Доступ должностных лиц налоговых органов на территорию или в помещение для проведения проверки

Опубликовано: 06.05.2024

Нередко доступ на территорию налогоплательщика ограничен.

Правила доступа должностных лиц налоговых органов

Проведение выездной налоговой проверки связано с осуществлением всех необходимых мероприятий на территории налогоплательщика. На входе таких объектов находится охрана либо установлена электронная система прохода по пропускам, поэтому доступ посторонних лиц обычно ограничен.

Доступ должностных лиц налоговых органов, на которых возложены обязанности по проведению проверки гарантируется положениями закона. Ситуации, когда это право подлежит реализации, установлены в ст. 91 НК.

Закон устанавливает 2 основания предоставления доступа проверяющим лицам на территорию налогоплательщика. Это возможно при камеральных и выездных мероприятиях налогового контроля.

Особенности доступа в ходе осуществления камеральной проверки

Камеральная проверка, в большинстве случаев, осуществляется на территории налоговой инспекции. Из этого правила есть единственное исключение, касающиеся проверки правомерности исчисления и внесения в казну НДС.

Речь идет о проверке соблюдения всех правил, по которым заявляется вычет или требуется возврат средств, внесенных в бюджет. Также это касается случаев, когда инспекция устанавливает наличие противоречивых данных в документах налогоплательщика, либо между поданной им информацией и соответствующими сведениями контрагентов.

Проведение мероприятий на территории проверяемого лица осуществляется на основании постановления, содержащего необходимую мотивировку, вынесенного должностным лицом не ниже заместителя руководителя инспекции.

Уполномоченный сотрудник обязан предъявить как сам указанный акт, так и служебное удостоверение.

Только после этого он имеет право осуществлять необходимые действия.

Особенности осуществления доступа во время проверок выездного типа

В этой ситуации право на доступ предоставляется во всех случаях, поскольку форма такого контроля реализуется на территории налогоплательщика. Для начала проверки необходимо наличие решения о ее проведении.

Требования к нему изложены в ст. 89 НК. Оно должно отвечать следующим параметрам:

иметь дату;
включать как полное, так и сокращенное наименование налогоплательщика, в отношении которого осуществляются мероприятия;
в нем должен указываться предмет проверки. Таковым служит проверка корректности расчета и внесения налогов в казну. Должны указываться конкретные обязательные платежи;
обязательно указание налоговых периодов, которые будут проверяться;
в текст должны включаться ФИО и должностное положение сотрудников инспекции, на которых возложена обязанность проведения контроля;
иметь подпись руководителя инспекции, либо его заместителя;
оно должно быть составлено в соответствии с формой, утвержденной ФНС на дату проверки.

Документ, не соответствующий хотя бы одному из указанных признаков, не может считаться надлежащим решением.

Другим обязательным требованием служит предъявление служебного удостоверения проверяющим лицом.

Если оно использует паспорт, последний не может считаться надлежащей заменой. Это связан с тем, что пришедший гражданин может оказаться однофамильцем инспектора, либо сотрудник налогового органа уволился на момент явки.

Право доступа должностных лиц налоговых органов

Доступ должностных лиц налоговых органов на территорию или в помещения, принадлежащие проверяемому строго регламентирован. В ч. 2 ст. 91 НК говориться о следующих правах, предоставляемых инспекторам в ходе выезда:

осмотр территорий, используемых для предпринимательства;
осмотр помещений, эксплуатируемых в этих целях;
осмотр объектов налогообложения, связанный с проверкой их физических параметров, служащих основанием для исчисления отдельных обязательных платежей, осуществленному проверяемым лицом.

Эти правила касаются нежилых помещений.

Что касается организации доступа внутрь жилья, то это невозможно, не получив согласия граждан, проживающих в них. Единственным исключением выступают случаи, предусматривающие допустимость этого с санкции суда, прямо предусмотренные законодательными актами.

Однако нередки прецеденты, при которых в качестве адресов компаний указываются места жительства участников или руководителей. Это порождало правовую неопределенность, связанную со статусом помещения.

Судебная практика исходит из признания такого жилья помещением, в котором ведется предпринимательская деятельность. По этой причине, стандартные правила о доступе в жилье налоговиков к таким ситуациям не применяются.

Воспрепятствование доступу должностных лиц налоговых органов

Ч. 3 ст. 91 НК предусматривает порядок действий, если проверяющее лицо не может реализовать свое право, в результате того, что налогоплательщик чинит препятствия.

Процедура предусматривает составление соответствующего акта, который должен отвечать установленной форме.

Документ подписывает руководитель проверяющей группы и налогоплательщик. Если последний отказывается ставить подпись, в акте делается отметка об этом факте.

Последствием составления этого документа выступает возможность налогового органа определить подлежащую уплате сумму по своему усмотрению, на основании имеющихся документов, либо путем применения метода аналогии, используя показатели схожих компаний или ИП.

Другим последствием станет административная ответственность по ст. 19.4.1 и 19.7.6 КоАП.

Незаконный доступ должностных лиц налоговых органов

Если проверяющие не предъявляют надлежаще оформленных документов, то налогоплательщик вправе отказать им в доступе.

На практике, в таких ситуациях, составляются акты о воспрепятствовании, которые обжалуются проверяемым. При этом, суде требуют от заявителей доказательств того, что инспекторы не соблюли установленный порядок предъявления документов.

Единственным подтверждением этого может выступать видеозапись.

Налоговые органы в пределах своей компетенции уполномочены проводить такое мероприятие налогового контроля, как осмотр. Осмотр помещений (территорий), документов и предметов — это мера налогового контроля, которая производится в рамках налоговых проверок.

Данная статья ответит на вопросы, которые обычно возникают у предпринимателей при осмотрах налоговой службой.

Что осматривают налоговые инспекторы?
Как оформляют результаты осмотра?
Когда налоговые инспекторы проводят осмотр?
Осмотр при выездной налоговой проверке
Осмотр при камеральной налоговой проверке
Осмотр при наличии недоимки, превышающей 1 млн. рублей
Осмотр вне рамок налоговых проверок
На основании каких документов действуют налоговые инспекторы?
Предупреждают ли налоговые инспекторы о своем визите?
В какое время может быть произведен осмотр?
Что могут и что не могут осматривать налоговые инспекторы?
Вправе ли проверяющие осматривать информацию, содержащуюся на компьютере?
Кто должен присутствовать при осмотре?
Что будет, если налогоплательщик откажется пускать проверяющих?
Возможен ли осмотр помещения физического лица при проведении налоговой проверки?
Вправе ли налоговые органы проводить осмотр помещений и территории контрагентов налогоплательщика и третьих лиц?
Что еще важно знать налогоплательщику при проведении осмотра?
Распространенные ошибки налоговых инспекторов при осмотре

Налоговые инспекторы осматривают производственные, складские, торговые и любые другие помещения и территории, которые организация или ИП используют для получения дохода (пп. 6 п.1 ст. 31 НК РФ). Контролеры также имеют право осматривать документы и предметы, в том числе объекты налогообложения, принадлежащие организации или ИП (п. 2 ст. 91, ст. 92 НК РФ).

Для целей проведения осмотра налоговому органу необходим доступ на территорию или в помещения налогоплательщика.

Специальные правила проведения осмотра Налоговым кодексом РФ не установлены. Результаты осмотра оформляют протоколом. (п.2, п.5 ст. 92 НК РФ). Форма протокола осмотра территорий, помещений, документов, предметов приведена в приложении № 16 к Приказу ФНС России от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@.

Протокол осмотра помещений, территорий, документов и предметов должен соответствовать общим требованиям, установленным в ст. 99 НК РФ:

Протокол составляется на русском языке (п. 1 ст. 99 НК РФ).
В протоколе указываются (п. 2 ст. 99 НК РФ):
- его наименование;
- место и дата составления протокола;
- время начала и окончания осмотра;
- должность, фамилия, имя, отчество лица, составившего протокол;
- сведения о лицах, которые участвовали при осмотре;
- сведения об объектах осмотра и их местонахождении;
- подробное описание результатов осмотра.

Протокол подписывается всеми лицами, которые принимали участие в осмотре. При этом налогоплательщик (его представитель), понятые и присутствующие специалисты могут занести в протокол или приложить к нему свои замечания (п. 3 ст. 99 НК РФ). В необходимых случаях при осмотре производятся фото- и киносъемка, видеозапись, снимаются копии с документов или производятся другие действия (п. 4 ст. 92 НК РФ). При этом согласно п. 5 ст. 99 НК РФ фотографические снимки и негативы, киноленты, видеозаписи и другие материалы, которые получены при производстве осмотра, прилагаются к протоколу.

Осмотр помещений и территорий, документов и предметов проводится на основании мотивированного постановления руководителя (заместителя руководителя) налоговой инспекции, проводящей проверку. В обязательном порядке в осмотре участвуют проверяющий и понятые. В качестве понятых могут приглашаться любые незаинтересованные лица в количестве не менее двух человек. Понятыми не могут быть сотрудники налоговых органов и иные, каким-либо образом заинтересованные лица.

Осмотр налоговые органы могут проводить:

при выездной налоговой проверке;
при камеральной налоговой проверке по НДС;
вне рамок налоговой проверки;
при наличии недоимки, превышающей 1 млн. рублей.

Рассмотрим подробно каждый случай.

Осмотр при выездной налоговой проверке

При проведении выездной налоговой проверке может осуществляться осмотр территорий, помещений, документов и предметов налогоплательщика. Осмотр осуществляется непосредственно должностными лицами, производящими выездную налоговую проверку. При этом осмотр осуществляется без ограничений – для проведения осмотра никаких дополнительных постановлений не требуется. Однако, осмотр не может проводиться за пределами выездной налоговой проверки, в том числе во время ее приостановления или во время проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

По регламенту налоговой службы — ни одна выездная налоговая проверка не обходится без проведения осмотра территорий, помещений, документов и предметов налогоплательщика.

На практике осмотр территорий и помещений при выездной налоговой проверке, как правило, малоэффективен. А вот при осмотре документов и предметов надо быть осторожными. Если, при осмотре будут выявлены подозрительные обстоятельства о подконтрольных компаниях, серых схемах, сделках с фирмами «однодневками» – протокол осмотра будет предъявлен в суд в качестве доказательства налоговых правонарушений.

Осмотр при камеральной налоговой проверке

Возможность проведения осмотра при камеральной налоговой проверке у налоговых инспекторов появилась с 01.01.2015 года и строго в определенных случаях:

представления налоговой декларации с предъявленной суммой НДС к возмещению;
выявления противоречий и несоответствий в представленной декларации по НДС, указанные в п. 8.1 ст. 88 НК РФ, которые свидетельствуют о занижении суммы НДС к уплате или о завышении суммы НДС к возмещению.

Соответствующие изменения внесены Законом № 134-ФЗ в п.1 ст. 91 НК РФ и п.1, п.2 ст. 92 НК РФ.

Осмотр при наличии недоимки, превышающей 1 млн. рублей

Возможность проведения осмотра при наличии недоимки, превышающей 1 млн. рублей, у налоговых инспекторов появилась с 01.04.2020 года. Для этого инспекторы вправе осмотреть территории, помещения, документы и предметы организации. Провести осмотр инспекторы смогут не более одного раза по одному решению и с согласия организации.

Соответствующие изменения внесены Законом № 325-ФЗ в ст. 92 НК РФ.

С 01.04.2020 года при наличии недоимки свыше 1 млн. рублей, помимо проведения осмотра, налоговые инспекторы истребуют вне рамок налоговых проверок документы и информацию об имуществе, имущественных правах и обязательствах налогоплательщика. Если организация не представит данную информацию, инспекторы вправе запросить такие данные у третьих лиц.

Осмотр вне рамок налоговых проверок

Налоговый кодекс РФ допускает осмотр вне рамок налоговых проверок только в отношении документов и предметов.

Осмотр документов и предметов вне рамок выездной налоговой проверке допускается, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра (п. 2 ст. 92 НК РФ).

Осмотр вне рамок налоговых проверок также предусмотрен законом «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» от 08.08.2001 N 129-ФЗ. Так, по объектам недвижимости право на осмотр вне рамок проверок разрешено статьей 9 данного федерального закона. (Осмотр, как мера налогового контроля, применяется при проверке заявлений в налоговые органы для совершения регистрационных действий. Например, при изменении местонахождения юридического лица в связи со сменой адреса).

Частая практика осуществления осмотров вне рамок налоговых проверок сегодня – изменение адреса местонахождения юридического лица. Осмотры помещений на предмет фактического местонахождения организации и ее единоличного исполнительного органа (руководителя). Такие проверки на предмет достоверности сведений внесенных в ЕГРЮЛ ведутся повседневно.

Это зависит от того, на каком основании налоговые инспекторы проводят осмотр:

При выездной проверке — на основании решения руководителя (заместителя руководителя) ИФНС о проведении выездной налоговой проверке.

При камеральной проверке — на основании мотивированного постановления должностного лица ИФНС о проведении осмотра в случаях, предусмотренных пунктами 8 и 8.1 статьи 88 НК РФ. Постановление составляется специалистом, который осуществляет камеральную проверку декларации по НДС, и утверждается руководителем (заместителем руководителя) ИФНС.

Первым делом следует проверить все документы и полномочия посетивших компанию проверяющих. Не забудьте проверить служебные удостоверения должностных лиц налогового органа при осуществлении осмотра. Их Ф.И.О. и занимаемая должность должны быть отражены в решении руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверке (при выездных налоговых проверках) или в мотивированном постановлении должностного лица налогового органа (при камеральных налоговых проверках).

Налогоплательщику может быть заранее направлено уведомление о проведении осмотра его территории и помещений (документов и предметов). Однако Налоговый кодекс РФ не содержит положений, которые обязывают налоговых инспекторов заранее об этом предупреждать. Так что визит инспекторов может стать сюрпризом для предпринимателей.

Инспекторы могут прийти на осмотр только в рабочее время, которое устанавливается по правилам внутреннего трудового распорядка. Если специалисты ИФНС придут за рамки этого времени, налогоплательщик вправе им отказать. Бывает, что осмотр затягивается, то есть рабочий день организация подошел к концу, а осмотр еще нет. В этом случае процесс можно продолжить с обоюдного согласия.

Если процесс осмотра затянулся (или налоговые инспекторы пришли под вечер) – заявляйте о своих законных интересах, о праве на отдых и о переносе осмотра на следующий рабочий день. Свои возражения и замечания занесите в протокол. На практике в таком случае суд поддержит Вашу позицию об отказе в проведении осмотра по окончании рабочего дня.

Налоговый кодекс не содержит положений, которые запрещают инспекторам осматривать определенные предметы либо устанавливают в их отношение какие-то специальные правила. Все, что по мнению инспектора, может иметь значение для проверки, подлежит осмотру. Проверяющие могут в процессе фотографировать и снимать на видео, копировать документы.

Факт применения технических средств должен быть отражен в протоколе. Фотоснимки и видеозаписи, копии документов и другие материалы, полученные при производстве осмотра, должны быть приложены к протоколу.

Налоговые инспекторы могут осмотреть программное обеспечение и информацию, содержащуюся на компьютерах налогоплательщика. Сам по себе компьютер не несет никакой информации, а вот данные, которые на нем хранятся, могут иметь значение для полноты налоговой проверки. По сути, это те же документы, только в электронном формате.

На практике налоговые инспекторы осматривают компьютеры, серверы, флеш-карты, жесткие диски и другие электронные носители информации. В основном, осматривают компьютеры в бухгалтерии. Но также могут осмотреть компьютеры руководителей, юристов, менеджеров. Будьте осторожны! Вас могут попросить осмотреть на компьютере бухгалтерскую информацию, вы вводите логин и пароль и вся ваша деловая переписка, проектная документация и другая информация, в том числе и частная – доступна для ревизоров.

Осмотр производится в присутствии проверяющих должностных лиц и двух понятых. Если последних нет, это является нарушением, которое может повлечь непризнание судом доказательств, полученных в ходе осмотра.

Налогоплательщик вправе участвовать при проведении осмотра лично или через своего представителя (п. 3 ст. 92 НК РФ).

Налоговые органы, пришедшие на осмотр, не обладают правами и ресурсами для принудительного проникновения в помещение.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса, а также статьи 19.7.6 КоАП, незаконное недопущение должностного лица налогового органа на территорию проверяемого субъекта считается воспрепятствованием доступа. Ответственный сотрудник в группе проверяющих должен в этом случае составить акт, который подписывается обеими сторонами.

На должностное лицо налогоплательщика будет наложен штраф в размере 10 тыс. рублей.

Обращаю Ваше внимание. В случае подозрения серьезных нарушений законодательства и умысла, к осмотру могут подключиться сотрудники правоохранительных органов. Но уже по своим правилам. В этом случае читайте рубрику статей – о полицейской проверке бизнеса.

Российское законодательство не позволяет должностным лицам налоговых органов проникать в жилые помещения физических лиц без их согласия. В связи с чем физическое лицо не обязано впускать в дом работников налоговой инспекции для проведения осмотра.

Доступ в жилые помещения физических лиц без их согласия для налоговых инспекторов возможен только по решению суда.

Налоговые органы вправе проводить осмотр помещений и территории проверяемого налогоплательщика. Осмотр помещений и территории его контрагентов, а также третьих лиц возможен только в том случае, если эти площади используются проверяемой организацией для ведения своей деятельности. В противном случае у инспекторов нет прав на осмотр территорий или помещений партнеров проверяемой организации и третьих лиц.

На практике обычная процедура осмотра может в одно мгновенье превратиться в процедуру выемки документов. Выемка документов и предметов регламентируется ст. 94 НК РФ, возможна при камеральных и выездных налоговых проверках. В ходе осмотра надо быть готовым и к возможной инвентаризации. Инвентаризация – это одно из мероприятий налогового контроля хозяйственной деятельности налогоплательщика в рамках выездной налоговой проверки. Возможность проведения инвентаризации в указанных условиях предусмотрена п.13 ст. 89 НК РФ.

Практика показывает, что при осмотре налоговые органы часто нарушают правила Налогового Кодекса РФ и приводят недопустимые доказательства вины налогоплательщика. Это дает возможность налогоплательщикам оспорить результаты такого осмотра, а судам не принять в их качестве доказательств вины.

Существенными нарушениями, с позиции судов, являются:

отсутствие понятых при осмотре;
отсутствие в протоколе осмотра: точных сведений об объекте, который осматривался, паспортных данных, присутствовавших при осмотре понятых;
присутствие заинтересованных лиц при осмотре в качестве понятых;
проведение осмотра до начала проверки или после ее окончания.

«Клерк» Рубрика Налоговые проверки

В каких случаях налоговики могут проводить осмотр территорий и помещений налогоплательщика? Какие последствия для налогоплательщиков влечет отказ в доступе, воспрепятствование осмотру помещений?

Налоговики вправе осматривать любые используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения независимо от места их нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения и территории (пп.6 п.1 ст.31 НК РФ).

В каких случаях возможен осмотр территории и помещений налогоплательщика?

Налоговый осмотр территорий и помещений может проводиться:

при проведении выездной налоговой проверки (за исключением, периода приостановления проверки);

Осмотр территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов вправе производить должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки (п.1 ст.92 НК РФ).

при проведении камеральной налоговой проверки в определенных случаях;

С 1 января 2015 г. налоговым органам в рамках камеральной проверки разрешено проводить осмотры территории и помещений налогоплательщика в случаях:

представления налоговой декларации с предъявленной суммой НДС к возмещению;
выявления противоречий и несоответствий в представленной декларации по НДС, указанные в п.8.1 ст.88 НК РФ, которые свидетельствуют о занижении суммы НДС к уплате или о завышении суммы НДС к возмещению.

Соответствующие изменения внесены Законом № 134-ФЗ в п.1 ст.91НК РФ и п.1, п.2 ст.92 НК РФ.

вне рамок проведения выездной налоговой проверки.

Осмотр документов и предметов вне рамок выездной налоговой проверки допускается, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра. О производстве осмотра составляется протокол (п.2, п.5 ст.92 НК РФ).

Возможен ли осмотр помещения физического лица при проведении налоговой проверки?

Так, имущественный налоговый вычет предоставляется в размере фактически произведенных налогоплательщиком расходов на новое строительство, не превышающем 2 млн рублей. При этом в фактические расходы на новое строительство жилого дома могут включаться в том числе расходы на приобретение строительных и отделочных материалов (п.3 ст.220 НК РФ).

Выездная налоговая проверка физического лица, в том числе не являющегося ИП, проводится в порядке, установленном ст.89 НК РФ. Решение о проведении выездной налоговой проверки физического лица выносит налоговый орган по месту жительства этого лица (Письмо Минфина РФ от 31.08.2017 г. № 03-02-08/55972).

Налоговый орган может по результатам выездной проверки отказать налогоплательщику в праве на ранее предоставленный имущественный вычет.

Как уже было отмечено, доступ должностных лиц налоговых органов на территорию или в помещение проверяемого лица осуществляется в соответствии со ст.91 НК РФ. Однако доступ должностных лиц налоговых органов, проводящих налоговую проверку, в жилые помещения помимо или против воли проживающих в них физических лиц не допускается (п.5 ст.91 НК РФ).

Важно!

В отличие от выездных налоговых проверок компаний — произвести осмотр жилого помещения физического лица изнутри возможно только при его желании.

Таким образом, проведение выездной налоговой проверки физического лица будет производиться по месту нахождения налогового органа.

При этом налоговый орган вправе:

запрашивать необходимые для проверки документы;

производить осмотр имущества проверяемого физического лица, находящегося в его нежилых помещениях;

допрашивать в качестве свидетеля физических лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для налогового контроля;

привлекать специалистов и экспертов;

истребовать у лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого физического лица, эти документы или информацию.

Как налоговики проводят осмотр?

при предъявлении этими должностными лицами служебных удостоверений и решения руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки этого лица;

при предъявлении служебных удостоверений и мотивированного постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего камеральную налоговую проверку на основе налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, о проведении осмотра в случаях, предусмотренных п.п.8 и 8.1 ст.88 НК РФ. Указанное постановление подлежит утверждению руководителем (заместителем руководителя) налогового органа (п.1 ст.91 НК РФ).

Осмотр документов и предметов на территории или в помещении налогоплательщика возможен вне рамок налоговых проверок при согласии налогоплательщика на проведение такого осмотра.

Важно!

А должны ли налоговики заранее уведомлять налогоплательщика о проведении осмотра? Налоговики могут заблаговременно уведомить налогоплательщика, обозначив дату проведения осмотра. Но обязанности предупреждения о предстоящем осмотре помещений и территорий, положения НК РФ не содержат.

Однако если налогоплательщик не возражал против продления осмотра за пределами установленной у него продолжительности рабочего времени, то протокол осмотра (при отсутствии других нарушений) будет являться допустимым доказательством.

Налоговики могут осуществлять фото-киносъемку, видеозапись, снимать копии с документов или другие действия предусмотренные законом.

Каких-либо ограничений в отношении конкретных предметов осмотра не установлено. Налоговики могут осматривать любые документы и предметы, имеющие значение для полноты проверки (ст.92 НК РФ).

При этом согласно п.5 ст.99 НК РФ фотографические снимки и негативы, киноленты, видеозаписи и другие материалы, которые получены при производстве осмотра, должны прилагаться к протоколу.

Форма Протокола осмотра территорий, помещений, документов, предметов утверждены Приказом ФНС РФ от 08.05.2015 г. №ММВ-7-2/189@.

А вправе ли налоговики осматривать программы на компьютере?

Как указали высшие судьи, предусмотренный ст.92 НК РФ осмотр как одно из действий, осуществляемых налоговым органом в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проводимой проверки, предполагает обнаружение, визуальное восприятие и непосредственное исследование материальных объектов, содержащих информацию. Поскольку информация может содержаться не только на бумажном носителе, но и быть представлена в электронно-цифровой форме и содержатся в автоматизированной системе хранения данных, проведение осмотра без изучения содержащихся в компьютере данных не отвечало бы целям его проведения, поскольку сам компьютер, как техническое устройство, не несет информации.

Важно!

Поэтому судьи пришли к выводу о правомерности действий налоговиков, касающихся осмотра программного обеспечения компьютера (Определение ВС РФ от 17.07.2017 г. № 302-КГ17-8315).

проверяющих должностных лиц;

понятых.

В том случае, если судом установлено, что осмотр налоговиками производился в отсутствие понятых, то доказательства, полученные в ходе его проведения, будут признаны недопустимыми в силу п.3 ст.64 АПК РФ. Вместе с тем суды, оценив данное доказательство (т.е. соглашаясь с доводом налогоплательщика о том, что налоговый орган в нарушение п. 3 ст.92 НК РФ провел осмотр без участия понятых), могут признать надлежащими выводы инспекции о нереальности осуществления деятельности данным контрагентом (Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 06.09.2017 г. №А19-21556/2016).

Последствия отказа в доступе

В этом случае руководителем проверяющей группы (бригады) составляется акт, подписываемый им и проверяемым лицом.

Помимо административного штрафа на должностных лиц в размере 10 тыс. рублей, налоговики вправе по имеющимся у них данным о проверяемом лице или по аналогии самостоятельно определить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет (п.3 ст.91 НК РФ, Определение ВС РФ от 24.10.2017 г. № 308-КГ17-15031). А это может повлечь за собой серьезные доначисления налогов для компании, правомерность которых трудно будет оспорить в суде.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных налоговым законодательством (п.1 ст.82 НК РФ).

Налоговые инспекторы вправе осматривать все эксплуатируемые помещения и территории , используемые для получения дохода либо для содержания объектов налогообложения, независимо от их назначения: производственные, складские, торговые и т. п. (пп.6, 1 ст.31 НК РФ). Соответственно, для этого налогоплательщику необходимо обеспечить к ним доступ.

Налоговый осмотр территорий и помещений допустимо осуществлять:

• в ходе выездной налоговой проверки (ВНП) (помимо периода ее приостановления), п.1 ст.92 НК РФ;

• при осуществлении камеральной налоговой проверки в конкретных ситуациях, а именно:
- предъявление налогоплательщиком налоговой декларации с суммой НДС к возмещению;
- после обнаружения расхождений в предъявленной декларации по НДС, приведенных в п.8.1 ст.88 НК РФ, свидетельствующих об искусственном занижении суммы НДС к уплате либо об искусственном завышении суммы НДС к возмещению.

• вне пределов ВНП - когда документация и объекты были получены представителем налоговых органов по результатам ранее проведенных мероприятий налогового контроля либо по согласию собственника данных объектов на их осмотр.

Производство осмотра территории и помещений налогоплательщика оформляется протоколом (п.2, п.5 ст.92 НК РФ).

Допустим ли осмотр помещения физического лица в ходе налогового контроля?

Физлица, осуществляя право на имущественный налоговый вычет, предъявляют в налоговые органы документацию, подтверждающую произведенные ими расходы (чеки к приходным ордерам, выписки из банка, товарные и кассовые чеки, акты о приобретении материалов у физлиц с приведением адреса и паспортных сведений продавца и др.).
Для проверки представленных сведений может быть назначена ВНП физлица, включая тех, кто не является индивидуальным предпринимателем (ст.89 НК РФ). Соответствующее решение о проведении ВНП принимает налоговая инспекция по месту жительства налогоплательщика (Письмо Минфина РФ от 31.08.2017 г. №03-02-08/55972).

В ходе данной ВНП налоговый орган вправе производить осмотр помещений физлица. Как упоминалось, допуск уполномоченных от налоговых органов на территорию либо в помещение проверяемого производится в соответствии со ст.91 НК РФ.

Но допуск проверяющих в жилые помещения помимо воли проживающих там физических лиц запрещен (п.5 ст.91). Таким образом, если физлицо не предоставило доступ проверяющим в свое жилое помещение (например, с целью определения расходов на отделочные материалы), ВНП в отношении данного лица может быть проведено по месту нахождения налогового органа.

Параллельно налоговая инспекция имеет право:
• осуществлять запрос нужной для проверки документации;
• осматривать имущество проверяемого физлица, расположенного в его нежилых помещениях;
• проводить допросы физических лиц для выяснения информации, имеющей значение для ВНП;
• привлекать экспертов и специалистов;
• истребовать у лиц, обладающих документацией либо данными относительно деятельности проверяемого физического лица, данную документацию либо сведения.

Каким образом налоговики осуществляют осмотр?

• по предъявлении уполномоченными представителями налоговых служб рабочих удостоверений и соответствующего решения главы (заместителя) налоговой инстанции о проведении ВНП;
• по предъявлении служебных удостоверений и постановления представителя налоговой службы, проводящей камеральную налоговую проверку на основе декларации по НДС, об осмотре помещений в ситуациях, регламентированных п.п.8 и 8.1 ст.88 НК РФ. Этот документ утверждается главой (заместителем главы) налоговой инстанции (п.1 ст.91 НК РФ).

Осмотр документации и объектов на территории либо в помещении налогоплательщика допустим и вне налогового контроля — в случае разрешения проверяемого.

Необходимо обратить особое внимание на то, что уполномоченные от налоговых органов могут заблаговременно информировать о времени осмотра, но не обязаны этого делать. Осмотр проводится в рабочее время, либо время проведения осмотра определяется по правилам внутреннего рабочего режима, осмотр в любое иное время является нарушением прав налогоплательщика, и он может отказать в доступе на законных основаниях. Однако если по договоренности сторон осмотр был проведен в нерабочее время, то его итоги признаются в суде как имеющие юридическую силу.

Налоговики вправе делать фотосъемку, вести видеозапись, копировать документацию, осуществлять иные действия, разрешенные законодательно. Все полученные материалы обязательно прилагаются к протоколу.

Осмотру подлежит любая документация и любые объекты, важные для исчерпывающей налоговой проверки (ст.92 НК РФ).

Могут ли налоговики осматривать программы на компьютере проверяемого лица?

Да, иногда это единственный путь выявления ряда действий налогоплательщика. Регламентированный ст.92 НК РФ осмотр как одно из действий, выполняемое налоговыми службами для выявления обстоятельств, важных для полноты контроля, подразумевает обнаружение, осмотр и непосредственное изучение материальных объектов, несущих в себе информацию. Поскольку информация может содержаться не только на бумажном носителе, но и быть представлена в электронно-цифровой форме и содержаться в автоматизированной системе хранения данных, проведение осмотра без изучения содержащихся в компьютере данных не отвечало бы целям его проведения (Определение ВС РФ от 17 июля 2017 №302-КГ17- 8315).

Согласно ст.98 НК РФ, осмотр помещений и территорий происходит при наличии:
• уполномоченных должностных лиц;
• понятых.

Если суд установит, что осмотр осуществлялся без понятых, то доказательства, добытые при таком осмотре, квалифицируются как недопустимые, согласно п.3 ст.64 АПК РФ. В то же время суд, оценив данную аргументацию налогоплательщика, вправе признать надлежащими выводы инспекторов о нереальности осуществления деятельности проверяемым (Постановление 4ААС от 06 сентября 2017 №А19-21556/ 2016).

К чему ведет отказ в доступе к территориям и помещениям при проведении проверки?

Если налогоплательщик не допускает к территориям и помещениям налоговые службы в тех случаях, когда они имеют право делать осмотр, он совершает административное нарушение, предусмотренное ст.19.7.6 КоАП РФ, что влечет наложение штрафа на должностных лиц в размере 10 тыс. рублей. Руководитель проверяющей группы в данном случае оформляет акт, подписываемый им самим и проверяемым. При отказе от подписания проверяемым (его должностным лицом) об этом делается соответствующая отметка в акте.

Недопуск проверяющих налогового органа на территорию и в помещения налогоплательщиком может повлечь начисление суммы налогов на основе имеющихся у налогового органа сведений о проверяемом лице, либо по аналогии (расчетный метод) будет самостоятельно установлен объем налога, выставленного к внесению в бюджет (п.3 ст.91 НК РФ, Определение ВС РФ от 24 октября 2017 №308-КГ17- 15031). И это может привести к ощутимым дополнительным начислениям налогов для организации, законность которых сложно оспорить в судебном порядке.

Как известно, на практике сплошь и рядом встречаются ситуации, когда организация зарегистрирована по домашнему адресу одного из учредителей и (или) директора налогоплательщика. В связи с этим возникает вопрос о том, можно ли проводить по этому адресу выездную налоговую проверку со всеми сопутствующими ей контрольными мероприятиями, учитывая гарантированное ст. 25 Конституции РФ право на неприкосновенность жилища и закрепленный в п. 5 ст. 91 НК РФ (как общее правило) запрет на доступ проверяющих в жилое помещение помимо или против воли проживающих в нем лиц.
В таком случае проверка налоговый орган вынужден проводить выездную проверку по своему собственному адресу. А согласно п. 2.5 письма ФНС России от 25.07.2013 № АС-4-2/13622 «О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок» При проведении выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа необходимо учитывать, что отсутствие возможности предоставления помещения для проведения выездной налоговой проверки не препятствует доступу должностных лиц налоговых органов, проводящих налоговую проверку, на территорию или в помещение налогоплательщика (за исключением жилых помещений), а также проведению мероприятий налогового контроля, связанных с нахождением должностных лиц налоговых органов на территории или в помещении налогоплательщика (осмотр, инвентаризация, выемка документов и предметов).

А если такая проверка все же состоялась, будет ли она законной, а главное, будут ли являться допустимыми доказательства, собранные налоговым органом в ходе такой проверки? Как показало рассмотренное ФАС Уральского округа дело, здесь тоже есть свои нюансы.
По мнению налогоплательщика, изложенному в кассационной жалобе, налоговым органом допущено существенное нарушение п. 5 ст. 91 НК РФ, поскольку налоговым органом проведены осмотр помещения, выемка документов, а также инвентаризация в жилом помещении по адресу: г. Челябинск, ул. Молодогвардейцев, 45А-5 помимо воли проживающих в них физических лиц и без судебного решения, содержащего разрешение на проведение мероприятий в жилом помещении, в связи с чем все доказательства, полученные налоговым органом в результате указанных контрольных мероприятий, не могут быть использованы при рассмотрении настоящего спора (ч. 3 ст. 64 АПК РФ).

Из текста судебных актов не совсем ясно, каким образом налоговики попали в квартиру (кто открыл им дверь и т.п.), но известно, что ими был составлен акт осмотра этой 2-комнатной квартиры, из которого следовало, что в одной комнате находятся рабочие места главного бухгалтера и бухгалтера, в другой комнате – рабочие места директора, его заместителя и юриста. Повсюду находится офисная мебель, оргтехника. Одним словом, помещение используется для офисных, а не для домашних целей.
Суд первой инстанции, признал, что, несмотря на это, добытые налоговым органом доказательства не могут являться допустимыми, поскольку в отношении квартиры не был осуществлен ее перевод из жилого помещения в нежилое. При этом суд сослался как раз таки на положения ст. 25 Конституции РФ о неприкосновенности жилища.
Суд кассационной инстанции, рассмотрел этот процедурный момент в пользу налогового органа, сделав два ключевых вывода:
Во-первых, при проведении осмотра помещения, расположенного по адресу: г. Челябинск, ул. Молодогвардейцев, д. 45/А, кв. 5, и выемке документов, налоговым органом не нарушены требования п. 5 ст. 91 Кодекса, поскольку данное помещение использовалось налогоплательщиком в качестве офиса, физические лица в нем не проживали, соответственно нарушения прав указанных лиц не допущено.
Во-вторых, использование налогоплательщиком данного помещения в качестве офиса без соблюдения процедуры перевода данного помещения в категорию "нежилое", не может являться основанием для предоставления ему гарантий, предусмотренных п. 5 ст. 91 Кодекса в отношении жилых помещений.
С судебными актами по данном делу вы можете ознакомиться здесь.

Читайте также:


Сумма акциза предъявляемая продавцом покупателю

При отсутствии дохода в течение налогового периода

Налоговые недоимки и пени по налоговым обязательствам юридического лица

Оплатили страховые взносы не в ту налоговую

Налоговые правовые нормы и налоговые правоотношения