Что такое агрессивное налоговое планирование

Опубликовано: 19.09.2024

На сегодня принято различать следующие понятия, характеризующие процессы, связанные со снижением уровня налоговых платежей, соответственно и реакция на такие способы налоговых органов разная. За существующей классификацией [1] выделяют: уклонение от уплаты налогов; избежания уплаты налогов; законную оптимизацию налоговых обязательств (налоговое планирование).

В общем выражении под налоговым планированием (tax planning) понимают деятельность налогоплательщика, направленную на максимальное использование всех нюансов налогового законодательства с целью достижения высокого финансового результата путем законной оптимизации хозяйственной деятельности предприятия с точки зрения налоговых последствий [2, с. 64], то есть основной характерной особенностью налогового планирования является наличие соответствующих налоговых альтернатив, что соответственно и обеспечивает возможность оптимизации налоговых обязательств.

Уже в 2006 году во время работы Форума по налоговому администрированию, который был проведен ОЭСР в Сеуле, было констатировано, что схемы налогового планирования, которые используются некоторые ТНК становятся все более агрессивными, поэтому возникает необходимость в реализации комплекса мер, направленных на противодействие использования схем агрессивного налогового планирования. Результатом проведения данного Форума стала наработка общей позиции о необходимости борьбы за соблюдение норм налогового законодательства всеми сторонами налоговых правоотношений и формирования совместных подходов для исключения случаев использования схем недобросовестного налогового планирования.

По определению агрессивное налоговое планирование (aggressive tax planning) есть особым видом налогового планирования, которое осуществляется налогоплательщиком путем принятия решений в сфере налогообложения, которые могут привести к последствиям, отличных от закрепленных налоговым законодательством вследствии его неопределенности или многовариантного трактовки. В свою очередь, в рекомендациях Еврокомиссии 2012 года по агрессивному налоговому планированию под данным термином предложено понимать использование технических особенностей налоговой системы или несоответствий между двумя или более налоговыми системами с целью снижения налоговых обязательств [3].

Активизация использования данного термина в экспертной среде состоялась в связи с принятием в 2013 году ОЭСР Плана ВЕРS (Base erosion and profit shifting), к которому на сегодня присоединилось более 60 государств. Фактически принятие данного плана имело целью уравнять условия налогообложения и осуществления хозяйственной деятельности в разных странах мира, что планируется достичь путем выравнивания норм налогового законодательства и их практического применения; реализации согласованных норм в рамках международной налоговой системы; повышения прозрачности осуществляемых финансово-хозяйственных операций.

Отнесение схем налогового планирования к агрессивным рассматривается как совокупность двух признаков:

принятие налоговых решений, которые хоть и обоснованные, но могут, тем не менее, вызвать непреднамеренные и неожиданные налоговые последствия, отличные от тех, которые предполагал законодатель;
создание благоприятной налоговой ситуации за счет сокрытия того, что существует неопределенность в существенных вопросах налогообложения, определенных в законодательном порядке.

Агрессивное налоговое планирование характеризуется двумя типами практических ситуаций, где в первом случае позиция налогоплательщика является обоснованной и формально соответствует законодательству, но имеет непредсказуемые налоговые последствия. Во втором же случае налоговые органы сталкиваются с риском, что налогоплательщик не укажет на наличие неопределенности и сомнений в толковании закона о важных положениях налогового декларирования, то есть налоговые органы видят опасность в том, что законодательство может быть применено для достижения результатов, отличных от тех, которые имел в виду законодатель при формулировании правовой конструкции.

Схематически инструменты, используемые налоговыми органами при управлении рисками, связанными с укрытием от уплаты налогов делятся на четыре сферы вмешательства: инструменты, которые определяют правила избежания двойного налогообложения; инструменты, направленные на обеспечение соблюдения правил налогообложения; инструменты предназначены для выявления схем агрессивного налогового планирования и определения их участников; инструменты, направленные на урегулирование налоговых споров.

Соответственно формирования и использования механизмов противодействия агрессивной налоговому планированию в Украине должно осуществляться с непременным учетом имеющихся наработок в данном направлении стран ОЭСР и ЕС (с соответствующим учетом особенностей развития национальной экономики и отечественной налоговой системы). Ключевыми направлениями противодействия использованию схем агрессивного налогового планирования, которые определены ОЭСР [4, c. 106]), обозначены:

осуществление регулирования использования гибридов, позволяет всесторонне оценить использование налогоплательщиками гибридов для получения непредвиденных различий по разным странам;
наработка механизмов противодействия формирования корпоративных и банковских убытков с соответствующим опредилением рекомендаций для стран с внесением или ужесточением правил торговли товарами группы риска;
работа над схемами, которые вошли в руководство по вопросам агрессивного налогового планирования;
реализация инициатив по раскрытию информации, которые охватывают целый ряд подходов, начиная с правил по обязательному раскрытию информации и заканчивая формами совместного соблюдения требований, а также предоставляют рекомендации странам по внедрению в собственную практику налогового администрирования (или соответствующего усовершенствования) этих правил.

1. Uckmar, V., International Tax Avoidance and Evasion. General Report, 1983 IFA Congress, Kluwer, Deventer, 1983; OECD, International Tax Avoidance and Evasion, Paris, 1987.

2. Сандерленд Д. Налоговое планирование. Основи. – M.: Новое Бюро, 2010.– 201 с.

В рамках BEPS (Base Erosion and Profit Shifting) под эгидой транспарентности предусмотрено 15 рекомендаций, направленных на обнаружение схем ухода от налогов, размытия налоговой базы, вывода доходов из стран с высоким налогообложением в страны с низкой или нулевой ставкой и многое другое.

В данной статье рассмотрим двенадцатую рекомендацию BEPS — Директиву (EU) 2018/822 от 25.05.2018, известную как Директива о налоговых посредниках (DAC6).

По нашему мнению, данная директива вызовет еще большее усложнение работы с иностранными регистрационными агентами, бухгалтерами и аудиторами (например, в процессе подготовки отчетности). Степень усложнения во взаимодействии с такими профессиональными посредниками будет тем выше, чем более высокие санкции будут предусмотрены к таким посредникам (подробнее о санкциях ниже в статье).

DAC6 содержит требования об обязательном раскрытии информации о трансграничных сделках с использованием схем агрессивного налогового планирования налоговым органам ЕС с целью дальнейшего автоматического обмена такой информацией между ними.

Ее действие обращено к посредникам ЕС, привлекаемых к разработке, сопровождению или исполнению трансграничных сделок, за исключением случаев, когда на них распространяются гарантии профессиональной тайны (legal professional privilege), или если они не являются резидентами стран ЕС. В вышеуказанных случаях обязанность по предоставлению информации о сделках с «потенциально агрессивным механизмом налогового планирования» ложится на самих налогоплательщиков.

В силу ретроспективности DAC6 обязанность по предоставлении такой информации налоговым органам ЕС начинается действовать за период с 25 июня 2018 года по 1 июля 2020 года (первый отчетный период). После вступления в силу DAC6 1 июля 2020 года такая информация должна предоставляться в течение 30 дней после того, как уже были предприняты шаги по осуществлению трансграничных сделок, подпадающих хотя бы под один из признаков (hallmarks), изложенных в Приложении IV DAC6.

Согласно статье 2 DAC6 в сферу действия Директивы входят все виды налогов, взимаемых государствами-членами или от его имени, его территориальными или административными подразделениями, включая местные органы власти, за исключением налога на добавленную стоимость, таможенные пошлины, акцизные сборы, а также обязательные взносы социального обеспечения, подлежащие уплате в государстве-члене.

В контексте DAC6 под «посредником» понимается любое физическое или юридическое лицо, зарегистрированное или постоянно проживающее в ЕС, которое разрабатывает, реализует на рынке, организует, делает доступным к исполнению, управляет исполнением трансграничной сделки с признаком, предусмотренным DAC6, или любое лицо, которое предоставляет помощь в отчетности, знает или имеет достаточно оснований полагать о наличии в сделке признаков, противоречащих DAC6. Более того, посредник должен соответствовать хотя бы одному из следующих условий:

Имеет налоговое резидентство в ЕС
Оказывал услуги в отношении трансграничной сделки через свое постоянное представительство в ЕС
Зарегистрирован или регулируется законодательством ЕС
Зарегистрирован в профессиональной ассоциации, которая объединяет юридических или налоговых консультантов

Примечательно, что нет единого понимания «профессиональной ассоциации», членство в которой будет накладывать обязательство на ее участников подчиняться правилам Директивы. Европейские правоведы и практики сходятся лишь в одном: необходимо наличие штаб-квартиры ассоциации в ЕС.

По нашему мнению, российские профессиональные посредники — члены ассоциаций, не ведущие свою консалтинговую, налоговую или правовую деятельность в ЕС, не будут подпадать под сферу действия DAC6. Несмотря на это, практика применения экстерриториальности структурами ЕС имеется, например, Директива о защите персональных данных (General Data Protection Regulation (GDPR)).

Таким образом, данный вопрос подлежит дальнейшему мониторингу с целью избежать проблем с законодательством ЕС.

Таким лицом может быть бухгалтер, налоговый консультант, юрист или банкир. В исключительных случаях, когда посредник освобождается от обязанности сообщать о сделки с признаками агрессивного налогообложения, он обязуется сообщить об этом другим посредникам, либо налогоплательщику непосредственно.

Информация, которая должна содержаться в заявлении налоговым органам ЕС:

Идентификация посредников и соответствующих налогоплательщиков — имя, дата и место рождения (в случае физического лица), место жительства для целей налогообложения и налоговый идентификационный номер.
Признаки — подробные сведения о признаках, из-за которых сделка признается отчетной.
Краткое изложение сообщаемой трансграничной сделки, включая стоимость задействованных активов.
Сроки — дата, когда был или будет сделан первый этап в реализации сообщаемой трансграничной сделки.
Соответствующие государства-члены — идентификация государства-члена соответствующего налогоплательщика(-ов) и любого другого государства-члена(-ов), которые могут быть связаны с отчетной сделкой.
Другие затронутые лица — идентификация любого другого лица (лиц) в государстве (ах)-члене(ах), которое может быть затронуто сообщаемой сделкой с указанием того, к какому государству-члену относится такое лицо.
Ссылочный номер сделки — если более чем один посредник или налогоплательщик обязан подать информацию, один ссылочный номер должен действовать для всех, чтобы их можно было связать с одной сделкой.
Ссылки на нормы национального налогового права, представляющие основу сделки.

В связи с этим, все страны-члены обязуются имплементировать в свои национальные законодательства положения Директивы до конца текущего года. Первый автоматический обмен информацией в рамках DAC 6 между странами-членами ЕС запланирован на 31 октября 2020 года.

Великобритания

За нарушения требований предусмотрен штраф в размере 5 000 фунтов, а также дополнительный штраф 600 фунтов в день за непрекращение нарушения с возможностью оспорить сумму штрафа в суде.

Комментарий руководителя лондонского офиса Валентины Нассиповой

The International Tax Enforcement (Disclosable Arrangements) Regulations 2020 requires promoters, intermediaries and, in some instances, taxpayers themselves to report details of certain cross-border arrangements to HM Revenue & Customs (HMRC).

The regulation implemented on 13 January 2020 and will come into force on 1 July 2020 in the UK.

However it applies retroactively from 25 June 2018, therefore any transaction made between that date and 30 June 2020 will need to be reported by 31 August 2020.

Arrangements will be reportable if they meet any of a number of distinctive features, referred to in the directive as ‘hallmarks’, sometimes seen in arrangements used to avoid or evade tax.

There is a 30-day window for a report to be made The report will normally be made to the tax authorities of the country where the intermediary is resident for tax purposes. That tax authority will then share the report with tax authorities in other EU member states so that they can identify any potential tax risks in their jurisdictions.

The default position will be a one-off penalty of up to £5,000, with daily penalties only applying in more serious cases, and subject to the determination of the First Tier Tribunal (FTT).

What about Brexit?

HMRC said that “the government will continue to work with international partners to tackle offshore tax avoidance and evasion… As part of this collaboration, we will consider amending the rules further, if necessary, to ensure they work as planned”.

Ирландия

Если посредник или соответствующий налогоплательщик не сообщает о сделке в рамках DAC6 в течение 30-дневного отчетного периода: штраф до 500 евро в день за сделку.

Если посредник или соответствующий налогоплательщик не выполняет свои обязательства в соответствии с переходными положениями, касающимися сделок, осуществленных до 1 июля 2020 года, или в случаях, когда посредник не выполняет свои обязательства в отношении рыночной сделки или в результате правил LPP (legal professional privilege) — штраф до 4 000 евро за сделку.

Если нарушение требований продолжается после наложения штрафа — 100 евро в день за сделку.

Если налогоплательщик не указывает ссылочный номер, присвоенный отчетной трансграничной сделке, в свою годовую налоговую декларацию: штраф до 5 000 евро.

В законопроекте уточняется, что если ИНН посредника или налогоплательщика неизвестно лицу, обязанному уведомить о необходимости сообщить о сделке по DAC6 других посредников и налогоплательщиков, разрешается указать только адрес таких посредников или налогоплательщиков.

Латвия

За несоблюдение требований будут применяться штрафы в размере 3 200 евро.

Литва

За несоблюдение требований будут применяться штрафы в размере от 1 820 до 5 590 евро. Штрафы могут быть увеличены до 3 770 евро — 6 000 евро за повторные нарушения.

В отличие от Директивы, по трактовке законопроекта Литвы посредники не могут полагаться на отчеты, сделанные другим посредниками, т.е. они не освобождаются от своих собственных обязательств по отчетности. Следовательно, если имеется более одного посредника, обязанность по отчетности возлагается на всех посредников, участвующих в трансграничной сделке.

Эстония

Разовое предупреждение или штраф в размере до 3 300 евро (в первом случае он не может превышать 1 300 евро, а во втором — 2 000 евро).

Кроме того, следующие штрафы, установленные Эстонским законом о налогообложении, должны применяться за невыполнение обязательства:

Штраф до 1 200 евро для физических лиц
Штраф до 3 200 евро для юридических лиц

В проекте пояснительных примечаний разъясняется, что обязанность сообщать о договоренностях в соответствующий налоговый орган лежит главным образом на лицах, предоставляющих налоговые консультации, бухгалтерский учет, консультации по финансовым инвестициям и юристов.

Законопроект в соответствии с DAC6 еще не был опубликован.

Тем не менее, за несоблюдение обязательств со стороны посредников или налогоплательщиков предусмотрены штрафы, размер которых будет зависеть от характера нарушения (до 20 000 евро за нарушение).

Посредник может быть освобожден от своих обязательств по представлению отчетности, если он предъявит доказательства того, что другой посредник уже сообщил о сделке с налоговой выгодой.

Чехия

За невыполнение обязательств по отчетности штраф на сумму до 500 000 чешских крон (около 20 000 евро).

Посредники, которые подпадают под гарантию профессиональной тайны и не выполняют свои обязательства по информированию других посредников и налогоплательщиков о требовании сообщить (информационная обязанность), могут быть оштрафованы на сумму до 500 000 чешских крон (около 20 000 евро).

Предполагается, что за нарушение обязательства хранить соответствующие документы в течение 10 лет также предусмотрен штраф.

Когда банк открывает лицу банковский счет, но не знает, что банковский счет будет использоваться в рамках отчетного трансграничного соглашения, банк не будет считаться посредником.

Посредником признается только то лицо, которое объективно осознает свою вовлеченность в сделку, подлежащую отчету. Объективные знания определяются на основании критериев, изложенных в DAC6. Посредник освобождается от обязанности, если предоставит доказательства того, что другой посредник уже сообщил такую информацию в другом государстве-члене. Все предоставляемые документы по отчетности должны храниться в течение 10 лет посредниками.

Планируется разработка стандартной формы для отчетности в электронном виде.

Нидерланды

Административный штраф, не превышающий 830 000 евро, будет наложен в случае преднамеренного или грубого несоблюдения этих обязательств, сроков, надлежащей формы. Вышеуказанный штраф должен быть соразмерным: он зависит от фактов и обстоятельств дела, будут учитываться смягчающие и отягчающие обстоятельства. Серьезные случаи несоблюдения могут привести к уголовному преследованию.

Не нужно сообщать о сделках, по которым не было принято решение об их исполнении, а также не были произведены шаги по реализации. Соглашение считается готовым к исполнению, если будут определен хотя бы один конкретный налогоплательщик по сделке, или было достигнуто соглашение о его реализации.

«Посредник» — это фирма (юридическое лицо), а не индивидуальный налоговый консультант, действующий от имени фирмы / юридического лица, квалифицируется как посредник если:

Фирма / юридическое лицо заключила договор на обслуживание с соответствующим налогоплательщиком
Индивидуальный налоговый консультант является сотрудником фирмы / юридического лица

Также не является посредником нанятый соответствующим налогоплательщиком отдельный налоговый консультант, работающий in-house. Обязанность по представлению отчетности лежит на налогоплательщике.

Швейцария

Лихтенштейн

В Лихтенштейне конкретная сумма штрафа не указывается, но в директиве ЕС упомянут штраф в несколько сотен тысяч евро (zu einer bis zu mehreren hunderttausend Euro möglichen Strafe kommt)

О Плане BEPS, его реализации и рисках для бизнеса можно говорить бесконечно. Какие-то направления (шаги) BEPS несут в себе более весомые риски, и о них бизнес больше осведомлен (например, относительно регулирования трансфертного ценообразования и предотвращения недобросовестного использования конвенций об избежании двойного налогообложения), а какие-то направления пока менее знакомы бизнесу.

На рисках одного из таких направлений и хотелось бы остановиться подробнее. 12-й шаг BEPS предусматривает разработку требований по обязательному раскрытию налогоплательщиками информации о сделках с использованием схем агрессивного налогового планирования. И хотя данный шаг не входит в минимальный стандарт BEPS, это направление уже активно начинает реализовываться на практике. В частности, на уровне ЕС приняты изменения (DIRECTIVE (EU) 2018/822 от 25.05.2018 г.) в Евродирективу об административном сотрудничестве в области налогообложения (Council Directive 2011/16/EU). Итоговая обновленная Директива, упрощенно называемая DAC6 (а также Директива о налоговых посредниках), регулирует процедуру отчетности по схемам агрессивного налогового планирования и вводит обязательный автоматический обмен информацией в области налогообложения в отношении отчетных трансграничных сделок.

Действие DAC6 скажется на любом бенефициаре, который имеет собственные компании, зарегистрированные на территории ЕС, или работает с европейскими контрагентами. Отныне будьте готовы к тому, что привлекаемые к планированию или сопровождению трансграничных сделок европейские посредники будут обязаны раскрывать налоговым органам ваши "потенциально агрессивные механизмы налогового планирования" под страхом значительных персональных штрафов. Под посредником подразумевается любое лицо в ЕС, которое разрабатывает, продает, организует, делает доступным для реализации или руководит реализацией подотчетной схемы, предоставляющее помощь, содействие или совет в отношении подотчетной схемы, то есть европейские налоговые консультанты, юристы, нотариусы, бухгалтеры, аудиторы, банкиры, финансовые советники, брокеры и т. п. Для будущей отчетности мониторинг ваших международных операций сопровождающими их европейскими консультантами проводится уже почти год.

Для целей DAC6 обязательства по раскрытию данных из европейских посредников могут переноситься на самих налогоплательщиков: в случае если страна ЕС гарантирует профессиональную тайну адвокатам, аудиторам; если вовлеченный в сделку посредник находится за пределами ЕС, а в сделке участвует европейский налогоплательщик.

Не секрет, что, несмотря на все более часто меняющиеся в сторону ужесточения современные правила проведения международных трансакций и сделок с иностранным элементом, при большинстве трансграничных сделок и бизнес-схем с привлечением иностранных, включая офшорные, компаний единственной или основной целью по-прежнему остается налоговая эффективность, то есть оптимизация общей налоговой нагрузки до минимально возможных налоговых ставок. А в идеале вообще до возможности полностью избежать налогообложения на основаниях, предусмотренных законодательством. Невзирая на наличие подобных законодательных норм, предусматривающих значительные налоговые льготы, в какой-то момент времени "форма стала превалировать над сущностью", и получаемая выгода стала даже в терминологии называться "необоснованной налоговой выгодой", а схемы планирования в части налогообложения стали расцениваться как "агрессивные". Вышеупомянутая Директива практически "убьет" возможности неоправданной налоговой оптимизации, что и было целью "Большой двадцатки", инициировавшей процесс.

Директива о налоговых посредниках систематизирует типичные особенности механизмов агрессивного налогового планирования, которые потенциально указывают на уклонение от уплаты налогов или злоупотребление корпоративным налогом, и вводит обязательство по любым трансграничным сделкам, подпадающим под один или несколько установленных Директивой признаков "агрессивности" и касающимся как минимум одной страны ЕС, предоставлять информацию в налоговые органы.

DAC6 не содержит четкого понятия методов агрессивного налогового планирования, но приводит "характерные признаки", которые служат индикаторами уклонения от налогообложения или налоговых злоупотреблений, а значит, сделки с такими индикаторами являются подотчетными. В отчетность попадает довольно много операций, поскольку признаки сделок сформулированы достаточно широко и далеко не всегда эти сделки являются инструментами агрессивного налогового планирования. Иногда достаточно невинные сделки попадают в этот периметр отчетности.

Среди признаков, выделяемых DAC6:

– стандартизированная документация по трансакциям,

– операции без "убедительной" коммерческой цели,

– операции, где одним из ожидаемых итогов сделки является получение налогового преимущества, где устанавливается зависимость вознаграждения посредника от успеха в достижении налоговой выгоды,

– операции с резидентом офшорной или низконалоговой юрисдикции либо юрисдикции, не участвующей в автоматическом обмене информацией или не сотрудничающей по налоговым вопросам,

– платежи в адрес юридического лица без резидентства ("stateless entity"). Юридическое лицо без резидентства – это субъект предпринимательства, не имеющий налоговой ренызидентности, у которого нет или который не образует постоянного представительства в юрисдикции по месту его организации или в другой налоговой юрисдикции,

– операции, где соглашение о конфиденциальности не позволяет раскрыть информацию об уплате налогов,

– операции, предусматривающие перенесение "убытков" по результатам финансового года в другую юрисдикцию для уменьшения налоговой базы,

– операции, предусматривающие переквалификацию прибыли в другие категории, которые налогооблагаются по пониженным ставкам,

– операции, позволяющие нескольким налогоплательщикам требовать освобождения от двойного налогообложения касательно одной и той же статьи доходов в нескольких юрисдикциях.

Практическое значение Директивы в том, что 25.06.2018 фактически стало последним днем, когда группы компаний, осуществляющих трансграничные операции в ЕС, были вправе на легальных основаниях осуществлять агрессивное налоговое планирование.

С июля 2020 г. любые практические шаги по осуществлению операций, имеющих признаки, которые подпадают под определение "направленных на уклонение от уплаты налогообложения", должны сопровождаться раскрытием вовлеченными в такие трансакции европейскими посредниками соответствующей информации налоговикам. Обсуждения с вашими европейскими специалистами теоретических возможных вариантов трансграничных схем, пока они остаются теорией и не переходят в плоскость практических решений, не требуют информирования. Но, несмотря на то что "мысли и намерения не наказуемы", климат для подобных сделок значительно меняется с лета 2018 г.

После первой отчетности с 2020 года будет происходить регулярный автоматический обмен информацией о сделках между налоговыми органами стран ЕС (а также Швейцарии и Лихтенштейна). Данная отчетность также может попадать в третьи страны за пределы ЕС либо в рамках инициативного (спонтанного) обмена, либо по обычным каналам обмена информацией по запросу, предусмотренному Страсбургской конвенцией о взаимной административной помощи по налоговым делам (участницей которой является и Украина).

В национальные законодательства стран ЕС правила раскрытия информации о сделках с потенциально агрессивными механизмами налогового планирования должны быть имплементированы до конца текущего 2020 года, с условием ретроспективного действия: подотчетные лица обязаны начать собирать информацию с 25.06.2018. И первая отчетность должна быть представлена до конца августа 2020 г., но за период с 25.06.2018 по 01.07.2020 ("первый отчетный период"). Т. е. записи любых потенциально подлежащих отчетности сделок начиная с 25.06.2018 необходимо хранить.

После первого отчетного периода информация должна предоставляться в налоговые органы в течение 30 дней с момента начала осуществления соответствующей подотчетной сделки.

Первыми на локальном уровне новые правила приняли Германия и Польша. Обе страны механизмы контроля и требования отчетности распространили не только на трансграничные, но и на национальные схемы. При этом Польша установила достаточно высокие штрафы, достигающие нескольких миллионов долларов.

Вызовы для налогоплательщиков в связи с нововведениями DAC6:

– высокий уровень штрафов за нарушение законодательства и репутационные риски;

– кратчайшие сроки для представления отчетности: месяц с момента оказания посредником содействия налогоплательщику или с даты, когда сделка/структура готова к реализации;

– необходимость уже отслеживать сделки/структуры до принятия законодательства, т. к. оно распространяется на период с июня 2018 г.;

– риски некорректного раскрытия операций/структур;

– передача данных о сделках/структурах за пределы ЕС в случае спонтанного обмена информацией или по запросу.

Общие риски для бизнеса от раскрытия информации о трансграничных операциях, содержащих возможные элементы "агрессивности", очевидны – от более глубокого внимания налоговых ведомств к вашей конкретной трансакции, попавшей в отчет (с риском пересмотра налоговых последствий такой операции), до глобального пересмотра законодательства и закрытия лазеек и законодательных белых пятен, позволяющих получать налоговые льготы без надлежащих для этого экономических оснований.

С учетом ретроспективности периода отчетности следует уже сейчас думать о том, как отслеживать потенциально подотчетные сделки и вырабатывать позицию по их отчетности. Кроме того, налогоплательщикам потребуется взаимодействовать с третьими лицами (в том числе контрагентами по операциям), чтобы согласовать позицию по отчетности в отношении той или иной сделки, чего никогда не было раньше.

_____________________________________________
© ТОВ "ІАЦ "ЛІГА", ТОВ "ЛІГА ЗАКОН", 2019

У разі цитування або іншого використання матеріалів, розміщених у цьому продукті ЛІГА:ЗАКОН, посилання на ЛІГА:ЗАКОН обов'язкове.
Повне або часткове відтворення чи тиражування будь-яким способом цих матеріалів без письмового дозволу ТОВ "ЛІГА ЗАКОН" заборонено.

Международное налоговое планирование в том или ином виде существовало на протяжении всей истории мировых экономических отношений. Многие народы и страны в своем стремлении получить как можно больше прибыли создавали на своих территориях благоприятные налоговые условия для хозяйственной активности.

В древности особо прыткими в этом плане были греки. Когда в Афинах был введен 2%-ный налог на экспорт и импорт, хитрые греческие купцы стали проводить свои товары через небольшие острова поблизости Афин. Так появились первые прообразы современных оффшоров. На эти островки товары завозились без всяких пошлин, после чего контрабандой переправлялись на афинские рынки.

Подобная практика применялась и в средние века - безналоговыми оффшорами были итальянские города Триест и Ливорно, а также балканский город Шибеник. Немного позже свободными от налогов территориями стали Гибралтар и Бангкок.

Однако наибольшего рассвета международное налоговое планирование достигло в 20-м веке. Уже в 1930-х годах стал формироваться оффшорный сектор услуг в Люксембурге, Швейцарии, Панаме, на Багамских Островах и в некоторых штатах США. А во второй половине 20-го века банковская элита Великобритании пролоббировала создание целой сети "британских оффшоров". Это небольшие квази-государственные образования - бывшие британские колонии, коронные владения или зависимые территории, которые по своей популярности очень быстро затмили всех конкурентов по оффшорному бизнесу.

К началу 21-го века международное налоговое планирование приняло такие масштабы, что по оценкам специалистов из международной Организации экономического сотрудничества и развития (сокр. ОЭСР) общие потери высоконалоговых стран в виде недополученных налогов составляли около 200-250 млрд. долларов ежегодно. И эти данные касаются только потерь от совершенно законных схем налогового планирования, которые формально не нарушают никакие правила. Не желая мириться с "уводом на сторону" огромных сумм, развитые страны обозвали все такие схемы "агрессивным налоговым планированием" и стали активно с ними бороться.

Справедливости ради нужно отметить, что опасность от оффшоров была осознана высоконалоговыми странами уже довольно давно, и борьба с ними началась не вчера. Первой попыткой ограничить в средствах агрессивных налоговых планировщиков стала "Модельная конвенция ОЭСР по двойному налогообложению", утвержденная еще в 1977 году. На ее основе заключено подавляющее большинство ныне действующих договоров об устранении двойного налогообложения, в том числе большинство украинских. Среди прочего, "Модельная конвенция" содержит положения, основным назначением которых является противодействие агрессивным методам налогового планирования: о бенефициарном владельце доходов, об обмене информацией между компетентными органами договаривающихся стран, об ассоциированных предприятиях и др.

Следующим ударом со стороны ОЭСР стали два документа, появившиеся на свет в конце 1980-х годов:

Инициатива ОЭСР по противодействию вредоносной налоговой практике от 1988 года. Этот политический документ был направлен на выявление юрисдикций, которые переманивали к себе бизнес из высоконалоговых стран, создавая благоприятные налоговые режимы. Инициатива стала одним из первых инструментов прямого давления на оффшоры. Что характерно, сработал он достаточно эффективно - некоторые оффшоры, уже тогда не выдержав такого давления, отказались от своих преференциальных налоговых режимов. Другие же согласились подписать с членами ОЭСР двусторонние договоры об обмене налоговой информацией (англ. Tax Information Exchange Agreements, сокр. TIEA) - в этих целях ОЭСР даже разработала специальный "Модельный договор об обмене налоговой информацией".
Многосторонняя конвенция ОЭСР о взаимной административной помощи по налоговым делам от 1988 года, которая регулировала вопросы взаимной помощи ее участников в сфере администрирования трансграничного налогообложения и борьбы с уклонением от налогов. Подробнее о конвенции.

В 1995 году ОЭСР нанесла еще один удар по агрессивному налоговому планированию, утвердив "Руководство ОЭСР по трансфертному ценообразованию". Этот документ был предназначен как для национальных законодателей, так и для топ-менеджмента транснациональных корпораций. Руководство посвящено правилам трансфертного ценообразования, которые были предложены для случаев, когда сделки совершаются внутри группы компаний по "нерыночным" ценам. Смысл состоит в том, что если сделки совершаются с нарушением этих правил, то налоговые последствия таких сделок пересматриваются.

Уже в наше время высоконалоговые страны в своей войне с оффшорами стали применять "оружие массового поражения":

внедрение в законодательство правил о контролируемых иностранных компаниях;
введение международного автоматического обмена информацией;
активное продвижение "Плана BEPS" - об этом ниже.

Что такое BEPS

Аббревиатура BEPS расшифровывается как Base Erosion and Profit Shifting - "Размывание налоговой базы и вывод доходов из-под налогообложения". Она упоминается при описании агрессивных схем налогового планирования, применяя которые международные группы компаний искусственно выводят свои доходы из высоконалоговых стран (где они генерируются) в страны с низким или нулевым налогообложением.

Так называемый "Проект BEPS" разрабатывался в рамках ОЭСР при активной поддержке стран G20. Суть проекта сводится к международному сотрудничеству в борьбе с вышеупомянутыми схемами трансграничного налогового планирования и к разработке комплекса рекомендаций для национальных властей и последующей их имплементации в законодательство стран. Таким образом, идея здесь состоит не в наказании налогоплательщиков, а в кардинальном изменении "правил игры".

Основы "Проекта BEPS" были заложены в 2012 году. А уже в 2013 году ОЭСР представила свой первый отчет по данной проблематике и предложила так называемый "План действий в отношении размывания налоговой базы и вывода доходов из-под налогообложения" (англ. Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting) или сокращенно: "План BEPS".

План BEPS состоит из 15-ти пунктов. Каждый пункт представляет собой описание отдельной налоговой проблемы и предлагаемые пути ее решения, которые должны имплементироваться во внутреннее законодательство стран и международные договоры между ними. В октябре 2015 года ОЭСР завершила финальную разработку всех пунктов Плана и предоставила итоговый отчет, который был одобрен в ноябре 2015 года на саммите G20 в Турции.

Здесь следует отметить, что по инициативе ОЭСР к плану BEPS могут присоединяться любые страны (а не только члены ОЭСР и G20). Таким странам было предложено вступить в так называемую "Инклюзивную группу по имплементации Плана BEPS".

15 пунктов Плана BEPS

Решение налоговых проблем и особенности налогообложения в эпоху "цифровой экономики".
Нейтрализация т.н. "гибридных схем".
Повышение эффективности правил о Контролируемых иностранных компаниях.
Борьба с размыванием базы налогообложения через выплату процентов и других финансовых транзакций.
Общее противодействие "недобросовестной налоговой практике", принимая во внимание вопросы прозрачности и реального экономического содержания компаний.
Предотвращение злоупотреблений положениями договоров об устранении двойного налогообложения.
Предотвращение применения схем искусственного избежания статуса "постоянного представительства".
Разработка правил трансфертного ценообразования в части нематериальных активов.
Разработка правил трансфертного ценообразования в части рисков и капитала.
Разработка правил трансфертного ценообразования в части других транзакций с высоким риском.
Разработка методов сбора и анализа информации в отношении размывания налоговой базы и вывода доходов из-под налогообложения.
Внедрение правил, требующих раскрывать "приемы агрессивного налогового планирования".
Оптимизация требований в отношении документирования трансфертного ценообразования и "пострановой отчетности".
Разработка и повышение эффективности механизмов решения споров между странами по налоговым вопросам.
Разработка всеобъемлющей многосторонней конвенции по вопросам международного налогообложения в целях модификации существующих налоговых договоров между странами.

К каждому пункту Плана даны детальнейшие (на несколько десятков страниц) пояснения соответствующей проблемы размывания налоговой базы и вывода доходов из-под налогообложения, а также предложены пути решения этой проблемы.

Практические выводы

Несмотря на то, что План BEPS представляет собой набор рекомендаций (то есть не является юридически обязательным документом), значение этого инструмента огромно. План будет внедряться в жизнь путем внесения соответствующих изменений в законодательство. Страны будут вынуждены проводить такие изменения, поскольку на "отказников" будет осуществляться жесткое политическое давление.

Всеобщее внедрение положений Плана BEPS приведет к тому, что подавляющее большинство схем международного налогового планирования потеряет свою эффективность, а некоторые из них станут и вовсе незаконными. В условиях значительного повышения степени прозрачности налоговым и правоохранительным органам станет значительно проще выявлять и разоблачать такие схемы.

Тем не менее, вышеизложенное вовсе не означает, что возможности налогового планирования будут полностью уничтожены. Просто в новых обстоятельствах "правила игры" станут более жесткими. Для того, чтобы не нарваться на неприятности, схемы взаимодействия с иностранными компаниями (в том числе с использованием классических оффшоров) должны быть тщательно проанализированы и, в случае необходимости, пересмотрены.

Что касается Украины, то здесь следует отметить, что наша страна не является членом ОЭСР. Однако остаться в стороне от этих процессов нам не позволят. Более того, некоторые положения Плана BEPS уже внедряются или готовятся к внедрению в украинское законодательство. Так, в рамках провозглашенного недавно курса на деоффшоризацию, в недрах Верховной Рады уже разрабатываются законопроекты о контролируемых иностранных компаниях и о присоединении нашей страны к механизмам международного автоматического обмена информацией. Скорее всего, антиоффшорные инициативы украинских властей будут разработаны и приняты на основе рекомендаций Плана BEPS.

Исходя из этого, мы в очередной раз хотим подчеркнуть важность скорейшей реструктуризации оффшорных активов (для тех, кто этого еще не сделал) и рекомендуем обратиться к специалистам для дальнейших консультаций.

Когда именно налоговое планирование становится агрессивным? Когда оно выходит за рамки этики и морали? Очевидно, что ответы на эти вопросы у больших корпораций – одни, а у правительств и международных организаций вроде ОЭСР – совсем другие.

По мере того, как постепенно иссякают государственные бюджеты многих стран мира, ужесточается «охота» за теми, кто, как считает любое правительство, непременно должен за все заплатить. Пусть даже в ущерб конкурентоспособности своего бизнеса.

За последние пару лет на весь мир «прогремели» несколько скандалов, связанных с налоговым планированием. Утечка информации, названная «Lux Leaks», дала благодатную почву для начала полномасштабных и глобальных действий по борьбе с корпоративными правами и свободами.

Особенно сильно в этом плане продвинулась Организация экономического сотрудничества и развития (ОЭСР), но не отстают и налоговые службы отдельных стран.

ОЭСР на передовой борьбы с «агрессивным» налоговым планированием

Паскаль Сент-Аман, глава Центра налоговой политики и администрирования ОЭСР, активно выступает за реструктуризацию системы международного налогового регулирования. Согласно его высказываниям, такие крупные корпорации как Apple, Amazon, Facebook и Google в своем налоговом планировании расширяют границы дозволенного законом. Сент-Аман даже посоветовал им, вместо постоянных инноваций в области налогового планирования, больше времени уделять инновациям технологического характера.

Новые стандарты должны обязать компании платить больше налогов и именно там, где продаются товары и получаются прибыли. Они также должны лишить компании возможности скрывать свои доходы в налоговых гаванях.

Изменения считаются жизненно необходимыми, соглашение по новым правилам должно быть достигнуто в ходе встречи G20, которая состоится 15-16 ноября в Анталии. Привести их в исполнение планируется еще до 2020 года.

Сегодняшняя позиция Сент-Амана является следствием многих лет сложных переговоров и бесконечных встреч на высшем уровне, в ходе которых обсуждался вопрос о том, где же все-таки крупные многонациональные компании должны платить налоги.

ОЭСР считает крайне несправедливой и неприемлемой ситуацию, когда огромные транснациональные корпорации, благодаря тому самому «агрессивному» налоговому планированию, платят вплоть до 5% налогов, в то время как для маленьких компаний ставка налога составляет 20-30%.

Добровольный кодекс поведения по вопросам налогообложения в Великобритании

Налоговая служба Великобритании (HMRC) также не осталась в стороне и разработала свои локальные правила. В частности, 23 июля был опубликован документ для общественной консультации с изложением новых мер по борьбе с «агрессивным» налоговым планированием.

Налоговики Ее Величества считают, что более пристальное внимание за осуществлением налоговой стратегии со стороны высшего уровня руководства бизнеса должно активно препятствовать «агрессивному» налоговому планированию. Расчеты показывают, что такой шаг может принести британской казне более 65 миллионов фунтов стерлингов в виде дополнительных налоговых поступлений.

HMRC также планирует проверять соответствие заявленных налоговых стратегий фактической ситуации. В случае, если будут найдены несоответствия, финансовая отчетность компаний подвергнется еще более тщательному анализу.

В случае отказа в сотрудничестве компании ждут штрафы и наказания, вплоть до «особых мер» для злостных и «агрессивных» уклонистов, не желающих сотрудничать с налоговой службой.

Риски налоговой прозрачности

Паскаль Сент-Аман не устает подчеркивать важность исправления существующих недостатков в международной налоговой системе, причем в максимально сжатые сроки. В противном случае, отдельные политики разных стран будут вновь и вновь возвращаться к этим вопросам, не давая при этом глобального, консолидированного решения.

При этом, не стоит забывать, что политика в области налогообложения – это суверенная компетенция каждого государства, а значит, вмешательство в налоговую политику другой страны – это ни что иное, как посягательство на чужой суверенитет.

Кроме того, планы крупных международных организаций обычно представляют интересы больших стран, часто ущемляя при этом интересы маленьких государств.

Сохранение конфиденциальности – это еще один большой вызов. Чем более прозрачным становится мир, тем больше внимания, по мнению главы Центра налоговой политики и администрирования ОЭСР, должно уделяться конфиденциальности.

Кажется, что ОЭСР ставит перед собой практически нереальную задачу: организовать систему безопасного обмена информацией между юрисдикциями, не нарушая при этом требований о конфиденциальности. Картина выглядит более чем утопически: информация используется исключительно для целей налогообложения, доступ к ней ограничен, а на чиновников, которые получают этот доступ, никто не оказывает давление, не пытается подкупить или шантажировать.

Несмотря на это, ОЭСР продолжает последовательно работать в том же ключе. А уже этой осенью обсуждение всех новых планов пройдет на высшем уровне: 4 и 5 сентября в Анкаре запланирована встреча министров финансов Большой двадцатки, 8 октября они встретятся в Лиме, а 16 и 16 ноября в Анталии состоится большой саммит глав правительств.

Тогда, по всей видимости, и будет решаться вопрос о том, должны ли будут компании в обязательном порядке раскрывать свои налоговые стратегии под угрозой обвинения в «агрессивном» планировании.

Читайте также: