Международная техническая помощь налогообложение

Опубликовано: 06.05.2024

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Российская организация - экспедитор (не перевозчик на железнодорожном транспорте) оказывает транспортно-экспедиционные услуги по договору транспортной экспедиции при организации международной перевозки как резидентам РФ, так и нерезидентам.
Какую ставку НДС организация-экспедитор должна предъявить заказчику данной перевозки, если заказчик в первом случае - российская организация, а втором случае - иностранная организация?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Если российская организация оказывает транспортно-экспедиционные услуги по договору транспортной экспедиции при организации международной перевозки как российским организациям, так и иностранным организациям, она вправе применить к данной операции по реализации услуг ставку НДС в размере 0%.

Обоснование вывода:
По договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента - грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза (п. 1 ст. 801 ГК РФ).
Объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость согласно п. 1 ст. 146 НК РФ признаются, в частности, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Место реализации работ и услуг определяется в соответствии со ст. 148 НК РФ.
Согласно пп. 5 п. 1.1 ст. 148 НК РФ местом реализации услуг по перевозке (транспортировке), а также услуг (работ), непосредственно связанных с перевозкой, транспортировкой, фрахтованием, не признается территория Российской Федерации, если они не перечислены в пп. 4.1 и пп. 4.2 п. 1 ст. 148 НК РФ. К услугам, перечисленным в пп. 4.2 п. 1 ст. 148 НК РФ, относятся также услуги экспедирования.
В пп. 4.1 и пп. 4.2 ст. 148 НК РФ предусмотрено два условия для того, чтобы можно было признать местом реализации услуг территорию России:
- услуги должны быть оказаны российской организацией;
- пункт назначения или пункт отправления должны быть расположены на территории РФ.
На основании пп. 1 п. 1 ст. 146, пп. 4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ полагаем, что местом реализации оказываемых организацией услуг является территория РФ. Следовательно, реализация таких услуг признается объектом обложения НДС (смотрите также письма Минфина России от 14.06.2016 N 03-07-08/34424).
Налоговые ставки установлены ст. 164 НК РФ. Если иное не предусмотрено п.п. 1, 2 и 4 ст. 164 НК РФ, то налогообложение производится по налоговой ставке 20% (п. 3 ст. 164 НК РФ).
Согласно пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ нулевая ставка налога на добавленную стоимость применяется в отношении услуг по международной перевозке товаров между пунктами отправления и назначения товаров, один из которых расположен на территории Российской Федерации, а другой за пределами территории Российской Федерации, а также транспортно-экспедиционных услуг, перечень которых установлен данным подпунктом, оказываемых российскими организациями и индивидуальными предпринимателями на основании договора транспортной экспедиции при организации таких международных перевозок товаров.
Таким образом, положения пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ распространяются также на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые российскими организациями на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки (письмо Минфина России от 15.11.2019 N 03-07-08/88442). Здесь же приведен исчерпывающий перечень услуг, относящихся к транспортно-экспедиционным. То есть для целей ст. 164 НК РФ перечень транспортно-экспедиционных услуг ограничен (смотрите также письма Минфина России от 21.06.2012 N 03-07-08/157, ФНС России от 20.06.2012 N ЕД-4-3/10120@). В письме ФНС России от 14.06.2016 N СД-4-3/10498@ разъяснено, что понятие транспортно-экспедиционных услуг в целях применения нулевой ставки НДС нормами НК РФ не определено. В связи с этим, с учетом положений ст. 11 НК РФ, следует руководствоваться классификацией транспортно-экспедиторских услуг, установленных Национальным стандартом РФ ГОСТ Р 52298-2004 "Услуги транспортно-экспедиторские", утвержденным приказом Ростехрегулирования от 30.12.2004 N 148-ст.
Налоговое ведомство, разъясняя порядок применения пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, указывает, что услуги будут облагаться по ставке 0% при одновременном выполнении следующих условий:
- договор должен соответствовать требованиям ГК РФ и Федерального закона от 30.06.2003 N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности" к договору транспортной экспедиции;
- услуги должны оказываться именно при организации международной перевозки (смотрите письмо ФНС России от 19.07.2017 N СД-4-3/14105. В целях ст. 164 НК РФ под международными перевозками товаров понимаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река - море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации.
Таким образом, если российская организация оказывает транспортно-экспедиционные услуги по договору транспортной экспедиции при организации международной перевозки как российским организациям, так и иностранным организациям, она вправе применить к данной реализации ставку НДС в размере 0% (при условии ее подтверждения в соответствии со ст. 165 НК РФ, смотрите письмо Минфина России от 27.05.2020 N 03-07-08/44662).
В отношении услуг, не поименованных в указанном пп. 2.1, а также иных подпунктах п. 1 ст. 164 НК РФ, оказываемых дополнительно к услугам по международной перевозке товаров и оформляемых отдельным договором, применение ставки налога на добавленную стоимость в размере 0 процентов НК РФ не предусмотрено (смотрите письмо Минфина России от 05.02.2020 N 03-07-08/7240).

К сведению:
При применении указанной нормы пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ необходимо учитывать положения п. 18 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33, согласно которым при наличии нескольких исполнителей (множественность лиц на стороне исполнителя или привлечение основным исполнителем экспедиторских услуг третьих лиц (субисполнителей)) каждый из них - участник отдельного этапа выполнения общего заказа - имеет право на нулевую ставку НДС (смотрите письмо Минфина России от 10.07.2020 N 03-07-08/60602).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Вопрос: Организация занимается услугами по договорам транспортно-экспедиторского обслуживания и является звеном в цепочке международной перевозки. Заключен договор ТЭО с фирмой на автоперевозку из Владивостока в Хабаровск импортного груза, который прибыл из Вьетнама во Владивосток и там растаможен (ТЭО из Вьетнама и растаможку организация не осуществляла). Перевозчик, скорее всего, предъявит ставку НДС 0 процентов. Какую ставку НДС нужно применить для покупателя при автоперевозке импортного груза в Хабаровск? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2019 г.);
- Вопрос: Российская организация - импортер ввозит импортный груз с территории Монголии на свой склад на территории России. Импортер заключает договор с организацией-экспедитором на доставку груза. Экспедитор 1 заключает два договора ТЭО: с экспедитором 2 на организацию доставки груза от пункта отправления в Монголии до железнодорожной станции Купавна (Россия); с экспедитором 3 на организацию перевозки груза автотранспортом от станции Купавна до склада импортера. Имеет ли организация право применить ставку НДС 0% при организации перевозки автомобильным транспортом от станции Купавна до склада Импортера? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2018 г.);
- Вопрос: Между транспортной компанией и клиентом заключен отдельный самостоятельный договор перевозки груза от города, находящегося на территории РФ, до порта в г. Новороссийске. Организация не является соисполнителем в рамках транспортно-экспедиционного договора при организации международной перевозки и не является одной из сторон договора при множественности лиц на стороне исполнителя. Клиент, чтобы обезопасить себя от отказов вычета ставки 18%, настаивает на применении 0%. Имеет ли организация право применить ставку НДС 0% на основании пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2018 г.);
- Вопрос: Организация-перевозчик заключила договор на оказание транспортно-экспедиционных услуг с привлечением третьих лиц для организации международной перевозки товаров. Рассмотрим, по какой ставке НДС следует облагать такие операции? (газета "Финансовая газета", N 24, июнь 2017 г.);
- Энциклопедия решений. Нулевая ставка НДС по работам (услугам).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Коренева Ольга

Ответ прошел контроль качества

23 сентября 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

Документ полезен?

В связи с Федеральным законом "О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации" Правительство Российской Федерации ПОСТАНОВЛЯЕТ:

1. Утвердить прилагаемый Порядок регистрации проектов и программ технической помощи (содействия), выдачи удостоверений, подтверждающих принадлежность средств, товаров, работ и услуг к технической помощи (содействию), а также осуществления контроля за ее целевым использованием.

2. Признать утратившим силу постановление Совета Министров - Правительства Российской Федерации от 10 августа 1993 г. N 760 "О внесении изменений в Положение о порядке приема, учета, транспортировки, складирования, охраны, распределения и реализации грузов гуманитарной помощи, поступающих на территорию Российской Федерации из-за рубежа" (Собрание актов Президента и Правительства Российской Федерации, 1993, N 33, ст.3094) в части вопросов международной технической помощи.

II. Порядок регистрации проектов и программ технической помощи

III. Порядок выдачи удостоверений, подтверждающих принадлежность средств,

товаров, работ и услуг к технической помощи, и их форма

IV. Осуществление контроля за целевым использованием технической помощи

Приложение Удостоверение о признании средств, товаров, работ

и услуг технической помощью (утверждено протоколом

заседания Комиссии по вопросам международной

гуманитарной и технической помощи при Правительстве

Российской Федерации от _______________ N _______)

1. Настоящий Порядок регулирует деятельность федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления, юридических и физических лиц по регистрации проектов и программ технической помощи (содействия), выдаче удостоверений, подтверждающих принадлежность средств, товаров, работ и услуг к технической помощи, получению и использованию технической помощи, а также по осуществлению контроля за ее целевым использованием.

2. Для целей настоящего Порядка используемые понятия означают следующее:

" техническая помощь " - вид безвозмездной помощи (содействия), предоставляемой в целях оказания поддержки в осуществлении экономической, социальной реформ и осуществления разоружения путем проведения конверсии, утилизации вооружения и военной техники, проведения радиационно-экологических мероприятий по обращению с радиоактивными отходами, отработанным ядерным топливом и другими ядерными материалами, ранее накопленными и (или) образующимися при эксплуатации и выводе из нее объектов мирного и военного использования атомной энергии, а также путем проведения исследований, обучения, обмена специалистами, аспирантами и студентами, передачи опыта и технологий, поставок оборудования и других материально-технических средств;

" оборудование и другие материально-технические средства " - научно-лабораторные инструменты, медицинское оборудование, приборы, средства вычислительной техники, оргтехники, информатики, транспорта и связи, научно-технические издания, системы и средства обучения, сельскохозяйственная техника, промышленное оборудование для переработки сельскохозяйственной продукции, иные товары и оборудование (кроме подакцизных, за исключением предназначенных для финансируемых из бюджетов всех уровней государственных и муниципальных организаций: автомобилей специального назначения для оказания медицинской скорой помощи, а также передвижных диагностических лабораторий, оснащенных специальным медицинским оборудованием, получаемых лечебными учреждениями для собственных нужд; автомобилей легковых, предназначенных для перевозки 10 человек и более, ввозимых для домов ребенка, детских домов, домов престарелых и инвалидов; автомобилей легковых, оборудованных подъемниками для инвалидных колясок, ввозимых для центров реабилитации инвалидов), предназначенные для реализации конкретных проектов и программ технической помощи, а также денежные средства, выделяемые на эти цели;

" получатели технической помощи " - федеральные органы исполнительной власти, органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органы местного самоуправления, юридические и физические лица;

" доноры технической помощи " - иностранные государства, их федеративные или муниципальные образования, международные и иностранные учреждения или некоммерческие организации, предоставляющие техническую помощь.

К заявлению прилагается копия документа (договора, соглашения, меморандума, протокола или другого обменного письменного обязательства), на основании которого разработан проект или программа технической помощи.

В ходе проведения экспертизы указанных документов и принятия решения о регистрации устанавливается соответствие заявленных проектов и программ технической помощи национальным приоритетам и основным направлениям технической помощи, которые определены Комиссией по согласованию с донорами технической помощи, а также действующим международным соглашениям и законодательству Российской Федерации.

4. Данные о регистрации проектов и программ технической помощи вводятся в информационную систему Комиссии на основании принятых Комиссией решений.

5. Министерство экономического развития и торговли Российской Федерации ведет единый реестр проектов и программ технической помощи.

6. Принадлежность средств, товаров, работ и услуг к технической помощи определяется Комиссией в соответствии с утвержденным ею порядком.

7. Заявления получателей безвозмездной помощи о признании ее технической помощью поступают в Комиссию, которая осуществляет их регистрацию и проверку соответствия представленных документов перечню, определенному пунктом 13 настоящего Порядка.

8. Экспертиза представленных в Комиссию документов осуществляется при участии заинтересованных федеральных органов исполнительной власти в срок не более 3 недель с даты получения полного комплекта документов.

9. Результаты экспертизы по каждому из заявлений с указанием получателя и донора технической помощи, реквизитов соглашения (договора), наименования проекта или программы, регистрационного номера, характера технической помощи и ее стоимости вносятся в установленном порядке для рассмотрения на очередном заседании Комиссии.

10. Комиссия рассматривает заявления получателей безвозмездной помощи и принимает решение об отнесении ее к технической помощи на основании документов, представленных в соответствии с пунктом 13 настоящего Порядка. Решения Комиссии оформляются протоколами, которые подписывает ее председатель (заместитель председателя).

11. На основании решений Комиссии получателям помощи выдаются удостоверения, подтверждающие принадлежность средств, товаров, работ и услуг к технической помощи, по форме согласно приложению. Удостоверения подписываются председателем (заместителем председателя) или ответственным секретарем Комиссии и заверяются печатью Комиссии с надписью "Техническая помощь (содействие)". Бланки удостоверений являются документами строгой отчетности. Копии удостоверений в течение 3 дней со дня их оформления направляются в Федеральную таможенную службу и Федеральную налоговую службу.

12. Получатели средств и товаров, поступивших в виде технической помощи, в срок до 3 месяцев со дня получения удостоверения принимают их на баланс и регистрируют в территориальных органах Министерства по налогам и сборам Российской Федерации для получения налоговых льгот, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

13. Для рассмотрения вопроса о выдаче удостоверения получатель технической помощи должен представить следующие документы:

а) заявление на имя председателя Комиссии (его заместителя) с указанием:

донора технической помощи;

формы, объема, веса, номенклатуры помощи, ее стоимости, целей поставки, получателя;

регистрационного номера и наименования проекта или программы технической помощи в едином реестре проектов и программ технической помощи;

б) обязательство органа местного самоуправления, органа исполнительной власти субъекта Российской Федерации, на территории которого расположен получатель технической помощи, или соответствующего федерального органа исполнительной власти по контролю за ее целевым использованием в пределах срока службы;

в) копия договора, соглашения, меморандума, протокола или другого обменного письменного обязательства, в соответствии с которыми осуществляется техническая помощь;

г) подтверждение государственного органа власти страны-донора, международной организации-донора (ее руководства) или их представительств в Российской Федерации (посольства, консульства, миссии) о том, что предоставление средств, товаров, работ и услуг осуществляется в рамках безвозмездной технической помощи;

д) копии учредительного документа и свидетельства о государственной регистрации получателя технической помощи, заверенные в установленном порядке;

е) спецификация на поставку средств и товаров в двух экземплярах, заверенная на каждой странице получателем технической помощи.

Все документы представляются на русском языке. Если оригинал документа составлен на иностранном языке, представляется его заверенный перевод.

При несоответствии представленных документов указанному перечню получателю технической помощи направляется соответствующее извещение в срок не более 10 дней с даты поступления документов в Комиссию.

14. На этапе организационных мероприятий (при подготовке соответствующих проектов или программ, проведении переговоров с донорами и заключении международных соглашений и договоров, включающих вопросы оказания Российской Федерации технической помощи ) контроль за целевым использованием технической помощи осуществляют Министерство экономического развития и торговли Российской Федерации и другие заинтересованные федеральные органы исполнительной власти.

Выбор целей технической помощи должен в максимальной степени отвечать национальным приоритетам и основным направлениям технического сотрудничества, определяемым Комиссией. Указанные документы в обязательном порядке должны содержать положения, обеспечивающие возможность контроля за целевой и эффективной реализацией технической помощи.

Предложения по основным направлениям технического сотрудничества, содержанию программ и наиболее важных проектов подлежат рассмотрению Комиссией.

15. Контроль за целевым использованием технической помощи на этапе ее получения обеспечивается путем проведения проверок в соответствии с разделом III настоящего Порядка и рассмотрения результатов этих проверок на заседаниях Комиссии.

В ходе проведения Комиссией экспертизы документов в соответствии с пунктом 8 настоящего Порядка у получателей технической помощи могут быть запрошены дополнительные материалы.

В целях контроля за использованием технической помощи Комиссией может быть принято решение о представлении получателями этой помощи письменных обязательств, предусматривающих направление в Комиссию регулярных отчетов о ходе реализации проектов или программ технической помощи, об их эффективности, а также данных о прибыли, полученной от их реализации, и распределении этой прибыли.

16. На этапе реализации проектов и программ технической помощи контроль за ее целевым использованием осуществляется заинтересованными федеральными органами исполнительной власти в соответствии с действующим законодательством.

Контроль на этом этапе должен проводиться также соответствующими органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации с привлечением членов Комиссии, представителей Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации и других заинтересованных федеральных органов исполнительной власти в соответствии с годовыми и ежеквартальными планами, утвержденными Комиссией, или по ее отдельным поручениям.

Акты проверок, содержащие необходимые рекомендации, представляются на рассмотрение и утверждение Комиссии.

17. Оборудование и другие материально-технические средства должны использоваться исключительно для целей технической помощи, предназначенной конкретным получателям, и не могут быть переданы третьим лицам, не являющимся участниками данного проекта или программы технической помощи , проданы или сданы в аренду.

18. При установлении нарушений целевого использования технической помощи, а также ее неэффективного использования Комиссия имеет право отменить решение о признании средств, товаров, работ и услуг технической помощью. В этом случае получатель помощи несет ответственность согласно законодательству Российской Федерации.

МНС разъяснило получателям международной технической помощи (далее – МТП) правила получения льгот по НДС в случае, когда закупку и поставку товаров (работ, услуг) осуществляет донор МТП (или иные субъекты по его поручению). В таком случае приемка-передача товара между получателем МТП и поставщиком должна быть оформлена актом.

Приводим текст письма МНС от 15.09.2015 № 2-1-10/1338-1 "О налогообложении НДС международной технической помощи", опубликованного 15 сентября на портале МНС:

"Министерство по налогам и сборам по вопросу применения преференций по НДС при реализации проектов (программ) международной технической помощи (далее - МТП) с учетом разъяснения Минэкономики от 20.02.2015 № 19-03-12/1522 в дополнение к письму от 12.06.2014 № 2-1-10/1338 сообщает, что изложенные в пункте 1 указанного письма МНС подходы должны применяться для всех проектов МТП, в рамках которых получатель МТП получает денежные средства на реализацию мероприятий проектов МТП и самостоятельно осуществляет закупку товаров (работ и услуг).

Вместе с тем, по отдельным проектам МТП, финансируемым США, Европейским союзом, МАГАТЭ и другими донорами МТП, установлены правила, по которым закупку товаров (работ, услуг) и их поставку получателю осуществляет донор МТП (или иные субъекты по его поручению). Данные условия определяются проектом МТП или отсылкой на соответствующий регламент донора МТП, определяющий условия предоставления помощи.

Пунктом 33 Положения о порядке подготовки, рассмотрения и одобрения проектов (программ) международной технической помощи, а также перечней товаров (имущества, в том числе денежных средств), работ и услуг, предоставляемых для реализации этих проектов (программ), утвержденного постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 21.11.2003 № 1522 "О некоторых мерах по реализации Указа Президента Республики Беларусь от 22 октября 2003 г. № 460", регламентировано, что в инспекцию Министерства по налогам и сборам получатель МТП и (или) поставщик товаров (работ, услуг) проекта (программы) МТП обязан представить, в том числе, копию договора (контракта) либо документ, подтверждающий получение товаров в виде международной технической помощи от донора или по его поручению. Договор (контракт), документ, подтверждающий получение товаров в виде международной технической помощи от донора или по его поручению, должны содержать ссылку на зарегистрированный в установленном порядке проект (программу).

Данная норма не ограничивает форму договора или иного документа, по которому фактически осуществляется передача товаров (работ, услуг) получателю МТП.

Для целей применения освобождения от налогообложения в случае, когда поставку товара получателю МТП осуществляет донор МТП или иные субъекты по его поручению и договор между получателем МТП и поставщиком отсутствует, такая приемка-передача товара между получателем МТП и поставщиком должна быть оформлена соответствующим актом, подтверждающим передачу товаров в рамках проекта МТП. Такой акт должен содержать ссылку на зарегистрированный в установленном порядке проект (программу) МТП и быть подписан руководителями получателя МТП и поставщика.

Пример ситуации, когда поставка товара получателю МТП осуществляется по поручению донора МТП.

Организация "А" (резидент Республики Беларусь) выступает в качестве получателя МТП. Организация "Б" (резидент Республики Беларусь) выступает в качестве поставщика товаров, отгружает товар в адрес организации "А". Вместе с тем, договорные отношения между указанными организациями отсутствуют. Договор (контракт) заключен между организацией "В" (нерезидент, донор МТП) и организацией "Б", по условиям которого организация "В" приобретает у организации "Б" товар и поручает ей отгрузить этот товар напрямую организации "А". Приемка-передача товара между получателем МТП и поставщиком подтверждается соответствующим актом, в котором содержится ссылка на зарегистрированный в установленном порядке проект (программу) МТП. Применение поставщиком налоговой преференции по НДС согласно подпункту 1.3 пункта 1 Указа Президента Республики Беларусь от 22.10.2003 № 460 в такой ситуации является обоснованным".

Ведущий консультант по вопросам бухгалтерского учёта и налогообложения

Сегодня услуги, оказываемые иностранными контрагентами, заказывает большинство российских компаний. Кто уплачивает НДС при таком сотрудничестве, есть ли право у иностранных контрагентов на использование льготы и как облагаются НДС услуги Google, Apple, Zoom – читайте в статье Татьяны Исайкиной, эксперта по вопросам бухгалтерского учёта и налогообложения.

Всё более широкое распространение получают услуги, оказываемые иностранными контрагентами через интернет. Такие услуги принято называть электронными. Российские компании и ИП, которые покупают электронные услуги у иностранных продавцов, не должны платить НДС. Это правило действует с 1 января 2019 года.

Налогоплательщиками НДС признаются, в частности, иностранные организации (п. 2 ст. 11, п. 1 ст. 143 НК РФ)[1]. Реализация работ, услуг на территории РФ, а также передача имущественных прав признаются объектом налогообложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ)[2]. Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения НДС установлен статьёй 148 НК РФ[3].

В пункте 1 статьи 174.2 НК РФ[4] перечислены услуги, оказываемые в электронной форме. К ним относятся интернет-услуги, предоставление прав на использование программ для ЭВМ, баз данных через сеть «Интернет», в том числе путём предоставления удалённого доступа к ним, включая обновления к ним и дополнительные функциональные возможности.

Соответственно, с учётом положений пункта 1 статьи 174.2, подпункта 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ[5] услуга в электронной форме оказывается иностранной организацией на территории РФ. Поэтому при оказании указанных услуг у иностранной организации возникает объект налогообложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

С 01.01.2019 обязанность по исчислению НДС возложена на иностранную организацию, оказывающую электронные услуги, независимо от того, кто является покупателем: физическое лицо, ИП или юридическое лицо. Российские организации — непосредственные покупатели таких услуг теперь не признаются налоговыми агентами (п. 3 ст. 174.2 НК РФ, письма Минфина России от 24.10.2018 № 03-07-08/76139, от 13.09.2018 № 03-07-05/65680, от 03.09.2018 № 03-07-08/62624, ФНС России от 29.05.2019 № СД-4-3/10374@)[6].

Иностранная организация, оказывающая услуги в электронной форме, указанные в пункте 1 статьи 174.2 НК РФ, местом реализации которых признаётся территория РФ, подлежит постановке на учёт в налоговом органе на основании пункта 4.6 статьи 83 НК РФ[7]. Об этом также говорится в Письме Минфина России от 28.03.2019 № 03-07-08/21484[8]. Постановка на учёт иностранной организации, оказывающей услуги в электронной форме, местом реализации которых признаётся территория РФ, и осуществляющей расчёты непосредственно с покупателями этих услуг, производится налоговым органом на основании заявления о постановке на учёт.

Налог определяют как соответствующую расчётной ставке в размере 16,67 % — процентная доля налоговой базы (п. 5 ст. 174.2 НК РФ[9]).

Таким образом, российские компании не должны исполнять обязанности налогового агента.

В рамках оказания электронных услуг может быть предусмотрен расширенный перечень услуг, которые оказывает иностранная компания. Например, установлена единая цена за комплекс услуг, которые невозможно отделить от услуг в электронной форме. В этом случае налоговики пришли к выводу, что если условиями договора на оказание комплекса услуг, включающих как услуги в электронной форме, так и иную реализацию на территории РФ, при этом «иная реализация» является сопутствующей по отношению к основным услугам, то по такой «иной реализации» допустимо исчислять и уплачивать НДС в порядке, установленном статьёй 174.2 НК РФ (Письмо ФНС России от 29.05.2019 № СД-4-3/10374@).

Кто уплачивает НДС и порядок применения вычета

Согласно Письму Минфина России от 24.10.2018 № 03-07-08/76139, если иностранная организация, реализующая услуги в электронной форме, не встала на налоговый учёт в России, ответственность за неуплату НДС несёт данная иностранная организация. Отметим, что налоговый орган не имеет права требовать от российского покупателя электронных услуг уплаты НДС за иностранного контрагента по причине того, что последний не встал на налоговый учёт в РФ.

Вместе с тем если российская организация добровольно изъявит желание заплатить налог за своего иностранного контрагента, то налоговая инспекция не будет оспаривать право этой российской организации заявить уплаченную в бюджет сумму налога к вычету (либо включить её в расходы). Кроме того, в этом случае российские налоговые органы не будут иметь никаких претензий к иностранному контрагенту (в части повторной уплаты налога) (Письмо ФНС России от 24.04.2019 № СД-4-3/7937[10]). Если покупатель действует по старым правилам, то иностранная организация (в том числе иностранная организация-посредник) должна представить нулевую декларацию по НДС. Это верно, если она не проводила других операций, которые нужно отражать в отчётности.

Следует отметить, что такая позиция ФНС России о добровольной уплате НДС в качестве налогового агента российской организацией не согласуется с положениями пунктов 1 и 2 статьи 161 НК РФ[11].

Кроме того, в случае самостоятельной уплаты НДС в бюджет российской организацией в качестве налогового агента при приобретении электронных услуг у иностранной компании, не состоящей на налоговом учёте в Российской Федерации, не соблюдается обязательное условие, установленное пунктом 2.1 статьи 171 НК РФ[12] для применения вычета по НДС, ввиду отсутствия в договоре и (или) расчётном документе указания сведений об ИНН и КПП иностранного поставщика.

При этом позднее Минфин России высказался, что в настоящее время при оказании иностранной организацией услуг в электронной форме исчисление и уплата НДС российской организацией в отношении данных услуг в качестве налогового агента НК РФ не предусмотрены (Письмо Минфина России от 10.04.2020 № 03-07-14/28744[13]).

Ранее Минфином России неоднократно давались разъяснения, в которых при решении вопроса о применении НДС при оказании иностранными организациями услуг в электронной форме рекомендовано руководствоваться указанным Письмом ФНС России № СД-4-3/7937@, размещённым на официальном сайте ФНС России в сети «Интернет» (письма Минфина России от 17.07.2019 № 03-07-08/53049, от 13.06.2019 № 03-07-08/43050[14]).

Таким образом, если иностранная организация встанет на учёт в налоговых органах, то российская организация-покупатель сможет принять к вычету НДС.

Если иностранная организация не встанет на учёт в налоговых органах, а российская организация-покупатель самостоятельно уплатит НДС в бюджет, то с учётом разъяснений Минфина России это может повлечь налоговые риски для российской организаций в виде отказа в вычете.

В общем же случае для принятия к вычету НДС при приобретении услуг в электронной форме у иностранной организации в книге покупок регистрируется договор или расчётный документ, в которых указаны ИНН и КПП иностранной организации, и сумма НДС. Также указываются реквизиты документа о перечислении оплаты иностранной организации.

Это означает, что теперь, покупая электронные услуги у иностранных компаний, у российских покупателей появится право на вычет этого НДС по-прежнему без счёта-фактуры от иностранной компании (Письмо Минфина России от 13.04.2020 № 03-07-08/29267[15]).

О применении льготы

Ранее иностранные компании, как и российские, пользовались льготой, предусмотренной в подпункте 26 пункта 2 статьи 149 НК РФ[16], — услуги по предоставлению иностранной организацией прав на использование программ для электронных вычислительных машин через сеть «Интернет» на основании лицензионного договора освобождались от обложения НДС.

С 2021 года данной преференцией пользуются только российские компании. Федеральным законом от 31.07.2020 № 265-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации»[17] в подпункт 26 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации[18] внесены изменения, согласно которым с 1 января 2021 года освобождение от налогообложения налогом на добавленную стоимость применяется в отношении услуг по передаче исключительных прав на программы для электронных вычислительных машин и базы данных, включённые в единый реестр российских программ для электронных вычислительных машин и баз данных, прав на использование таких программ и баз данных (включая обновления к ним и дополнительные функциональные возможности), в том числе путём предоставления удалённого доступа к ним через информационно-телекоммуникационную сеть «Интернет».

Интересные примеры по электронным услугам

К числу услуг в электронной форме среди прочего отнесено оказание через сеть «Интернет» услуг по предоставлению технических, организационных, информационных и иных возможностей, осуществляемых с использованием информационных технологий и систем, для установления контактов и заключения сделок между продавцами и покупателями. Именно за такие услуги Google и Apple взимают с разработчиков комиссию при продаже их приложений через свои площадки.

В число услуг в электронной форме на основании статьи 174.2 НК РФ, помимо прочего, попали следующие операции с резидентами России:

предоставление прав на использование программ для электронных вычислительных машин (включая компьютерные игры), баз данных через сеть «Интернет», в том числе путём предоставления удалённого доступа к ним, включая обновления к ним и дополнительные функциональные возможности[19];
оказание через сеть «Интернет» услуг по предоставлению технических, организационных, информационных и иных возможностей, осуществляемых с использованием информационных технологий и систем, для установления контактов и заключения сделок между продавцами и покупателями (включая предоставление торговой площадки, функционирующей в сети «Интернет» в режиме реального времени, на которой потенциальные покупатели предлагают свою цену посредством автоматизированной процедуры и стороны извещаются о продаже путём отправляемого автоматически создаваемого сообщения)[20].

Первое относится к продаже приложений разработчика через iTunes, второе – к оказанию разработчиком услуг по продаже таких приложений указанным способом. Теперь при реализации приложений пользователям на территории России Apple действует в качестве комиссионера и отвечает за сбор и уплату НДС в России. Поэтому разработчики не несут налоговой ответственности за уплату НДС со стоимости продаж приложений через iTunes. Это обязанность Apple, которую компания признаёт и выполняет.

С 2019 года иностранные организации при продаже услуг в электронной форме российским лицам (неважно — физическим, юридическим или ИП) должны самостоятельно платить НДС. Поэтому при покупке услуг в электронной форме у Google или Apple российские организации и предприниматели освобождаются от обязанностей налогового агента и не уплачивают НДС.

Поскольку услуги по организации продаж приложений через iTunes отнесены к услугам в электронной форме, Apple должен платить НДС с суммы комиссионного вознаграждения. Однако Apple может уплатить НДС только с продаж услуг в пользу разработчиков — физических лиц без статуса ИП. В остальных случаях компания это не делает, поскольку не имеет на территории России представительства.

И здесь вступают в действие положения о налоговом агенте, установленные пунктом 2 статьи 161 НК РФ. Российские организации и ИП, приобретающие услуги в электронной форме у иностранной организации, не состоящей на учёте в России, обязаны исчислять и уплачивать НДС со стоимости таких услуг. Другими словами, разработчики ИП и организации должны удержать из комиссионного вознаграждения Apple российский НДС при его выплате в пользу Apple.

Очень популярной в последнее время как для компаний, так и для физических лиц стала программа Zoom для проведения онлайн-конференций. Отметим, что даже если оплата за пользование программой прошла через сотрудника компании, то в данной ситуации ни сотрудник, ни компания не являются налоговыми агентами по НДС. Проведение платежа за Zoom через корпоративную платёжную карту означает, что сотрудник действовал в интересах организации в рамках уполномоченного на совершение корпоративных расчётов в соответствии с должностными обязанностями, что исключает его собственный посреднический интерес.

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА

от 5 марта 2021 г. N ЕД-7-1/173@

ОБ УТВЕРЖДЕНИИ СТРАТЕГИЧЕСКОЙ КАРТЫ ФНС РОССИИ

НА 2021 - 2023 ГОДЫ

В целях обеспечения актуализации Стратегической карты ФНС России на 2020 - 2024 гг., утвержденной приказом ФНС России от 13.12.2019 N ММВ-7-1/629@, на предстоящий 2021 год и плановый период 2022 и 2023 годов, а также системного внедрения подходов стратегического планирования на основе программно-целевого метода приказываю:

1. Утвердить Стратегическую карту ФНС России на 2021 - 2023 годы (далее - Стратегическая карта) согласно приложению к настоящему приказу.

2. Структурным подразделениям центрального аппарата ФНС России обеспечить ежегодное планирование деятельности по реализации мероприятий и контрольных событий Стратегической карты при подготовке предложений в проекты планов деятельности Федеральной налоговой службы.

3. Начальникам (исполняющим обязанности начальника) структурных подразделений центрального аппарата ФНС России, руководителям (исполняющим обязанности руководителя) и начальникам (исполняющим обязанности начальника) территориальных органов Федеральной налоговой службы довести настоящий приказ до сотрудников и обеспечить руководство им при осуществлении возложенных полномочий и планировании деятельности.

4. Руководителям (исполняющим обязанности руководителя) управлений ФНС России по субъектам Российской Федерации довести настоящий приказ до нижестоящих налоговых органов.

5. Контроль за исполнением настоящего приказа оставляю за собой.

СТРАТЕГИЧЕСКОЙ КАРТЫ ФНС РОССИИ НА 2021 - 2023 ГОДЫ

Миссия - высокое качество услуг и комфортные условия

для уплаты налогов при эффективном противодействии схемам

незаконного уклонения от уплаты налогов для обеспечения

справедливых и равных для всех условий ведения бизнеса

Создание клиент-ориентированной системы предоставления услуг, в том числе цифровых, и снижение издержек бизнеса при взаимодействии с государством

Задача 1.1. Развитие сервисов для налогоплательщиков

Задача 1.2. Сохранение уровня удовлетворенности граждан качеством предоставления государственных услуг не менее 90%

Задача 1.3. Развитие ФГИС "ЕГР ЗАГС"

Снижение издержек государственного управления

Задача 2.1. Обеспечение эффективного управления процессами ФНС России.

Задача 2.2. Контроль исполнения параметров бюджетов всех уровней и государственных внебюджетных фондов

Задача 2.3. Внедрение сервиса электронного взаимодействия с федеральными органами государственной власти, органами субъектов Российской Федерации и муниципальных образований.

Задача 2.4. Создание Единого реестра населения.

Задача 2.5. Внедрение института единого налогового счета (ЕНС).

Обеспечение высокого уровня эффективности налогового администрирования, в том числе сокращение теневой экономики за счет цифровой трансформации

Задача 3.1. Развитие администрирования имущественных налогов.

Задача 3.2. Создание аналитической подсистемы "Налоговые расходы".

Задача 3.3. Реализация системы налогового администрирования "под ключ" (техническая помощь и обмен опытом в области цифровизации налогового администрирования в рамках международного сотрудничества).

Задача 3.4. Развитие инструментов риск-анализа и дистанционного автоматизированного контроля.

Задача 3.5. Создание системы электронного документооборота.

Задача 3.6. Совершенствование системы контроля и надзора за соблюдением валютного законодательства РФ.

Задача 3.7. Создание системы управления рисками

Задача 3.8. Реализация Концепции открытости федеральных органов исполнительной власти, утвержденной распоряжением Правительства Российской Федерации от 30 января 2014 года N 93-р

Задача 3.9. Совершенствование налогового администрирования, совершенствование инструментов, используемых в целях повышения качества налогового контроля и выполнения надзорных функций

Задача 3.10. Обеспечение законности, обоснованности и мотивированности решений, принимаемых налоговыми органами при реализации своих полномочий

Обеспечение высокого уровня надежности и безопасности информационных систем, информационно-технологической инфраструктуры

Задача 4.1. Обеспечение автоматизированного выполнения процессов управления информационной безопасностью

Обеспечение равных для всех условий ведения бизнеса

Задача 5.1. Обеспечение достижения результатов национального проекта "Малое и среднее предпринимательство и поддержка индивидуальной предпринимательской инициативы" по вопросам, входящим в компетенцию ФНС России

Задача 5.2. Создание условий для развития блокчейн-технологий и криптоэкономики

Задача 5.3. Создание типовой технологии удостоверяющего центра

Укрепление и совершенствование кадрового потенциала

Задача 6.1. Повышение профессиональных и коммуникативных компетенций сотрудников налоговых органов

Задача 6.2. Развитие внутрикорпоративной культуры

приказом ФНС России

от "__" ________ 2021 года

Стратегическая карта ФНС России на 2021 - 2023 годы

Читайте также: