Расходы на землю при усн доходы минус расходы

Опубликовано: 04.05.2024

Автор: Рябинин В. В., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

«Организация, применяющая УСНО с объектом налогообложения «доходы минус расходы», приобрела земельный участок. Вправе ли она учесть в расходах стоимость названного земельного участка, а также сумму земельного налога, которая уплачивается с кадастровой стоимости этого участка?» С данным вопросом к нам обратился читатель. Мы знаем на него ответ и готовы поделиться им со всеми заинтересованными лицами.

Стоимость земельного участка

Цена земельного участка сегодня высока. В связи с этим вопрос об учете в расходах сумм, уплаченных за земельный участок, является для «упрощенцев», применяющих объект налогообложения «доходы минус расходы», очень важным. Для его решения обратимся к нормам гл. 26.2 НК РФ.

Земельный участок является амортизируемым имуществом?

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСНО с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, при определении объекта налогообложения уменьшают полученные доходы на расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств.

На основании п. 4 ст. 346.16 НК РФ в целях гл. 26.2 НК РФ в состав основных средств и нематериальных активов включаются основные средства и нематериальные активы, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 256 НК РФ земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы) не подлежат амортизации. В связи с этим расходы в виде выкупной стоимости земельного участка не могут быть отнесены к расходам на приобретение основных средств. Соответственно, при определении базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО, указанные расходы не учитываются.

Такого мнения по данному вопросу представители Минфина придерживаются на протяжении длительного периода, и с ними нельзя не согласиться: их позиция полностью соответствует нормам действующего законодательства (письма от 15.11.2006 № 03-11-05/247, от 31.01.2008 № 03-11-04/3/36, от 07.08.2017 № 03-11-11/50441).

Затраты на земельный участок и перечень расходов при УСНО.

«Упрощенцы» ищут другие основания для учета в расходах стоимости земельных участков: ведь перечень расходов, установленный ст. 346.16 НК РФ, большой. Да и для целей исчисления налога на прибыль расходы на приобретение земельного участка учитываются в особом порядке в соответствии со ст. 264.1 НК РФ. Может быть, можно данный алгоритм применить и для УСНО, учитывая, что в гл. 26.2 НК РФ много ссылок на нормы гл. 25 НК РФ?

Но и тут организации и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСНО, порадовать нечем.

Обратите внимание: затраты на приобретение земельного участка в закрытом перечне расходов, учитываемых при применении УСНО, отсутствуют. Соответственно, в связи с тем, что названные расходы п. 1 ст. 346.16 НК РФ не предусмотрены, при определении базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы, эти расходы учитываться не должны.

Об этом также говорили представители Минфина еще в Письме от 30.06.2011 № 03-11-06/2/101. В данном случае тоже остается только согласиться с представителями контролирующих органов, поскольку их позиция соответствует нормам гл. 26.2 НК РФ.

Земельный участок как товар.

Поскольку из вопроса неясна цель приобретения земельного участка, можно предположить еще один вариант его использования: для дальнейшей перепродажи. Здесь возникает вопрос о том, может ли земельный участок быть товаром.

Как сказано в ст. 38 НК РФ, товаром для целей НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Следовательно, и земельный участок может быть товаром. Тогда стоимость земельного участка учитывается в расходах при УСНО по правилам учета товаров.

В соответствии с пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСНО и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении объекта налогообложения уменьшают полученные доходы на расходы на оплату стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, – НДС), а также на расходы, связанные с приобретением и реализацией названных товаров, в том числе на расходы на хранение, обслуживание и транспортировку товаров.

Согласно п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. При этом расходы на оплату стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются в составе расходов по мере реализации указанных товаров (пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Расходы, непосредственно связанные с реализацией обозначенных товаров, в том числе расходы на хранение, обслуживание и транспортировку, учитываются в составе расходов после их фактической оплаты.

К сведению: из приведенных норм следует, что «упрощенец» вправе уменьшить полученные доходы на сумму фактически понесенных им расходов на приобретение земельных участков, которые приобретаются им с целью дальнейшей перепродажи, в момент их реализации.

С приведенным подходом согласны и представители Минфина, напоминая при этом, что в иных случаях расходы на приобретение земельных участков в целях налогообложения в рамках применения УСНО не учитываются (письма от 08.04.2011 № 03-11-06/2/46, от 28.02.2013 № 03-11-06/2/5946, от 15.06.2017 № 03-11-11/37042).

С мнением о том, что земельные участки могут быть товаром и учитываться в расходах при УСНО по правилам учета товаров, согласны и суды. В качестве примера можно привести Постановление ФАС МО от 21.10.2013 по делу № А41-4191/13.

Отметим также: пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ установлено, что расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются при налогообложении по мере реализации указанных товаров. При этом следует иметь в виду, что в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг (за исключением случаев, поименованных в п. 3 ст. 39 НК РФ) признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу – на безвозмездной основе.

Таким образом, расходы на оплату товаров, предназначенных для дальнейшей реализации, признаются в составе расходов при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО, после фактической передачи товаров покупателю независимо от того, оплачены они покупателем или нет (Письмо Минфина России от 27.10.2014 № 03-11-06/2/54127).

Соответственно, стоимость земельного участка, реализуемого в качестве товара, включается в состав расходов при УСНО на дату перехода права собственности на земельный участок к покупателю.

Учет земельного налога

Согласно ст. 388 НК РФ плательщиками земельного налога считаются организации и физические лица, обладающие земельными участками, признаваемыми объектом налогообложения в соответствии со ст. 389 НК РФ, на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения. Не являются налогоплательщиками организации и физические лица в отношении земельных участков, находящихся у них на праве безвозмездного пользования, в том числе праве безвозмездного срочного пользования, или переданных им по договору аренды.

Соответственно, «упрощенцы», владеющие земельными участками, считаются плательщиками земельного налога. Напомним, что применение УСНО не освобождает организации и индивидуальных предпринимателей от уплаты земельного налога.

В связи с уплатой земельного налога встает вопрос о возможности его учета в расходах при УСНО.

На основании пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы в виде сумм налогов и сборов, уплаченных в соответствии с законодательством о налогах и сборах, за исключением налога, уплаченного в силу гл. 26.2 НК РФ, и НДС, уплаченного в бюджет исходя из п. 5 ст. 173 НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 346.17 НК РФ данные расходы налогоплательщик вправе учесть в составе расходов после их фактической оплаты.

При этом согласно пп. 3 п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходы на уплату налогов, в том числе земельного налога, учитываются в размере, фактически уплаченном налогоплательщиком при самостоятельном исполнении обязанности по уплате налогов либо при погашении задолженности перед иным лицом, возникшей вследствие уплаты этим лицом в соответствии с НК РФ за налогоплательщика сумм налогов (Письмо Минфина России от 07.08.2017 № 03-11-11/50441).При наличии задолженности по уплате налогов расходы на ее погашение учитываются в составе расходов в пределах фактически погашенной задолженности в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает указанную задолженность либо задолженность перед иным лицом, возникшую вследствие уплаты этим лицом в соответствии с НК РФ за налогоплательщика сумм налогов.

К сведению: суммы земельного налога, фактически уплаченные «упрощенцем», в размере исчисленных сумм учитываются в расходах при УСНО. Если сумму земельного налога уплатило иное лицо за «упрощенца», то налогоплательщик сможет учесть в расходах указанную сумму только на дату погашения задолженности перед этим лицом.

земельные участки не являются амортизируемым имуществом, поэтому расходы в виде выкупной стоимости земельного участка не могут быть отнесены к расходам на приобретение основных средств и не могут быть учтены в расходах при УСНО;

затраты на приобретение земельного участка в закрытом перечне расходов, учитываемых при применении УСНО, не поименованы. Таким образом, отдельного вида расходов в данном случае нет;

если земельный участок приобретен с целью дальнейшей продажи, то он является товаром и учитывается для целей применения УСНО в качестве товара;

суммы земельного налога учитываются в расходах при УСНО.

Затраты на приобретение земельного участка, учтенного в составе основных средств, не могут быть учтены в составе расходов при определении налоговой базы при применении УСН.

Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении налоговой базы учитывают расходы, предусмотренные п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Перечень таких расходов носит закрытый характер (см. также письма Минфина России от 17.11.2014 № 03-11-06/2/57962, от 24.10.2014 № 03-11-06/2/53908, от 23.06.2014 № 03-03-06/1/29799, от 06.12.2013 № 03-11-11/53315, определения ВАС РФ от 16.08.2013 № ВАС-7523/13, от 27.01.2012 № ВАС-15173/11). При этом расходы, учитываемые для целей налогообложения, должны удовлетворять требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ), т.е. соответствовать требованиям обоснованности (экономической оправданности) и быть документально подтвержденными.

В силу п. 4 ст. 346.16 НК РФ в целях налогообложения при применении УСН в состав основных средств включаются основные средства, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Из п. 1 ст. 256 НК РФ следует, что амортизируемым имуществом признается, в частности, имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

Согласно п. 2 ст. 256 НК РФ земля не относится к амортизируемому имуществу, поэтому расходы в виде стоимости земельного участка к расходам на приобретение основных средств не относятся.

В связи с этим, а также на основании того, что перечень расходов, учитываемых при определении налоговой базы при УСН, установленный п. 1 ст. 346.16 НК РФ, не предусматривает расходы на приобретение земельных участков, такие расходы учитываться при налогообложении не должны. Аналогичный вывод представлен в письмах Минфина России от 30.06.2011 № 03-11-06/2/101, от 16.09.2010 № 03-11-06/2/145, от 31.01.2008 № 03-11-04/3/36, от 18.04.2006 № 03-11-04/2/84.

При этом в соответствии с подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения уменьшают доходы на расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, а также на расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров. В соответствии с п. 3 ст. 38 НК РФ товаром для целей НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются в составе расходов по мере реализации указанных товаров (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Следовательно, если земельный участок изначально приобретается для перепродажи, то расходы на его приобретение могут учитываться при определении облагаемой базы. Такие разъяснения приводят специалисты финансового ведомства в своих письмах.

Так, в письме Минфина России от 28.02.2013 № 03-11-06/2/5946 разъясняется, что налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму фактически понесенных им расходов на приобретение земельных участков, которые приобретаются им с целью дальнейшей перепродажи, в момент их реализации, а в иных случаях расходы на приобретение земельных участков в целях налогообложения в рамках применения УСН не учитываются.

Аналогичный вывод представлен в письмах Минфина России от 17.02.2014 № 03-11-06/2/6364, от 08.04.2011 № 03-11-06/2/46, от 08.06.2011 № 03-11-06/2/91.

По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации признание в расходах стоимости участка при его продаже приведет к спору с налоговыми органами.

Связано это с тем, что в данном случае земельный участок при его приобретении был учтен в бухгалтерском учете в качестве основного средства (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н) и предназначался для строительства, а не для перепродажи. Подобные выводы представлены в письме Минфина России от 20.11.2008 № 03-11-04/2/174 в отношении объекта основных средств (нежилого здания).

Подтверждает данное мнение и наличие судебной практики.

В постановлении ФАС Московского округа от 21.10.2013 № Ф05-12862/13 и постановлении Десятого арбитражного апелляционного суда от 08.07.2013 № 10АП-5376/13 рассмотрено дело, в котором организация при реализации земельных участков включила в расходы стоимость земельных участков, числящихся в составе основных средств организации.

В данной ситуации суды поддержали налогоплательщика и признали правомерным включение расходов на приобретение реализованных земельных участков в состав расходов при определении налоговой базы при УСН.

Суды основывались на следующем. При приобретении земельного участка общество, руководствуясь нормами НК РФ, правомерно не учитывало для целей налогообложения затраты, связанные с приобретением земельных участков, в период их эксплуатации. При этом судами отмечено, что нормы НК РФ регулируют порядок учета затрат, связанных с приобретением земельных участков, в процессе их эксплуатации, но не регулируют учет затрат, связанных с приобретением земельных участков, в момент их реализации.

Арбитры пришли к выводу, что операции по продаже ранее приобретенного имущества (земельных участков) общество вправе учитывать как операции по реализации товаров.

Данный вывод основан на положениях п. 3 ст. 38, подп. 23 п. 1 ст. 346.16, подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, а также письмах ФНС России от 14.02.2005 № 22-1-12/181, Минфина России от 24.01.2011 № 03-11-06/2/08, от 02.12.2005 № 03-11-04/2/144.

Одним из решающих факторов в принятии судами решения в пользу налогоплательщика стало то, что согласно уставу общества одним из видов деятельности организации является покупка и продажа земельных участков.

На основании этого суды пришли к выводу, что у общества имелось намерение продать указанные земельные участки.

Других судебных решений по аналогичным ситуациям обнаружить не удалось.

Таким образом, если организация решит включить в состав расходов при определении налоговой базы при УСН стоимость реализованных земельных участков, ранее учтенных в составе основных средств, велика вероятность претензий со стороны налоговых органов.

И учитывая, что судебная практика по аналогичным вопросам немногочисленна, говорить о сложившемся общепринятом решении рассматриваемого вопроса не представляется возможным. В связи с этим имеется риск, что в случае возникновения спора правоприменительный орган может занять неблагоприятную для налогоплательщика позицию.

Российские предприниматели должны платить в государственную казну множество различных налогов и выплат. Среди прочего существует и налоговый сбор за использование в коммерческих целях земельных участков или, проще говоря, земельный налог. Мы расскажем о том, кто обязан его платить при упрощенной системе налогообложения, а также как рассчитывать данный налог, организовывать его учет и отчитываться перед налоговиками.

Оплата налога на землю при УСН: кто должен платить

Законом РФ предусмотрено, что все предприятия и организации, а также индивидуальные предприниматели, имеющие в собственности и использующие для своей деятельности земельные участки, обязаны платить налог на землю. Кроме того, необходимость платить данный налог возникает, если юридическое лицо или ИП имеет право бессрочного пользования землей или же реализует право наследования земельного участка. Следует отметить, что если земля, находящаяся в собственности индивидуальных предпринимателей не используется в коммерческих целях, а только для личных нужд, то стоит переоформить ее, чтобы оплачивать данный налог в общем порядке, как обычным физическим лицам.

Внимание! Если земля находиться в аренде, то арендатор не должен платить земельный налог и арендодатель ни при каких условиях не имеет права пытаться переложить на него эту свою обязанность.

Важно! Независимо от объекта налогообложения: доходы 6% или доходы минус расходы 15%, все плательщики-упрощенцы обязаны платить земельный налог, если земля есть в их собственности и используется при ведении бизнеса.

Ставка налога на землю

По закону ставка земельного налога формируется на уровне местных властей, в зависимости от особенностей каждого конкретного региона. Субъект РФ издает соответствующий закон, где четко прописана категории земельных участков и налоговая ставка на них. Однако, на федеральном уровне определены ее предельные значения:

для земель сельскохозяйственного назначения, подсобных хозяйств, и участков под жилищным фондом – 0,3%
для иных земель — 1,5%

Руководителям предприятий и организаций следует помнить о том, что юридические лица должны оплачивать налог на землю авансовыми платежами с установленной законом регулярностью.

Правила сдачи отчетности и сроки уплаты налога на землю

Помимо налоговой ставки, региональные власти устанавливают и порядок уплаты земельного налога. Единственное, что жестко регламентирует Федеральный закон – это опять же предельные сроки сдачи отчетности и налоговой оплаты. Для всех регионов РФ пограничная дата для сдачи декларации в налоговую инспекцию – 1 февраля, причем сам налог юридические лица не имеют права платить до наступления этого числа, а физические, т.е. ИП – должны выплатить его до 1 декабря следующего за отчетным годом.

Порядок расчета налога на землю

Закон вполне однозначно определяет порядок исчисления земельного налога. Для этого, ставку по данному налогу нужно умножить на базу налогообложения, т.е. кадастровую стоимость земельного участка. Если необходимо посчитать налог за двенадцать месяцев, то есть полный календарный год, то при вычислении налога надо брать кадастровую стоимость по началу периода.

Внимание! В случаях возникновения спорных ситуаций, когда предприниматель или организация оспаривают в суде кадастровую стоимость того или иного участка и добиваются положительного решения, они получают право на полный перерасчет налога на землю вплоть до момента подачи иска о пересмотре стоимости.

Оплата земельного налога на УСН, если земля в собственности менее года

Как и при любых других видах налогов, расчет и оплата земельного налога имеет свои особенности. В частности, довольно часто вопросы возникают у налогоплательщиков в случаях, если право пользования участком появилось в течение года. Как рассчитывать налог в таких ситуациях?

Все просто: кадастровую стоимость участка нужно брать на ту дату, когда произошла постановка на кадастровый учет. При этом, размер налога надо считать с учетом специального коэффициента, высчитывать который нужно самостоятельно. Для этого необходимо посмотреть, сколько полных месяцев в году земельный участок был в собственности. Затем полученное число надо разделить на 12 – итог и будет искомым коэффициентом.

Для наглядности приведем пример

Компания ООО «Светоч» купила участок земли. При этом право собственности на землю было зарегистрировано 5 августа 2014 года. Ставка по налогу на землю, установленная на местном муниципальном уровне в отношении данной категории земли, составляет 1,5%. При этом кадастровая стоимость участка равна одному миллиону рублей. Производим расчеты.

Так как права на землю у ООО «Светоч» появились до 15-го августа, то, по закону, период владения участком для целей налогообложения считается с 1 августа 2014 года.

Предприятие высчитывает размер авансовой выплаты за третий квартал 2014 года с учетом специального коэффициента, схему расчета которого мы описали выше. В данном случае, он составляет 2/3, так как в третьем квартале земля была в собственности ООО «Светоч» всего лишь два месяца – август и сентябрь. Путем дальнейших нехитрых подсчетов мы получаем, что сумма авансового платежа за третий квартал 2014 года будет составлять:

1 млн. руб. × 1,5% × 1/4 × 2/3 =.2500 рублей
Для того, чтобы рассчитать окончательную сумму годового земельного налога за 2014 год, бухгалтеру ООО «Светоч» нужно опять же высчитать поправочный коэффициент:

5/12 (5 мес. : 12 мес.) Далее считаем:

1 млн. руб. × 1,5% × 5/12= 6250 рублей – сумма по итогам года, но поскольку ООО «Светоч» уже оплачивало авансовый платеж за третий квартал, то его размер нужно вычесть из итоговой суммы:

6250 руб. – 2500 руб. = 3750.рублей – именно столько денег должно выплатить данное предприятие в государственный бюджет в качестве земельного налога.

ИП на УСН: уведомления по налогу на землю

Если юридические лица могут самостоятельно высчитывать размер земельного налога, то индивидуальные предприниматели должны дожидаться специального налогового уведомления.

К сведению! Раньше, до наступления 2014 года, сдавать налоговые декларации должны были и физические и юридические лица. Но уже с 2015 года индивидуальные предприниматели были освобождены от этой обязанности – теперь они получают налоговые уведомления с заранее просчитанной суммой земельного налога.

Случается, что уведомление по каким-либо причинам не доходит до адресата, тогда налогоплательщик сам должен явиться в налоговый орган и сообщить об имеющемся в его собственности участке земли. При себе необходимо иметь все регистрационные документы.

Важно! Начиная с 2017 года, в случаях если индивидуальный предприниматель- налогоплательщик, имеющий в собственности землю, не получил уведомления о сумме земельного налога и при этом не обратился в добровольном порядке в налоговую инспекцию с тем, чтобы ему рассчитали и назначили размер налоговой выплаты, он обязан будет понести административную ответственность. В частности, ему будет назначен штраф в размере 20% от неоплаченного налога и пени.

В этой статье мы постарались рассказать обо всех нюансах налога на землю, касающихся организаций и индивидуальных предпринимателей, находящихся на упрощенной системе налогообложения. Однако для получения более точной информации по каждому конкретному региону РФ, следует обращаться в налоговую инспекцию по месту регистрации, поскольку ставки по земельному налогу, ровно как сроки и порядок его уплаты определяются регионами РФ на местном уровне.

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики по вопросу учета расходов за право пользования земельным участком при применении упрощенной системы налогообложения сообщает следующее.

Пунктом 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ определен перечень расходов, учитываемых при определении объекта налогообложения у налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов. Данный перечень расходов является закрытым.

Согласно пункту 1 статьи 274 Гражданского кодекса РФ собственник земельного участка вправе требовать от собственника соседнего земельного участка, а в необходимых случаях и от собственника другого земельного участка (соседнего участка) предоставления права ограниченного пользования соседним участком (сервитута).

Сервитут может устанавливаться, в частности, для обеспечения прохода и проезда через соседний земельный участок, которые не могут быть обеспечены без установления сервитута. Собственник земельного участка, обремененного частным сервитутом, вправе требовать соразмерную плату от лиц, в интересах которых установлен сервитут, если иное не предусмотрено федеральными законами (п. 5 ст. 274 ГК РФ).

Поскольку плата за право пользования земельным участком (сервитут) отсутствует в вышеуказанном перечне расходов, налогоплательщик не вправе включать данную плату в расходы, учитываемые при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Учет расходов за право пользования земельным участком при применении УСН

Особенностью применения упрощенной системы налогообложения является то, что плательщики могут включать в расходы не любые затраты, а только те, которые поименованы в пункте 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ.

Включаем в базу определенные расходы

К примеру, подпункт 5 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ включает материальные расходы, поэтому фирмы, применяющие УСН, вправе при исчислении базы учесть в расходах затраты на оплату услуг по уборке арендованного офисного помещения (письмо УФНС по г. Москве от 03.08.2011 № 16-15/075976).

Налогоплательщики на УСН могут включать в состав расходов затраты на информационные услуги справочной правовой системы, заключающиеся в обновлении информационной базы в соответствии с подпунктом 19 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ (письмо Минфина России от 28.05.2012 № 03-11-06/2/70). Именно по этому принципу плательщики, применяющие УСН, не имеют право включать в состав расходов плату за право пользования земельным участком (сервитут).

А может ли плательщик, применяющий УСН с объектом доходы минус расходы, учитывать почтовые затраты на деловую переписку и в виде уплаченной госпошлины за срочную выдачу выписки из ЕГРЮЛ? Хотя подпунктом 18 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ прямо предусмотрено право уменьшать полученные доходы на сумму почтовых, телефонных услуг, названные виды затрат зачастую вызывают недоверие у налоговых органов, и правомерность их осуществления налогоплательщикам приходится отстаивать. Как обычно, главными аргументами здесь выступают: обоснованность произведенных почтовых расходов, документальное подтверждение и направленность на осуществление предпринимательской деятельности (письмо Минфина России от 16.04.2012 № 03-11-06/2/57). Что касается вопроса о возможности учесть при налогообложении сумму госпошлины за срочную выдачу выписки, здесь отметим следующее. Суммы расходов на оплату госпошлины, уплаченные плательщиками, применяющими УСН, можно отражать в расходах в период ее оплаты (письма Минфина России от 09.02.2011 № 03-11-06/2/16*, УФНС по г. Москве от 18.07.2011 № 16-15/070485). Однако это положение не распространяется на плату за досрочное предоставление информации из ЕГРЮЛ. Суммы такой оплаты налогоплательщики, применяющие УСН, не могут отразить в составе затрат, так как плата за «досрочность» не является госпошлиной.

Нет в перечне - нет в базе

Напомним, что указанное положение определяет закрытый перечень учитываемых при налогообложении затрат теми налогоплательщиками, которые выбрали объект «доходы, уменьшенные на величину расходов». Так, к примеру, по основанию, что данный вид затрат не указан в основном перечне, не учитываются при применении УСН и расходы в виде возмещения исполнителю по договору гражданско-правового характера оплаты проезда и найма жилого помещения (письмо УФНС по г. Москве от 09.12.2011 № 16-15/119728).

В письме от 20.02.2012 № 03-11-06/2/27* * специалисты финансового министерства также акцентируют внимание, что фирмы на УСН руководствуются ограниченным перечнем расходов, на которые налогоплательщик может уменьшать полученные доходы. В этот список не входят и расходы по уборке территорий и кровли домов от снега и наледи.

Расходы можно учесть по другим основаниям

Зачастую инспекторы усматривают в произведенных предпринимателем на УСН затратах необоснованную налоговую выгоду. Так было и в 2010 судебном споре, рассматриваемом постановлением ФАС Центрального округа от 14.02.2011 № А62-2244.

Налоговая инспекция посчитала подозрительными и нецелесообразными расходы общества по управлению организацией, среди которых были и бухгалтерские услуги.

Судьи апеллировали тем, что налоговое законодательство не позволяет проверяющим органам оценивать произведенные хозсубъектами расходы с позиции их рациональности и эффективности.

Расходы на услуги по управлению организацией не включены в установленный перечень расходов, принимаемых при исчислении базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.

Однако затраты на оплату услуг по управлению организацией общество вправе было включить в состав расходов, уменьшающих доходы для целей налогообложения единым налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН, как расходы на бухгалтерские услуги (подп. 15 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

* Документ и комментарий к нему опубликованы в «НА», 2011, № 6.
** Документ и комментарий к нему опубликованы в «НА», 2012, № 6.

Есть два ИП на УСН, которые совместно покупают земельный участок, совместно строят жилой дом для дальнейшей его продажи. Участие 50/50. Как в данной ситуации будет происходить уплата налогов каждого из ИП?

Минфин России подготовил письмо от 03.04.2019 N 03-05-04-02/23083 «Об исчислении земельного налога в отношении земельных участков с видом разрешенного использования „Для индивидуального жилищного строительства“, используемых в предпринимательской деятельности».

ФНС России обязало довести настоящие разъяснения до сотрудников налоговых органов, осуществляющих администрирование земельного налога, и организовать исполнение разъяснений, в том числе при формировании налоговых уведомлений (письмо от 05.04.2019 № БС-4-21/6245@)

Минфин России в своем письме сообщает следующее.

Пунктом 1 ст. 388 Налогового кодекса РФ определено, что налогоплательщиками земельного налога (далее — налог) признаются организации и физические лица.

При этом НК РФ в целях обложения земельным налогом не предъявляет требований и не устанавливает особенностей налогообложения в зависимости от наличия или отсутствия у физического лица статуса индивидуального предпринимателя.

В соответствии с положениями пп. 1 п. 1 ст. 394 НК РФ в отношении отдельных категорий земельных участков, в том числе приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства, включая индивидуальное жилищное строительство, устанавливается пониженная налоговая ставка 0,3%.

Согласно п. 2 ст. 7 Земельного кодекса РФ виды разрешенного использования земельных участков определяются в соответствии с классификатором, утвержденным федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере земельных отношений.

В классификаторе видов разрешенного использования земельных участков, утвержденном приказом Минэкономразвития России от 01.09.2014 N 540, приведено следующее описание вида разрешенного использования земельного участка «для индивидуального жилищного строительства»: размещение индивидуального жилого дома (дом, пригодный для постоянного проживания, высотой не выше трех надземных этажей); выращивание плодовых, ягодных, овощных, бахчевых или иных декоративных или сельскохозяйственных культур; размещение индивидуальных гаражей и подсобных сооружений.

По смыслу налогового законодательства пониженные ставки земельного налога устанавливаются для физических лиц, непосредственно использующих земли для индивидуального жилищного строительства (определение Верховного Суда РФ от 20.06.2018 N 301-КГ18-7425).

Необходимость использования земельных участков по целевому назначению для применения пониженной налоговой ставки 0,3% в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства, была отмечена в определениях Верховного Суда РФ от 21.12.2018 N 307-КГ18-20670 и от 30.10.2018 N 305-КГ18-16987.

Таким образом, для применения пониженной налоговой ставки 0,3% в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) для индивидуального жилищного строительства, помимо категории и вида разрешенного использования земельного участка, необходимо также учитывать целевой характер использования указанных земельных участков.

На основании вышесказанного Минфин России сделал вывод о том, что исчисление земельного налога в отношении земельных участков с видом разрешенного использования «для индивидуального жилищного строительства», используемых в предпринимательской деятельности и предназначенных для дальнейшей перепродажи, осуществляется с учетом налоговой ставки, предусмотренной пп. 2 п. 1 ст. 394 НК РФ.

То есть в отношении земельных участков «для индивидуального жилищного строительства», используемых в предпринимательской деятельности, применяется налоговая ставка, предусмотренная НК РФ для «прочих земельных участков» в размере, не превышающем 1,5%, что в 5 раз выше ставки земельного налога, установленного в отношении земельных участков с видом разрешенного использования «для индивидуального жилищного строительства».

Если это произошло после перехода на упрощенку, то основные средства (ОС), которые приобретены/созданы в периоде нахождения на УСН, принимаются к учету по первоначальной стоимости, определяемой в порядке, установленном законодательством о бухгалтерском учете (п. 3 ст. 346.16 НК РФ, п. 3.10 Порядка заполнения Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утвержденного приказом Минфина России от 22.10.2012 № 135н).

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, при определении объекта налогообложения уменьшают полученные доходы на расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств.

Такого мнения по данному вопросу представители Минфина России придерживаются на протяжении длительного периода, и с ними нельзя не согласиться: их позиция полностью соответствует нормам действующего законодательства (письма от 15.11.2006 № 03-11-05/247, от 31.01.2008 № 03-11-04/3/36, от 07.08.2017 № 03-11-11/50441).

Затраты на земельный участок и перечень расходов при УСНО

Но и тут организации и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСНО, порадовать нечем.

Обратите внимание: затраты на приобретение земельного участка в закрытом перечне расходов, учитываемых при применении УСНО, отсутствуют. Соответственно, в связи с тем, что названные расходы в п. 1 ст. 346.16 НК РФ не предусмотрены, при определении базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы, эти расходы учитываться не должны.

Из приведенных норм следует, что «упрощенец» вправе уменьшить полученные доходы на сумму фактически понесенных им расходов на приобретение земельных участков, которые приобретаются им с целью дальнейшей перепродажи, в момент их реализации.

С приведенным подходом согласны и представители Минфина России, напоминая при этом, что в иных случаях расходы на приобретение земельных участков в целях налогообложения в рамках применения УСН не учитываются (письма от 08.04.2011 № 03-11-06/2/46, от 28.02.2013 № 03-11-06/2/5946, от 15.06.2017 № 03-11-11/37042).

С мнением о том, что земельные участки могут быть товаром и учитываться в расходах при УСН по правилам учета товаров, согласны и суды. В качестве примера можно привести постановление ФАС Московского округа от 21.10.2013 № А41-4191/13.

Таким образом, расходы на оплату товаров, предназначенных для дальнейшей реализации, признаются в составе расходов при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, после фактической передачи товаров покупателю независимо от того, оплачены они покупателем или нет (письмо Минфина России от 27.10.2014 № 03-11-06/2/54127).

Соответственно, стоимость земельного участка, реализуемого в качестве товара, включается в состав расходов при УСН на дату перехода права собственности на земельный участок к покупателю.

- земельные участки не являются амортизируемым имуществом, поэтому расходы в виде выкупной стоимости земельного участка не могут быть отнесены к расходам на приобретение основных средств и не могут быть учтены в расходах при УСН;

- затраты на приобретение земельного участка в закрытом перечне расходов, учитываемых при применении УСН, не поименованы. Таким образом, отдельного вида расходов в данном случае нет;

- если земельный участок приобретен с целью дальнейшей продажи, то он является товаром и учитывается для целей применения УСН в качестве товара;

- суммы земельного налога учитываются в расходах при УСН.

Читайте также: