 173 НК РФ, определяется исходя из суммы, отраженной в соответствующем счете-фактуре, выставленном покупателю.
Налог на прибыль
Определение от 17.07.2019 № 305-ЭС19-10166 (с. Павлова Н.В., НОВАТЭК-ПУРОВСКИЙ ЗПК) –
Суды исходили из факта неверного определения Налогоплательщиком амортизационной группы и срока полезного использования спорных объектов, поскольку объект основного средства выполняет свою функциональную роль исходя из всей совокупности элементов, составляющих его как единое целое, а не по отдельным их конструктивным частям или элементам, и пришли к выводу о том, что спорные объекты основных средств по своим конструктивным характеристикам соответствуют десятой амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 30 лет.
Определение от 03.07.2019 № 306-ЭС19-10383 (с. Завьялова Т.В., Ульяновскцемент) –
Суды установили, что списанная Налогоплательщиком дебиторская задолженность передана по договору цессии, который был заключен после ликвидации должника, а потому подлежащее уступки право требования прекратилось до ее передачи налогоплательщику. Учитывая, что Налогоплательщик не является участником договора поставки, в рамках которого образовался долг, суды, руководствуясь положениями статей 265, 266 НК РФ, статей 390 993, 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации, пришли к выводу об отсутствии у Налогоплательщика правовых оснований для списания в состав расходов по налогу на прибыль безнадежной к взысканию задолженности.
Определение от 03.07.2019 № 308-ЭС19-5605 (с. Павлова Н.В., ЛУКОЙЛ-Экоэнерго) –
Суды указали на то, что (с учетом обстоятельств, установленных при рассмотрении другого дела) учтенные Налогоплательщиком для уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль расходы по уплате арендной платы за спорный земельный участок не соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ, поскольку в рассматриваемом случае в качестве основания пользования спорным земельным участком являлась уплата земельного налога, а не арендная плата по договору аренды. Таким образом, судебные инстанции сделали вывод о том, что Налогоплательщик неправомерно учел в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затраты по аренде спорного земельного участка.
Определение от 15 июля 2019 г. № 302-ЭС19-9928 (с. Тютин Д.В., ГКХ Семенов Анатолий Андреевич) –
Суды исходили из того, что доход предпринимателя в виде безвозмездно полученных в порядке дарения от физических лиц и юридического лица, не поименованных в качестве дарителей в пункте 18.1 статьи 217 НК РФ, земельных участков подлежит обложению НДФЛ.
Определение от 02.07.2019 № 309-ЭС19-9813 (с. Завьялова Т.В., МехТрансСервис) –
Спорным является вопрос, облагаются ли налогом произведенные обществом выплаты своим сотрудникам. По мнению инспекции, общество документально не подтвердило факт направления работников в командировку, наличия иных расходов, в частности, расходов за найм жилья, а также хозяйственных расходов (подотчетных сумм). В этой связи обществу предложено удержать из доходов физических лиц соответствующие спорные суммы НДФЛ, перечислить данную задолженность и пени за ее несвоевременную уплату.
Суды признали доказанными вывод инспекции об отсутствии доказательств, подтверждающих то обстоятельство, что спорные выплаты не являлись доходом физических лиц – сотрудников общества, ввиду наличия противоречий в представленных обществом документах, отсутствии авансовых отчетов с приложением первичных расходных документов. Так, суды отметили совпадение сумм командировочных выплат в течение года, независимо от продолжительности командировок и количества направляемых сотрудников.
Налог на имущество
Определение от 24.07.2019 № 305-ЭС19-10813 (с. Тютин Д.В., Торгово–Выставочный комплекс «Авиапарк») –
Определение от 11 июля 2019 г. № 305-ЭС19-12103 (с. Антонова М.К., Торгово-Выставочный комплекс «Авиапарк») –
Налогоплательщиком не доказано отнесение спорного объекта недвижимости к имуществу, подлежащему налогообложению по льготной ставке. Суды установили, что в отношении принадлежащего Налогоплательщику нежилого здания правила определения классов энергетической эффективности законодательством Российской Федерации не предусмотрены, в связи с чем данный объект недвижимости не соответствует одному из обязательных условий применения льготы по пункту 21 статьи 381 НК РФ. При этом наличие у общества энергетического паспорта на объект коммерческой недвижимости с установлением в нем класса энергетической эффективности здания также не позволяет применить заявленную льготу с учетом отсутствия критериев для определения классов энергетической эффективности нежилых зданий (строений, сооружений).
Определение от 19 июля 2019 № 305-КГ18-17303 (с. Завьялова Т.В., Пронина М.В., Тютин Д.В., Юмакс) –
Использование недостоверных сведений при определении кадастровой стоимости, влекущее необходимость ее пересмотра, свидетельствует об объективном искажении налоговой базы по налогу на имущество организаций. Такая кадастровая стоимость вопреки пункту 1 статьи 53 НК РФ не является надлежащей (основанной на объективных и экономически обусловленных показателях) стоимостной характеристикой объекта недвижимости, подлежащего налогообложению. Поскольку иное не предусмотрено главой 30 НК РФ, и принимая во внимание отсутствие надлежащего учета объекта налогообложения (его стоимостных характеристик), величина налога на имущество в такой ситуации должна определяться расчетным путем применительно к подпункту 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ на основании объективных и соответствующих действительности сведений о стоимости объектов недвижимости.
Определение от 12.07.2019 № 307-ЭС19-5241 (с. Завьялова Т.В., Павлова Н.В., Першутов А.Г., Лесозавод 25) +
Если иное не вытекает из содержания ПБУ 6/01 и классификаторов основных фондов (основных средств), машины и оборудование, приобретенные как объекты движимого имущества, учитываются в бухгалтерском учете отдельно от зданий и сооружений в качестве самостоятельных инвентарных объектов, и согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ подлежат налогообложению в таком качестве. Соответственно, по общему правилу к машинам и оборудованию, выступавших движимым имуществом при их приобретении и правомерно принятым на учет в качестве отдельных инвентарных объектов, применимы исключения из объекта налогообложения, предусмотренные подпунктом 8 пункта 4 статьи 374 и пунктом 25 статьи 381 НК РФ.
Определение от 08.07.2019 № 310-ЭС19-10733 (с. Першутов А.Г., ИП Томах Елена Леонидовна) –
Спорные земельные участки приобретались Налогоплательщиком в целях перепродажи, то есть для использования в предпринимательской деятельности, а не для личных целей, в связи с чем полученный доход от продажи спорных земельных участков непосредственно связан с предпринимательской деятельностью, а поэтому подлежит обложению налогом по УСН в порядке, предусмотренном главой 26.2 НК РФ.
Определение от 02 июля 2019 г. № 310-ЭС19-1705 (с. Антонова М.К., Павлова Н.В., Тютин Д.В., Совместное предприятие «Бетула») +
Действия инспекции, выразившиеся в переводе Налогоплательщика на общую систему налогообложения по результатам налоговой проверки за 2013-2015 годы по основанию неподачи нового уведомления о применении УСН, по существу, привели к принудительному изменению условий налогообложения субъекта предпринимательства в худшую для налогоплательщика сторону вопреки его волеизъявлению в ситуации, когда допущенное обществом нарушение (отсутствие поданного уведомления) являлось формальным, не вызвало реакции со стороны инспекции в разумные сроки и не привело к неполноте уплаты налогов, либо затруднениям в налоговом администрировании, что не отвечает требованиям пункта 1 статьи 7 Закона о развитии малого и среднего предпринимательства и пункта 2 статьи 22 НК РФ. В сложившейся ситуации инспекция утратила право ссылаться на подпункт 19 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ в обоснование изменения статуса налогоплательщика и положения данной нормы не могли служить основанием для доначисления налогов по общей системе налогообложения.
Определение от 11.07.2019 № 309-ЭС19-10703 (с. Першутов А.Г., ИП Сухов Сергей Андреевич) –
Суды пришли к выводу о неправомерности применения Налогоплательщиком системы налогообложения в виде ЕНВД в отношении предпринимательской деятельности, связанной с оказанием автотранспортных услуг по перевозке грузов внедорожным автотранспортом, то есть транспортом не предназначенным для движения по автомобильным дорогам общего пользования (в том числе самоходные дорожно-строительные и иные машины и прицепы к ним), зарегистрированным в органах Гостехнадзора, поскольку применение специального режима налогообложения в виде ЕНВД в отношении деятельности по оказанию услуг специальной техникой нормами НК РФ не предусмотрено.
Определение от 01.07.2019 № 301-ЭС19-10394 (с. Завьялова Т.В., ИП Теперин Кирилл Александрович) –
Осуществляемые Налогоплательщиком услуги по откачке и вывозу ЖБО не относятся к автотранспортным услугам по перевозке грузов, в связи с чем налогоплательщик неправомерно применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененных доход.
Патент
Определение от 30.07.2019 № 303-ЭС19-11624 (с. Завьялова Т.В., ИП Евсеева Оксана Анатольевна) –
Суды учли, что услуги по сдаче в аренду и лизинг грузовых транспортных средств не отнесены к виду деятельности «Услуги проката» и не поименованы в перечне видов деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения.
Вопросы добросовестности
Определение от 26.07.2019 № 308-ЭС19-11472 (с. Завьялова Т.В., Фирма «Майкопское дорожное ремонтно-строительное управление») –
В результате уплаты арендных платежей, при отсутствии деловой цели либо разумных экономических причин для заключения договоров аренды транспортных средств на сумму, значительно превышающую стоимость техники, приобретенной арендодателем непосредственно за счет арендных платежей, Налогоплательщик искусственно значительно наращивало расходы, уменьшающие доходы от своей хозяйственной деятельности.
Определение от 12 июля 2019 г. № 304-ЭС19-9773 (с. Антонова М.К., ЕВРО-ИТ-ТЕХ) –
Фактически имущество было создано и находилось в собственности организаций, входящих в группу компаний МегаКом, при этом документы с поставщиками 1, 2 и 3 уровня были составлены формально, поскольку ранее владевшие имуществом компании применяли упрощенную систему налогообложения. В то же время реальной заинтересованности в приобретении заявленного в документах оборудования у Налогоплательщика не имелось, оформление документации осуществлено лишь с целью получения налоговых вычетов путем легализации имущества в обороте специально созданных взаимозависимых участников отношений – группы компаний, являющихся недобросовестными налогоплательщиками, применяющими общую систему налогообложения. Вместе с тем оборудование из владения организаций, входящих в группу компаний МегаКом, не выбывало; финансовые расчеты по операциям приобретения имущества не осуществлялись; обеспечение векселей, выданных в счет оплаты за оборудование, реальными денежными средствами не подтверждено; источник возмещения НДС в бюджете не был сформирован.
Определение от 12.07.2019 № 304-ЭС19-10874 (с. Завьялова Т.В., Племзавод-Юбилейный) –
В отношении контрагентов установлена их взаимозависимость и общества, а также многократное отклонение цен (в 14-17 раз), определенных обществом в договорах аренды с указанными лицами, от рыночных цен при отсутствии разумных экономических причин.
Определение от 08.07.2019 № 309-ЭС19-9724 (с. Тютин Д.В., Мебельное производство) –
Довод Налогоплательщика о реальности производства и реализации готовой продукции из приобретенных пиломатериалов не означает их реальную поставку в адрес общества и не может служить бесспорным основанием для получения налоговых вычетов по НДС. Предъявляя к вычету НДС по операциям с контрагентами, налогоплательщик в соответствии с положениями главы 21 НК РФ должен подтвердить как факт реального приобретения товара, так и то, что товар приобретен непосредственно у того контрагента, который заявлен в документах, представленных в налоговый орган.
Определение от 01.07.2019 № 306-ЭС19-10144 (с. Завьялова Т.В., ЛУКОЙЛ- Волгоградэнерго) –
Признавая правомерным решение налогового органа о доначислении налога на прибыль организаций, суды признали установленным факт прямой поставки товаров от заводов-изготовителей, а потому рассчитали налоговую обязанность общества по налогу на прибыль исходя из цен производителя.
Старший экономист-консультант «Что делать Консалт»
Нередко бухгалтер и руководитель сталкиваются со спорными, неоднозначными ситуациями по вопросам налогообложения. В таких случаях Минфин России рекомендует обращаться к арбитражной практике. В статье Оксаны Смолановой читайте о наиболее значимых решениях ВАС и Конституционного Суда РФ по налоговым спорам за второй квартал 2020 года.
Федеральная налоговая служба Письмом от 28.07.2020 № БВ-4-7/12120[1] направила для использования в работе обзор правовых позиций, отражённых в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых во втором квартале 2020 года по вопросам налогообложения.
В статье расскажем о некоторых из них.
ВС РФ подтвердил право налогоплательщика на вычет входного НДС
Наиболее значимым и обсуждаемым в профессиональных кругах является решение Верховного Суда по вопросу правомерности использования права на вычет (Определение[2] ВС РФ от 14.05.2020 № 307-ЭС19-27597 по делу № А42-7695/2017).
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда рассмотрела спор об отказе покупателю в вычете входного НДС. В результате судебная коллегия отменила доначисления и отправила дело на новое рассмотрение, сформулировав при этом важные выводы, которые будут актуальны для многих налогоплательщиков.
Аргументы ИФНС, обосновывающие отказ в вычете налога, были следующие:
- документы, представленные налогоплательщиком, не подтверждают реальность поставки товаров данным контрагентом;
- низкая среднесписочная численность работников контрагента-продавца (один человек);
- организация-продавец уплачивала минимальные налоги (в частности, по налогу на прибыль и НДС);
- первичные документы, счета-фактуры подписаны не генеральным директором данного контрагента, а иным лицом.
По мнению инспекции, эти условия свидетельствуют о том, что лицо не проявило должной осмотрительности при выборе контрагента, поскольку не истребовало документы и доказательства реальной деятельности поставщика.
Суды трёх инстанций согласились с доводами налоговых органов. Однако судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда обозначила следующие выводы:
1) если контрагент-продавец должным образом не исполняет обязанности по уплате НДС, то этот факт не является основанием для отказа в вычете налога покупателям;
2) даже если контрагент не уплачивал НДС, но покупатель не вступал с ним в сговор, в вычете не должно быть отказано;
3) достоверность налоговой отчётности, представленной поставщиком, не может опровергаться лишь незначительностью итоговой суммы НДС, исчисленной к уплате в бюджет или значительной долей заявленных поставщиком налоговых вычетов;
4) оценка проявления налогоплательщиком должной осмотрительности не сводится к выявлению изъянов в рациональности его хозяйственных решений;
5) при доказанности реальности исполнения договора наличие сомнений в подписании счетов-фактур уполномоченными лицами не имеет правового значения.
Выводы, сформулированные судебной коллегией по экономическим спорам, помогут налогоплательщикам успешнее отстаивать право на вычет.
Решение о взыскании денежных средств можно оспорить без досудебной процедуры урегулирования споров
Верховный Суд Российской Федерации вынес Определение [3] от 16.06.2020 № 307-ЭС19-23989, в котором указал, что ни Налоговым кодексом Российской Федерации, ни иным законом не установлено специальных требований об обязательной досудебной процедуре урегулирования споров по искам налогоплательщиков о возврате сумм налогов. Денежные средства, списанные с банковского счёта налогоплательщика во исполнение решений налогового органа, являются взысканными. Однако в силу подпункта 5 пункта 1 статьи 21 [4] НК РФ, в случае излишнего взыскания, налогоплательщик вправе требовать возврата соответствующих сумм из бюджета.
В отличие от излишней уплаты налоговых платежей, допускаемой, как правило, в связи с ошибочными действиями самого плательщика, или незаконных решений со стороны налогового органа права налогоплательщика нарушаются самим фактом взыскания, что является основанием для обращения в суд за восстановлением нарушенного права.
Суд отметил, что оспаривание ненормативных правовых актов налоговых органов и истребование излишне взысканного налога являются независимыми способами защиты прав, если иное не следует из законодательства.
Таким образом, право налогоплательщика на исковое обращение в суд не зависит от того, был ли соблюдён досудебный порядок обращения к налоговому органу по поводу возврата взысканных сумм.
КС подтвердил правомерность применения ставки НДС 0 % в рамках отдельного этапа международной перевозки товаров
Постановлением [5] от 30.06.2020 № 31-П Конституционный Суд дал оценку конституционности положений подпункта 12 пункта 1 [6] и пункта 3 статьи 164 [7], а также пункта 14 статьи 165 [8] НК РФ. Предметом рассмотрения являлись указанные взаимосвязанные положения, на основании которых решается вопрос о налоговой ставке по НДС в отношении операции по реализации услуг по предоставлению морских судов в пользование.
Оспоренные положения были признаны не противоречащими Конституции [9] Российской Федерации.
Суд отметил, что для целей применения налоговой ставки НДС 0 % к услугам, связанным с экспортом, определяющее правовое значение имеет связь хозяйственных операций с экспортом, то есть их экономическая сущность. Для целей документального подтверждения права на применение ставки 0 % по НДС налогоплательщик может представить любые документы, свидетельствующие об экспортной направленности операции.
Для начисления процентов за несвоевременный возврат НДС обязательно нужно заявление
В Конституционный Суд Российской Федерации поступила жалоба от налогоплательщика, которому инспекция вернула НДС без процентов. Первоначально налогоплательщик оспорил в арбитражном суде отказ инспекции в возмещении НДС. Спор он выиграл, однако налог проверяющие вернули без процентов, поскольку ссылались на то, что заявление на возврат организация подала только после вступления в силу решения суда.
Суд не увидел оснований для рассмотрения жалобы.
Отказывая в принятии к рассмотрению жалобы налогоплательщика, Конституционный Суд Российской Федерации указал, что наличие у налогового органа заявления о зачёте (возврате) налога на момент принятия решения о возмещении суммы налога является обязательным условием для начисления предусмотренных пунктом 10 статьи 176 [10] Налогового кодекса Российской Федерации процентов. В свою очередь отсутствие соответствующего заявления на момент принятия решения является основанием для освобождения от начисления процентов и перехода к общему порядку зачеё или возврата суммы излишне уплаченного налога ( ст. 78 [11] НК РФ). Именно на этом основании было отказано налогоплательщику в требовании по выплате процентов.
Такие выводы содержатся в Определении [12] Конституционного Суда Российской Федерации от 26.03.2020 № 543-О.
Таким образом, для получения возмещения суммы процентов, причитающихся в случае задержки возмещения НДС, обязательно наличие заявления о зачёте (возврате) налога на момент принятия о возмещения налога после камеральной проверки. Данные разъяснения помогут налогоплательщикам подготовить весь необходимый комплект документов для возмещения всех сумм из бюджета.
ВС подтвердил: при продаже ОС на УСН учесть остаточную стоимость можно
По мнению Верховного Суда РФ, выраженному в Определении [13] от 18.05.2020 № 304-ЭС20-1243, глава 26.2 НК РФ[14] не содержит положений, которые бы ограничивали налогоплательщика в возможности учесть расходы на приобретение ОС, реализованных до истечения срока полезного использования. Если налогоплательщик на УСН реализует объект ОС, который приобрёл и использовал на ином режиме налогообложения, то он всё равно может учесть расходы на приобретение ОС в рамках УСН. Но сделать это можно не полностью, а в размере остаточной стоимости ‒ разницы между ценой приобретения объекта и амортизации за период применения иного режима налогообложения (общего или ЕНВД). Следовательно, значительные суммы по основным средствам не пропадут при расчёте УСН, что выгодно для налогоплательщика.
Также в обзоре упоминаются и другие споры, в частности:
- налоговый орган при недоказанности налогоплательщиком заявленного им факта уничтожения подакцизного товара обоснованно квалифицировал уничтожение продукции как недостачу, свидетельствующую о её реализации, и начислил налогоплательщику недоимку по акцизу (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 29.04.2020 № 22-П[15]). Вывод: для подтверждения своей правоты необходимо твёрдо доказать факт уничтожения товара, чтобы избежать доначисления налогов;
- вступление в отношения с хозяйствующим субъектом, обладающим экономическими ресурсами, достаточными для исполнения сделки самостоятельно либо с привлечением третьих лиц, представление таким субъектом бухгалтерской и налоговой отчётности, отражающей наличие указанных ресурсов, даёт разумно действующему налогоплательщику-покупателю основания ожидать, что сделка этим контрагентом будет исполнена надлежащим образом, а налоги при её совершении уплачены в бюджет. В подобной ситуации предполагается, что выбор контрагента отвечал условиям делового оборота, пока иное не будет доказано налоговым органом (Определение Верховного Суда Российской Федерации от 28.05.2020 № 305-ЭС19-16064 по делу № А40-23565/2018[16]). На основании данных критериев налогоплательщики смогут выбирать контрагентов с должной осмотрительностью и избежать лишних вопросов со стороны налоговых органов.
Таким образом, мы рассмотрели наиболее значимые решения ВАС и Конституционного Суда РФ по налоговым спорам за второй квартал 2020 года. Напоминаем, что при возникновении спорных, неоднозначных ситуаций специалисты Минфина России рекомендуют налоговым органам руководствоваться сложившейся арбитражной практикой. Этот подход отражён в Письме от 07.11.2013 № 03-01-13/01/47571[17]. Поэтому налогоплательщикам важно отслеживать решения высших судов, чтобы быть в курсе сложившейся правовой позиции.
В резонансном деле «Кузбассконсервмолоко» суд кассационной инстанции встал на сторону бизнеса и подтвердил его право платить налог, исходя из действительных налоговых обязательств, даже если были нарушены положения ст. 54.1 НК РФ (Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 02.07.2020 г. по делу № А27-17275/2019).
Положительная для налогоплательщика динамика видна и в позиции судов по другим делам. Такой подход возвращает налогоплательщику надежду на сохранение права на налоговую реконструкцию, не смотря на суровую позицию налоговых и финансовых органов. Поговорим об истории и перспективах развития этого важного для налогоплательщиков механизма.
Понятие налоговой реконструкции. История вопроса.
Суть механизма налоговой реконструкции заключается в том, что при выявлении инспекцией искажений в учете налогоплательщиком хозяйственной операции, его налоговые обязательства определяются исходя из подлинного экономического содержания операции. Иными словами, если налогоплательщик использовал схемы в целях уменьшения налога к уплате, заплатить он должен будет столько, сколько заплатил бы в такой ситуации добросовестный налогоплательщик. Для определения действительной налоговой обязанности налогоплательщика инспекция использует расчетным метод, руководствуясь фактически совершенными операциями и их налоговыми последствиями.
Применение принципа налоговой реконструкции в делах, связанных с получением необоснованной налоговой выгоды, одним из первых закрепил Пленум ВАС РФ в Постановлении от 12.10.2006 г. № 53. Согласно п. 7 Постановления «если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции».
Впоследствии высшие суды продолжили развитие регулирования механизма. В п. 8 Постановления от 30.07.2013 № 57 Пленум ВАС РФ подчеркнул обязанность налоговых органов определять суммы налогов, подлежащих уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках. При этом суд подчеркнул, что такого подход применяется не только к ситуациям, когда у налогоплательщика нет соответствующих документов, но и если они признаны ненадлежащими.
В Постановлении от 03.07.2012 по делу №А71-13079/2010 по делу ОАО «Камского завода железобетонных изделий и конструкций» Президиум ВАС РФ указал, что «при непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам».
Конституционный суд РФ в Определении от 04.07.2017 № 1440-О также подчеркнул, что «признание налоговой выгоды необоснованной предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений НК РФ, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора». Аналогичный вывод сделал и Верховный суд РФ в Определении от 06.03.2018 по делу №А27-25564/2015 (АО «СУЭК-Кузбасс»).
Таким образом, назначение механизма налоговой реконструкции заключается в установлении действительных налоговых обязательств налогоплательщика, сформированных в соответствии с требованиями НК РФ (и соответственно, действительного размера недоимки).
Применение налоговой реконструкции после введение в действие ст. 54.1 НК РФ
Устоявшийся подход к определению недоимки налогоплательщика при выявлении получения им необоснованной налоговой выгоды дал трещину после введения в действие ст. 54.1 НК РФ.
Из пунктов 1, 2 данной статьи следует, что налогоплательщики вправе уменьшить налоговую базу/сумму налога в уплате при соблюдении следующих условий:
- сведения о фактах хозяйственной жизни налогоплательщика, об объектах налогообложения не искажены;
- получение налоговой выгоды (неуплата (неполная уплата) налога, возврат налога не является основной целью сделки;
- обязательство по сделке фактически исполнено лицом, являющимся стороной договора с налогоплательщиком.
Если хотя бы одно из условий налогоплательщик не соблюдает, он не вправе признать соответствующие расходы в целях налогообложения прибыли, вычет по НДС. При этом статья 54.1 НК РФ не содержит прямых норм о применении механизма налоговой реконструкции.
Это обстоятельство подтолкнуло ФНС России и Минфин России к формированию негативной для налогоплательщика позиции, исключающей применение данного механизма.
Первый негативный вывод сделала ФНС России в письме от 16.08.2017 №СА-4-7/16152@, указав, что «налоговый орган не определяет расчетным путем объем прав и обязанностей налогоплательщика, допустившего искажение действительного экономического смысла финансово-хозяйственной операции».
В декабре 2019 этот вывод поддержал и развил Минфин России, противопоставив ст. 54.1 НК РФ положениям Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 и отметив, что «положения статьи 54.1 не предусматривают возможность определения налоговых обязательств налогоплательщиков в случае злоупотребления ими своими правами расчетным путем» (письмо от 13.12.2019 № 01-03-11/97904).
Таким образом, текущая позиция ФНС России и Минфина России настаивает на том, что ст. 54.1 НК РФ отменяет ранее сформированные судебные позиции, устанавливающие принцип налоговой реконструкции и дает право налоговому органу при установлении признаков необоснованной налоговой выгоды доначислять суммы налогов в полном объеме. Иными словами, при обнаружении сделки, совершенной не тем лицом, которое указано в договоре или искажающей ее действительный экономический смысл, налоговый орган вправе доначислить налог на всю сумму сделки, без учета расходов, которые реально понесены налогоплательщиком.
Показательна при оценке такого подхода позиция, высказанная руководителем Управления досудебного урегулирования налоговых споров ФНС России А.Р. Якушевым в его интервью журналу «Налоговая политика и практика». Он указал, что «если исходить из возможности применения налоговой реконструкции, то нарушится баланс частных и публичных интересов: налогоплательщики поймут, что ничем не рискуют, у них повышаются шансы пересчитать налоговые обязательства в меньшую сторону».
Таким образом, подход финансового органа формирует еще одну цель статьи — наказание, установление дополнительной санкции для недобросовестных налогоплательщиков. Для них исключается возможность определения действительного размера налоговых обязательств. Такая позиция фактически нарушает установленный порядок исчисления налога на прибыль и НДС, поскольку сумма налога к уплате определяется, исходя из выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета реальных расходов.
А что говорят суды?
Судебная практика после введения в действие ст. 54.1 НК РФ находится на стадии формирования.
Одним из первых судебных актов, в котором рассматривался вопрос налоговой реконструкции было решение суда Арбитражного суда Кемеровской области от 25.09.2019 по делу ООО «Кузбассконсервмолоко» (дело № А27-17275/2019). Налогоплательщик оспаривал решение инспекции о доначислении ему НДС и налога на прибыль в общей сумме более 16 млн. руб. Основанием для доначислений послужило установление инспекцией наличия в цепочке поставки товара от производителя к налогоплательщику фиктивных поставщиков, введенных исключительно с целью искусственного увеличения стоимости товара и, соответственно, расходов по налогу на прибыль.
Суд первой инстанции согласился с выводами налогового органа о недобросовестных действиях налогоплательщика. Вместе с тем, суд отменил решение инспекции в части доначисления налога прибыль в сумме 11,2 млн. руб., применив принцип налоговой реконструкции и определив действительный размер налоговых обязательств налогоплательщика.
В то же время уже апелляционный суд, рассматривая дело 14.01.2020, т.е. после появления отрицательного для налогоплательщиков письма Минфина России от 13.12.2019, отменил решение Арбитражного суда Кемеровской области и признал правомерным доначисление налогоплательщику сумм налога в полном объеме без применения правил налоговой реконструкции. По мнению суда, положения ст. 54.1 НК РФ «не содержат установлений, вменяющих в обязанность налогового органа проведение реконструкции налоговых обязательств путем определения прав и обязанностей налогоплательщиков, допустивших искажение действительного экономического смысла финансово-хозяйственных операций, расчетным путем». В тот же период Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области в решении от 21.01.2020 № А56-85058/2019 по делу ООО «Балтийская экспедиторская компания» пришел к аналогичному выводу, указав, что «в силу норм статьи 54.1 НК РФ нарушение положений данной статьи влечет за собой корректировку налоговых обязательств в полном объеме». Таким образом, в данных делах суд применил жесткую позицию Минфина России.
Однако уже 02.07.2020 суд кассационной инстанции по указанному выше делу ООО «Кузбассконсервмолоко» отменил решение суда апелляционной инстанции и оставил в силе решение суда первой инстанции, тем самым восстановив справедливость и подтвердив правомерность применения налоговой реконструкции. Арбитражный суд Западно-Сибирского округа пришел к выводу, что «выявление искажений в сведениях о фактах хозяйственной деятельности предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом. В рассматриваемом случае, — как если бы договоры были напрямую заключены с сельхозпроизводителями». В основу своей позиции суд положил следующие доводы:
- полное непринятие затрат при исчислении налога на прибыль в ситуации, когда факты поступления товара налогоплательщику непосредственно от сельхозпроизводителя и последующего использования товара в производственной деятельности налогоплательщика налоговым органом в ходе проверки не опровергнуты, неизбежно влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль. Обязательным условием для принятия к учету обществом расходов при исчислении налога на прибыль является лишь действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые влекут затраты налогоплательщика;
- из статьи 54.1 НК РФ следует, что при формальном документообороте с заявленным контрагентом, но при фактическом исполнении обязательства третьим лицом установлен запрет на получение необоснованной налоговой выгоды налогоплательщиком именно по недостоверным (формальным) документам. Однако данное обстоятельство не освобождает налоговые органы от обязанности проверить осуществлялись ли в действительности какие-либо хозяйственные операции под прикрытием формального документооборота, выявить их действительный экономический смысл и определить действительный размер соответствующих налоговых обязательств;
- позиция инспекции и суда первой инстанции приводит к тому, что налогоплательщик, не представивший налоговому органу на проверку никаких документов по совершенным сделкам, будет вправе рассчитывать на применение расчетного метода, то есть будет поставлен в лучшее положение по сравнению с налогоплательщиком, представившим документы, не соответствующие в полном объеме требованиям статьи 54.1 НК РФ, что не отвечает принципам справедливости и правовой определенности.
Второе указанное выше дело (ООО «Балтийская экспедиторская компания»), отрицательное решение по которому было принято по следам официальной позиции ФНС России, в настоящее время находится на рассмотрении суда апелляционной инстанции.
Важным судебным актом также является постановление Арбитражного суда Уральского округа от 23.01.2020 № А50-17644/2019, в котором суд поддержал компанию «Сива лес» в споре с налоговиками. В данном деле по результатам проверки инспекция доначислила компании 10,2 млн руб. налога на прибыль и НДС. Налоговый орган указал на проведение налогоплательщиком закупок древесины через фирмы однодневки в целях обналичивания денег. При этом инспекция отказалась учитывать при расчете налога на прибыль реально понесенные предприятием расходы. Суд подтвердил выводы инспекции о недобросовестных действиях налогоплательщика, однако указал на необходимость учесть при определении недоимки по налогу на прибыль действительно понесенные расходы. Суд подчеркнул, что в ст. 54.1 НК РФ отсутствует «запрет на проведение так называемой „налоговой реконструкции“ налогового обязательства по налогу на прибыль путем установления расходной части расчетным путем на основании подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ». При этом суд сделал акцент на основополагающие принципы налогового законодательства (ст. 57 Конституции РФ и ст. 3 НК РФ), устанавливающие правило о том, что налог в обязательном порядке должен иметь экономическое основание и не может быть произвольным. В результате суд отправил дело на новое рассмотрение для определения реального размера налоговых обязательство налогоплательщика.
Похожий вывод содержится в решении от 27.01.2020 по делу ООО «Сибирская инжиниринговая торговая компания» №А27-14675/2019. Арбитражный суд Кемеровской области снова подтвердил обязанность налогового органа проводить налоговую реконструкцию и указал, что в предмет доказывания по делу входит вопрос о реальном размере расходов налогоплательщика, соответствующих учтенным им доходам.
Еще одно позитивное решение было принято сравнительно недавно. Арбитражный суд Северо-Западного округа в постановлении от 19.03.2020 по делу №А56-50990/2019 также подчеркнул, что определение размера налоговых обязательств должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла и в ходе проверки инспекция должна определить реальный размер налоговых обязательств. В частности, суд установил, что Общество не имело возможности собственными силами выполнить весь объем работ, сданных генподрядчику; однако налоговым органом полностью исключены расходы Общества по операциям со спорными контрагентами.
Подробно мы писали об этом деле в статье.
Таким образом, динамика развития судебных решений показывает, что суды, опираясь на базовые принципы налогообложения, приходят к выводу о необходимости применения налоговой реконструкции.
О.И. Прохорова
автор статьи, консультант Аскон по бухгалтерскому учету и налогообложению
Признание расходов в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль, вычет НДС с целью уменьшения платежей в бюджет – все это законная налоговая оптимизация, действия налогоплательщика, направленные на формирование действительных налоговых обязательств. Но даже следуя закону, не нарушая требования Налогового кодекса РФ, можно получить претензии налоговых органов.
Истребование документов
Споры о правомерности истребования тех или иных документов в ходе мероприятий налогового контроля возникают регулярно. Это понятно, проверяющие требуют много, а представлять лишнюю информацию, делать копии бумажных документов, заверять их, прошивать (Приложение N 18 к Приказу ФНС России от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@) – это дополнительное время и расходы.
Обычно налоговый инспектор убежден, что вправе требовать любые документы и определять полноту нужной первички, регистров, аналитических материалов (Решение ФНС России от 19.06.2019 N СА-4-9/11730@).
Все чаще суды соглашаются с чиновниками и считают законным привлечение к ответственности за непредставление документов, например, регистров и карточек счетов бухгалтерского учета (Определение ВС РФ 18.09.2020 года № 307-ЭС20-12414). В данном случае применяется пункт 1 статьи 126 НК РФ: штраф 200 рублей за каждый отсутствующий документ.
Аргументом в пользу организации и основание для отмены штрафа могут быть следующие обстоятельства:
- в решении о привлечении к ответственности проверяющие не указали, какие именно регистры требовали и какие не представила организация;
- инспекция не привела нормативных или локальных актов, из которых бы следовало, что налогоплательщик обязан вести определенный регистр и представлять его по требованию проверяющим (Постановление АС УО от 22.06.2020 по делу N А50-16452/2019).
Когда налогоплательщик не представляет значительное количество документов, сумма штрафа по статье 126 НК РФ может достигать нескольких миллионов рублей. При наличии доказательств, что у компании не было реальной возможности в установленный срок представить запрошенное количество документов суды отменяют штраф (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.07.2020 N 09АП-9404/2020 по делу N А40-225122/2019).
Если на основании требования запрошены документы, которые действительно необходимы для контрольных мероприятий, но не указаны их реквизиты, то такой запрос является правомерным.
Как отметил Верховный суд, отсутствие указания на конкретное количество и конкретные реквизиты документов не может служить основанием для освобождения налогоплательщика от ответственности по статье 126 НК РФ (Определение Верховного Суда РФ от 14.06.2017 N 305-КГ17-6715 по делу N А40-66615/2016).
В случае истребования документов (информации) на основании пункта 2 статьи 93.1 Кодекса относительно конкретной сделки вне рамок проведения налоговых проверок лицо подлежит привлечению к ответственности, предусмотренной статьей 129.1 НК РФ, - 5000 рублей. На это прямо указывает абзац второй пункта 6 статьи 93.1 НК РФ. Для идентификации сделки достаточно указать реквизиты договора (Определение Верховного Суда РФ от 14.12.2020 года № 309-ЭС20-21043).
Формальный документооборот
Нередко налоговые органы доначисляют налог на прибыль и НДС, указывая на необоснованное признание расходов и неправомерное предъявление к вычету НДС по документам и счетам-фактурам контрагентов.
Суд может встать на сторону налогоплательщика, если будет доказана целесообразность понесенных расходов, реальность сделки и наличие в бюджете сформированного источника для вычета НДС (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597 по делу N А42-7695/2017, Постановление АС СЗО от 25.10.2019 N Ф07-11856/2019 по делу N А42-7695/2017). Важно мнение Верховного суда о том, что неисполнения обязанности по уплате НДС контрагентом налогоплательщика или поставщиками предыдущих звеньев не может быть достаточным основанием, чтобы считать применение вычетов по НДС неправомерными.
Но все зависит от конкретной ситуации. Даже при наличии в бюджете источника возмещения НДС суд может признать доначисления в рамках налоговой проверки правомерными.
Как правило, это происходит по сделке, в которой поставщик не имеет необходимых условий и активов для совершения спорной операции (Определение Верховного Суда РФ от 07.12.2020 N 307-ЭС20-19445 по делу N А44-12392/2018, Определение Верховного Суда РФ от 17.06.2020 N 307-ЭС20-9376 по делу N А56-5476/2019, Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 27.02.2020 N Ф07-1546/2020 по делу N А56-5476/2019, Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 08.12.2020 N Ф01-14385/2020 по делу N А39-9984/2019).
Иногда налогоплательщику удается через суд обязать проверяющих определить действительные налоговые обязательства, а не снимать все расходы и вычет НДС, как будто ничего не было. Суд может согласиться, что организация не должна лишиться расходов и вычета НДС в полном объеме без исследования фактических обстоятельств, в том числе по вопросам реальности совершенных сделок. Если при формальном документообороте с заявленным контрагентом обязательства фактически исполнялись третьим лицом, налоговые органы должны проверить, осуществлялись ли какие-либо хозяйственные операции, выявить их действительный экономический смысл и определить действительный размер доначислений (Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 09.07.2020 N Ф04-611/2020 по делу N А27-17275/2019).
Конечно, налоговая не согласна с таким подходом. ФНС России доводит до налогоплательщиков информацию со ссылкой на судебную практику в пользу налоговых органов (Информация ФНС России, Арбитражный суд Поволжского округа от 04.06.2020 оставил без изменения решение Арбитражного суда Самарской области от 24.12.2019 и постановление Одиннадцатого ААС от 02.03.2020 по делу N А55-26674/2019).
Причем применение расчетного метода при определении налоговых обязательств предусмотрено Налоговым кодексом РФ. Позиция инспекции может привести к тому, что налогоплательщик, не представивший налоговому органу на проверку никаких документов по совершенным сделкам, будет вправе рассчитывать на применение расчетного метода, то есть будет поставлен в лучшее положение по сравнению с налогоплательщиком, представившим документы, не соответствующие в полном объеме требованиям статьи 54.1 НК РФ. Конечно, это не отвечает принципам справедливости и правовой определенности (Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 09.07.2020 N Ф04-611/2020 по делу N А27-17275/2019).
Зачет, возврат налогов
Не всегда без спора удается вернуть или зачесть переплату по налогам. Например, налоговая может отказать зачесть переплату, если налогоплательщик перечислил налоги через проблемный банк, на корреспондентском счете которого нет средств (Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 15.01.2020 N Ф07-16412/2019 по делу N А05-6101/2019).
Как отмечают судьи, на основании статьи 78 НК РФ подлежат возврату или зачету те суммы налогов, которые поступили на счета соответствующего бюджета, то есть уплачены фактически. Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Президиума ВАС РФ от 23.09.2008 N 6673/08: само по себе признание обязанности по уплате налога исполненной не порождает автоматического права налогоплательщика на возврат или зачет суммы такого налога.
В случае наличия реальной переплаты у налогоплательщика он может рассчитывать на зачет без начисления пеней по вновь сданным декларациям.
Судебная практика исходит из того, что задолженность перед бюджетом по конкретному виду налога объективно отсутствует, если накопленные по этому налогу суммы переплаты превышают величину новых начислений.
В такой ситуации вынесение налоговым органом решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по уплате налога за текущий период является лишь способом оформления изменений в состоянии расчетов с бюджетом, а обязанность по уплате налога считается исполненной в момент наступления срока уплаты без необходимости совершения дополнительных действий со стороны налогоплательщика (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 29.11.2018 N 310-КГ18-7101, Определение Верховного Суда РФ от 23.11.2020 № 305-ЭС20-2978).
Практика показывает, что затягивать с зачетом или возвратом переплаты не стоит. Если пройдет три года, деньги останутся в бюджете и заинтересованные лица могут обратиться в суд с целью взыскания убытков с виновных лиц.
В одном из споров суд установил, что должностное лицо, осведомленное о факте переплаты налога на прибыль, не предприняло надлежащих мер по возврату излишне уплаченных сумм. В конечном итоге это привело к невозможности пополнения конкурсной массы и причинило вред имущественным правам кредиторов. Суд удовлетворил требование о взыскании убытков (Определение Верховного Суда РФ от 18.01.2021 N 307-ЭС16-5169(3) по делу N А56-71504/2013).
Судебная практика постоянно пополнятся новыми спорами. Остается надеяться, что это поспособствует совершенствованию налогового администрирования и улучшению взаимопонимания в налоговой сфере.
Образовательное мероприятие
Вы можете посетить семинары автора статьи, чтобы получить ответ на свои вопросы.
О.И. Прохорова - налоговый консультант, аттестованный главный бухгалтер. Более 25 лет практики в сфере бухгалтерского учета и налогообложения. Разработчик курсов и учебных материалов.
Получите ответы на спорные вопросы налогообложения
Найдите решение по своей ситуации в КонсультантПлюс. Активируйте пробный доступ на 3 дня.
О.И. Прохорова
автор статьи, консультант Аскон по бухгалтерскому учету и налогообложению
Поможем не забыть сделать главное.
Посмотрите актуальные чек-листы для бухгалтера и юриста
Возможно, вам будут интересны эти темы:
Контролирующим органам будет запрещено проводить проверки, если на момент начала мероприятия сведения о нем не внесли в реестр.
Служба собрала очередной обзор позиций ВС РФ и КС РФ по вопросам налогообложения.
Это потребовалось в связи с введением национальной системы прослеживаемости товаров.
Сервис по снятию наличных в банкомате третьими лицами в 2022 году запустят «Открытие», УБРиР и СКБ-банк. Также ВТБ заявил о планах тестировать данный функционал.
Если компания, обязанная представлять сведения, не работала с 4 по 7 мая, то представить информацию, в зависимости от ее вида, можно.
Выданные налоговиками с 1 июля до 31 декабря включительно сертификаты будут действовать 15 месяцев.
Осенью Налоговая служба опубликовала письмо с обзором судебной практики за III квартал этого года. Редактор журнала «Расчет» поговорил с Кирой Гин, управляющим партнером юридической фирмы «Гин и партнеры» о наиболее важных судебных спорах, упомянутых в обзоре.
Потерянная недоимка
Кира, расскажите, пожалуйста, на какие судебные споры вы обратили внимание в новом обзоре Налоговой службы?
Меня заинтересовали два дела, которые потенциально могут коснуться многих компаний. Оба решения вынесены в пользу налогоплательщиков, но я сразу оговорюсь, что речь пойдет фактически о случаях, связанных с физическими лицами. В любом случае важен вектор судебного делопроизводства по схожим спорам. Первый спор касается возмещения ущерба и подачи иска в порядке гражданского судопроизводства. Речь идет о споре, в котором ревизоры, несмотря на то, что утратили возможность взыскания недоимки, все же попытались взыскать эти средства с индивидуального предпринимателя.
ИП совершал сделки с фирмами-однодневками, налоговый орган эти операции обнаружил и доначислил коммерсанту недоимку. Но во время попытки взыскания этих средств ревизоры допустили серию ошибок, из-за чего утратили возможность взыскать в обычном судебном порядке эти средства.
Не получив деньги в обычном порядке, контролеры попытались возбудить уголовное дело. Но и тут их ждала неудача: и эта возможность была инспекторами утеряна в связи с истечением срока давности на уголовное делопроизводство.
Таким образом сложилась ситуация, когда индивидуальный предприниматель должен бюджету, более того, ИП проиграл суды по оспариванию решения налогового органа о доначислении недоимки, но взыскать с него эту сумму невозможно. В сложившейся ситуации прокурор обратился с иском о взыскании причиненного материального ущерба, но Конституционный суд, исследовав материалы дела и возможность предъявления такого иска, пришел к выводу, что именно в этой ситуации, когда возможность принудительного взыскания была утрачена не по причине неправомерных действий физического лица, а из-за ошибок, совершенных самим налоговым органом, взыскивать ущерб, причиненный бюджету, на основании Гражданского кодекса невозможно.
Нет причинно-следственной связи между противоправными действиями физического лица и возможностью взыскания. Что логично, ведь налоговый орган пропустил все сроки. Это очень хорошее решение судей. В последнее время арбитры не всегда углубляются в тонкости гражданского законодательства и механизмы взыскания ущерба.
Иногда судьи следуют базовым правилам: если кто-то должен бюджету, то нужно платить, независимо от того, нарушен порядок взыскания самими ревизорами или нет.
На примере этого спора мы видим решение Конституционного суда, в котором прямо говорится о том, что при допущении госорганами уполномоченных действовать в интересах казны ошибок, включая пропуск сроков, установленных законом, физическое лицо имеет основание ожидать, что ему не будет вменено причинение вреда на основании гражданского закона.
Коммерсанты часто сталкиваются с такими действиями ревизоров?
На моей практике это все же исключительный случай, но я предполагаю, что подобная ситуация характерна для регионов, где налоговые органы не всегда своевременно действуют и реагируют на нарушения, допущенные коммерсантами. В Москве же сегодня инспекторы работают в соответствии со сроками, установленными законодательством.
В чем важность этого дела, почему вы обратили на него внимание?
Обращает на себя внимание сам подход к соблюдению процедурных моментов. Это очень важные вещи, особенно в контексте трендов последний практики, когда бывают случаи в суде: рассматривая нарушения, допущенные ревизорами в рамках налоговой проверки, арбитры игнорируют эти факты, объясняя это тем, что допущенные контролерами нарушения не делают менее виновным деяние самой компании. В рассматриваемой ситуации судьи могли сказать, что раз ИП работал с «однодневками» и этот факт доказан, то он должен заплатить за это нарушение. Но решение оказалось другим: недоимка была признана невозможной к взысканию по причине того, что сами инспекторы пропустили срок на предъявление соответствующих требований.
Спорный вычет
Какие еще споры приводит ФНС в своем обзоре?
Второе дело связанно с получением имущественного налогового вычета в связи с приобретением и жилого помещения. Этот спор не связан с бизнесом, но в любом случае интересен.
Гражданина обвинили в мошенничестве из-за того, что после покупки квартиры за счет средств федерального бюджета он обратился в инспекцию за получением имущественных налоговых вычетов, при этом права на них он не имел. Физическое лицо попытались привлечь к уголовной ответственности, но ничего не получилось.
Арбитры указали на то, что это налоговый орган должен проверять, правильно или неправильно направлено заявление на вычет. Арбитры указали, что именно на налоговых органах лежит обязанность по проверке достоверности сведений, оформления документов надлежащим образом. Проверка деклараций – часть обязанностей контролеров.
Вы наблюдаете в своей практике тенденцию, когда инспекторы перекладывают эту обязанность на налогоплательщика?
В последнее время складывается тренд, когда обязанность доказывать, что ты невиновен, автоматически возложена на налогоплательщика, презумпции невиновности как бы нет, но ведь на самом деле ее никто не отменял.
Считается, что компания или физлицо виноваты априори и именно бизнес должен доказать, что он не является виновным лицом. Поэтому обсуждаемое дело можно считать положительным не только в интересах физических лиц, но и для предприятий. Хотя и для граждан есть хорошая новость, которая заключается в том, что заполнение декларации не является уголовно наказуемым делом, получение вычета, на который лицо не имело права, не является виной самого лица, ответственность за это должны нести компетентные сотрудники, принявшие соответствующее решение о выплате вычета.
Судебный результат
Как, на ваш взгляд, складывалась в этом году практика судебных разбирательств бизнеса и налоговых инспекторов?
Приведу в пример статистику, собранную моим коллегой, он проанализировал судебную практику за девять месяцев по московскому региону, связанную с налоговыми делами. Данные оказались печальными: всего было 55 налоговых дел, из них лишь 10 оказались в пользу налогоплательщиков. И только половина, пять споров, не касались необоснованной налоговой выгоды, при этом суммы, из-за которых спорили стороны, оказались совсем небольшими.
Эти показатели говорят о том, что в Москве судьи настроены скорее негативно к налогоплательщикам. Насколько я знаю, в регионах практика лучше. Между собой юридическое сообщество, обсуждая те или иные споры, полагает, что в регионах более объективное рассмотрение налоговых споров.
Из ваших слов складывается впечатление, что идти в суд бизнесу сегодня нет смысла.
Все зависит от фабулы дела: какого рода налоговые претензии? Если брать самый распространенный повод к суду, а именно споры по «однодневкам», то шансы выиграть скорее отрицательные, чем положительные. Но все же ситуации бывают разные, даже с фирмами-однодневками, в некоторых случаях таких операций у компании действительно не было в реальности, а все движение денег отражено только на бумаге, в этом случае умысел компании очевиден и у налогоплательщика нет шансов на победу в суде. А вот в ситуации, когда операция была реальной и предприятие действительно работало и совершало сделку, шансы на победу можно оценивать как более высокие. Поэтому, повторюсь, в каждом отдельном случае нужно оценивать доказательную базу.
Насколько я помню, в том году как раз были положительные решения судей в спорах, где фигурировали однодневки.
Все верно, было два положительных дела.
Первое касалось налоговой реконструкции в споре кузбасской компании с ревизорами. Суть спора состояла в следующем: компания закупала молоко у посредников, предъявляя позже НДС к вычету. В действительности оказалось, что закупка проходила напрямую у сельхозпроизводителей, которые является плательщиками ЕСХН.
В споре речь шла о возможности применения налоговой реконструкции, то есть – допустимо ли вычесть стоимость расходов на реальную покупку молока. Дело, бесспорно, было знаковым. На разбирательство, насколько мне известно, ездили представители ФНС. В первой инстанции решение было в пользу налогоплательщика, но апелляцию компания проиграла, а вот кассацию выиграла. И это был настоящий прорыв! Некоторые юристы говорят, что судебное делопроизводство повернулось в сторону применения налоговой реконструкции.
Сейчас многие ждут письма ФНС. В документе должны быть разъяснения службы по вопросу применения статьи 54.1 Налогового кодекса, в проекте документа, о котором стало известно еще летом, говорилось, что в случае, если можно установить реальную стоимость затрат, нужно это сделать.
При этом сама статья 54.1 НК РФ перестанет быть карательной, если компания по каким-то причинам работала с «однодневками», то она не лишается автоматически права на учет любых фактических затрат. Решения о применении налоговой реконструкции пока нет, но определенная надежда, что она все-таки появится, уже есть. Тем более что начальником правового управления ФНС в этом году стал Виктор Бациев, бывший председатель налогового состава ВАС РФ, который ранее выступал за применение налоговой реконструкции.
Было же еще дело мурманской «Звездочки».
Да, этот спор тоже связан с «однодневками», но он в большей степени касался должной осмотрительности. Дело дошло до Верховного суда РФ, который встал на сторону компании. Примечательно, что в споре речь шла о сумме НДС в 300 000 рублей, некоторые юристы полагают, что на исход дела повлияла незначительность суммы. Как бы то ни было, решение было принято в пользу компании.
Судьи высказали мнение, что степень осмотрительности не может быть одинаковой для разного рода сделок: одно дело, когда речь идет о совершении значимой операции, в этом случае контрагента нужно проверить более ответственно, а другое дело – если компания выполняет рядовую операцию на небольшую сумму.
От бизнеса в этом случае не требуется применять сверхусилия для проверки делового партнера. Мне кажется, это очень хорошее и правильное решение. Мы даже на практике видим, как налоговый орган, получая от нас минимальный комплекс документов, подтверждающий, что компания все-таки изучала деятельность контрагента, соглашается снять претензии в случае, если речь идет о небольшим суммах.
Вернусь еще раз к проекту письма ФНС, о котором говорила выше. В документе красной нитью прослеживается мысль, что качество контрагента, то, насколько он сомнительный, тоже имеет значение. Так, если потенциальный деловой партнер на момент совершения сделки не так уж плох, то налоговый орган должен доказывать, что компания могла или должна была знать о том, что в действительности это «однодневка».
А вот если контрагент совсем плох, то только в этом случае на налогоплательщика возлагается бремя доказывания того, что он проявил максимальную степень осмотрительности.
Поэтому проверки компаний, которые можно провести при помощи доступных сервисов, тоже имеют значение. И результаты таких исследований впоследствии можно использовать при возможных спорах с налоговым органом.
Бератор нового поколения
ПРАКТИЧЕСКАЯ ЭНЦИКЛОПЕДИЯ БУХГАЛТЕРА
То, что нужно каждому бухгалтеру. Полный объем всегда актуальных правил учета и налогообложения.
Выбор читателей
С 1 июля новые правила блокировки расчетных счетов
Авансовый отчет 2021: шпаргалка для бухгалтера
Не все ошибки в СЗВ-М приводят к штрафам
Мы пишем полезные статьи, чтобы помочь вам разобраться в сложных проблемах бухучета, переводим сложные документы «с чиновничьего на русский». Вы можете помочь нам в этом. Это легко.
*Нажимая кнопку отплатить вы совершаете добровольное пожертвование
Читайте также: