Вычеты ндс по проблемным контрагентам читаем новые рекомендации верховного суда

Опубликовано: 15.05.2024

ФНС России говорит о ежегодном увеличении поступлений налогов в бюджет при одновременном сокращении проводимых выездных налоговых проверок. Причем растут показатели начислений в связи с добровольным уточнением налогоплательщиками своих налоговых обязательств (прежде всего по НДС).

В частности, в итоговом докладе ФНС России о деятельности службы за 2019 год отмечается, что существенно возросла роль аналитической работы, позволившей получить в 2019 году дополнительные 131 миллиард рублей, уплаченные налогоплательщиками добровольно.

При этом, главным образом, такой результат достигается посредством работы с налогоплательщиками в рамках комиссий по легализации налоговой базы по НДС, направленной на понуждение налогоплательщика к самостоятельному уточнению налоговых обязательств. Рассмотрим, что делать, если Вы получили «приглашение» на такую комиссию.

Как построена работа комиссий по легализации налоговой базы

Следует отметить, что вызов на комиссию оформляется уведомлением, в котором, как правило, налоговый орган уже указывает тех контрагентов налогоплательщика, по которым у него имеются вопросы.

По результатам проведения комиссии налоговый орган составляет протокол, где инспекторы отражают информацию о том, в связи с чем была проведена комиссия, кто на ней присутствовал от налогового органа и от налогоплательщика, а также рекомендации по представлению уточненных налоговых деклараций по НДС и срок на такое представление (на практике, как правило, это десять календарных дней с момента заседания комиссии).

Тем самым, по сути, такие налоговые комиссии на сегодняшний день уже представляют собой самостоятельную форму налогового контроля, при этом примечательно, что в НК РФ вообще не закреплен порядок проведения этой формы контроля.

Зачастую вызов налогоплательщика на подобную комиссию является признаком того, что налоговый орган имеет достаточные сведения о налогоплательщике и его спорных операциях, которые позволяют налоговикам выйти с выездной налоговой проверкой с целью доначисления налогов по операциям с проблемными контрагентами.

Между тем чаще всего компании вызывают в налоговые органы на рассматриваемую комиссию с целью добровольного уточнения своих налоговых обязательств по НДС за тот или иной налоговый период. Это связано с тем, что инспекторы через информационную программу «АСК НДС-2» в цепочке контрагентов налогоплательщика (часто вплоть до седьмого звена цепочки) находят проблемные организации, которые не уплатили НДС (так называемые «разрывы по НДС»).

При этом налоговые органы в таких ситуациях ссылаются на статью 54.1 НК РФ.

Напомним, что в настоящее время налоговые органы в рамках проверок обоснованности полученной налогоплательщиком налоговой выгоды руководствуются положениями ст. 54.1 НК РФ, в которой закреплены пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов.

В частности, уменьшение налоговой базы (налога) недопустимо, если оно произошло в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни и об объектах налогообложения (п. 1 ст. 54.1 ГК РФ).

Налоговый орган может отказать налогоплательщику в праве на уменьшение налоговой базы (налога) в случае наличия сомнений в деловой цели такой сделки (п. 2 ст. 54.1 НК РФ).

Также в пп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК содержится требование о том, что обязательство по сделке должно быть исполнено непосредственным контрагентом налогоплательщика и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки передано по договору или закону.

Поэтому в случае, когда у налоговых органов есть информация о невозможности выполнения сделки контрагентами налогоплательщика из-за отсутствия у них соответствующих ресурсов (работников, техники, склада и т.п.), инспекторы пытаются доказать несоблюдение налогоплательщиком норм ст. 54.1 НК РФ и «снять» расходы и вычеты по неблагонадежным контрагентам.

При обнаружении сомнительных контрагентов инспекторы грозят налогоплательщикам проведением выездной налоговой проверки либо (реже) — передачей информации в правоохранительные органы, в случае отказа представить уточненные декларации по НДС.

Что делать, если вызвали на комиссию

Следует помнить, что на рассматриваемую комиссию вправе явиться не только генеральный директор и главный бухгалтер налогоплательщика, но и представитель подоверенности (например, юрист).

Можно дать следующие рекомендации, как вести себя, если ваша компания получила вызов на комиссию по НДС.

Во-первых, не следует игнорировать вызов на комиссию, лучше явиться в налоговый орган согласно уведомлению.

Получив вызов на комиссию, необходимо подготовить все либо часть истребуемых документов и информации (если было получено соответствующее требование о представлении документов и информации вместе с уведомлением о вызове), а также проанализировать ситуацию и возможные вопросы, подготовиться к ним. Важно дать понять налоговому органу, что налогоплательщику нечего скрывать, и он открыт к диалогу и взаимодействию.

Во-вторых, нужно внимательно выслушать мнение инспекторов, и уточнить чем вызван интерес к вашей компании, какие доказательства «недобросовестности» вашей компании и «проблемности» вашего контрагента первого и последующих звеньев есть у налогового органа. Лишь после этого следует пояснять проверяющим содержание и аспекты тех или иных операций с проблемными контрагентами. Причем не следует на комиссии обещать проверяющим, что вы готовы подать уточненные налоговые декларации и доплатить НДС, правильнее — сообщить им, что вы их услышали и готовы в ближайшее время подумать, в том числе обсудить ситуацию с собственниками бизнеса и др.

В-третьих, надо проанализировать результаты комиссии (в том числе вместе с юристом) и сделать выводы, есть ли основания для добровольного уточнения налоговых обязательств по НДС.

Стоит отметить, что на практике многих налогоплательщиков пугает перспектива проведения выездной налоговой проверки и предупреждение налогового органа о дальнейшей передаче сведений в органы полиции. Такая тактика контролеров нередко приносит свои плоды в виде незамедлительного предоставления уточненных налоговых деклараций и доплаты НДС в бюджет.

Однако не следует поспешно исполнять пожелания инспекторов по уточнению своих налоговых обязательств. Необходимо понять, действительно ли есть налоговые риски, проконсультироваться с налоговым юристом, взвесить все за и против и принять наиболее правильное для компании решение.

Как оценить налоговые риски

Итак, допустим, что ваша компания получила уведомление о вызове на комиссию по НДС, на которой инспекторы сообщили, что один из ваших контрагентов / ряд контрагентов первого звена обладают признаками фирм-однодневок либо по данным «АСК-НДС-2» ваши контрагенты второго или третьего звена не уплатили НДС в бюджет. По результатам состоявшейся комиссии инспекторы под угрозой назначения выездной налоговой проверки настоятельно требует от вас представить уточненные декларации по НДС и доплатить налог в бюджет в кратчайшие сроки. Как поступить в такой ситуации?

Надо отметить, что решение зависит от того, как сам налогоплательщик и его руководство смотрит на сложившуюся ситуацию и спорные сделки с сомнительными контрагентами, вызвавшими интерес у налогового органа.

Так, если в действительности спорные контрагенты являются реально действующими организациями, а у вас имеются доказательства реальности самой сделки (например, журналы учета пропусков транспорта, свидетельские показания и др.), а также доказательства проявления вами должной коммерческой осмотрительности (в частности, деловая переписка с контрагентом, полученные от него документальные доказательства наличия трудовых ресурсов, транспортных средств, соответствующего опыта и т.д.), то в такой ситуации необходимо занимать позицию об отсутствии правовых оснований для добровольного уточнения налоговых обязательств по спорным операциям и соблюдении налогоплательщиком положений ст. 54.1 НК РФ.

Ситуация из практики

Общество получило уведомление о вызове руководителя в налоговый орган, в котором было указано — для дачи пояснений по вопросу ведения финансово-хозяйственной деятельности с ООО «Ромашка» за 4 квартал 2019 года.

В ходе комиссии инспекторами были озвучены претензии к заявленным вычетам по НДС по операциям с ООО «Ромашка». По мнению налогового органа, данная организация является «сомнительным» контрагентом по ряду признаков (отсутствие по адресу местонахождения, неявка генерального директора ООО «Ромашка» на допрос, минимальные платежи в бюджет и т.п.). В итоге инспекторы настойчиво под угрозой проведения выездной налоговой проверки предложили руководителю Общества исключить вычеты НДС по операциям с ООО «Ромашка», представив уточненную налоговую декларацию за 4 кв. 2019 и доплатив в бюджет НДС в сумме 2,5 млн. руб.

Вместе с тем руководство Общества до визита в инспекцию на комиссию обратилось за консультацией к налоговым юристам компании «Правовест Аудит». Юристы выяснили, что налогоплательщик приобретал у ООО «Ромашка» строительные материалы (причем их перевозку в адрес Общества осуществляло третье лицо).

В этой связи юристами был подготовлен запрос в адрес указанной организации-перевозчика, которая письменно подтвердила, что в конце 2019 года перевозила строительные материалы, полученные от ООО «Ромашка» на его складе и предоставила соответствующие транспортные накладные.

Кроме того, Обществом была систематизирована деловая переписка с ООО «Ромашка», из которой следовало, что до заключения договора с указанной организаций были получены от контрагента сведения о налоговой и бухгалтерской отчетности ООО «Ромашка» за 2018-2019 гг., а также информация о наличии у ООО «Ромашка» трудовых и материальных ресурсов, соответствующем опыте по поставкам строительных материалов и т.п.

В частности, были получены копии штатного расписания ООО «Ромашка», а также информация о том, что материалы будут доставляться силами организации-перевозчика, рекомендательные письма в отношении ООО «Ромашка» от крупных строительных холдингов.

На комиссии в налоговом органе юристами были изложены все вышеуказанные обстоятельства и представлены документы, подтверждающие статус ООО «Ромашка» как реального участника предпринимательской деятельности в области поставок строительных материалов, так и реальность самих операций Общества по приобретению материалов у ООО «Ромашка».

Также по итогам комиссии Обществом было направлено в инспекцию письмо вместе с вышеупомянутыми доказательствами с указанием на то, что оснований для уточнения обязательств по НДС по операциям с ООО «Ромашка» Общество не усматривает.

После направления такого письма в налоговый орган, налогоплательщика не вызывали на комиссии по данному контрагенту. Выездная налоговая проверка также не назначалась.

Алексей Крайнев Юрист по налоговым, трудовым и гражданским правоотношениям

В середине мая Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного суда РФ рассмотрела очередной спор о вычетах по НДС, которые были «сняты» инспекций из-за неуплаты налога в бюджет контрагентами налогоплательщика ( определение от 14.05.20 № 307-ЭС19-27597 по делу № А42-7695/2017 ). ИФНС обвинила покупателя в неосмотрительности при выборе поставщиков, доначислила налог и оштрафовала налогоплательщика. Однако Верховный суд решил сделать данный спор образцово-показательным. Судьи не просто отменили доначисления, но и дали подробные рекомендации о том, как именно должен действовать добросовестный налогоплательщик при выборе контрагентов. А также разъяснили, в каких конкретно случаях ИФНС может «снимать» с покупателя вычеты по НДС, который не был перечислен в бюджет продавцом.

Когда нужна глубинная проверка

Начнем с проверок потенциальных контрагентов. Здесь судьи отметили, что ИФНС часто подменяет понятия. Вместо того, чтобы установить факт проявления организацией осмотрительности при выборе контрагента, налоговики выявляют изъяны в эффективности и рациональности хозяйственных решений, принятых налогоплательщиком. Именно так, по мнению высокого суда, следует квалифицировать претензии налоговых органов о том, что налогоплательщик при заключении сделки не запросил данные о складах, транспорте, сотрудниках контрагента, а ограничился лишь проверкой сведений по ЕГРЮЛ и сверкой паспортных данных руководителя.

Проверить контрагента на достоверность сведений в ЕГРЮЛ и признаки фирмы‑однодневки

Подобная подмена, по мнению ВС РФ, недопустима. Действительно, при выборе контрагента нужно оценить не только условия сделки и их коммерческую привлекательность, но и деловую репутацию, платежеспособность партнера, а равно риск неисполнения обязательств. Именно поэтому покупатель может проверить наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Однако глубина таких проверок, как отметила Судебная коллегия, зависит от конкретного договора. Нельзя применять одинаковый подход при проверке контрагента для разовой незначительной сделки (например, закупка материально-производственных запасов) и при выборе стороны договора в крупном или длительном контракте. Например, в случае приобретения дорогостоящего актива или при заключении долгосрочного контракта, предполагающего регулярные поставки, либо выполнение существенного объема работ.

На практике этот вывод ВС РФ означает следующее: если заключается некрупная сделка, достаточно убедиться в том, что контрагент зарегистрирован в установленном порядке, с ним можно связаться по указанному в ЕГРЮЛ адресу и от его имени действует уполномоченное лицо.

Глубинные проверки, предполагающие анализ мощностей, которыми располагает контрагент, лицензий и разрешений, истории его взаимоотношений с другими контрагентами и т.д., требуются при совершении значимых (крупных или длительных) сделок. Исключение — ситуация, когда условия планируемого к заключению договора значительно отклоняются от рыночного уровня, либо свои услуги предлагает контрагент, который не имеет опыта исполнения аналогичных сделок. В этих случаях, по мнению ВС РФ, также следует провести глубинную проверку контрагента.

Отсутствие ресурсов у контрагента

Второй момент, разъяснения по которому дала Судебная коллегия, касается ситуации с фиктивными контрагентами, за которых всю работу выполняют другие лица. Тут надо напомнить, что выполнение обязательств по сделке непосредственно стороной договора, либо тем, кому исполнение передано на основании отдельного соглашения, является одним из критериев, определяющим право на вычет и учет расходов (п. 2 ст. 54.1 НК РФ). Это значит, что если установлен факт выполнения обязательств по сделке третьим лицом, не имеющим на это каких-либо правовых оснований, то ИФНС вправе «снять» с покупателя вычеты по НДС.

Определить вероятность выездной налоговой проверки и получить рекомендации по налоговой нагрузке

Как пояснили судьи, при применении этого положения нужно учитывать не столько наличие у контрагента материальных, финансовых и трудовых ресурсов для исполнения заключенного с покупателем договора, сколько тот факт, осуществляет ли контрагент какую-либо реальную деятельность. Ведь если налогоплательщик фактически ведет бизнес, то, даже не имея нужных ресурсов, он может официально — на основании соответствующих договоров — привлечь третьих лиц к исполнению принятых на себя обязательств.

Тогда как номинальный контрагент не оформляет таких договоров, поскольку существует исключительно «на бумаге» и нужен лишь для прикрытия. А сделка в действительности совершается иными лицами, которым обязательство по ее исполнению официально не передавалось и не могло передаваться.

Таким образом, и в этой части судьи несколько снизили планку требований к проверке контрагентов. Теперь вовсе не обязательно отказываться от сделок с небольшими компаниями или ИП только лишь потому, что у них нет ресурсов, достаточных для исполнения сделок. Главное — убедиться, что контрагент фактически осуществляет деятельность: заключает договоры, представляет бухгалтерскую и налоговую отчетность.

Узнать, сколько налогов заплатил контрагент и проверить его финансовое состояние можно в сервисе «Контур.Фокус» Подключиться к сервису

Неуплата налога продавцом

Наконец, третья часть разъяснений ВС РФ касается отказа в вычетах входного НДС из-за того, что продавец не перечислил сумму налога в бюджет. Здесь судьи вывели четкое правило: в подобной ситуации «снять» вычеты у покупателя, реально получившего товар (работу или услугу), можно только в том случае, если доказано, что он знал или должен был знать о недобросовестном поведении продавца.

То обстоятельство, что покупателю должно быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, подтверждается, в первую очередь, фактом их взаимозависимости или аффилированности (подробнее об этом см. « Налоговые риски: можно ли заключать сделки между «своими» фирмами и ИП » и « Долги ООО: когда участникам общества придется лично заплатить за свою фирму »).

Проведите автоматическую сверку счетов‑фактур с контрагентами Подключиться к сервису

Если же указанная связь между сторонами сделки отсутствует, то во внимание должны приниматься результаты проверки контрагента, проведенной с учетом указанных выше рекомендаций ВС РФ. Другими словами, оценивается, насколько разумно и добросовестно действовал покупатель при заключении конкретного договора (с учетом регулярности и цены сделки, специфики товара и т.д.). И мог ли он при такой проверке в принципе установить факты противоправного поведения продавца: номинальность (т. е. отсутствие реальной деятельности продавца, в связи с чем договор будет фактически выполняться другим лицом), искажение отчетности, вывод денег по фиктивным документам или обналичивание, перевод средств в низконалоговые иностранные юрисдикции и проч.

Подключитесь к сервису «Контур.Фокус», чтобы выбирать только надежных контрагентов Подать заявку

«Клерк» Рубрика Налоговые споры

Разберем Определение Верховного суда РФ № 309-ЭС20-17277 от 25.01.2021 и расчетный путь вычетов по НДС по операциям с «проблемными контрагентами».

Верховный суд пересмотрел 2 решения в пользу налоговиков:

1. Приобретение зерна (контрагент ООО «Комбикормовой завод «Уралбройлер»);

2. Приобретение строительно — монтажных работ (контрагент ООО «Энергостроительная компания»).

Установили реальность поставки зерна и реальность выполнения строительно — монтажных работ.

Но! Не все из перечисляемых налогоплательщиком в оплату зерна денежные средства направлялись ООО «Комбикормовой завод «Уралбройлер» на закупку кормов (зернового сырья) у реальных поставщиков. Часть из указанных средств перечислялась на расчетные счета юридических лиц, обладающих признаками не уплачивающих налоги «технических» организаций, после чего в течение нескольких дней направлялась на расчетные счета иных организаций, подконтрольных налогоплательщику, и, в итоге возвращалась налогоплательщику в виде займов.

Судя по тексту судебных актов, ФНС отказала в вычете налогоплательщику не по всем поставкам от ООО «Комбикормовой завод «Уралбройлер», а только по тем, которые были связаны с тремя контрагентами ООО «Комбикормовой завод «Уралбройлер» — организациями ООО «Автоснаб», ООО «Автотранс», ООО «Ураллес».

По эпизоду приобретения строительно-монтажных работ у общества «Энергостроительная компания» в Определении Верховного суда РФ № 309-ЭС20-17277 указано следующее:

«Суды согласились с выводом налогового органа о том, что налогоплательщиком применялась аналогичная „схема“ уклонения от уплаты НДС: денежные средства частично направлялись на оплату работ реальным субподрядчикам, а часть денежных средств перечислялась через расчетные счета организаций, не ведущих финансово — хозяйственной деятельности, после чего возвращалась налогоплательщику».

В решении суда первой инстанции и постановлении суда апелляционной инстанции говорится о том, что шеф-монтажные и пусконаладочные работы по оборудованию производились поставщиками оборудования, и стоимость этих работ, согласно договорам поставки, была включена в цену оборудования. Также в постановлении суда апелляционной инстанции указано, что формальность созданного документооборота в части проведения шеф-монтажных и пусконаладочных работ подтверждается письмом финансового директора группы компаний, изъятым в ходе обыска в его квартире.

И даже в этой ситуации налогоплательщику по рассматриваемым 2 эпизодам удалось выиграть в Арбитражном суде Уральского округа (1 и 2 инстанция была на стороне ФНС, Верховный суд, как уже говорилось, эпизоды пересмотрел, отменив в этой части Постановление Арбитражного суда Уральского округа).

Верховный суд делает следующий вывод:

«. к обстоятельствам, подлежащим установлению при оспаривании правомерности применения налоговых вычетов по основаниям, связанным с отсутствием экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком — покупателем, помимо данного факта также относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком для осуществления своей облагаемой налогом деятельности, и то, преследовал ли налогоплательщик — покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 № 307-ЭС19-27597, от 28.05.2020 № 305-ЭС19-16064).

Изложенный выше правовой подход к разрешению споров, связанных с получением необоснованной налоговой выгоды за счет вычета (возмещения) НДС, нашел отражение в пункте 35 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 3 (2020), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 25.11.2020».

Очевидно, что в рассматриваемой ситуации формального включения посредника и выполнения строительно-монтажных работ иным лицом налогоплательщик преследовал цель уклонения от налогообложения.

Далее Верховный суд со ссылкой на пункты 4 и 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда № 53 делает следующие выводы:

1. При установлении названных обстоятельств само по себе реальное исполнение операций по реализации товаров (работ, услуг) непосредственным контрагентом налогоплательщика («контрагентом первого звена») не позволяет налогоплательщику — покупателю претендовать на получение налоговой выгоды в отсутствие экономического источника вычета (возмещения) налога. Вышеназванный подход, выработанный в судебной практике, по существу не был изменен федеральным законодателем, определившим пределы осуществления прав налогоплательщиками в статье 54.1 Налогового кодекса (введена Федеральным законом от 18.07.2017 № 163-ФЗ), по смыслу пункта 1 которой налогоплательщик отвечает за искажения сведений о фактах хозяйственных деятельности (совокупности таких фактов), в которых он участвовал.

2. Следовательно, как и ранее, в условиях действующего в настоящее время законодательного регулирования исключается возможность применения налоговых вычетов НДС полностью или в соответствующей части в ситуациях, когда налогоплательщик участвовал в согласованных с иными лицами действиях, направленных на неправомерное уменьшение налоговой обязанности за счет искусственного наращивания стоимости товаров (работ, услуг) без формирования источника вычета (возмещения) налога, или во всяком случае, если ему было известно о действиях иных лиц, уклоняющихся от уплаты НДС в процессе обращения товаров (работ, услуг).

И еще про расчетный путь вычетов по НДС в данном деле (этот эпизод не оценивался Верховным судом). Налоговым органом был применен «расчетный» путь вычетов по НДС по приобретению импортного оборудования при формальном включении посредника. Правомерность такого подхода подтвердили суды первой, апелляционной и Арбитражный суд Уральского округа (эпизод по контрагенту ООО «Русагроимпорт-Урал»).

Дословно в Постановлении Арбитражного суда Уральского округа от 13.07.2020 N Ф09-2890/20 указано:

«При этом суд кассационной инстанции отмечает, что доначисление НДС по указанному эпизоду произведено инспекцией правомерно исходя из размера искусственно нарощенной наценки, т.е. налоговая реконструкция осуществлена инспекцией с учетом установленного действительного размера налогового обязательства . ».

Важное обстоятельство. В Определении Верховного суда РФ № 309-ЭС20-17277 есть такая фраза:

«С этой целью законодателем предусмотрен механизм определения суммы налога к уплате с учетом налоговых вычетов (суммы налога, перечисленные налогоплательщиком своим поставщикам товаров (работ, услуг), которые уменьшают его налоговую базу по налогу на добавленную стоимость (статья 171 Налогового кодекса)».

На самом деле в ст. 171 НК РФ говорится о предъявленных суммах НДС контрагентами, вычеты по НДС увязывались с оплатой контрагентам до 01.01.2006 года, с этой даты на основании Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ НДС принимаются к вычету независимо от фактической оплаты (понятно, что в настоящее время отношениям будет дана оценка с учетом норм ст. 54.1. и ПП ВАС 53).

Неосмотрительный выбор контрагента

«Специализированная производственно-техническая база «Звездочка» оспаривала отказ в вычетах по НДС на 13 млн руб. Эту сумму предприятие хотело получить со сделок по покупке стройматериалов и запчастей у фирмы «СК-Лоджистик». Арбитражный суд Мурманской области отказал заявителю, сославшись на то, что контрагент истца не имел необходимых условий «для достижения результатов экономической деятельности» (дело № А42-7695/2017).

Суд обратил внимание на то, что «СК-Лоджистик» платило минимальные налоговые платежи по налогу на прибыль организаций и НДС, в штате фирмы всего один человек, а счета-фактуры и товарные накладные подписывал не гендиректор организации. Первая инстанция посчитала, что «Звездочка» не может рассчитывать на вычеты, так как организация не проявила должной осмотрительности при выборе контрагента, поскольку:

– не истребовала документы, подтверждающие деловую репутацию и реальную деятельность общества «СК-Лоджистик»;

– не убедилась в том, что бумаги подписаны полномочными представителями организаций и содержат достоверные сведения.

13-й ААС и АС Северо-Западного округа признали выводы АС Мурманской области необоснованными, но в иске все равно отказали. Реальность операции не вызывала сомнений, но продавец не отчитался в налоговую, что отразил выручку от продажи в налоговых декларациях, отметили суды.

Тогда компания пожаловалась в экономколлегию Верховного суда. По мнению заявителя, если контрагент не подал в ИФНС книги покупок и продаж, это еще не подтверждает необоснованной налоговой выгоды. Налоговый орган должен доказать, что налогоплательщик знал о нарушениях контрагента, должен был знать или взаимодействовал только с «налоговыми уклонистами».

Таких обстоятельств налоговики не установили, указала в жалобе «Звездочка». Компания обратила внимание, что не может контролировать, правильно ли контрагент ведет налоговый учет, ведь каждый налогоплательщик исполняет свои обязанности самостоятельно.

Когда некорректно наказывать налогоплательщика-покупателя

ВС прислушался к аргументам организации и указал на то, что обязанность заплатить налог «не предполагает возложения на налогоплательщика ответственности за действия всех организаций, которые участвуют в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет».

Экономколлегия обращает внимание на то, что некорректно лишать права на вычет налогоплательщика-покупателя, который не собирался уклоняться от уплаты налогов и не мог знать про нарушения со стороны своего контрагента. Иной подход означал бы «имущественную ответственность за неуплату налогов другими лицами».

В мотивировочной части судьи ВС упомянули и про то, что с учетом постановления ВАС от 12 октября 2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» в подобных случаях нужно учитывать два обстоятельства:

– реальность приобретения товаров;

– преследовал ли налогоплательщик-покупатель цель уклонения от налогообложения и знал ли о нарушениях контрагента.

Кроме того, экономколлегия подчеркнула, что критерии проявления должной осмотрительности не могут быть одинаковыми для случаев «ординарного пополнения материально-производственных запасов» и ситуаций, когда налогоплательщик покупает дорогостоящий актив или привлекает подрядчика для выполнения существенного объема работ.

Если контрагент представляет документы, которые подтверждают, что сделка будет исполнена надлежащим образом, а налоги при ее совершении уплачены в бюджет, то именно налоговики должны доказать неосмотрительность покупателя, пояснили судьи ВС. В спорной ситуации нижестоящие инстанции не учли все перечисленные обстоятельства, поэтому тройка судей под председательством Татьяны Завьяловой отменила их акты и отправила дело в части отказа в вычетах на новое рассмотрение. Дело заново изучит АС Мурманской области.

Эксперты: «Решение ВС обнажило плачевную ситуацию с налоговыми спорами»

Кроме того, эксперт ставит «в заслугу ВС» очень подробный анализ вопроса о должной осмотрительности налогоплательщика при выборе контрагента, в котором затронуты многие практические аспекты проблемы. Суд указывает на то, что общим критерием оценки является стандарт «осмотрительности поведения в гражданском обороте, ожидаемого от разумного участника в сравнимых обстоятельствах», подчеркивает Шиенок: «Этот тезис очень важен сам по себе, поскольку вооружает налогоплательщиков весомым контраргументом против чрезмерного завышения планки при оценке добросовестности их действий при выборе контрагентов, к чему весьма склонны налоговые органы».

Стиль написания судебного акта, степень его детализации и примененный подход к рассмотрению проблематики сильно выделяют его на общем фоне подобных дел. При этом определение ВС обнажило всю плачевную ситуацию с откровенно пробюджетным подходом к рассмотрению судами налоговых споров, уровнем доверия к ним, особенно по спорам о необоснованной налоговой выгоде.

Что самое главное в мотивировке ВС

В определении экономколлегии сформулирован ряд значимых выводов, считает Джальчинов и перечисляет их:

вывод о неуплате налогов поставщиком должен быть обоснован. И не просто «любимыми» утверждениями налогового органа о незначительности налоговых платежей в бюджет и 98% долей вычета НДС в отчетности поставщика, а конкретными доказательствами того, что поставщик должен был исчислить НДС к уплате в большей сумме. В частности, установлены признаки вывода денег по фиктивным документам;
введено новое понятие – «стандарт осмотрительного поведения в гражданском обороте, ожидаемый от его разумного участника в сравнимых обстоятельствах». За такой длинной фразой кроется давно назревший запрос со стороны бизнеса о дифференциации подходов к должной осмотрительности;
появилось указание на то, как оценивать способность поставщика исполнить обязательства по договору, если поставщик – это посредник. Достаточно наличие договоров с третьими лицами. Налоговому органу требуется установить, что сделка исполнена иными лицами, которым обязательство по ее исполнению поставщик не передавал либо не мог передать в силу своей номинальности;
сформулирован важный подход к оценке проявления налогоплательщиком должной осмотрительности – таковая не должна сводиться к выявлению изъянов в эффективности и рациональности его хозяйственных решений. На практике именно это любят делать налоговики. То какой-нибудь документ не запросили, то компания бумаги не заверила, то они получены неправильным, на взгляд налогового органа, способом и т. д.

Экономическая коллегия Верховного суда (ВС) выпустила большое определение, в котором, опираясь на предшествующую практику, подробно описала основания для отказа в вычете НДС из-за ошибок контрагента. В нем подчеркивается, что сам факт неуплаты контрагентом НДС в бюджет не может являться основанием для отказа в вычете. Ключевым моментом является то, знал ли налогоплательщик о нарушении контрагента. Причем суды должны достоверно установить и факт неуплаты, и факт знания, чего в этом деле не было. Спор отправлен на пересмотр.

МИ ФНС № 2 по Мурманской области доначислила АО «Специальная производственно-техническая база “Звездочка”» 13 млн руб. по поставкам от контрагентов общества (дело № А42-7695/2017). Налоговики отказали в вычете, потому что один из поставщиков не представил книги покупок и книги продаж. Поэтому факт отражения в декларациях контрагента выручки от поставки установить «не представилось возможным». Суды поддержали налоговиков. По их мнению, оснований для вычета нет, потому что уплата контрагентом НДС материалами дела не подтвердилась.

В жалобе в ВС «Звездочка» настаивала, что самого по себе нарушения в налоговом учете контрагента недостаточно для отказа в вычете. Нужно доказать, что налогоплательщику могло быть известно об этом (см. здесь).

Экономическая коллегия рассмотрела дело 13 мая (по данным пресс-службы ВС, это был первый онлайн-процесс коллегии). Текст решения довольно большой — 16 страниц. В нем ВС сначала напоминает, что НДС — косвенный налог, что означает «стадийность» его взимания. То есть использование права на вычет предопределяется непрерывным предъявлением налога по мере движения товаров от одного субъекта к другому и уплатой в бюджет налога каждым из участников оборота. Соответственно, если налог не уплачен в процессе реализации товаров, то это может повлечь отказ в праве на вычет, потому что нет «экономического источника» для возмещения налога.

Однако одного лишь этого факта недостаточно, чтобы считать применение налоговых вычетов покупателем неправомерным, продолжает рассуждать ВС. Нельзя лишать права на вычет налогоплательщика-покупателя, который не уклонялся от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, не знал и не должен был знать об их нарушениях и действовал как разумный участник оборота. Иное означало бы применение меры имущественной ответственности за неуплату налогов, допущенную иными лицами, к покупателю, не имевшему возможности предотвратить нарушения или избежать наступления их последствий, считает экономическая коллегия.

Из этого следует, что нужно дифференцировать последствия таких нарушений для покупателей с учетом того, знали ли они или должны ли были знать о налоговых нарушениях контрагентов. Это, во-первых, позволит обеспечить «нейтральность налогообложения» ко всем плательщикам НДС. Во-вторых, дифференциация носит превентивный характер для стабильности налоговой системы, так как стимулирует участников оборота заключать договоры преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги.

В данном деле суды не увидели оснований для вычета, потому что уплата контрагентом НДС материалами дела не подтвердилась. Но формулируя вывод об отсутствии экономического источника для вычета НДС, суды достоверно не установили, был ли уплачен налог. Не установили суды и признаки вывода денежных средств поставщиком по фиктивным документам в пользу третьих лиц, признаки обналичивания, перевода денег в низконалоговые иностранные юрисдикции и иные обстоятельства, порочащие достоверность налоговой отчетности поставщика и полноту уплаты налога обществом. Поэтому, по мнению коллегии, вывод судов об отсутствии экономического источника для вычета НДС является предположительным.

Тройка судей отменила решения нижестоящих инстанций и отправила спор на пересмотр в первую инстанцию.

Читайте также: