Акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении

Опубликовано: 15.05.2024

От правильного решения вопроса о пределах действия актов налогового законодательства РФ во времени нередко зависит, какой закон ("новый" или "старый") будет применяться судом или другим правоприменительным органом (например, налоговым органом) к конкретным отношениям, как будут осуществляться его предписания.
Для разрешения вопроса о временных рамках действия акта налогового законодательства РФ на практике необходимо установить:
момент (дату) вступления акта налогового законодательства РФ в силу, то есть порядок введения его в действие;
пределы действия этого акта после вступления в силу;
момент (дату) прекращения действия акта налогового законодательства РФ.

По общему правилу, федеральный конституционный закон, федеральный закон (а значит и содержащиеся в нем нормы налогового права) вступают в силу через 10 дней после официального опубликования (в "Российской газете", "Собрании законодательства Российской Федерации"), если законодатель не установит иной срок.
При этом может оговариваться разное время начала действия
разных норм (статей, пунктов), содержащихся в одном законе. Например, часть первая НК РФ была введена в действие Федеральным законом "О введении в действие части первой НК РФ" от 31:07.98 № 147-ФЗ1. При этом было оговорено, что в целом часть первая вступает в силу с 1 января 1999 года. Но для отдельных ее положений был установлен другой срок введения в действие - п. 1 ст. 1, статьи 12, 13, 14, 15 и 18 части первой НК РФ будут введены в действие только со дня введения в действие полностью всей Особенной части НК РФ (то есть когда все действующие сейчас законы о конкретных налогах и сборах, принятые с 1991 по 1999 гг., будут заменены соответствующими главами части второй НК РФ) и признания полностью утратившим силу Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации".
Такие, не введенные на момент принятия акта статьи или
пункты закона именуют "спящими нормами". Таким образом, сроки вступления в силу актов налогового законодательства РФ могут быть следующими:
10 дней после опубликования;
немедленно;
специально названный в этом или в ином акте срок.

Таким "иным актом" к частям Кодекса является Вводный закон, а к актам специального налогового законодательства РФ - НК РФ.
3. Налоговым Кодексом РФ предусматривается, что акты законодательства РФ о налогах и сборах, изменяющие условия взимания установленных налогов, вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу.
Федеральные законы, устанавливающие новые налоги и сборы, а также акты законодательства субъектов Федерации и органов
СЗ РФ, 1998, № 31. Ст. 3825; СЗ РФ, 1999, № 28. Ст. 3488.
местного самоуправления, вводящие налоги и сборы, могут вступать в силу не ранее / января года, следующего за голом их принятия, и не ранее одного месяца со дня их официального опубликования.
Нормативные акты, регламентирующие изменения порядка правового регулирования сборов (разовых платежей, применительно к которым налоговый период не устанавливается), могут вступать в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня опубликования соответствующего акта законодательства.
Однако существуют определенные особенности пределов действия во времени и порядка вступления в силу актов налогового законодательства, которым в установленном порядке придана обратная сила. Тогда общие правила вступления в силу применимы к ним, если иное не оговорено в самом таком законодательном акте.
4. Введенный в действие акт налогового законодательства РФ об
ладает юридической силой вплоть до его отмены. Различают три варианта пределов действия такого акта во времени:
перспективное действие (действие акта распространяется на юридические факты и отношения, возникшие после даты вступления такого акта в силу);
немедленное действие (действие акта распространяется на вновь возникшие и ранее возникшие правоотношения, но с даты вступления такого акта в силу);
действие с обратной силой (действие акта распространяется на вновь возникшие отношения и на правоотношения, которые возникли до его вступления в силу, но с более ранней даты, например, акт, который устраняет, смягчает ответственность за совершение налогового правонарушения).

По общему правилу, согласно ст. 54 Конституции РФ "Закон, устанавливающий или отягчающий ответственность, обратной силы не имеет. Никто не может нести ответственность за деяния, которые в момент его совершения не признавалось правонарушением. Если после совершения правонарушения ответственность за него установлена паи смягчена, применяется новый закон".
В ст. 57 Конституции РФ предусмотрено, что обратной силы не имеют законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков.
В соответствии с конституционным принципом в п. 2 ст. 5 НК РФ установлено, что обратной силы не имеют следующие акты законодательства РФ о налогах и сборах:
устанавливающие новые налоги и сборы;
повышающие налоговые ставки;
устанавливающие или отягчающие ответственность за налоговые правонарушения;
устанавливающие новые обязанности;
иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

Конституционный запрет на придание законам о новых налогах обратной силы распространяется только на случаи ухудшения положения налогоплательщиков и плательщиков сборов. Одновременно Конституция РФ допускает придание обратной силы актам налогового законодательства РФ, если они улучшают положение налогоплательщиков.
Налоговый Кодекс РФ устанавливает два режима обратной силы для актов, улучшающих положение налогоплательщиков (пункты 3, 4 ст. 5 НК РФ).
Согласно п. 3 ст. 5 НК РФ всегда имеют обратную силу законы:
устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства РФ о налогах и сборах;
устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей.

Согласно п. 4 ст. 5 НК РФ законы имеют обратную силу в случаях, когда это прямо предусмотрено в следующих актах:
отменяющих налоги и сборы;
снижающих размеры ставок налогов и сборов;
устраняющих обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающих их положение.

5. Акт налогового законодательства РФ отменяется:
прямо (законодателем четко определяется дата, когда положения отмененного акта перестают действовать);
косвенно (действие старого акта прекращается со дня вступления в силу заменяющего его нового акта).

Вопрос о действии актов законодательства о налогах и сбора во времени достаточно актуален.

Понятие действия актов законодательства о налогах и сборах во времени

Постоянных налогов и налоговых систем не существует. Законодательство меняется во времени из-за нехватки средств в бюджете, из-за новых товаров и несовершенства налогового законодательства.

Действие актов во времени – это законодательно закрепленные периоды вступления правовых норм в действие. Данный вопрос требует пристального внимания, поскольку права налогоплательщиков закреплены Налоговым Кодексом РФ с опорой на статью 57 Конституции РФ.

Так, к примеру, краевой закон был опубликован 29 ноября 2015 года. Один месяц со срока опубликования истекает 29 декабря 2015 года. Налоговый период для данного закона установлен сроком в 1 год, а значит новый период начинается с 1 января 2016 года, следовательно, Закон может вступить в силу не ранее, чем с 1 января 2016 года. При несоблюдении данного правила нарушаются конституционные права граждан.

Правила действия налоговой нормы в действии

Налоговая норма действует следующим образом. Согласно Конституции РФ, законно требование законодательства о форме, содержании, процедуре принятия и порядку введения в действие налоговых актов. Статья 57 требует от законодательства установления разумных сроков, после которых у граждан и организаций возникает необходимость платить налоги и сборы.

Федеральные законы и акты палат Федерального Собрания должны вступить в силу через 10 дней после того, как были официально опубликованы. Такой порядок действует, если отдельными актами не предусмотрено иное.

Нормативный акт вступает в силу только после публикации его в официальных налоговых источниках.

Такие правила введения в действие актов о налогах и сборах применимы и к нормативно-правовым актам органов исполнительной власти и местного самоуправления.

Официальная публикация источников права закреплена Конституцией РФ и невыполнение этого требования ограничивает применение конкретного налогового акта.

Модели введения в действие акта законодательства о налогах и сборах

Налоговым законодательством установлено 2 основные модели, по которым акт законодательства о налогах и сборах вводится в действие.

Первая модель предполагает введение в действие:

Федеральных законов, устанавливающих поправки в налоговом законодательстве в рамках установления новых налогов;
Актов законодательства о налогах и сборах в регионах РФ, вводящих региональные налоги;
нормативных актов правительства муниципалитетов, которые вводят новые местные налоги.

Вторая модель временного введения в работу актов о налогах и сборах относится ко всем остальным актам, которые вносят дополнения в действующие законы о налогах и сборах. Здесь налоговый период – календарный год или другой отрезок времени (месяц, квартал, полугодие и т.д.), после которого определяют налоговую базу и начисляют налоговые платежи.

Время вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах

Время вступления в силу того или иного акта зависит от модели введения актов в действия. Так, в случае первой модели нормативные законодательные акты о налогах и сборах обретают силе после 1 января года, следующего за годом принятия, но не раньше 1 месяца после их публикации.

Акты второй модели вступают в действие не раньше, чем по прошествии 1 месяца после публикации и не ранее 1 числа соответствующего налогового периода. Другими словами, акты должны вступить в силу с 1 числа месяца, а которого начинается определенный налоговый период в рамках отдельного налога.

Официальное опубликование актов законодательства о налогах и сборах

Каждый источник права должен быть официально опубликован. Сегодня, Федеральные законы публикуются в «Российской газете», «Парламентской газете», Собрании законодательства Российской Федерации. Постановления правительства РФ публикуются в «российской газете» и собрании законодательства.

Подведомственные нормативные акты публикуются в «Российской газете», Бюллетене нормативных актов.

Помимо вышеперечисленных источников, обязательно опубликование на официальном источнике в Интернете.

Отдельное средство массовой информации для конкретных законодательных актов устанавливается органами власти субъектов РФ. Источники и порядок опубликования в местном самоуправлении установлены в Уставе муниципалитета.

Действие актов законодательства о налогах и сборах во времени определяет помимо порядка вступления актов в силу нормами, которые устанавливаются запрет обратной силы законодательных актов.

Акты налогового законодательства, имеющие обратную силу

Законодательные акты, устраняющие или смягчающие ответственность за неуплату налогов и сборов, нарушение требований по срокам имеют обратную силу. К таким актам также относятся те, которые устанавливают дополнительную гарантию для налогоплательщиков.

Также обратную силу имеют акты, в которых предусмотрено снижение станок налогов и сборов, и акты, отменяющие обязанности плательщиков и каким-либо другим способом упрощающие положение налоговых агентов.

Акты налогового законодательства, не имеющие обратную силу

Обратную силу не имеют следующие группы законодательных актов:

акты об установлении налогов и сборов, повышающих налоговые ставки;
акты, способствующие отягощению ответственности за налоговые нарушения;
акты, устанавливающие для налоговых агентов новые обязательства и ухудшающие положение плательщиков налогов и сборов каким-либо другим способом.

Данное правило об обратной силе регулируется статьей 57 Конституции РФ. Для развития данного положения запрет на обратную силу актов налогового законодательства, ухудшающих положение плательщиков. установлен статьей 5 НК РФ. Запрет установлен для актов о налогах и сборах федеральных органов исполнительной власти.

При возникновении нормы, ухудшающей положение налогоплательщика, она не применяется к правоотношениям, длящимся со дня официального введения такой нормы в действие.

Так, в письме Минфина России от 12.05.2012 N 03-02-07/1-123 говорится о том, что в актах переходных положений, применение льготы по налогу на имущества может рассматриваться как ухудшающее положение плательщика налогов и сборов.

Сроки применения положений актов налогового законодательства

Сроки применения положений устанавливаются статьей 5 НК РФ. Исходя из положений данной статьи установлено, что правовые налоговые акты могут вступить в силу только после 1 месяца со дня их появления в официальном источнике. Но не ранее 1-го числа следующего налогового периода отдельного налога.

Из этого правила есть исключения. Они предусмотрены для актов, способных улучшить положение налогоплательщиков, агентов и их представителей. Это акты имеют обратную силу.

Определение КС РФ от 28.06.2012 № 1250-О говорит о том, что действие закона регулирует отношения, которые возникают только после введения его в действие. При этом придать актам обратную силу можно только законодатель, распространив нормы закона на правоотношения, возникшие до вступления в действие актов.

Постановление «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» гласит, что при решении вопроса о времени вступления в силу того или иного налогового акта, необходимо исходить из того, что пятая статья НК РФ закрепляет правило о том, что любой новый акт вступает в силу с 1 числа нового налогового периода.

Случается, что для одного и того же налога установлены разные периоды уплаты, то дата вступления отдельного акта в силу должна быть определена для каждого отдельного периода.

Нормативные акты, устанавливаемые органами исполнительной власти субъектов РФ, действуют по временным правилам, установленным статьей 5 НК РФ.

Таким образом, действие законодательства о налогах и сборах во времени закреплено законодательно. Правительство субъектов Российской Федерации должно опираться на пятую статью НК РФ для правильного применения налоговых норм. Месячный срок от публикации нового акта до его вступления в силу позволяет гражданам ознакомиться с содержанием нового закона и особенностями его применения на практике.

Этот пост – часть проекта научно-практического комментария к Постановлению Пленума ВС РФ от 26 ноября 2019 г. № 48 «О практике применения судами законодательства об ответственности за налоговые преступления». Другие части комментария можно найти через оглавление по этой ссылке.

По делам о налоговых преступлениях необходимо учитывать особенности действия актов законодательства о налогах и сборах во времени, установленные в статье 5 НК РФ.

Комментарий к абз. 1 пункта 3

1. Налоговый кодекс Российской Федерации предусматривает, что акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу. Это правило установлено для актов, изменяющих условия взимания установленных налогов. Что касается федеральных законов, устанавливающих новые налоги и сборы, то они могут вступать в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, и не ранее одного месяца со дня их официального опубликования. [3.1]

Такие же ограничения установлены для актов субъектов Федерации и органов местного самоуправления, вводящих налоги и сборы (п. 1 ст. 5 НК РФ). Речь, конечно, идет о тех налогах и сборах, которые предусмотрены в ст. 14 «Региональные налоги и сборы» и в ст. 15 «Местные налоги и сборы» НК РФ. [3.2]

Таким образом, те налоги, налоговый период по которым равняется календарному году (налог на прибыль организаций, подоходный налог с физических лиц, налог на имущество и др.), могут быть изменены в течение года многократно, однако все изменения будут вступать в силу не ранее 1 января следующего года при условии, что такие изменения официально опубликованы до 1 декабря текущего года. Если же публикация состоялась только в декабре, то срок вступления изменений в силу сдвигается на год. Например, закон, опубликованный в декабре 2021 г., вступит в силу не ранее 1 января 2023 г. [3.3]

Условия взимания налогов с коротким налоговым периодом (например, для НДПИ и акцизов он равен, как правило, одному месяцу) могут меняться значительно чаще. [3.4]

Нетрудно заметить, что при установлении двух и более условий определения момента вступления закона о налогообложении в силу этот момент определяется датой события, наступившего после выполнения всех других условий. [3.5]

Для сборов (разовых платежей), применительно к которым налоговый период не устанавливается, изменения могут вступать в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня опубликования соответствующего акта законодательства (п. 1 ст. 5 НК РФ). [3.6]

2. Частые изменения нормативной базы налогообложения противоречат принципу определенности налоговых обязательств (ст. 57 Конституции РФ), подрывают принцип свободы предпринимательской деятельности (ч. 1 ст. 34 Конституции РФ). [3.7]

Но в РФ практикуется внесение изменений в НК РФ по многу раз в год[1]. Учесть этот поток инициатив невозможно даже специалисту, не говоря уже о налогоплательщиках. Неполная уплата налога вследствие неправильного применения «свежей» нормы чаще всего бывает следствием незнания или ошибки, а не умысла. [3.8]

Адвокату следует обращать внимание на срок действия нарушенной нормы налогового законодательства, наличие на момент ее применения налогоплательщиком разъяснений компетентных органов, устоявшейся судебно-арбитражной практики, позволяющих преодолеть правовую неопределенность. [3.9]

3. Споры о порядке вступления актов налогового законодательства в действие – не такая уж и редкость[2].[3.10]

Наличие такого спора является признаком неопределенности налогового законодательства, что исключает вывод об умышленном уклонении от налогообложения. [3.11]

4. Правила ст. 5 НК РФ, хотя и выступают законодательной проекцией положений статьи 57 Конституции РФ о действии налогового закона во времени, являются «слабой нормой». Они не раз нарушались самим законодателем (действие п. 1 ст. 5 НК РФ приостанавливалось) и перетолковывались КС РФ[3].[3.12]

Помимо ст. 5 НК РФ необходимо учитывать положения инвестиционного законодательства, содержащего «дедушкины оговорки». Это нормы, устанавливающие, что в случае изменения законодателем условий налогообложения, ухудшающих положение налогоплательщика, прежние правила исчисления и взимания налога могут применяться налогоплательщиком в течение определенного периода. [3.13]

Установленная законодателем «дедушкина оговорка» не может быть произвольно отменена[4].[3.14]

Такая оговорка содержится в ст. 9 Федерального закона РФ от 9 июня 1999 г. № 160-ФЗ «Об иностранных инвестициях в Российской Федерации». Стабилизационная гарантия адресована иностранным инвесторам и коммерческим организациям с иностранными инвестициями, действующим в программах реализации приоритетных инвестиционных проектов. [3.15]

Поскольку применение этой статьи сопровождалось спорами с налоговыми органами[5], стабилизационные оговорки стали вносить в саму ст. 5 НК РФ. В ней появились п. 4.1 (в отношении участников специальных инвестиционных контрактов), п. 4.2 (в отношении резидентов территорий опережающего социально-экономического развития и др.), п. 4.3 (в отношении участников соглашений о защите и поощрении капиталовложений). [3.16]

Обратить внимание судов на то, что в соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации и с пунктом 2 статьи 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги, сборы, страховые взносы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, тарифы страховых взносов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов, а также иных участников этих отношений, обратной силы не имеют.

Комментарий к абз. 2 пункта 3

1. Статья 57 Конституции РФ предусматривает, что законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют. [3.17]

Правило о непридании законам обратной силы не специфично для законодательства о налогообложении. Оно свойственно многим отраслям права. Смысл этого требования состоит в том, что изменения, вносимые в законодательство (в том числе налоговое), не должны пагубно влиять на устойчивость отношений между субъектами права, не должны подрывать уверенность граждан в стабильности их правового и экономического положения, в прочности правопорядка. Упоминание в ст. 57 Конституции РФ о непридании законам о налогах обратной силы — это проявление особой значимости проблемы именно в области налогообложения. [3.18]

Применительно к налогам и сборам это правило означает, что условия уплаты налогов (размеры, сроки, порядок и др.) должны быть известны субъектам предпринимательской деятельности заранее, т.е. до того, как они своими действиями приобретут обязанность уплаты налога. [3.19]

2. Придание законам о налогах обратной силы означает не только принятие соответствующего закона по истечении срока уплаты налога, но и до этой даты, однако после совершения событий или действий, в результате которых возникла обязанность уплатить налог. Так, Конституционный Суд РФ признал, что Закон о земельном налоге фактически имел обратную силу, так как устанавливал повышенные ставки не с начала календарного года, за который этот налог начислялся, а по прошествии значительного времени, хотя и до наступления срока уплаты. Землепользователи вели деятельность на земельных участках, ориентируясь на другие условия налогообложения. Условия и порядок налогообложения должны быть известны землепользователю в момент пользования, а не по прошествии времени[6].[3.20]

3. Конституционный Суд РФ подчеркнул, что недопустимо не только придание законам о налогах обратной силы прямым указанием на это в законе, но и издание законов, по своему смыслу имеющих обратную силу, хотя бы и без особого указания на это в тексте закона. В равной степени недопустимо придание таким законам обратной силы актами официального или иного толкования либо правоприменительной практикой[7].[3.21]

Таким образом, конституционный запрет придавать закону обратную силу не может быть обойден при помощи каких-либо технических и иных уловок. Этот запрет не может быть нарушен ни при каких обстоятельствах. Конституция РФ не допускает отказа от этого правила, в том числе в условиях чрезвычайного положения. [3.22]

Конституционное требование о недопустимости придания обратной силы законам, устанавливающим новые налоги или ухудшающим положение налогоплательщиков, распространяется как на федеральные законы, так и на законы субъектов Федерации и на акты органов местного самоуправления. [3.23]

При расчете размера налога, сбора, страхового взноса, образованного в результате уклонения от их уплаты, суды должны принимать во внимание только те налоги, сборы, страховые взносы, налоговые ставки и их размеры, тарифы страховых взносов, которые были установлены законодательством для налогового (расчетного) периода, за который рассчитывается указанный размер. В случаях, когда актом законодательства были отменены налоги, сборы, страховые взносы либо снижены размеры ставок налогов (сборов), тарифы страховых взносов, расчет должен производиться с учетом этого нового обстоятельства, если соответствующему акту придана обратная сила в соответствии с пунктом 4 статьи 5 НК РФ.

Комментарий к абз. 3 пункта 3

1. Закон может не только повышать обязательства налогоплательщиков, но и снижать их. Конституционный запрет придавать законам о налогах обратную силу распространяется только на случаи ухудшения положения налогоплательщиков. Одновременно Конституция РФ не препятствует приданию обратной силы законам, если они улучшают положение налогоплательщиков. При этом благоприятное для субъектов налогообложения влияние такого закона должно быть понятно как налогоплательщику, так и государственным органам, взимающим налоги[8].[3.24]

2. Налоговый кодекс РФ устанавливает два режима обратной силы актов, улучшающих положение налогоплательщиков. В первом случае улучшающие законы всегда имеют обратную силу, а во втором — только тогда, когда это прямо предусмотрено законом. Первый режим распространяется на акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей (п. 3 ст. 5). Второй режим установлен для актов, отменяющих налоги и сборы, снижающих размеры ставок налогов и сборов, устраняющих обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающих их положение (п. 4 ст. 5). [3.25]

3. Суды иногда подходят к вопросу об устранении ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах с более широких позиций, чем НК РФ. [3.26]

Так в Надзорном Определении Верховного Суда РФ от 30.10.2002 № 5-Д02-292 изложена ситуация, когда уклонение от уплаты налогов произошло в период действия Закона «О подоходном налоге с физических лиц», а рассматривалось уголовное дело уже после отмены этого закона. [3.27]

Суд решил, что поскольку с введением второй части НК РФ лицо освобождается от уплаты налога за проданную квартиру, если она находилась в его собственности 5 лет и более, то неуплата налога за указанную проданную квартиру не образует состава преступления. [3.28]

4. В связи с чрезвычайной «подвижностью» российского налогового законодательства необходимо всякий раз тщательно проверять, в какой конкретной редакции действовала спорная норма в периоде, за который была исчислена недоимка. [3.29]

Применение неправильной редакции возможно как налоговым органом, так и налогоплательщиком. В последнем случае это свидетельство, скорее всего, ошибочных, а не умышленных действий. [3.30]

5. Следует различать понятия «налоговый период» и «отчетный период». [3.31]

Налоговый период – срок, в течение которого завершается процесс формирования налоговой базы, окончательно определяется размер налогового обязательства. [3.32]

НК РФ определяет налоговый период как календарный год или иной отрезок времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате в бюджет (ст. 55). [3.33]

Отчетный период – срок подведения итогов (окончательных или промежуточных) составления отчетности представления ее в налоговый орган. [3.34]

Налоговый и отчетный периоды могут совпадать, а могут быть разными. Отчетность может представляться несколько раз в течение одного налогового периода. НК РФ определяет, что налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи (п. 1 ст. 55). Сумма, рассчитанная по итогам расчетного периода, не совпадающего с налоговым периодом, считается промежуточным платежом. [3.35]

Сокрытие налогов возможно только по результатам налогового периода, когда сумма платежа определяется окончательно. [3.36]

Недоплаты авансовых (промежуточных) платежей налогов сами по себе не свидетельствуют об уклонении от уплаты налога, если в итоговой декларации (расчете) по результатам налогового периода сумма платежа исчислена верно. [3.37]

[1] См. об этом: Пепеляев С.Г. Починить принтер. / Налоговед, 2016, № 9, с. 4-6.

[2] Определение КС РФ от 29 сентября 2020 г. № 2311-О; Определение СКЭС ВС РФ от 28 января 2020 г. по делу № А51-17532/2018; Определение СКАД ВС РФ от 23 сентября 2020 г. № 18-КАД20-11-К4; Постановление АС ПО от 10 октября 2019 г. по делу № А12-8049/2019; Постановление АС УО от 01 июня 2020 г. по делу № А60-40392/2019.

[3] Определение КС РФ от 8 апреля 2003 г. № 159-О, о 12 мая 2003 г. № 186-О, от 7 июня 2003 г. № 291-О, от 4 декабря 2003 г. № 445-О.

[4] Определение КС РФ от 1 июля 1999 г. № 111-О.

[5] См.: п. 8 Обзора практики разрешения судами споров, связанных с защитой иностранных инвесторов. Утвержден Президиумом ВС РФ 12 июля 2017 г.

[6] См.: Постановление Конституционного Суда РФ от 8 октября 1997 г. №13-П «По делу о проверке конституционности закона Санкт-Петербурга от 14 июля 1995 г. “О ставках земельного налога в Санкт-Петербурге в 1995 году”» // СЗ РФ. 1997. №2. Ст. 4901.

[7] См.: пункт 7 Постановления Конституционного Суда РФ от 8 октября 1997 г. №13-П, от 24 мая 2001 года № 8-П, от 5 марта 2013 года № 5-П, от 21 января 2010 года № 1-П, от 17 октября 2017 года № 24-П, от 28.11.2017 № 34-П и др.

[8] См.: пункт 4 Постановления Конституционного Суда РФ от 24 октября 1996 г. №17-П «По делу о проверке конституционности части первой статьи 2 Федерального закона от 7 марта 1996 г. “О внесении изменений в Закон Российской Федерации «Об акцизах»”» // СЗ РФ. 1996. №45. Ст. 5202.

Статья 5. Действие актов законодательства о налогах и сборах во времени

1. Акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных настоящей статьей.

Акты законодательства о сборах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования, за исключением случаев, предусмотренных настоящей статьей.

Акты законодательства о налогах и сборах в части регулирования страховых взносов вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного расчетного периода по страховым взносам, за исключением случаев, предусмотренных настоящей статьей.

Федеральные законы, вносящие изменения в настоящий Кодекс в части установления новых налогов и (или) сборов, а также акты законодательства о налогах и сборах субъектов Российской Федерации и нормативные правовые акты представительных органов муниципальных образований, вводящие налоги, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их официального опубликования.

Акты законодательства о налогах и сборах, указанные в пунктах 3 и 4 настоящей статьи, могут вступать в силу в сроки, прямо предусмотренные этими актами, но не ранее даты их официального опубликования.

2. Акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги, сборы и (или) страховые взносы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов и (или) тарифы страховых взносов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков, плательщиков сборов и (или) плательщиков страховых взносов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

3. Акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу.

4. Акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги, сборы и (или) страховые взносы, снижающие налоговые ставки, размеры сборов и (или) тарифы страховых взносов, устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.

4.1. Положения актов законодательства о налогах и сборах в части увеличения и (или) отмены пониженных налоговых ставок, установленных для налогоплательщиков - участников специальных инвестиционных контрактов в связи с выполнением ими специального инвестиционного контракта в соответствии с Федеральным законом от 31 декабря 2014 года N 488-ФЗ "О промышленной политике в Российской Федерации", и (или) в части отмены или изменения условий предоставления налоговых льгот и иных преференций (включая особый порядок и сроки уплаты, порядок исчисления налогов и сборов), установленных для таких налогоплательщиков, не применяются в отношении указанных налогоплательщиков до наступления наиболее ранней из следующих дат:

даты утраты налогоплательщиком статуса участника специального инвестиционного контракта;

даты окончания сроков действия налоговых ставок, налоговых льгот, порядка исчисления налогов, порядка и сроков уплаты налогов, установленных на дату заключения специального инвестиционного контракта, если дата окончания сроков действия налоговых ставок, налоговых льгот, порядка исчисления налогов, порядка и сроков уплаты налогов, установленных на дату заключения специального инвестиционного контракта, наступает ранее даты утраты налогоплательщиком статуса налогоплательщика - участника специального инвестиционного контракта.

Положения настоящего пункта распространяются на акты законодательства о налогах и сборах в части налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога и применяются для налогоплательщика - участника специального инвестиционного контракта при условии указания в соответствующем специальном инвестиционном контракте ссылок на положения актов законодательства о налогах и сборах в части пониженных налоговых ставок или налоговых льгот и иных преференций (включая особый порядок и сроки уплаты, порядок исчисления налогов и сборов), установленных для налогоплательщиков - участников специальных инвестиционных контрактов в связи с выполнением ими специального инвестиционного контракта, на которые распространяется действие настоящего пункта.

4.2. Положения актов законодательства о налогах и сборах в части увеличения и (или) отмены пониженных налоговых ставок, тарифов страховых взносов, установленных для налогоплательщиков - резидентов территорий опережающего социально-экономического развития и налогоплательщиков - резидентов свободного порта Владивосток в связи с исполнением ими соглашений об осуществлении деятельности в соответствии с Федеральным законом от 29 декабря 2014 года N 473-ФЗ "О территориях опережающего социально-экономического развития в Российской Федерации" или Федеральным законом от 13 июля 2015 года N 212-ФЗ "О свободном порте Владивосток", и (или) в части отмены или изменения условий предоставления налоговых льгот и иных преференций (включая особый порядок и сроки уплаты, порядок исчисления налогов и сборов), установленных для таких налогоплательщиков, не применяются в отношении указанных налогоплательщиков до наступления наиболее ранней из следующих дат:

даты утраты налогоплательщиком соответственно статуса резидента территории опережающего социально-экономического развития или резидента свободного порта Владивосток;

даты окончания сроков действия налоговых ставок, тарифов страховых взносов, налоговых льгот, порядка исчисления налогов, порядка и сроков уплаты налогов, установленных на дату заключения соглашения об осуществлении деятельности, указанного в абзаце первом настоящего пункта, если дата окончания сроков действия налоговых ставок, тарифов страховых взносов, налоговых льгот, порядка исчисления налогов, порядка и сроков уплаты налогов, установленных на дату заключения такого соглашения, наступает ранее даты утраты налогоплательщиком статуса резидента территории опережающего социально-экономического развития или резидента свободного порта Владивосток.

Положения настоящего пункта распространяются на акты законодательства о налогах и сборах в части страховых взносов, налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога и применяются для налогоплательщика - резидента территории опережающего социально-экономического развития или резидента свободного порта Владивосток при условии указания в соответствующем соглашении об осуществлении деятельности ссылок на положения актов законодательства о налогах и сборах в части пониженных налоговых ставок, тарифов страховых взносов или налоговых льгот и иных преференций (включая особый порядок и сроки уплаты, порядок исчисления налогов и сборов), установленных для налогоплательщиков - резидентов территорий опережающего социально-экономического развития и налогоплательщиков - резидентов свободного порта Владивосток в связи с исполнением ими соглашений об осуществлении деятельности, на которые распространяется действие настоящего пункта.

4.3. Положения актов законодательства о налогах и сборах, в том числе в части введения новых налогов и (или) сборов, вступившие в силу после даты включения в реестр, предусмотренный Федеральным законом "О защите и поощрении капиталовложений в Российской Федерации" (далее в настоящей статье - реестр), сведений о заключении с налогоплательщиком (плательщиком сборов) соглашения о защите и поощрении капиталовложений (далее в настоящем пункте - последующие акты законодательства о налогах и сборах), не применяются в отношении налогоплательщиков (плательщиков сборов), являющихся стороной соответствующего соглашения о защите и поощрении капиталовложений, в части правоотношений, связанных с исполнением такого соглашения, с учетом особенностей, предусмотренных настоящим пунктом. При этом акты законодательства о налогах и сборах, вводящие новые налоги и (или) сборы, применяются такими налогоплательщиками (плательщиками сборов) при условии признания утратившими силу в связи с введением нового налога и (или) сбора норм законодательства, которыми на дату включения налогоплательщика (плательщика сбора) в реестр осуществлялось нормативное правовое регулирование обязательного платежа, имевшего схожий объект обложения с новым налогом и (или) сбором.

В отношении налогоплательщиков, являющихся стороной соответствующего соглашения о защите и поощрении капиталовложений, заключенного с субъектом Российской Федерации, не применяются положения последующих актов законодательства о налогах и сборах в части изменения порядка определения налоговой базы, налоговых ставок, налоговых льгот, порядка и (или) сроков уплаты по налогу на имущество организаций и транспортному налогу.

В отношении налогоплательщиков (плательщиков сборов), являющихся стороной соответствующего соглашения о защите и поощрении капиталовложений, заключенного с Российской Федерацией и субъектом Российской Федерации, не применяются положения последующих актов законодательства о налогах и сборах в части изменений, указанных в абзаце втором настоящего пункта, а также в части изменения объекта налогообложения, порядка определения налоговой базы, налогового периода, налоговых ставок, порядка исчисления, порядка и (или) сроков уплаты по налогу на прибыль организаций, изменения сроков уплаты и (или) порядка возмещения налога на добавленную стоимость и (или) введения новых налогов и (или) сборов.

В отношении налогоплательщиков, являющихся стороной соответствующего соглашения о защите и поощрении капиталовложений, заключенного с субъектом Российской Федерации и муниципальным образованием, не применяются положения последующих актов законодательства о налогах и сборах в части изменений, указанных в абзаце втором настоящего пункта, а также в части изменения налоговых ставок, налоговых льгот, порядка и (или) сроков уплаты по земельному налогу.

Особенности применения актов законодательства о налогах и сборах, предусмотренные настоящим пунктом, не распространяются на последующие акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие налоговые льготы по налогу на имущество организаций, транспортному и земельному налогам, условия и сроки применения и прекращения действия указанных льгот.

Положения настоящего пункта применяются в отношении указанных налогоплательщиков (плательщиков сборов) до наступления наиболее ранней из следующих дат:

даты истечения указанного в реестре срока применения стабилизационной оговорки, установленного соответствующим соглашением о защите и поощрении капиталовложений в соответствии с частями 10 и 11 статьи 10 Федерального закона "О защите и поощрении капиталовложений в Российской Федерации";

даты включения сведений о расторжении соответствующего соглашения о защите и поощрении капиталовложений в реестр.

Если иное не предусмотрено настоящим пунктом, положения настоящего пункта применяются в отношении налогоплательщиков (плательщиков сборов) при условии ведения ими раздельного учета объектов налогообложения, налоговой базы и сумм налогов по налогам, подлежащим уплате при исполнении соглашений о защите и поощрении капиталовложений, указанных в абзацах втором - пятом настоящего пункта, и при осуществлении иной хозяйственной деятельности, а также раздельного учета доходов (расходов), полученных (понесенных) при исполнении соглашений, указанных в абзацах третьем и пятом настоящего пункта, и доходов (расходов), полученных (понесенных) при осуществлении иной хозяйственной деятельности.

Налогоплательщик (плательщик сбора), являющийся стороной соглашения о защите и поощрении капиталовложений, в соответствии с Федеральным законом "О защите и поощрении капиталовложений в Российской Федерации" признаваемый проектной компанией, раздельный учет, предусмотренный абзацем десятым настоящего пункта:

вправе не вести в случае, если он не является одновременно участником консолидированной группы налогоплательщиков;

ведет в части, касающейся соблюдения им положений пункта 9 статьи 278.1 настоящего Кодекса, в случае, если он одновременно является участником консолидированной группы налогоплательщиков.

5. Положения, предусмотренные настоящей статьей, распространяются также на издаваемые в пределах своей компетенции в соответствии с законодательством о налогах и сборах нормативные правовые акты Правительства Российской Федерации, федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

Нормативные правовые акты, предусматривающие утверждение новых форм (форматов) налоговых деклараций (расчетов) или внесение изменений в действующие формы (форматы) налоговых деклараций (расчетов), вступают в силу не ранее чем по истечении двух месяцев со дня их официального опубликования.

Читайте также: