Государственное учреждение является плательщиком налогов

Опубликовано: 26.04.2024

Государственные (муниципальные) учреждения: особенности налогообложения

В целях реализации положения Закона N 83-ФЗ [1] бюджетные учреждения изменяют в 2012 году свою организационно-правовую форму и становятся казенными, бюджетными (нового типа) и автономными учреждениями.

Источниками финансового обеспечения при этом, наряду с государственными средствами (бюджетными ассигнованиями, лимитами бюджетных обязательств, субсидиями на выполнение государственного (муниципального) задания, субсидиями на иные цели, бюджетными инвестициями) являются и средства, получаемые от приносящей доход деятельности (табл. 1).

Таблица 1. Казенные, бюджетные, автономные учреждения: сходства и различия

Основания для сравнения

РФ, субъект РФ или муниципальное образование

Достижение целей создания учреждения

Услуги в сферах образования, медицины, спорта, культуры

Бюджетная смета учреждения

Задание учредителя, план финансово-хозяйственной деятельности

Финансовое обеспечение из бюджета

В соответствии с бюджетной сметой

- в соответствии с заданием учредителя,

- на содержание имущества,

- на исполнение публичных денежных обязательств перед физическими лицами,

- на осуществление мероприятий в соответствии с нормативно-правовыми актами

В виде субсидий в соответствии с заданиями учредителя

Приносящая доход деятельность

Определена как неналоговые доходы бюджета [2, п. 3 ст. 41]

Согласно ст. 19 НК РФ [5] государственные (муниципальные) учреждения (как любые организации в РФ) являются плательщиками налогов. На основании части второй НК РФ учреждения должны уплачивать следующие налоги (табл. 2):

Таблица 2. Налоги, уплачиваемы казенными, бюджетными и автономными учреждениями

Виды налогов и сборов

Уплачивает только со средств от приносящей доход деятельности, выполняет обязанности налогового агента [5, ст. 161] и уплачивает налог при ввозе товаров на территорию Российской Федерации [5, ст. 151]

Налог на прибыль

Не учитывает доходы от приносящей доход деятельности, не уплачивает налог с бюджетных и целевых средств

Уплачивает только со средств от приносящей доход деятельности, не уплачивает налог с бюджетных и целевых средств

Налог на доходы физических лиц

Признается налоговым агентом

Налог на имущество

Признается плательщиком, если не предусмотрены налоговые льготы законами субъектов Российской Федерации [5, ст. 372]

Уплачивает с земельных участков, принадлежащих на праве постоянного (бессрочного) пользования [5, п. 1 ст. 388], если налог установлен в соответствии с Кодексом нормативно правовыми актами представительных органов муниципальных образований [5, п. 1 ст. 387]. При установлении налога нормативно-правовые органы муниципальных образований могут предусматривать налоговые льготы для отдельных категорий налогоплательщиков

Уплачивает в соответствии с НК РФ и законами субъектов РФ. Законодательные (представительные) органы субъектов РФ могут предусматривать налоговые льготы и основания для их использования [5, ст. 356]

Уплачивает, за исключением отдельных льгот, предусмотренных ст. 333.35 НК РФ

Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)

Прямого указания на запрет применения НК РФ не содержит

Упрощенная система налогообложения

Ограничений по применению нет, кроме общих условий по ограничениям [5, ст. 346.12]

Примечание. Казенное учреждение - государственное (муниципальное) учреждение, осуществляющее оказание государственных (муниципальных) услуг, выполнение работ и (или) исполнение государственных (муниципальных) функций в целях обеспечения реализации предусмотренных законодательством РФ полномочий органов государственной власти или органов местного самоуправления. Финансовое обеспечение деятельности осуществляется за счет средств соответствующего бюджета на основании бюджетной сметы.

Примечание. Автономное учреждение - некоммерческая организация, созданная РФ, субъектом РФ или муниципальным образованием для выполнения работ, оказания услуг в целях осуществления предусмотренных законодательством РФ полномочий органов государственной власти, полномочий органов местного самоуправления в сферах науки, образования, здравоохранения, культуры, социальной защиты, занятости населения, физической культуры и спорта, а также в иных сферах.

Примечание. Бюджетное учреждение - некоммерческая организация, созданная РФ, субъектом РФ или муниципальным образованием для выполнения работ, оказания услуг в целях обеспечения предусмотренных законодательством РФ полномочий органов государственной власти, полномочий органов местного самоуправления в сферах науки, образования, здравоохранения, культуры, социальной защиты, занятости населения, физической культуры и спорта, а также в иных сферах.

Налог на добавленную стоимость

В соответствии с п. 1 ст. 143 НК РФ все организации признаются плательщиками НДС, за исключением тех, которые получили освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика [5, ст. 145, 145.1].

В то же время выполнение работ (оказание услуг) казенными учреждениями, а также бюджетными и автономными учреждениями в рамках государственного (муниципального) задания, источником финансового обеспечения которого является субсидия из соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации, не признается объектом обложения НДС [5, подп. 4.1 п. 2 ст. 146].

Кроме того, многие операции по реализации товаров (работ, услуг) в рамках приносящей доход деятельности учреждений не подлежат налогообложению в соответствии с п. 2 ст. 149 НК РФ (учебные услуги, медицинские услуги, услуги по социальному обслуживанию населению, услуги в сфере культуры и искусства и др.). В то же время имеются и исключения. Например, услуги в сфере образования не подлежат обложению НДС по реализации учебных программ, указанных в лицензии, за исключением консультационных услуг, а также услуг по сдаче в аренду помещений. При этом реализация товаров (работ, услуг), произведенных (приобретенных) учебными мастерскими, подлежит налогообложению вне зависимости от того, направляется ли доход от этой реализации в данную образовательную организацию или на непосредственные нужды обеспечения развития, совершенствования образовательного процесса [5, подп. 14 п. 2 ст. 149].

Налог на прибыль

В целях уплаты налога на прибыль доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, а также выручка от реализации имущественных прав и внереализационные доходы [5, ст. 249, 250].

Изначально учреждения являются плательщиками налога на прибыль. Исключение сделано для организаций, получивших статус участника проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов [5, ст. 246.1].

Но в соответствии с подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования, к которому, в частности, относятся:

- лимиты бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), доведенные в установленном порядке до казенных учреждений, а также в виде субсидий, предоставленных бюджетным и автономным учреждениям;

- лимиты бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), доведенные до 1 июля 2012 г. в установленном порядке до бюджетных учреждений, являющихся получателями бюджетных средств;

- средства, получаемые медицинскими организациями, осуществляющими медицинскую деятельность в системе обязательного медицинского страхования, за оказание медицинских услуг застрахованным лицам от страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование этих лиц.

Средства, полученные от оказания казенными учреждениями государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций также не являются доходами, подлежащими налогообложению [5, подп. 33.1 ст. 251, введен Федеральным законом от 08.05.2010 N 83-ФЗ].

На основании п. 1 ст. 333.17 НК РФ организации являются плательщиками государственной пошлины. Но, кроме прямого указания в ст. 335.35 НК РФ на освобождение от уплаты государственной пошлины казенными учреждениями, отдельные виды бюджетных и автономных учреждений также освобождены от ее уплаты, например государственные и муниципальные музеи, архивы, библиотеки - за право временного вывоза культурных ценностей, находящихся в их фондах на постоянном хранении.

Согласно ст. 346.26 НК РФ ЕНВД вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения. В перечне видов предпринимательской деятельности, облагаемых этим налогом, не только торговля и общественное питание, но и оказание ветеринарных и бытовых услуг, а также услуг по временному размещению и проживанию.

1. О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений: федер. закон Рос. Федерации от 8 мая 2010 г. N 83-ФЗ (с изм. и доп.).

2. Бюджетный кодекс Российской Федерации от 31 июля 1998 г. N 145-ФЗ (с изм. и доп.).

3. О некоммерческих организациях: федер. закон Рос. Федерации от 12 янв. 1996 г. N 7-ФЗ (с изм. и доп.).

4. Об автономных учреждениях: федер. закон Рос. Федерации от 3 нояб. 2006 г. N 174-ФЗ (с изм. и доп.).

5. Налоговый кодекс Российской Федерации. Части первая от 31 июля 1998 г. N 146-ФЗ и вторая от 5 авг. 2000 г. N 117-ФЗ (с изм. и доп.).

член комитета ИБП России по бухучету

в государственных (муниципальных) учреждениях

"Налоговая политика и практика", N 4, апрель 2012 г.

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете подать заявку на получение полного доступа к системе бесплатно на 3 дня.

Купить документ --> Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.

Журнал "Налоговая политика и практика"

Журнал "Налоговая политика и практика" - единственное печатное издание ФНС России.

Адрес редакции: 121351, Москва, ул. Молодогвардейская, 32

Налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которы возложена обязанность уплачивать налоги и (или) сборы.

Понятие налогоплательщика и плательщика сбора

Никакой обязательный платеж не может взиматься, если не предусмотрен круг лиц, обязанных его вносить. По этой причине, каждый раздел НК, устанавливающий тот или иной налог и сбор содержит соответствующие положения.

Общие правила, определяющие статус налогоплательщиков, которые занимают центральное место в отраслевом законодательстве, установлены в главе 3 НК РФ.

Определение содержится в ст. 19 НК РФ. Согласно нему, налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются физические лика, а также организации, на которых этот документ возлагает обязанности по их уплате.

С 2017 г. будут предусмотрены новые правила. Администрирование и контроль уплаты взносов во внебюджетные фонды передаются налоговым органам, поэтому указанное определение приобретет соответствующие элементы.

В отдельных случаях, налогоплательщиками признаются иностранные структуры, действующие в России без образования юридического лица.

Учитывая понятие, изложенное в ст. 19 НК РФ, законодатель разделяет понятия плательщика налогов и плательщика сборов. С 2017 г. появится плательщик обязательных взносов. Судебная практика пришла к тому, что статус этих субъектов не един.

Права и обязанности налогоплательщиков, касающиеся исключительно их, не распространяются на плательщиков сборов и наоборот.

Состав налогоплательщиков и плательщиков сборов

Ст. 57 Конституции России предусматривает исполнение обязанности по уплате налогов каждым. Эти положения конкретизируются нормами НК.

Налогоплательщики и плательщики сборов делятся на 2 основные категории: физическое лицо и организация. Каждый указанный тип субъекта имеет свои особенности, предусмотренные нормами ГК и НК.

Дополнительным основанием для деления этих лиц служит их принадлежность к России. Отличают национальных и иностранных налогоплательщиков. Это касается как граждан, так и организаций.

Также налогоплательщики могут делиться на резидентов России (пребывающих на ее территории от 183-х дней на протяжении года) и нерезидентов. Последним могут предоставляться льготы, в том числе, они вправе получить освобождение от уплаты некоторых налогов. Это объясняется тем, что место их жительства расположено за рубежом.

Налогоплательщики, являющиеся физическими лицами

Законодательство называет в качестве физического лица граждан России, иностранцев и лиц, не обладающих таковым. Действующий порядок предоставляет им схожий статус, и они исполняют обязанности по уплате на общих основаниях. Все они получают индивидуальный номер. В отдельных случаях, возможности могут зависеть от гражданства. Речь идет о возможности получить льготы или освобождение.

Отдельное регулирование предусмотрено для индивидуальных предпринимателей (ИП). Помимо постановки на учет в качестве физического лица, они должны сдавать документы, дополнительные декларации, а также получать свидетельство о регистрации в качестве ИП. Эта категория, согласно ст. 11 НК, включает главу фермерского или крестьянского хозяйства. Такое лицо рассматривается как предприниматель. Права и обязанности налогоплательщиков этой категории гораздо шире, нежели у обычного гражданина.

Если эти субъекты не встали на учет, то они все равно несут налоговые риски, аналогичные тем, которые связаны с детальностью ИП. Сослаться на то, что такое наименование налогоплательщика отсутствует, не получится. Тот факт, что лицо осуществляет предпринимательскую деятельность, не будучи внесенным в качестве ИП, не освобождает его от ответственности.

Выделяется и такая категория, как самозанятые граждане. К ним относятся адвокаты и нотариусы.

Если налогоплательщик недееспособен или является несовершеннолетним, то необходимые функции выполняют представители (родители или опекуны). Однако становится на учет и получает индивидуальны номер именно подопечный или ребенок. Но все риски, связанные с ответственностью, несут представители.

Налогоплательщики, являющиеся организациями

Ст. 11 НК определяет их как образованные в соответствии с российским законом юрлица, либо иностранные юрлица, обладающие правоспособностью, а также международные организации и их российские филиалы, либо представительства.

Правовое положение филиалов и представительств организаций не предполагает признание их налогоплательщиками. Однако они имеют значение в ситуациях, когда проводится налоговый контроль (выездная проверка деятельности филиала) и подлежат постановке на учет с выдачей соответствующего уведомления.

НК толкует понятие филиалов и представительств более расширительно, нежели ГК. Налоговыми нормами вводится понятие обособленного подразделения, под которым подразумевается наличие как минимум одного стационарного рабочего места. В отношении каждого из них требуется постановка на учет.

Права и обязанности налогоплательщика и плательщика сбора

Правовое положение (статус) этих субъектов предполагает наличие определенных прав и обязанностей. Другие его элементы включают ответственность налогоплательщиков и плательщиков сборов.

В случае применения последней, закон предусматривает возможность отстаивания интересов. Это выражается в таком институте, как права налогоплательщиков на защиту.

Перечень всех прав, принадлежащих налогоплательщикам установлен в ст. 21 НК и предусматривает следующее:

1. Получение бесплатной информации обо всех налогах, подлежащих уплате, включая их основные элементы (объект налогообложения, база, ставка и другие). Помимо этого, он может получить действующую форму любой декларации и проконсультироваться о том, как ее заполнить. Также предусмотрено информирование о порядке постановки на учет и о том, как выдается соответствующее свидетельство.

2. Получение разъяснений Минфина о порядке установления и внесения федеральных, региональных и местных обязательных платежей и структурах, осуществляющих информирование об итоговом размере налога. Для решения такой проблемы этого нужно подать заявление.

3. Использование всех имеющихся налоговых льгот, в том числе, освобождение. Конкретные послабление содержатся в нормах 2-й части НК. Каждый налог может предусматривать отдельные льготы.

4. Отсрочка, рассрочка платежа либо получение инвестиционного налогового кредита, порядок предоставления которого определен нормами НК.

5. Распоряжение переплаченными суммами налогов. Возможен как их в зачет как в по будущим начислениям, так и возврат.

6. Встречное информирование со стороны налоговой инспекции в ходе сверки расчетов с бюджетом.

В этой статье содержится лишь база. Перечень прав носит открытый характер и может дополняться специальными нормами.

Налогоплательщики обязаны соблюдать требования ст. 23 НК. К ним относятся следующие действия:

1. Внесение всех предусмотренных платежей. Субъекты налогообложения и плательщики сборов обязаны исполнять установленные законом налоговые обязательства. Помимо самих расчетов с бюджетом, в ряде случаев, должны самостоятельно определять некоторые элементы налога (объект налогообложения, база, ставка).

2. Постановка на регистрационный учет налогоплательщиков обязывает всех лиц состоять на нем по месту нахождения. Каждый из таких субъектов должен получать уникальный номер. Не стоит путать регистрацию ИП и юридических лиц с этой процедурой. Первая носит гражданско-правовой-характер, а постановка служит одним из методов, при помощи которого осуществляется контроль.

3. Представление в налоговую инспекцию по месту нахождения декларации по налогам и сборам. Даже если есть освобождение от уплаты, потребуется информирование (если есть объект налогообложения). В этом случае сдаются нулевые декларации. Иначе бездействие будет рассматриваться в качестве нарушения. Важно внимательно указывать каждый предусмотренный номер.

4. Юридические лица должны сдавать бухгалтерскую отчетность по месту своего нахождения.

5. Адвокаты, нотариусы и ИП должны представлять книги учета доходов и расходов в порядке исполнения запросов инспекции.

6. На протяжении 4-х лет хранить налоговые и бухгалтерские документы. Это связано с возможностью проводить проверки доначислять налоги за 3 предшествующих года. При проведении таковой должна обеспечиваться возможность изучить указанные документы.

В этих нормах также перечислена база. Отдельными положениями могут предусматриваться дополнительные обязанности.

Ответственность налогоплательщиков

В зависимости от характера, который носит правонарушение, могут применяться различные меры ответственности. Они принадлежат разным правовым отраслям.

В случаях, когда правонарушение связано с налоговыми правоотношениями, ответственность наступает в соответствии с нормами НК. Примером служит непредставление декларации. Даже несданный «нулевой» отчет повлечет проблемы.

Возможна и административная ответственность за правонарушение. В качестве примера подойдут случаи, когда сведения, указывающие место расположения организации (объект недвижимости), не соответствует данным учета (постановка на учет с нарушениями). Эти риски стоит исключить и обозначить актуальное место нахождения юрлица.

Если правонарушение по сокрытию налогов носит преступный характер, то ответственность наступит по нормам УК РФ.

Тогда высоки риски лишиться свободы. Стоимость такого нарушения и связанные с ним проблемы будут существенными.

В ряде случаев ответственность распространяется не на плательщиков, а на налоговых агентов – субъектов, на которых возложено исполнение обязательств по уплате в бюджет, подавать сведения и выполнять другие функции.

Защита при проведении налогового контроля

В случае, если в отношении налогоплательщика проводится налоговый контроль, ему обеспечивается защита. В рамках нее он может представлять пояснения, документы и другие доказательства и сведения в обоснование своей позиции.

Кроме того, предоставляются следующие возможности:

  • получение копий требований и актов проверяющей структуры;
  • требование соблюдения законных процедур;
  • не осуществление исполнения заведомо незаконных требований и предписаний проверяющих;
  • участие в заседаниях, на которых изучаются налоговые документы и вынесение заявления по существу рассматриваемых вопросов;
  • обжалование всех актов, требований и решений налоговых структур, а также требование возмещения причиненных в результате нарушения убытков. Возможна как судебная защита (порядок и особенности предусмотрены процессуальными нормами), при которой подается исковое заявление, так и обращение в вышестоящую инспекцию (порядок содержится в НК).

Также налогоплательщик имеет право на соблюдение сохранение налоговой тайны. Инспекцией должна быть обеспечена ее защита, не допускающая того, чтобы эти сведения утекли.

Учреждения ветеринарии являются областными государственными учреждениями, финансируются из средств областного бюджета и занимаются предпринимательской деятельностью.

Учреждения переведены на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Какие налоги наши учреждения обязаны платить?

Какие налоговые декларации наши учреждения обязаны сдавать в налоговые инспекции?

Организации, финансируемые из бюджета, признаются плательщиками налога на прибыль организаций, НДС, ЕСН, транспортного налога, налога на имущество организаций, земельного налога, а также плательщиками страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, страховых взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Поскольку Ваши учреждения в сфере оказания ветеринарных услуг переведены на уплату единого налога на вмененный доход, то в соответствии с п. 4 ст. 346.26 НК РФ они освобождаются от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), а также не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Иные налоги и сборы бюджетные учреждения, переведенные на уплату ЕНВД, исчисляют и уплачивают в соответствии с общим режимом налогообложения.

В соответствии со ст. 246 НК РФ российские организации (в том числе учреждения) признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций.

Объектом налогообложения для них признается прибыль, то есть полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов (ст. 247 НК РФ).

При этом согласно ст. 321.1 НК РФ налогоплательщики — бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, а также получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.

А налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.

Поскольку вся коммерческая деятельность учреждений в Вашем случае переведена на уплату ЕНВД и уплата налога на прибыль организаций заменена уплатой единого налога, то объекта налогообложения налогом на прибыль не возникает.

Напомним, что в составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств (п.п. 2 ст. 321.1 НК РФ).

Но несмотря на то, что объекта налогообложения не возникает, учреждение в целом как организация не перестает признаваться плательщиком налога на прибыль организаций.

В соответствии с п. 1.2 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденного приказом Минфина РФ от 07.02.2006 г. № 24н, некоммерческие организации (к которым относятся и бюджетные учреждения), у которых не возникает обязательств по уплате налога, представляют Декларацию по налогу на прибыль по истечении налогового периода (календарного года) по форме в составе Титульного листа (Листа 01), Листа 02 и, при получении средств целевого финансирования, целевых поступлений и других средств, указанных в пунктах 1 и 2 ст. 251 НК РФ, – Листа 07.

Как мы уже отмечали выше, в отношении операций, осуществляемых в рамках деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, учреждение не признается налогоплательщиком НДС.

В этом случае у учреждения не возникает обязанность по предоставлению налоговой декларации по НДС, так как декларацию обязаны предоставлять только налогоплательщики, которыми учреждения, переведенные на уплату ЕНВД, не признаются.

Если учреждение оказывает ветеринарные услуги, финансируемые из бюджета, то реализация таких услуг не подлежит налогообложению НДС в соответствии с п.п. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ.

Однако при этом учреждение не перестает признаваться налогоплательщиком НДС несмотря на отсутствие объекта налогообложения в соответствии с налоговой льготой и, следовательно, не освобождается от обязанности представлять налоговую декларацию в том числе «нулевую».

В соответствии с п. 7 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17.03.2003 г. № 71 отсутствие у налогоплательщика по итогам конкретного налогового периода суммы налога к уплате не освобождает его от обязанности представления налоговой декларации по данному налоговому периоду, если иное не установлено законодательством о налогах и сборах.

Чтобы каждый налоговый период не представлять «нулевые» декларации, учреждение может получить освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС (ст. 145 НК РФ).

Поскольку НК РФ не предусмотрена обязанность подавать в налоговые органы «нулевые» декларации по налогам, от уплаты которых налогоплательщики освобождены, то, получив освобождение, Вы избавитесь от хлопот с регулярным представлением «нулевых» деклараций.

В случае выставления покупателям счетов-фактур с выделенной суммой НДС, а также если учреждение исполняет обязанности налогового агента по НДС, декларацию придется представлять по правилам главы 21 НК РФ.

Согласно п.п. 2 п. 2 ст. 3 Закона Свердловской области от 27.11.2003 г. № 35-ОЗ «Об установлении на территории Свердловской области налога на имущество организаций» (в ред. от 21.07.2006 г.) государственные учреждения Свердловской области и муниципальные учреждения освобождаются от уплаты налога на имущество организаций.

Ситуация – аналогичная той, что складывается с НДС.

Учреждение признается плательщиком налога на имущество организаций, налог не уплачивает в соответствии с предоставленной льготой (причем льгота предоставляется в отношении всего имущества учреждения независимо от источников финансирования).

Следовательно, в соответствии со ст. 386 НК РФ учреждения обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по своему местонахождению, по местонахождению каждого своего обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, а также по местонахождению каждого объекта недвижимого имущества (в отношении которого установлен отдельный порядок исчисления и уплаты налога) налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию по налогу.

Кроме того, льгота по налогу на имущество предоставляется учреждению при представлении им письменного заявления о предоставлении налоговой льготы по налогу на имущество организаций, копий учредительных документов. При этом одновременно с указанными документами должны быть представлены налоговые расчеты по авансовым платежам и налоговая декларация по этому налогу.

Согласно п.п. 3 п. 1 ст. 4 Закона Свердловской области от 29.11.2002 г. № 43-ОЗ «Об установлении и введении в действие транспортного налога на территории Свердловской области» (в ред. от 21.07.2006 г.) освобождаются от уплаты транспортного налога только государственные учреждения Свердловской области и муниципальные учреждения, не имеющие доходов от предпринимательской или иной деятельности, приносящей доход.

Поскольку Ваши учреждения осуществляют предпринимательскую деятельность, то права на льготу по транспортному налогу они не имеют.

Следовательно, налог уплачивается и декларация предоставляется на общих основаниях по правилам главы 28 НК РФ и Закона № 43-ОЗ.

По деятельности, финансируемой из бюджета, учреждения являются плательщиками ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

В отношении выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход учреждение освобождается от уплаты ЕСН.

При этом учреждения, являющиеся налогоплательщиками единого налога, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.

Следовательно, на выплаты работникам, осуществляемые за счет внебюджетных средств, начисляются только взносы на обязательное пенсионное страхование.

В соответствии со ст. 243 НК РФ данные о суммах исчисленных, а также уплаченных авансовых платежей по ЕСН, данные о сумме налогового вычета, которым воспользовался налогоплательщик, а также о суммах фактически уплаченных страховых взносов за тот же период налогоплательщик отражает в расчете, представляемом не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, в налоговый орган по форме, утвержденной приказом Минфина РФ от 09.02.2007 г. № 13н.

Не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (календарным годом) представляется налоговая декларация по ЕСН по форме, утвержденной приказом Минфина РФ от 31.01.2006 г. № 19н.

Копию налоговой декларации по налогу с отметкой налогового органа или иным документом, подтверждающим предоставление декларации в налоговый орган, не позднее 1 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом, следует представить в территориальный орган Пенсионного фонда РФ.

Согласно ст. 24 Федерального закона РФ от 15.12.2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Россий­ской Федерации» данные об исчисленных и уплаченных суммах авансовых платежей по страховым взносам страхователь отражает в расчете, представляемом не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным, в налоговый орган по форме, утвержденной приказом Минфина РФ от 24.03.2005 г. № 48н.

Декларация по страховым взносам должна быть представлена в налоговый орган не позднее 30 марта года, следующего за истекшим расчетным периодом (календарным годом) по форме, утвержденной приказом Минфина РФ от 27.02.2006 г. № 30н.

Обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний

В соответствии с Федеральным законом РФ от 24.07.1998 г. № 125-ФЗ бюджетные учреждения признаются страхователями в отношении физических лиц, выполняющих работу на основании трудового договора (контракта) физических лиц, выполняющих работу на основании гражданско-правового договора, если в соответствии с указанным договором страхователь обязан уплачивать страховщику страховые взносы.

Страховые взносы начисляются на начисленную по всем основаниям оплату труда (доход) работников (в том числе внештатных, сезонных, временных, выполняющих работу по совместительству), а в соответствующих случаях – на сумму вознаграждения по гражданско-правовому договору.

Страхователи ежеквартально не позднее 15-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом, должны представлять в установленном порядке страховщику по месту их регистрации отчетность по форме 4-ФСС РФ, утвержденной постановлением ФСС РФ от 22.12.2004 г. № 11.

Плательщики ЕНВД не освобождены от уплаты указанных страховых взносов, поэтому взносы начисляются и на выплаты, произведенные работникам в рамках предпринимательской деятельности, переведенной на уплату ЕНВД.


В последнее время законодательство, регламентирующее налоговый учет учреждений, получающих бюджетное финансирование, было значительно изменено. Уже почти два года такие организации обязаны вести систему налогового учета, аналогичную той, что ведут коммерческие организации. Рассмотрим взаимозависимость статуса учреждения и возможность получения налогооблагаемого дохода, а также особенности налогового учета казенных учреждений.

Казенное учреждение представляет собой государственное (муниципальное) учреждение, осуществляющее оказание государственных (муниципальных) услуг, выполнение работ и (или) исполнение государственных (муниципальных) функций в целях обеспечения реализации предусмотренных законодательством Российской Федерации полномочий органов государственной власти (государственных органов) или органов местного самоуправления, финансовое обеспечение деятельности которого осуществляется за счет средств соответствующего бюджета на основании бюджетной сметы. При этом операции с бюджетными средствами производятся через лицевые счета, открываемые в органах Федерального казначейства (п. 2 и 4 ст. 161 Бюджетного кодекса РФ (далее – БК РФ)). Казенное учреждение может быть наделено правом осуществления предпринимательской деятельности, если это предусмотрено учредительным документом.

Что касается приносящей доход деятельности, п. 3 ст. 161 БК РФ предусмотрено право казенного учреждения осуществлять такую деятельность, но только в случае, если это закреплено в учредительных документах.

При этом доходы, полученные казенными учреждениями от оказания платных услуг, подлежат перечислению в бюджет, так как они относятся к неналоговым доходам бюджетов бюджетной системы РФ (п. 3 ст. 41 БК РФ).

В свою очередь в НК РФ предусмотрена специальная норма, в соответствии с которой при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств, полученных от оказания казенными учреждениями государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций (подп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ). При этом под услугой следует понимать результат деятельности учреждения в интересах определенного физического (юридического) лица – получателя услуги. Например, реализация образовательных программ среднего профессионального образования, первичная медико-санитарная помощь, библиотечное обслуживание пользователей библиотеки (письмо ФНС России от 21.09.2011 № ЕД-4-3/15432@).

Стоит обратить внимание на п. 2 письма Минфина России от 02.08.2012 № 02-03-09/3040, в котором отмечается, что доходы казенных учреждений, получаемые ими при осуществлении деятельности, определенной уставом учреждения, не подлежат обложению налогом на прибыль организаций в порядке, установленном ст. 251 НК РФ.

Нормы подп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ применяются именно к средствам, полученным казенными учреждениями от оказания государственных (муниципальных) услуг, то есть, как следует из Комплексных рекомендаций органам исполнительной власти субъектов РФ, органам местного самоуправления по реализации Федерального закона от 08.05.2010 № 83-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений», разработанных на основании поручения Правительства РФ от 16.10.2010 № СС-П16-7135, в рамках определенных для этих учреждений заданий и согласно перечню услуг. Таким образом, не все услуги, предусмотренные учредительным документом, могут быть отнесены к государственным (муниципальным); соответственно, в некоторых ситуациях казенные учреждения будут являться плательщиками налога на прибыль.

В целях исчисления НДС необходимо обратить внимание на подп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ. Выполнение работ, оказание услуг казенными учреждениями, включая услуги по предоставлению на территории РФ в аренду государственного (муниципального) имущества, не признаются объектом обложения НДС (письмо Минфина России от 19.08.2013 № 03-03-05/33760).

Например, отсутствуют основания для обложения НДС услуг по предоставлению в пользование на платной основе парковок (парковочных мест) на территории объектов единого парковочного пространства, оказываемых государственным казенным учреждением (письмо ФНС России от 01.08.2013 № ЕД-4-3/13952).

Однако операции по реализации нефинансовых активов, продовольственных и непродовольственных товаров, а также имущественных прав, осуществляемые казенными учреждениями, подлежат обложению НДС в общеустановленном порядке (письма Минфина России от 19.08.2013 № 03-03-05/33760, от 16.08.2013 № 03-03-05/33508).

При осуществлении операций, освобожденных от налогообложения в соответствии с п. 1–3 ст. 149 НК РФ, учреждения НДС не уплачивают. Например, реализация по договору купли-продажи недвижимого имущества (здания) физическому лицу управлением муниципального имущества администрации муниципального образования облагается НДС, так как данная операция не соответствует положению подп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ. В этой ситуации НДС уплачивает орган местного самоуправления, осуществляющий операции по реализации такого имущества (письмо Минфина России от 27.07.2012 № 03-07-11/198).

А вот услуга, оказываемая федеральным казенным учреждением по передаче в безвозмездное пользование профсоюзной организации находящегося в оперативном управлении имущества (нежилых помещений), не является объектом обложения НДС (письмо Минфина России от 08.02.2013 № 03-07-11/3086).

Отметим немаловажный момент: так как операции по выполнению работ (оказанию услуг) казенными учреждениями не признаются объектом обложения НДС, счета-фактуры при осуществлении данных операций казенными учреждениями не составляются (подп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ). При этом стоит обратить внимание, что в договорах сумма НДС не указывается. Если же учреждение все-таки выставило счет-фактуру с НДС, то у него возникает обязанность по уплате НДС в бюджет (п. 5 ст. 173 НК РФ). И даже в этом случае права на вычет у покупателя по такому счету-фактуре не возникает.

Налог на прибыль

Перечислим доход, с которого казенное учреждение обязано рассчитывать и уплачивать налог на прибыль:

  • суммы возмещения, причитающиеся к получению от виновных лиц, причинивших ущерб учреждению (п. 3 ст. 250 НК РФ);
  • суммы штрафов, пеней и неустоек за нарушение контрагентами договорных обязательств (п. 3 ст. 250 НК РФ);
  • суммы арендной платы за предоставление в пользование имущества и лицензионные платежи за предоставление в пользование объектов интеллектуальной собственности (п. 4 и 5 ст. 250 НК РФ);
  • суммы денежных средств, а также стоимость имущества, полученные учреждением безвозмездно (кроме исключений, предусмотренных ст. 251 НК РФ) (п. 8 ст. 250 НК РФ, письмо Минфина России от 12.08.2013 № 03-03-10/32649);
  • суммы пожертвований, использованные не по назначению (п. 14 ст. 250 НК РФ);
  • стоимость полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств (за исключением случаев, предусмотренных подп. 18 п. 1 ст. 251 НК РФ) (п. 13 ст. 250 НК РФ, письма Минфина России от 08.08.2013 № 03-03-06/4/32160, от 17.07.2013 № 03-03-05/27903);
  • суммы страхового возмещения, полученные от страховой компании по договору страхования имущества в связи с наступлением страхового случая (письмо Минфина России от 17.07.2013 № 03-03-05/27903);
  • суммы компенсаций понесенных расходов в связи с исполнением Федерального закона от 28.03.1998 № 53-ФЗ «О воинской обязанности и военной службе», полученные от военных комиссариатов (письмо Минфина России от 16.08.2013 № 03-03-05/33508);
  • суммы денежных средств, полученные от арендаторов в возмещение коммунальных, эксплуатационных услуг (письмо Минфина России от 28.08.2013 № 03-03-06/4/35325);
  • суммы денежных средств, полученные по договору социального найма в счет платы за содержание, ремонт и наем жилого помещения (письмо Минфина России от 16.08.2013 № 03-03-05/33508);
  • суммы денежных средств, полученные в качестве возмещения расходов по уплате госпошлины и судебных издержек (письмо Минфина России от 16.08.2013 № 03-03-05/33508);
  • стоимость излишков имущества, выявленных в результате инвентаризации (п. 20 ст. 250 НК РФ, письма Минфина России от 07.08.2013 № 03-03-05/31863, от 14.02.2012 № 03-03-05/11);
  • стоимость реализованного государственного (муниципального) имущества (письмо Минфина России от 02.08.2012 № 02-03-09/3040).

Казенное учреждение не вправе применять упрощенную систему налогообложения (ст. 346.12 НК РФ).

Налоговые декларации

Мы определили, что казенные учреждения в ряде случаев являются плательщиками налога на прибыль, вследствие чего они обязаны представлять декларации по налогу на прибыль в ИФНС России. Но возникает вопрос о необходимости подачи декларации при отсутствии доходов, подлежащих налогообложению. Обратимся к нормам налогового законодательства.

Пунктом 1 ст. 246 НК РФ установлено, что российские организации признаются плательщиками налога на прибыль, при этом отсутствуют какие-либо преференции для казенных учреждений. В силу п. 1 ст. 289 НК РФ налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения соответствующие налоговые декларации.

Однако из этого правила есть исключение. Некоммерческие организации (а казенное учреждение является некоммерческой организацией), у которых не возникает обязательств по уплате налога на прибыль, представляют декларацию по упрощенной форме только по истечении налогового периода (п. 2 ст. 289 НК РФ). Таким образом, если у учреждения возникает налогооблагаемый доход, оно обязано представлять налоговые декларации в общеустановленном порядке, однако если не возникает налогооблагаемого дохода и даже в случае, когда предпринимательская деятельность не предусмотрена правоустанавливающими документами, декларация в налоговые органы должна быть представлена.

При этом в Отчет о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования (лист 07 декларации по налогу на прибыль) не включаются средства в виде лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), доведенных в установленном порядке до казенных учреждений (письмо УФНС России по г. Москве от 19.09.2012 № 16-15/088342@).

Аналогично декларации по налогу на прибыль казенные учреждения обязаны представлять декларации по НДС (п. 1 ст. 143 НК РФ). Если казенное учреждение выполняет работы (оказывает услуги) в рамках государственного (муниципального) задания, источником финансового обеспечения которого является субсидия из соответствующего бюджета бюджетной системы РФ, которые не признаются объектом налогообложения (подп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ), такие операции подлежат отражению в разд. 7 декларации по НДС, форма которой утверждена приказом Минфина России от 15.10.2009 № 104н. В данном разделе учреждение вправе заполнить гр. 1 и 2 стр. 010 (письмо ФНС России от 21.11.2011 № ЕД-4-3/19361@).

В следующем номере читайте про налоговый учет бюджетных и автономных учреждений.

2.2 Классификация налогов

В настоящее время виды налогов и сборов как важнейшей составляющей налоговой системы весьма разнообразны. Налоги можно классифицировать по разным признакам.

Все налоги, действующие на территории РФ, в зависимости от уровня установления подразделяются на три вида:

  • федеральные:
  • региональные;
  • местные.

Федеральные налоги устанавливаются, отменяются и изменяются НК РФ и обязательны к уплате на всей территории РФ.

Региональные налоги устанавливаются НК РФ и обязательны к уплате на всей территории соответствующих субъектов РФ. Правительство субъектов Федерации наделено правом вводить или отменять региональные налоги на своей территории и изменять некоторые элементы налогообложения в соответствии с действующим федеральным законодательством.

Местные налоги регламентируются законодательными актами федеральных органов власти и законами субъектов РФ. Органам местного самоуправления в соответствии с НК РФ предоставлено право вводить или отменять на территории муниципального образования местные налоги и сборы.

Классификация налогов в РФ в зависимости от уровня установления

При введении в действие на территории соответствующего субъекта РФ налога на недвижимость прекращается действие налога на имущество организаций, налога на имущество физических лиц и земельного налога.

В зависимости от метода взимания налоги подразделяются следующим образом:

  • прямые;
  • косвенные.

Прямые налоги устанавливаются непосредственно на доход или имущество налогоплательщика, владение и пользование которым служит основанием для налогообложения. К прямым налогам относятся:

  • налог на доходы физических лиц;
  • налог на прибыль организаций;
  • налоги на имущество как юридических, так и физических лиц.

Косвенные налоги нередко называются налогами на потребление, непосредственно включаются в цену товара (работы, услуги) в виде надбавки и уплачиваются потребителями. Эти налоги предназначены для перенесения реального налогового бремени на конечного потребителя. При косвенном налогообложении субъектом налога является продавец товара (работы, услуги), а носителем и фактическим плательщиком данного налога выступает потребитель. К косвенным налогам относятся:

  • налог на добавленную стоимость;
  • акцизы;
  • таможенные пошлины и др.

Косвенные налоги — наиболее простые для государства с точки зрения их взимания, но достаточно сложные для налогоплательщика с точки зрения укрывательства от их уплаты. Привлекательны для государства эти налоги еще и потому, что их поступления в казну прямо не привязаны к финансово-хозяйственной деятельности субъекта налогообложения и фискальный эффект достигается в условиях падения производства и даже убыточной работы организаций.

Вместе с тем государство в силу этих особенностей косвенного налогообложения вынуждено использовать и прямые налоги, чтобы под налоговое воздействие подпало как можно большее число объектов деятельности налогоплательщика. Все это в комплексе создает достаточную устойчивость налоговых поступлений и одновременно усиливает зависимость размера уплачиваемых налогоплательщиком налогов от эффективности его деятельности.

Нередко на практике проводят разделение налогов в зависимости от их использования:

  • общие;
  • специальные.

К общим налогам относятся большинство взимаемых в любой налоговой системе налогов. Их отличительная особенность заключается том, что после поступления в бюджет они обезличиваются и расходуются на цели, определенные в соответствующем бюджете.

В отличие от них специальные налоги имеют строго целевое предназначение и «закреплены» за определенными видами расходов. В частности, в РФ примером специальных налогов могут служить:

  • транспортный налог;
  • налог на воспроизводство минерально-сырьевой базы.

В зависимости от установленных ставок налогообложения налоги бывают:

  • твердыми;
  • процентными (пропорциональными, прогрессивными и регрессивными).

В зависимости от финансово-экономической целесообразности и отражения в бухгалтерском учете налоги классифицируются следующим образом:

  • включаемые в продажную цену товаров (работ, услуг);
  • относимые на издержки обращения и затраты производства;
  • относимые на финансовые результаты;
  • уплачиваемые за счет чистой прибыли, остающейся в распоряжении налогоплательщика.

В зависимости от принадлежности к уровню бюджета налоги можно подразделить так:

  • закрепленные;
  • регулирующие.

Закрепленные налоги непосредственно и целиком поступают в конкретный бюджет или во внебюджетный фонд. Среди них выделяют налоги, поступающие в федеральный, региональный и местные бюджеты.

Регулирующие налоги поступают одновременно в бюджеты разных уровней в пропорции, определенной бюджетным законодательством.

Особая категория налогов — так называемые специальные налоговые режимы. В НК РФ предусмотрена возможность установления четырех таких режимов.

Классификация налогов в РФ в зависимости от субъектов налогообложения

Налоги, уплачиваемые юридическими лицами

Налоги, уплачиваемые физическими лицами

Специальные налоговые режимы в соответствии с НК РФ:

  • система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности;
  • упрощенная система налогообложения;
  • система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей;
  • система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции.

Особенность этих налогов состоит в том, что со дня их введения на территории соответствующих субъектов Федерации с налогоплательщиков, как правило, прекращается взимание большинства налогов, предусмотренных НК РФ.

Читайте также: