Восстановление ндс при передаче имущества
Опубликовано: 24.04.2024
Автор: Соловьева А. А., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»
В случае если организация – плательщик НДС планирует передать в качестве вклада в уставный капитал (УК) не денежные средства, а имущество, неизбежно возникает вопрос: будут ли последствия в части расчетов с бюджетом по НДС? Напомним базовые правила, а также рассмотрим некоторые неоднозначные ситуации.
Передающая сторона не начисляет НДС, а восстанавливает!
На отсутствие обязанности начислять налог указывают пп. 1 п. 2 ст. 146 и пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ (передача имущества в качестве вклада в УК имеет инвестиционный характер и не признается объектом обложения НДС).
Обязанность восстановить налог закреплена в пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ, согласно которому суммы налога, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе ОС и НМА, имущественным правам, подлежат восстановлению в случае их передачи в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклада по договору инвестиционного товарищества и др.
Обратите внимание: положения пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ не применяются в отношении передачи имущества, НМА, имущественных прав акционерным обществом, которое создано в целях реализации соглашений о создании особых экономических зон и 100% акций которого принадлежит Российской Федерации, в уставный капитал хозяйственных обществ, созданных с участием такого акционерного общества в указанных целях, являющихся управляющими компаниями особых экономических зон.
Правило о том, что при передаче имущества НДС не начисляется на его стоимость, а именно восстанавливается, позволяет сделать следующие выводы.
Во-первых, не нужно восстанавливать налог в случае, если при приобретении имущества организация не принимала суммы «входного» НДС к вычету. Такое возможно, в частности:
если сумма налога не предъявлялась продавцом в связи с применением УСНО или спецрежима в виде ЕНВД;
если в периоде приобретения имущества передающая сторона находилась на спецрежиме либо освобождалась от исполнения обязанностей налогоплательщика в соответствии со ст. 145 НК РФ.
Подчеркнем: передающая сторона должна быть готова подтвердить, что при приобретении имущества НДС к вычету не принимался.
Во-вторых, в целях восстановления налога неважно, какой размер ставки НДС действует в периоде передачи имущества принимающей стороне.
Обратите внимание! В пункте 3 ст. 170 НК РФ говорится о восстановлении налога налогоплательщиком. Следовательно, если передающая сторона не является плательщиком НДС (освобождена от обязанностей налогоплательщика согласно ст. 145 НК РФ, применяет «упрощенку» или «вмененку»), налог восстанавливать не нужно.
И еще один нюанс: в целях восстановления налога налогоплательщиком не имеет значения, какой налоговый режим применяет принимающая сторона.
Счета-фактуры при передаче имущества в качестве вклада в УК не оформляются
В пункте 14 Правил ведения книги продаж сказано, что при восстановлении суммы НДС в книге продаж подлежат регистрации документы, которыми оформляется передача имущества, НМА, имущественных прав в качестве вклада в уставный капитал. Таким образом, счет-фактура при передаче не оформляется, сумма восстановленного НДС отражается непосредственно в акте приема-передачи, который передающая сторона должна зарегистрировать в книге продаж.
Как определить сумму восстанавливаемого НДС?
В подпункте 1 п. 3 ст. 170 НК РФ указано, что восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении ОС и НМА – в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.
Сразу скажем, что речь идет об остаточной стоимости, отраженной в бухгалтерском учете передающей стороны (см. письма Минфина России от 16.07.2019 № 03-07-11/52674 и от 27.01.2010 № 03-07-14/03, Постановление АС СЗО от 06.03.2019 № Ф07-16455/2018 по делу № А42-1102/2018).
Соответственно, если остаточная стоимость ОС согласно данным бухучета равна нулю (объект полностью самортизирован), восстанавливать НДС не нужно.
Кроме того, из формулировки пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ следует еще один важный вывод: рыночная оценка имущества, определенная профессиональным оценщиком, не имеет значения в целях расчета суммы восстанавливаемого налога.
Пример 1.
В апреле 2020 года организация передала в качестве вклада в уставный капитал ООО следующее имущество:
материалы (НДС, принятый к вычету при их приобретении, равен 100 000 руб.);
оборудование (куплено у «упрощенца», «входной» НДС отсутствует).
Организация обязана восстановить НДС в размере 100 000 руб.
Пример 2.
В апреле 2020 года организация передала в качестве вклада в уставный капитал ООО транспортное средство, остаточная стоимость которого по данным бухгалтерского учета составляет 500 000 руб.
Предъявленный продавцом автомобиля НДС в размере 150 000 руб. к вычету не принимался, так как организация в периоде его приобретения применяла спецрежим в виде ЕНВД.
Организация не обязана восстанавливать НДС.
Пример 3.
В апреле 2020 года организация передала в качестве вклада в уставный капитал ООО транспортное средство, первоначальная стоимость которого согласно данным бухгалтерского учета составляет 2 000 000 руб., остаточная стоимость – 1 500 000 руб.
Размер предъявленного продавцом и принятого к вычету НДС – 360 000 руб.
НДС необходимо восстановить в размере 270 000 руб. (360 000 х 1 500 000 / 2 000 000).
Как восстанавливать НДС при передаче недвижимости?
Имеет ли значение, какой объект передается в качестве вклада в УК – движимое или недвижимое имущество?
С одной стороны, в пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ не указаны особенности восстановления НДС в зависимости от названных видов имущества. С другой стороны, в гл. 21 НК РФ есть ст. 171.1 «Восстановление сумм налога, принятых к вычету в отношении приобретенных или построенных объектов основных средств». При этом регулирующие органы неоднократно подчеркивали, что данной статьей установлен специальный порядок восстановления сумм НДС, который применяется только в отношении приобретенных или построенных объектов основных средств, относящихся к недвижимому имуществу (письма Минфина России 14.07.2017 № 03-07-11/44832, ФНС России от 21.05.2015 № ГД-4-3/8564@).
Какую норму следует использовать: общую (пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ) или специальную (ст. 171.1 НК РФ)?
К сведению: восстановленная сумма налога отражается в налоговой декларации за последний квартал каждого календарного года из десяти лет начиная с года, в котором наступил момент начала начисления амортизации (п. 4 ст. 171.1 НК РФ).
Из содержания ст. 171.1 НК РФ видно, что налог восстанавливается не единовременно, а постепенно, причем подлежащая восстановлению сумма исчисляется только в конце каждого года. Кроме того, один из необходимых для расчета показателей – стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, не облагаемых НДС и указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ. Поэтому при отсутствии реализации, не облагаемой НДС, сумму восстанавливаемого налога рассчитать невозможно.
Таким образом, ст. 171.1 НК РФ регулирует случаи восстановления налога, когда объект недвижимости не выбывает, а начинает использоваться в не облагаемых налогом (освобожденных от обложения НДС) операциях. Соответственно, при передаче в качестве вклада в УК любого имущества, включая недвижимость, нужно применять пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ.
В пользу этого вывода выступает также п. 14 Правил ведения книги продаж: передающая сторона регистрирует в книге продаж акт приема-передачи, в котором указана сумма восстановленного НДС (что невозможно, если размер налога будет определяться только по итогам нескольких лет).
Отметим также, что в судебных актах по налоговым спорам, возникшим в связи с заявлением к вычету сумм восстановленного НДС по полученной недвижимости, упоминается пп. 1 п. 3 ст. 170, а не ст. 171.1 НК РФ (см., например, постановления АС СЗО от 06.03.2019 № Ф07-16455/2018 по делу № А42-1102/2018, АС ВВО от 18.04.2018 № Ф01-1070/2018 по делу № А79-980/2017).
Таким образом, при передаче недвижимых ОС размер восстанавливаемого налога определяется пропорционально бухгалтерской остаточной стоимости объекта (без учета переоценки).
Подчеркнем, что если передающая сторона осуществляла капитальные вложения на улучшение ОС (достройка, реконструкция, модернизация и т. п.), в целях восстановления НДС:
учитываются все суммы ранее принятого к вычету «входного» налога;
Пример 4.
В апреле 2020 года организация передала в качестве вклада в уставный капитал ООО производственное здание, первоначальная стоимость которого согласно данным бухгалтерского учета составила 3 100 000 руб., остаточная стоимость – 2 800 000 руб.
Размер НДС, предъявленного продавцом и принятого к вычету, – 540 000 руб.
НДС необходимо восстановить в размере 487 742 руб. (540 000 х 2 800 000 / 3 100 000).
В случае передачи в качестве вклада в УК объекта незавершенного строительства восстанавливается весь ранее принятый к вычету НДС.
Пример 5.
В апреле 2020 года организация передала в качестве вклада в уставный капитал ООО объект незавершенного строительства.
Недостроенное здание было приобретено в ноябре 2018 года по цене 3 540 000 руб. (в том числе НДС по ставке 18% – 540 000 руб.).
С момента приобретения объект находился на консервации.
В апреле 2020 года организация обязана восстановить НДС в размере 540 000 руб.
В обоих случаях (передача недвижимого ОС, объекта незавершенного строительства) применимы сделанные выше выводы об отсутствии обязанности восстановления налога, если он не принимался к вычету.
Пример 6.
В 2018 году организация приобрела у фирмы-»упрощенца» производственное здание стоимостью 2 000 000 руб.
После приобретения в здании проводились работы по реконструкции. Общая сумма затрат составила 1 600 000 руб., размер принятого к вычету «входного» НДС – 300 000 руб.
Здание первоначальной стоимостью 3 600 000 руб. было введено в эксплуатацию в 2019 году.
В апреле 2020 года организация передала здание в качестве вклада в уставный капитал ООО. Остаточная стоимость ОС на момент передачи – 3 500 000 руб.
В феврале 2020 года организация обязана восстановить НДС в размере 291 667 руб. (300 000 х 3 500 000 / 3 600 000).
Восстановление НДС исходя из суммы фактически принятого к вычету налога позволит передающей стороне снизить налоговые обязательства
Нередко налогоплательщикам дают такой совет: для определения величины НДС, подлежащей восстановлению, достаточно умножить остаточную стоимость ОС на ставку, которая действовала в периоде его приобретения.
Полагаем, с учетом сказанного выше (о том, что НДС не предъявлялся продавцом либо не принимался к вычету, а также на основании примеров 1, 2 и 6) понятно, что во многих случаях такие действия приведут к завышению суммы восстановленного налога. Поэтому при восстановлении НДС нужно исходить из фактически принятого к вычету налога.
Еще один подтверждающий пример – ситуация, когда налогоплательщик принимал к вычету не всю сумму «входного» налога, а только его часть, рассчитанную исходя из долей облагаемых и необлагаемых операций. Понятно, что успешное прохождение налоговой проверки будет возможно только при условии документального подтверждения размера ранее принятой к вычету части «входного» налога. В связи с этим нужно быть готовым предоставить контролерам не только полученные от продавца документы (счет-фактуру, накладную, акт приема-передачи и др.), но и бухгалтерскую справку с расчетом указанных долей, а также книгу покупок и декларацию за период применения налогового вычета.
Таким образом, определять сумму восстанавливаемого НДС путем умножения остаточной стоимости ОС на ставку НДС целесообразно, только если организация уверена, что налог был принят к вычету полностью и по одной ставке. В противном случае сумму восстанавливаемого налога нужно рассчитывать исходя из величины ранее принятого к вычету НДС.
Обратите внимание: налогоплательщику важно обеспечивать сохранность документов, подтверждающих осуществление затрат на приобретение объектов недвижимости.
Очевидно, что отсутствие документов (их части):
позволит налоговому органу утверждать, что организация занизила величину восстановленного налога;
лишит налогоплательщика возможности доказать незаконность начисления недоимки по НДС, пеней и штрафа.
По мнению Минфина, при отсутствии у передающей стороны счетов-фактур в связи с истечением срока их хранения величина восстанавливаемого НДС определяется исходя из ставок, действовавших в период применения налоговых вычетов (письма от 22.01.2020 № 03-07-11/3137, от 02.08.2011 № 03-07-11/208).
Соответственно, если объект ОС приобретен и введен в эксплуатацию до 2004 года, в целях восстановления налога используется ставка в размере 20%. В отношении объектов, созданных и введенных в эксплуатацию в период с 01.01.2004 до 01.01.2019, – в размере 18%.
К сведению: при отсутствии документов, подтверждающих размер вычета, сумму восстанавливаемого налога нужно определять расчетным путем исходя из остаточной стоимости ОС и ставки НДС, действовавшей в период применения вычета.
Принимающая сторона может принять НДС к вычету только при условии восстановления налога передающей стороной
Согласно п. 11 ст. 171 НК РФ вычетам у налогоплательщика, получившего в качестве вклада (взноса) в уставный (складочный) капитал (фонд) имущество, НМА и имущественные права, подлежат суммы налога, которые были восстановлены акционером (участником, пайщиком) в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 170 НК РФ, в случае их использования для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС. Таким образом, предъявление налога к вычету возможно при одновременном соблюдении следующих условий:
1) передающая сторона восстановила НДС;
2) сумма налога отражена в документах на передачу имущества;
3) принимающая сторона является плательщиком НДС;
4) имущество принято к учету и предназначено для использования в операциях, облагаемых НДС.
К сведению: налогоплательщик, получивший имущество в качестве вклада в уставный капитал, вправе применить налоговый вычет по данному имуществу только при условии восстановления налога передающей стороной (Определение ВС РФ от 19.03.2020 № 305-ЭС20-2542 по делу № А40-292428/2018).
Выполнение перечисленных условий важно независимо от вида имущества (движимое или недвижимое).
Получающая сторона регистрирует в книге покупок документы о передаче имущества (п. 14 Правил ведения книги покупок).
Восстановление НДС при передаче имущества, НМА, имущественных прав в уставный капитал
В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ и пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ операции по передаче имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), договору инвестиционного товарищества, паевые взносы в паевые фонды кооперативов), не являются объектом обложения НДС.
При этом согласно пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ в случае передачи в качестве вклада в уставный капитал имущества, НМА, имущественных прав суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по такому имуществу (по товарам, работам, услугам, в том числе по основным средствам и нематериальным активам), имущественным правам, в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению.
НДС восстанавливается в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки. Суммы налога, подлежащие восстановлению, не включаются в стоимость передаваемого имущества и подлежат налоговому вычету у принимающей организации (в том числе участника договора инвестиционного товарищества - управляющего товарища) в порядке, установленном главой 21 НК РФ. Если суммы НДС в связи с приобретением имущества по каким-либо причинам к вычету не принимались, то обязанности восстанавливать их у налогоплательщика не возникает (см. письмо Минфина России от 16.02.2012 N 03-07-11/47).
Восстанавливать сумму НДС необходимо с применением той налоговой ставки, которая действовала на момент принятия суммы налога к вычету (см. письма Минфина России от 02.08.2011 N 03-07-11/208, от 20.05.2008 N 03-07-09/10, от 06.02.2004 N 04-03-11/15).
В пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ не уточняется, что следует понимать под передачей имущества и, соответственно, на какую дату следует восстановить ранее правомерно принятые суммы НДС: на дату подписания актов приема-передачи, дату подачи в регистрирующие органы документов на регистрацию права собственности или на дату регистрации (если передаваемое в УК имущество относится к недвижимости). Разъяснения Минфина России, а также налоговых органов по рассматриваемому вопросу отсутствуют.
В постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 10.09.2007 N А28-1087/2007-2/11 суд указал, что обязанность восстановить НДС связана не с документальным оформлением сделки, а с фактическим выбытием имущества, подтверждением которого являются не только акты приема-передачи, но и бухгалтерские проводки как у передающей, так и у принимающей стороны.
Если в качестве вклада в уставный капитал передается имущество, не подлежащее государственной регистрации, то сумма НДС восстанавливается налогоплательщиком в том налоговом периоде, в котором имущество фактически было передано получателю (например, на дату оформления акта приема-передачи основных средств).
Если же в качестве вклада в уставный капитал передается недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, то в данном случае, по нашему мнению, необходимо учитывать положения гражданского законодательства. Согласно п. 1 ст. 223 ГК РФ право собственности у приобретателя по договору возникает с момента передачи (если иное не предусмотрено законом или договором). Однако в случаях, когда отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации (п. 2 ст. 223 ГК РФ). Так, согласно п. 1 ст. 131 ГК РФ государственной регистрации подлежит переход права собственности на объект недвижимого имущества. Следовательно, если налогоплательщик в качестве вклада в уставный капитал передает основное средство, право собственности на которое подлежит госрегистрации, то восстановить НДС налогоплательщик обязан в том налоговом периоде, в котором была осуществлена регистрация права собственности.
Восстановленная сумма НДС указывается отдельной строкой в документах, которыми оформляется передача вклада (например, отдельной строкой в акте приема-передачи). Сумма восстановленного НДС у передающей стороны отражается в книге продаж на основании счета-фактуры, по которому ранее был получен вычет (п. 14 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по НДС, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137). Но если такие счета-фактуры отсутствуют (по причине истечения срока хранения документов), их можно заменить бухгалтерской справкой (см. письма Минфина России от 02.08.2011 N 03-07-11/208, от 20.05.2008 N 03-07-09/10). Вносить изменения в книгу покупок в данном случае не требуется (см. письмо Минфина России от 16.11.2006 N 03-04-09/22).
Нотариально заверенные копии документов, которыми оформляется передача имущества, нематериальных активов, имущественных прав в уставный капитал и в которых указана сумма восстановленного налога, налогоплательщик должен хранить в течение четырех лет (пп. "б" п. 15 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по НДС, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137). Однако в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур указанные документы не регистрируются.
В пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ возможность учета подлежащих восстановлению сумм НДС в составе расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ не предусмотрена (см. письмо ФНС России от 14.04.2014 N ГД-4-3/7044@).
В некоторых ситуациях НДС, принятый к вычету, необходимо восстановить. Все случаи описаны в НК РФ. Восстанавливать НДС по недвижимому имуществу нужно в особом порядке – постепенно. Но только не в случае передачи в уставный капитал. Почему – разъяснил Минфин в письме от 30 марта 2021 г. № 03-07-10/22958.
Общий порядок восстановления НДС по недвижимости
В некоторых ситуациях НДС, принятый к вычету, необходимо восстановить, то есть доначислить к уплате в бюджет.
Читайте в бераторе «Практическая энциклопедия бухгалтера»
Восстановление НДС по недвижимому имуществу происходит в порядке, который предусмотрен статьей 171.1 НК РФ.
Этот порядок особый. Восстанавливают НДС в конце каждого календарного года в течение 10 лет. Отсчет этого срока начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.
В течение 10 лет в конце каждого календарного года нужно восстанавливать 1/10 суммы НДС, ранее принятой к вычету. Для этого по итогам каждого года определяют долю отгруженных товаров (работ, услуг), которые не облагаются НДС, в общей стоимости отгруженных товаров (работ, услуг) за год.
Такой порядок применяют фирмы, которые приобрели недвижимость, приняли НДС по ней к вычету, а затем стали использовать это имущество для операций, не облагаемых налогом (п. 3 ст. 171.1 НК РФ). Это главное условие для постепенного восстановления вычета.
Восстановление НДС при передаче недвижимости в УК
НДС, ранее принятый к вычету по недвижимости, также требуется восстановить, если она передается в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ (подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ).
Сумму восстановленного налога указывают в документах, которыми оформляется передача имущества. Ее поставит к вычету принимающая сторона после принятия к учету имущества, если имущество она будет использовать для операций, облагаемых НДС.
При передаче недвижимости в качестве взноса в уставный капитал сумму НДС восстанавливает передающая сторона. Вот только специальные правила восстановления НДС частями в течение 10 лет не применяются. Об этом предупредил Минфин в письме от 30 марта 2021 г. № 03-07-10/22958.
Налог нужно восстановить единовременно. Почему?
Почему единовременно?
Десятилетняя «рассрочка» восстановления НДС по объектам недвижимости применяется в том случае, когда налогоплательщик сам меняет назначение эксплуатируемых объектов и начинает использовать их для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), не облагаемых НДС. Это установлено статьей 171.1 НК РФ.
Передача недвижимости в качестве вклада в уставный капитал в этот порядок не вписывается. Ведь он предусматривает, что фирма ежегодно рассчитывает долю, исходя из которой и определяет восстанавливаемый НДС. Долю считают на основе данных о стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, не облагаемых НДС, в общем объеме реализации за соответствующий календарный год. А при передаче в уставный капитал этот порядок использовать невозможно.
Да и в акте передачи-приемки указать сумму восстанавливаемого по статье 171.1 НК РФ НДС не получится - она должна определяться по итогам нескольких лет.
Поэтому НДС нужно восстановить единовременно - пропорционально его остаточной стоимости (без учета переоценок) (абз. 2 подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). В акте отражают эту сумму, а акт регистрируют в книге продаж (п. 14 Правил ведения книги продаж, утв. Постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).
В учете бухгалтер сделает запись:
СТОРНО Дебет 68, субсчет расчеты по НДС Кредит 19
- восстановлен НДС о недвижимости, переданной в качестве взноса в уставный капитал.
Будьте всегда в курсе последних изменений в бухучёте и налогооблажении!
Подпишитесь на Наши новости в Я ндекс Дзен!
Мы пишем полезные статьи, чтобы помочь вам разобраться в сложных проблемах бухучета, переводим сложные документы «с чиновничьего на русский». Вы можете помочь нам в этом. Это легко.
*Нажимая кнопку отплатить вы совершаете добровольное пожертвование
«Клерк» Рубрика НДС
Постановление Президиума Высшего арбитражного суда РФ
от 11.11.03 № 7473/03
Налогоплательщик, передавший имущество в уставный капитал другой организации, должен восстановить НДС, только если он приобретал это имущество для этой цели, в связи с чем у него не было права на вычет.
Опубликованным выше документом (далее - постановление № 7473/03) Президиум Высшего арбитражного суда РФ наконец-то поставил точку в долгом споре о том, надо ли восстанавливать НДС, если налогоплательщик приобрел имущество, использовал его в своей производственной деятельности, а затем передал в качестве вклада в уставный (складочный) капитал другой организации.
По мнению Президиума ВАС РФ, все зависит от целей приобретения имущества: если оно приобреталось именно для взноса в уставный (складочный) капитал, то НДС придется восстановить. Если же первоначально такой цели не было, то восстанавливать НДС при передаче имущества в уставный капитал не надо.
СУТЬ ПРОБЛЕМЫ
Налогоплательщик приобрел имущество, которое собирается использовать в своей производственной деятельности, и заплатил поставщику НДС.
Обратите внимание: в пункте 2 статьи 170 НК РФ указаны случаи, когда налогоплательщик не может принять этот НДС к вычету, а вместо этого должен учесть его в стоимости приобретенного имущества. Не будем перечислять все эти случаи, скажем только, что их объединяет. Все они сводятся к тому, что приобретаемое имущество будет использоваться для операций, не облагаемых НДС (по разным причинам: или лицо, их совершающее, не является плательщиком НДС, или сами операции не являются объектом налогообложения либо освобождены от налогообложения и т. д.).
Позиция налогового органа
Претензии у налоговиков возникают в следующей ситуации. Налогоплательщик приобрел имущество и принял к вычету уплаченную поставщику сумму НДС. Такой вычет был сделан правомерно, так как налогоплательщик собирался использовать это имущество для операций, облагаемых НДС. Однако через некоторое время он начинает использовать это имущество для операций, не облагаемых НДС. Например, налогоплательщик в течение некоторого времени сам использовал приобретенное имущество, а затем передал его в качестве вклада в уставный (складочный) капитал другой организации - такая операция не признается реализацией и не облагается НДС. Это же относится к ситуациям, когда налогоплательщик переходит на «упрощенку» или «вмененку»: он перестает быть плательщиком НДС, а значит, начинает использовать ранее приобретенное имущество для операций, не облагаемых НДС.
Во всех этих случаях налоговики требуют восстановить и заплатить в бюджет уже принятые к вычету суммы налога. Их логика такова: имущество используется для операций, не облагаемых НДС. Значит, у налогоплательщика не было правовых оснований для того, чтобы принять к вычету НДС, уплаченный при приобретении этого имущества.
Разберемся, надо ли восстанавливать НДС при взносе имущества в уставный капитал. А также определим, может ли постановление № 7473/03 пригодиться для тех, кто переходит на специальные режимы налогообложения.
Экономический смысл вопроса
С экономической точки зрения налог на добавленную стоимость - это налог на конечное потребление. Бремя налога возлагается на конечного потребителя. При этом образуется цепочка, когда каждый налогоплательщик платит в бюджет разницу между суммой налога, полученной от покупателя, и суммой налога, уплаченной поставщику. Поэтому не должно возникать ситуации, когда один из участников этой цепочки принимает к вычету сумму «входного» НДС по приобретенному товару, но при этом не предъявляет налог покупателям (по операциям, в которых используется этот товар) и не платит его в бюджет.
Что же получается в рассматриваемом нами случае? Уплаченная продавцу сумма налога предъявлена к вычету в тот момент, когда имущество было принято к учету. Далее имущество передается в качестве вклада в уставный (складочный) капитал другой организации. А эта операция не является объектом обложения налогом на добавленную стоимость. Значит, конечный потребитель не платит налог в бюджет, но при этом бюджет возмещает ему ту сумму налога, которую он уплатил своему поставщику. В итоге нарушается принцип возложения бремени налога на конечного потребителя, который в нашем примере вообще не несет никакого бремени.
Поэтому с экономической точки зрения требования налоговиков правильны. Но дело в том, что налоговики должны исходить не из экономической сути налога, а из того, что написано в Налоговом кодексе РФ.
Что сказано в Налоговом кодексе РФ
Теперь обратите внимание на то, как в Налоговом кодексе РФ сформулированы нормы о применении вычета (ст. 171 и 172 НК РФ). Право на применение вычета согласно Налоговому кодексу РФ связано не с тем, как налогоплательщик фактически использует имущество (в частности, продолжает ли он его использовать для операций, облагаемых НДС, или же передал в уставный капитал другой организации), а с тем, для каких целей налогоплательщик его приобретал.
Именно на этом основании налогоплательщик в споре, рассмотренном в постановлении № 7473/03, все же смог доказать, что он не должен восстанавливать НДС.
ПОЗИЦИЯ СУДА
Президиум Высшего арбитражного суда РФ четко разделил две ситуации. Если спорное имущество приобреталось и некоторое время использовалось для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения, то у налогоплательщика возникает право на налоговый вычет. Несмотря на последующее изменение в использовании имущества.
Если же имущество фактически приобреталось для взноса в уставный капитал, то права на вычет НДС, уплаченного поставщику, нет. Таким образом, хотя законодательство о налогах и сборах прямо не устанавливает обязанность восстановить НДС в такой ситуации, это придется сделать. Ведь у налогоплательщика изначально не было права на вычет, значит, он неправомерно уменьшил сумму налога, подлежащую уплате в бюджет.
Но как проверить, для чего фактически приобреталось имущество?
Конечно, если организация приобретает имущество и тут же передает его в уставный (складочный) капитал другой организации, вряд ли могут возникнуть сомнения в том, что налогоплательщик неправомерно принял к вычету суммы НДС по такому имуществу. Очевидно, что имущество было приобретено для использования в операции, не признаваемой объектом обложения НДС. Значит, принять НДС к вычету нельзя, а вместо этого его надо учесть в стоимости имущества.
Но как проверить цели налогоплательщика, если в течение некоторого времени он использовал имущество для производства и реализации товаров, работ или услуг, облагаемых НДС, и передал это имущество в уставный (складочный) капитал другой организации позже? На первый взгляд, о цели приобретения свидетельствует уже то, что налогоплательщик фактически использовал это имущество в производственной деятельности.
Казалось бы, все довольно просто. Однако в постановлении № 7473/03 есть достаточно любопытная фраза, которая не дает возможности оценить позицию Президиума ВАС РФ как однозначную. Вот эта фраза: «Данных, свидетельствующих о недобросовестности истца, допущенной при приобретении имущества, постановке его на учет и передаче в уставный капитал другого общества, не имеется».
Получается, что вопрос о том, должен ли налогоплательщик восстановить сумму НДС, зависит уже от оценки судом действий налогоплательщика как добросовестных.
Но критерии, по которым можно установить добросовестность налогоплательщика в случаях, аналогичных данному, полностью отсутствуют. Таким образом, на сегодняшний день вопрос определения добросовестности плательщика решается исключительно по усмотрению суда, рассматривающего конкретное дело.
ЧТО ДЕЛАТЬ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКУ
Постановление № 7473/03 принято по конкретному делу. При этом в Методических рекомендациях по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации* (далее - Методические рекомендации) остался пункт 3.3.3, в котором содержится требование восстановить НДС в такой ситуации. Поэтому налоговики скорее всего по-прежнему будут предъявлять к налогоплательщикам такие требования.
Итак, что же делать, если налогоплательщик передал имущество, которое до этого использовал сам, в уставный капитал другой организации и в результате налоговики требуют восстановить НДС?
Конечно, можно восстановить НДС, и тогда спорить не придется. Но если плательщик готов к тому, чтобы отстаивать свою позицию в суде, то он может не выполнять это требование. Надо запомнить главное правило: именно налоговики должны доказывать суду недобросовестность налогоплательщика. Сделать это довольно сложно. Поэтому, вполне возможно, суд решит, что в конкретной ситуации налогоплательщик правомерно воспользовался вычетом и не должен восстанавливать НДС.
Однако, хотя налогоплательщик и не обязан доказывать свою добросовестность в таком споре, к судебному заседанию все же лучше заранее запастись хотя бы доказательствами того, что приобретенное имущество было принято к учету и фактически использовалось в производственной деятельности.
Кроме того, о цели налогоплательщика все же может свидетельствовать срок, в течение которого он фактически использовал имущество. Слишком короткий промежуток времени между приобретением имущества и вкладом в уставный капитал может насторожить налоговиков и стать поводом для обращения в суд. Однако сам по себе он еще ничего не доказывает: ведь каждый вправе свободно распоряжаться своим имуществом. Поэтому этот аргумент может убедить суд, только если налоговики приведут его вместе с другими доказательствами недобросовестности налогоплательщика.
ВОЗМОЖНЫЕ СЛОЖНОСТИ
Следует отметить, что у судебных органов есть основания для осторожности в решении данной проблемы. Постановление № 7473/03 может послужить толчком к созданию схем по реализации имущества без уплаты НДС.
Так, организация «А» может принять основные средства к учету, принять к вычету НДС по ним и вскоре передать их в уставный или складочный капитал организации «Б». Организация «В», также являющаяся участником организации «Б», оплачивает свою долю в уставном (складочном) капитале денежными средствами. Затем организация «А» выходит из организации «Б» и получает денежный эквивалент стоимости переданного имущества. Организация «В» также выходит из организации «Б» и получает вложенные организацией «А» основные средства.
По сути, в этой ситуации организация «А» продает основные средства организации «В». Однако НДС при этом не платится, поскольку все произведенные операции не являются объектами налогообложения НДС. А «входной» НДС у организации «А» предъявлен к возмещению из бюджета.
В этой ситуации налоговики наверняка будут пытаться доказать недобросовестность налогоплательщика. А как было сказано выше, одним из критериев, на который может обратить внимание суд, будет срок фактического использования данного имущества самим налогоплательщиком. Чем он меньше, тем больше вероятность того, что налогоплательщик изначально покупал это имущество для того, чтобы передать его в уставный капитал.
Теперь представим, что суд признал налогоплательщика недобросовестным и обязал его восстановить и заплатить сумму НДС.
Здесь тоже возникают проблемы. В частности, встает вопрос, в каком размере налогоплательщик должен восстановить НДС - всю сумму или НДС должен быть пропорционален недоамортизированной части стоимости основного средства? Ведь в части стоимости, отнесенной на расходы через амортизационные отчисления, данное имущество использовалось для осуществления операций, признаваемых объектом обложения НДС.
Налоговики считают, что надо восстановить сумму НДС только в части недоамортизированной стоимости имущества (п. 3.3.3 Методических рекомендаций).
Но из позиции Президиума ВАС РФ, согласно которой имеет значение только цель приобретения имущества, а не факт его использования, следует, что права на вычет у недобросовестного налогоплательщика вообще не было. Следовательно, НДС надо восстановить полностью.
Налоговый кодекс РФ об этом ничего не говорит. Поэтому, на наш взгляд, решение данного вопроса может быть любым и будет зависеть исключительно от усмотрения суда.
ПЕРЕХОД НА СПЕЦРЕЖИМЫ
Из постановления № 7473/03 следует, что восстанавливать НДС надо только в том случае, если у налогоплательщика изначально не было права на вычет. При этом окончательное решение суда в каждом конкретном случае будет зависеть от того, признает или не признает суд действия налогоплательщика по применению вычета добросовестными.
А может ли постановление № 7473/03 пригодиться для тех налогоплательщиков, которые переходят на специальные режимы налогообложения и перестают быть плательщиками НДС? Ведь в этих случаях налоговики тоже требуют восстанавливать принятый к вычету НДС.
Да, может. Хотя в постановлении № 7473/03 рассмотрена другая ситуация, оно все же может послужить дополнительным аргументом и в таком споре. В нем Президиум ВАС РФ четко сказал, что восстанавливать НДС надо, только если у налогоплательщика изначально не было права на вычет. В случае же перехода на другой режим налогообложения очевидно, что право на вычет НДС было. Значит, восстанавливать НДС не надо.
Напомним, что сейчас суды, принимая решения по вопросам восстановления НДС при переходе на «упрощенку» и «вмененку» в пользу налогоплательщиков, основываются на том, что Налоговый кодекс РФ не предусматривает восстановления НДС при переходе на специальные режимы налогообложения. Такая позиция, в частности, отражена в постановлениях Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 30 июля 2003 г. № Ф04/3679-1226/А45-2003, Федерального арбитражного суда Северо-западного округа от 25 декабря 2003 г. № А56-18552/03.
Начальник юридической службы
ООО Аудиторская фирма «Северная Пальмира - ПР»,
член Комитета по бухгалтерскому учету
и налогам Аудиторской палаты Санкт-Петербурга
Н.Р. Вильчур
«Клерк» Рубрика НДС
Каждый хозяйствующий субъект вправе распоряжаться собственным имуществом по своему усмотрению. Может его использовать в деятельности, продавать, менять… А вот дарить не может: ГК РФ не позволяет (п. 4 ст. 575). Правда, не существует запрета на передачу имущества на безвозмездной основе. Впрочем, не о том речь. Известно, что налоговые последствия каждого варианта использования имущества могут быть разными, причем в зависимости не только от самого варианта, но и от вида имущества. Поговорим о передаче (безвозмездной и не только) имущества одним субъектом другому и об обложении НДС подобных операций.
Прежде всего, что же имеется в виду под термином «имущество» в целях применения налогового законодательства? Как сказано в п. 2 ст. 38 НК РФ, под ним подразумеваются все виды объектов гражданских прав, поименованных в ГК РФ (а точнее, в ст. 128 ГК РФ), относящихся к имуществу, за исключением имущественных прав. То есть имущество – это в том числе и товар, и денежные средства, и ценные бумаги и готовая продукция – вообще любая вещь, имеющая денежную оценку. В общем случае передача права собственности на имущество (даже если это происходит на безвозмездной основе) – объект обложения НДС (п. 1 ст. 146 НК РФ).
В каких же ситуациях руководство организации, находясь в здравом уме, распорядится передать кому-то что-то свое, кровное? На самом деле вариантов немного. Благотворительность исключим сразу – это отдельная тема. Остается по большому счету передача имущества в уставный капитал другой организации либо передача в качестве вклада в имущество указанной организации. И если первая операция регламентирована нормами НК РФ, причем механизм ее осуществления описан довольно подробно, то вторая напрямую в НК РФ не упоминается, и ее осуществление, как следствие, является поводом для вопросов и толкований.
Передача имущества в УК другой организации
Но все меняется, когда имущество изначально приобреталось для осуществления облагаемых НДС операций. Ведь в подобном случае покупатель имеет право заявить сумму налога к вычету. И если он воспользовался данным правом, то при передаче впоследствии названных объектов в качестве вклада в УК другой организации, учредителю (участнику) придется восстановить к уплате в бюджет ранее принятые к вычету суммы НДС по ним. К этому его обязывают положения пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ. Операцию восстановления НДС необходимо произвести в том налоговом периоде, на который приходится дата передачи имущества, то есть дата составления документа, которым оформляется такая передача. При этом восстанавливается вся сумма налога, которая ранее была принята к вычету. Исключение составляют основные средства и нематериальные активы: при передаче такого имущества восстановить налог следует только в части, пропорциональной его остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки (абз. 2 пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ).
А у принимающей стороны появляется право на вычет налога, восстановленного учредителем, но только после оприходования полученного имущества и только в том случае, если оно будет использоваться для операций, облагаемых НДС (абз. 3 пп. 1 п. 3 ст. 170, п. 11 ст. 171, п. 8 ст. 172 НК РФ).
Казалось бы, действительно все просто и даже логично исходя из принципа возмещаемости налога: источником вычета является восстановленная сумма. И тем не менее вопросы, особенно у принимающей стороны, периодически возникают. К примеру, вопрос о документе-основании для вычета. Ведь обязанности по составлению счета-фактуры у передающей стороны в рассматриваемом случае не возникает: как мы помним, операция по передаче имущества в уставный капитал не облагается НДС, а значит, в силу п. 3 ст. 169 НК РФ получающая сторона остается без этого документа. На самом деле, это не беда, ведь тот же пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ гласит, что сумма восстановленного налога указывается в документах, которыми оформляется передача указанного имущества, а на основании п. 1 ст. 172 НК РФ именно данные документы могут служить для подтверждения права на вычет. Их нужно зарегистрировать в книге покупок на момент возникновения такого права (п. 14 Правил ведения книги покупок). Данную позицию разделяет и Минфин (Письмо от 21.04.2009 № 03-07-11/109), но и он не разъясняет, какими именно документами должна оформляться передача имущества, чтобы комар носа не подточил. В итоге у контролирующих органов появляется пространство для маневра. Некоторые налоговики, например, считают, что сумма восстановленного НДС должна быть указана в решении учредителей, принимаемом по поводу увеличения уставного капитала или его оплаты имуществом, и отсутствие в нем такого указания служит препятствием для заявления вычета организацией. К счастью, у арбитров иная позиция: требований о необходимости отражения суммы восстановленного НДС в решении учредителей законодательство не содержит, достаточно указать сумму НДС в акте приема-передачи имущества. Именно такие выводы сделал ФАС ЗСО в Постановлении от 10.10.2013 № А81-4096/2012.
Еще одним поводом для отказа принимающей стороне в праве на применение налогового вычета может послужить факт неотражения организацией-учредителем восстановленного НДС в сдаваемых ею декларациях. При этом фискалов не особо заботит причина, по которой это произошло. Они вполне логично полагают, что в подобной ситуации налог не восстанавливался, фактически не уплачивался, то есть базы для его возмещения у получающей имущество стороны не возникло. И вроде бы логика безупречная, но ведь случаи разные бывают. Например, учредитель почему-то своевременно не воспользовался своим правом на вычет. Конечно, возможен и вариант, когда передающая имущество организация намеренно не отражает в своем учете операции по восстановлению НДС с целью не увеличивать налоговую базу, но ведь «сын за отца не отвечает». Так, может быть, именно потому, что арбитры рассматривают каждую ситуацию по существу, они зачастую принимают решения в пользу налогоплательщиков, заявляющих вычет по полученному имуществу. Вот выводы, сделанные ФАС УО в Постановлении от 14.02.2013 № Ф09-13798/12: в соответствии с гл. 21 НК РФ фактическая уплата передающей стороной восстановленного налога не является условием для применения вычета принимающей стороной. А судьи ФАС СКО в Постановлении от 22.01.2013 № А32-38629/2011добавили, что восстановление учредителем НДС не является условием для применения вычета, поскольку учредитель сумму НДС к вычету не принимал, а значит, не должен ее восстанавливать. Однако нельзя не отметить, что существует по данному вопросу и отрицательное для налогоплательщика решение. ФАС УО в Постановлении от 03.05.2011 № Ф09-1588/11-С2 отметил, что суммы восстановленного налога указываются в документах, которыми оформляется передача имущества в уставный капитал. На основании этих документов та организация, которая принимает имущество, заявляет НДС к вычету. Поскольку в данном случае налог не был восстановлен учредителем и не указан отдельной строкой в документах, которыми оформлялась передача имущества, не было соблюдено условие п. 11 ст. 171 НК РФ. Значит, сторона, получившая имущество в качестве вклада в уставный капитал, не вправе применить вычет НДС. Неиспользование учредителем своего права на вычет при покупке данного имущества значения не имеет.
Таким образом, напрашивается вывод: нужно очень внимательно отнестись к составлению и оформлению документов по приему-передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал.
На этом можно было бы и закончить данный раздел статьи. Круг проблем, с которыми могут столкнуться налогоплательщики при внесении имущества одной организации в уставный капитал другой, очерчен, пусть и пунктиром. Но, как оказалось, вопрос о вычете ранее восстановленного НДС может волновать и организацию-учредителя. Например, ФАС СКО (Постановление от 15.07.2013 № А20-3022/2012) рассматривал следующую ситуацию. Организация передала в уставный капитал другой фирмы основные средства, восстановив НДС по ним. Затем решение о передаче ОС было отменено, и через несколько налоговых периодов они были возвращены из уставного капитала дочерней фирмы в собственность учредителя. После этого основные средства опять предназначались для использования в операциях, облагаемых НДС. Однако снова принять к вычету НДС по ним компании не удалось: в ходе выездной проверки налоговики предписали исключить его сумму из состава вычетов.
По этой причине организация обратилась в суд. Однако не нашла понимания в четырех инстанциях. Суды указали на то, что вычет налога, ранее восстановленного к уплате, в случае если режим использования имущества вновь изменился и оно начинает опять использоваться налогоплательщиком в деятельности, облагаемой НДС, не предусмотрен налоговым законодательством. Кроме того, при передаче имущества в уставный капитал другой фирмы восстановленный по нему НДС подлежит учету в расходах. Извлечения его суммы из состава расходов также не предусмотрено. К тому же «дочка» не является плательщиком НДС, и счет-фактура при возврате имущества ею не выставлялся.
А вот это, по мнению автора, является ключевым моментом. Дело в том, что имущество, созданное за счет вкладов учредителей (участников), принадлежит на праве собственности организации, получившей его (п. 2 ст. 48, п. 1, 3 ст. 66 ГК РФ), и учитывается этой организацией на самостоятельном балансе (п. 2 ст. 2 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»), а учредитель (участник), передающий имущество в качестве вклада в уставный капитал, утрачивает на него право собственности. Следовательно, в случае возврата имущества, полученного ранее в качестве вклада в УК, в очередной раз возникает переход права собственности на него, что является облагаемой НДС операцией (п. 1, 2 ст. 38, п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Таким образом, учредитель (участник) организации, оформившей подобный возврат, может принять к вычету суммы налога, если соблюдены необходимые условия для указанного вычета (имущество принято к учету и используется в налогооблагаемой деятельности, имеется правильно оформленный счет-фактура).
Данный подход, пусть и косвенно, подтвержден и Постановлением № А20-3022/2012, и Определением ВАС РФ от 05.11.2013 № ВАС-14970/13, вынесенным по тому же делу.
Вклад в имущество другой организации
А в рамках заданной темы оспорить можно сам официальный подход к определению статуса вклада в имущество другой организации. Дело в том, что финансисты «слегка» лукавят, утверждая, что гражданское законодательство относит подобные операции к безвозмездным сделкам. Уж, скорее, наоборот.
ГК РФ к безвозмездным сделкам относит договоры дарения (гл. 32) и безвозмездного пользования (ссуды – гл. 36). При этом безвозмездная передача и товаров, и результатов работ предполагает заключение договора дарения, по которому в соответствии с п. 1 ст. 572 ГК РФ одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование к себе или третьему лицу) либо освобождает или обязуется освободить другую сторону от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом. И одновременно, как уже отмечалось, ст. 575 ГК РФ запрещает дарение между коммерческими организациями в размере, превышающем 3 тыс. руб. Таким образом, многие сделки по безвозмездной передаче товаров и результатов выполненных работ могут быть признаны ничтожными с юридической точки зрения, что уже ставит под сомнение необходимость учета соответствующих сумм при налогообложении, о которой говорится в НК РФ. Но мы опять отвлеклись.
Согласно тому же п. 1 ст. 572 ГК РФ при наличии встречной передачи вещи или права либо встречного обязательства договор не признается дарением (то есть безвозмездным). На основании п. 2 ст. 67 ГК РФ участники хозяйственного товарищества или общества обязаны вносить вклады (в том числе и в имущество) в порядке, размерах, способами и в сроки, которые предусмотрены учредительными документами. И этой обязанности корреспондирует право на участие в распределении прибыли и получение в случае ликвидации товарищества или общества части имущества, оставшегося после расчетов с кредиторами, или его стоимости (п. 1 ст. 67 ГК РФ). Налицо встречное обязательство, о какой безвозмездности может вестись речь?
Обратите внимание
Налоговым кодексом (правда, в целях исчисления налога на прибыль) критерием безвозмездности получения имущества признается отсутствие встречного обязательства у принимающей стороны перед передающей (п. 2 ст. 248).
Какой же вывод можно сделать, проанализировав приведенные положения гражданского и налогового законодательства? Пожалуй, только тот, что сделка по внесению налогоплательщиком вклада в имущество созданной им (неважно, единолично или нет) организации носит инвестиционный характер (преследует цель – получение прибыли или достижение иного полезного эффекта). А значит, такой налогоплательщик вправе применить положения пп. 4 п. 3 ст. 39 и, соответственно, пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ, то есть не исчислять НДС по подобным операциям.
К аналогичным выводам приходили и арбитры, например, в постановлениях ФАС ВВО от 03.12.2012 № А29-10167/2011 и ФАС ЦО от 20.02.2007 № А-62-3799/2006.
Скорее всего, данную позицию придется отстаивать в суде. Поэтому следует внимательно отнестись к ее обоснованию. Прежде всего, нужно помнить, что обязанность по внесению вкладов в имущество организации возникает только в случаях, когда она предусмотрена ее уставом и принято соответствующее решение общего собрания участников о внесении таких вкладов (ст. 27 Федерального закона № 14-ФЗ), следовательно, имеет смысл озаботиться наличием копий этих документов. В противном случае доказать инвестиционный характер операции по передаче имущества будет крайне сложно. Ну и непосредственному оформлению операции также стоит уделить внимание.
Что касается вопроса о восстановлении НДС при использовании этого альтернативного подхода, то, с одной стороны, раз имущество, по которому (и если) был принят к вычету «входной» налог, использовалось в необлагаемой операции – восстанавливать надо (пп. 2 п. 3 и пп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ). Но, с другой стороны, организации, добившиеся положительного для себя судебного решения по вопросу неначисления НДС, не восстанавливали его, претензии контролеров в связи с этим в рассматривавшихся материалах дел не отражены, да и арбитры своего внимания на данном факте не заостряли. Это, конечно, еще ничего не доказывает, но, принимая во внимание сложившуюся арбитражную практику, можно сослаться и на то, что обязанность восстанавливать НДС при передаче имущества в качестве вклада в имущество другой организации Налоговым кодексом напрямую не предусмотрена. Так, в п. 3 ст. 170 НК РФ речь идет о восстановлении НДС при передаче имущества, нематериальных активов, имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклада по договору инвестиционного товарищества или паевых взносов в паевые фонды кооперативов, то есть описаны конкретные ситуации при ведении инвестиционной деятельности, в которых у налогоплательщика однозначно возникает обязанность восстанавливать налог. А арбитры как раз и придерживаются мнения, что указанным пунктом определен исчерпывающий перечень ситуаций, когда ранее принятый налогоплательщиком к вычету НДС подлежит восстановлению. Более того, в случае неначисления и невосстановления налога не возникает и потерь бюджета, ведь принимающей стороне суммы НДС не предъявляются и, соответственно, не могут быть заявлены ею к вычету. Но это, конечно, если не принимать во внимание необоснованную, по мнению автора, выгоду бюджета, полученную от невозмещения налога в случае признания вклада в имущество безвозмездной операцией.
Какой вариант исчисления НДС при внесении вклада в имущество другой организации выбрать – решать самому налогоплательщику. Только помните, что в данном случае таких вариантов больше, чем один. И не стоит забывать положения п. 7 ст. 3 НК РФ: все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.
- Правила ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137.
Читайте также: