Ндс при участии в выставке

Опубликовано: 15.05.2024

Письмо Министерства финансов РФ №03-07-08/90436 от 22.11.2019

Для рекламы своей продукции российская компания принимает участие в зарубежной выставке. Комментируемым письмом Минфин России отмечает, что нужно платить НДС при оказании иностранной фирмой маркетинговых услуг и услуг по организации выставки на территории иностранного государства.

Реклама – это …

… информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке (п. 1 ст. 3 Закона от 13.03.2006 г. № 38-ФЗ «О рекламе»).

Маркетинговые услуги – услуги, связанные с исследованием, анализом, планированием и прогнозированием в сфере производства и обращения товаров (работ, услуг) в целях определения мер по созданию необходимых экономических условий производства и обращения товаров (работ, услуг), включая характеристику товаров (работ, услуг), выработку ценовой стратегии и стратегии рекламы.

Так, услуги по организации выставок для рекламирования с участием иностранных и российских лиц для целей применения НДС следует относить к категории рекламных услуг.

Важно место реализации услуг

Чтобы выяснить, облагать или нет услуги НДС, необходимо определить, где, согласно Налоговому кодексу, эти услуги считаются реализованными.

Место реализации большинства работ и услуг определяется по особым правилам. Они записаны в статье 148 Налогового кодекса. Об этом напоминает Минфин России в письме от 22.11.2019 г. № 03-07-08/90436.

Обратите внимание: определять место реализации работ или услуг нужно не только тем, кто их выполняет или оказывает. В отдельных случаях это может потребоваться и покупателю (заказчику), так как при приобретении у иностранного контрагента работ или услуг, местом оказания которых является Россия, он может стать налоговым агентом по НДС.

Услуги по месту осуществления деятельности покупателя

Некоторые работы (услуги) облагают НДС только в том случае, если покупатель этих работ (услуг) осуществляет свою деятельность в России. К таким работам (услугам) относятся (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ):

передача, представление патентов, лицензий, торговых марок, авторских или иных аналогичных прав;

оказание услуг (выполнение работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации;

консультационные, юридические, бухгалтерские, аудиторские, рекламные и маркетинговые услуги, услуги по обработке информации и др.;

услуги по подбору персонала (если персонал работает в месте деятельности покупателя);

сдача в аренду движимого имущества, за исключением автомобилей и другого наземного автотранспорта.

Считается, что покупатель работ (услуг) осуществляет свою деятельность в России, если он имеет государственную регистрацию в России.

Так, местом реализации маркетинговых и рекламных услуг признается территория России, если покупатель таких услуг осуществляет деятельность в России. Поэтому маркетинговые услуги и услуги по организации выставки на территории иностранного государства с целью рекламирования товаров (работ, услуг), оказываемые иностранными фирмами российской организации, являются объектом обложения НДС в России.

Чем подтвердить место реализации услуг?

Место выполнения работ, оказания услуг необходимо подтверждать документально. Такими документами являются контракт, заключенный с иностранным или российским лицами, и документы, подтверждающие факт выполнения работ, оказания услуг. Это могут быть акты приемки-сдачи результатов выполненных работ, акты об оказании услуг, копии таможенных и транспортных документов, свидетельствующих о перевозке (транспортировке) грузов за рубежом.

Распечатать

НОРМАТИВНЫЕ АКТЫ ДЛЯ БУХГАЛТЕРА
Электронная версия популярного журнала

Новые документы с комментариями экспертов. Журнал помогает бухгалтерам разбираться в значениях и смыслах новых документов по учету и налогам.

«Клерк» Рубрика НДС

Участие в международных выставках наряду с командировочными расходами предполагает осуществление как в России, так и в иностранном государстве разнообразных расходов, включая такие специфические их виды, как расходы на аккредитацию и приобретение пригласительных билетов на выставку и приемы, аренду выставочных стендов и площадей, на проведение пресс-конференций и др.

Факт осуществления указанных расходов за границей определяет ряд особенностей налогообложения НДС у российского участника выставки. Данные особенности рассматриваются в предлагаемой статье.

Участие российских компаний в международных выставках предполагает оплату иностранным устроителям выставки и иным иностранным организациям комплекса услуг, имеющих в отдельности различную правовую квалификацию и стоимость. С позиций налогового законодательства России в этом случае существует необходимость установить, возникают ли у российской компании обязанности налогового агента по удержанию и перечислению в бюджет НДС по конкретным видам оказанных для нее иностранными организациями услуг, а именно - определить место реализации конкретной услуги.

Как известно, если иностранная организация не состоит на учете в качестве налогоплательщика в России, то при реализации услуг данной организации на территории РФ НДС должен быть уплачен российской организацией – покупателем услуг.
В этом случае следует руководствоваться положениями ст. 148 НК РФ, в пп.4 п.1 которойустановлен перечень работ (услуг), местом реализации которых признается территория РФ при условии, что их покупатель на основе государственной регистрации осуществляет свою деятельность на территории России.

П. 4 той же статьи устанавливаетперечень документов, подтверждающих место выполнения работ (оказания услуг). В него включены контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами, и документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).
Однако сложность заключается в том, что, во-первых, ряд оказываемых услуг (например, регистрация, аренда выставочного стенда или проведение пресс-конференций) не имеет однозначной квалификации и может быть отнесен как к видам услуг, местом реализации которых признается территория РФ, так и к услугам, местом реализации которых территория РФ не признается.
Во-вторых, договор с иностранным контрагентом может не содержать детализации оказываемых услуг и/или их отдельной стоимости.
Ниже речь пойдет о наиболее актуальных ситуациях, в которых компаниям-участникам международных выставок требуется достоверно определить место реализации оказываемых им иностранной компанией услуг.

Квалифицировать указанные действия устроителя выставки в качестве рекламных услуг представляется неправомерным, так как сама по себе регистрация не является осуществлением действий, направленных на распространение информации об участнике выставки или его товарах (работах, услугах), то есть не соответствует определению рекламных услуг.
При данных обстоятельствах место реализации услуг по регистрации следует определять в соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ по месту осуществления деятельности продавца услуг, которым территория РФ не является. Следовательно, у российского участника выставки обязанности налогового агента в отношении оплаты услуг по регистрации не возникает.

Тот факт, что местом реализации услуг по регистрации российских участников в выставке, проводимой за рубежом, не признается территория РФ, подтверждает и Минфин РФ (Письмо Минфина РФ от 30.03.2006г. № 03-04-03/08).
Таким образом, услуги по регистрации участников, включая стоимость бэйджа и входных билетов на выставку (как подтверждение факта услуги по регистрации), не подлежат обложению НДС в РФ.

Аренда выставочных площадей, стендов и др.
Предоставление в аренду площади в выставочном павильоне, оснащенной необходимыми для участия в выставке техническими возможностями (электричество, осветительные приборы, розетка и др.) по своей гражданско-правовой природе является предоставлением в аренду части недвижимого имущества.

Согласно требованиям подп.1 п.1.1. ст.148 НК РФ, местом реализации услуг не признается территория РФ, если данные услуги связаны непосредственно с недвижимым имуществом, находящимся за пределами территории РФ. К таким услугам налоговым законодательством отнесены, в частности, и услуги по аренде.
Таким образом, местом реализации услуг компании-устроителя выставки по предоставлению ее участникам в аренду (субаренду) площади в павильоне (части помещения, являющейся частью недвижимого имущества, находящегося за пределами территории РФ) не признается территория РФ. В таком случае, у организации отсутствует обязанность налогового агента по удержанию из доходов иностранной компании и перечислению в российский бюджет НДС.

В то же время, в случае предоставления в аренду организации как участнику подобного мероприятия (выставки и т.п.) информационного стенда (в качестве рекламного носителя), не отождествляемого с помещением (не являющегося элементом оборудования передаваемого в аренду помещения), данный стенд следует признать движимым имуществом. Согласно подп.4 п.1 ст.148 НК РФ, местом реализации услуг по сдаче в аренду движимого имущества признается место осуществления деятельности покупателя – в данном случае территория РФ, что влечет необходимость для организации как налогового агента начисления и перечисления в бюджет НДС, удержанного из доходов иностранной компании.

Проведение пресс-конференции
Услуги организации-устроителя по проведению пресс-конференции также не поименованы в перечне работ (услуг), в отношении которых местом реализации признается место деятельности покупателя услуг. В этой связиместом их реализации территория РФ не признается.
Сами по себе, услуги по проведению (организации) пресс-конференции не являются рекламными. Однако контрактом или договором может быть закреплено, что проведение пресс-конференции осуществляется её организатором в целях рекламирования участника и его товаров, либо сама конференция по содержанию может носить рекламный характер. В частности, Федеральным законом от 13.03.2006 № 38-ФЗ «О рекламе» определено понятие рекламы: она представляет собой информацию, распространенную любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованную неопределенному кругу лиц и направленную на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

В связи с этим, если документально подтвержден рекламный характер пресс-конференции (содержание, форма и сфера распространения информации), то услуги по её проведению могут быть отнесены к рекламным. При таких условиях, НДС должен быть исчислен и уплачен в бюджет РФ российским покупателем услуг при их оплате.
С учетом вышесказанного следует отметить, что определяющим моментом при решении вопроса отнесения услуг по проведению пресс-конференции к рекламным в целях исчисления НДС является цель проведения конференции и существо действий компании - организатора. Иными словами, для минимизации возникающих налоговых рисков в договоре с компанией-устроителем цель проводимого мероприятия должна быть четко определена, равно как и действия которые организатор пресс-конференции обязуется осуществить в целях ее проведения. Именно из этих условий договора, заключаемого с иностранной компанией, следует исходить при определении целесообразности отнесения услуг по проведению пресс-конференции к рекламным.

Рекламные услуги

Выше рассматривался вопрос о правомерности отнесения отдельных видов услуг к рекламным. Однако, по мнению контролирующих органов, если в контракте или договоре с иностранной организацией-устроителем выставки наряду с оказанием иных услуг (по аренде площадей, регистрации и т.д.), предусмотрены также услуги по размещению информации о товарах участника в официальных каталогах выставки, то данный факт является основанием для квалификации всего комплекса услуг в качестве рекламных, местом реализации которых является РФ. (Письмо Минфина РФ от 15.03.2006г. №03-04-08/62, Письмо УМНС по г.Москве от 11.06.2004г. №24-11/39269).

Однако при условии документального подтверждения факта оказания истоимости каждого вида услуг данный вывод теряет логическую обоснованность с позиций налогового и гражданского законодательства, что указывает на его неправомерность.
Представляется целесообразным при квалификации того или иного вида услуг в целях определения места их реализации следует исходить не из характера (направления) их использования покупателем, а их из содержания самой услуги: как она квалифицируется при оказании исполнителем (то есть вида осуществляемой им деятельности).
Вместе с тем, существование вышеупомянутой позиции Минфина РФ увеличивает вероятность возникновения судебного разбирательства по вопросу отнесения всей совокупности услуг по договору с иностранной организацией - устроителем выставки к рекламным в целях исчисления НДС.

В силу того, что в целях исчисления НДС каждую услугу, оказываемую иностранными компаниями российскому участнику выставки, следует квалифицировать как самостоятельную, то в целях правильного исчисления НДС представляется целесообразным определять стоимость каждой конкретной услуги в отдельности, а не устанавливать сумму оплаты услуг за участие в выставке в целом по договору.
Если же в договоре отсутствует детализация стоимости отдельных видов услуг, то при определении места реализации комплекса услуг придётся руководствоваться мнением Минфина и квалифицировать услуги в целом, как рекламные. Однако если участие в выставке не связано с рекламированием участника и его товаров (например, осуществляется в целях поиска поставщиков), то оснований для квалификации услуг устроителя выставки в качестве рекламных не имеется.

При этом местом реализации услуг по организации участия в выставке как не поименованных в подп.4 п.1 ст.148 НК РФ следует признать место осуществления деятельности устроителя услуг, которым РФ не является и, следовательно, НДС по данным услугам участником выставки при их оплате не исчисляется.

Впервые опубликовано в журнале «Налоговый Вестник» № 6, июнь 2009

Н.А. Яковлева,
автор ответа, консультант Аскон по бухгалтерскому учету и налогообложению

ВОПРОС

Собираемся принимать участие в международной выставке, платим иностранному контрагенту за участие: регистрационные сборы, аренда движимого имущества, электричество и т.д. Являемся ли мы плательщиком НДС в данной ситуации?

ОТВЕТ

Если российская организация участвует в зарубежной выставке в рекламных целях, то услуги, оказанные ей иностранной организацией, облагаются НДС.

Если в иных целях, то вы не являетесь плательщиком НДС при оплате регистрационных сборов за участие в международной выставке. В перечне услуг, местом реализации которых признается место нахождения покупателя услуг, регистрация организации в качестве участника выставки не поименовано, а, следовательно, определять место оказания услуг следует по месту ведения деятельности продавца услуг.

При оплате аренды выставочных площадей исполнять обязанности налогового агента по НДС нужно.

ОБОСНОВАНИЕ

По общему правилу, место реализации услуг и работ определяется по месту деятельности их исполнителя, если в ст. 148 НК РФ для конкретного вида услуг (работ) не установлен особый порядок (пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ).

Так, специальный порядок определения места реализации предусмотрен:

Место их реализации определяется по месту нахождения имущества;

Место их реализации определяется по месту оказания услуг;

Место реализации услуг нужно определять по месту их оказания, если это услуги в сфере:

культуры,
искусства,
образования (обучения),
физической культуры,
туризма,
отдыха,
спорта.

То есть местом реализации таких услуг будет Россия, если услуги оказаны непосредственно на ее территории. При этом не имеет значения, кто эти услуги оказывает и кто получает - российское или иностранное лицо (пп. 3 п. 1 ст. 148 НК РФ).

Например, если российские пилоты проходят обучение в Великобритании, то услуга считается оказанной за пределами РФ и НДС не облагается (пп. 3 п. 1.1 ст. 148 НК РФ).

Согласно требованиям подп.1 п.1.1. ст.148 НК РФ, местом реализации услуг не признается территория РФ, если данные услуги связаны непосредственно с недвижимым имуществом, находящимся за пределами территории РФ. К таким услугам налоговым законодательством отнесены, в частности, и услуги по аренде.

Таким образом, местом реализации услуг компании-устроителя выставки по предоставлению ее участникам в аренду (субаренду) площади в павильоне (части помещения, являющейся частью недвижимого имущества, находящегося за пределами территории РФ) не признается территория РФ. В таком случае у организации отсутствует обязанность налогового агента по удержанию из доходов иностранной компании и перечислению в российский бюджет НДС.

В то же время, в случае предоставления в аренду организации как участнику подобного мероприятия (выставки и т.п.) информационного стенда (в качестве рекламного носителя), не отождествляемого с помещением (не являющегося элементом оборудования передаваемого в аренду помещения), данный стенд следует признать движимым имуществом. Согласно подп.4 п.1 ст.148 НК РФ, местом реализации услуг по сдаче в аренду движимого имущества признается место осуществления деятельности покупателя – в данном случае территория РФ, что влечет необходимость для организации как налогового агента начисления и перечисления в бюджет НДС, удержанного из доходов иностранной компании.

На основании выше сказанного, можно сделать вывод, что если говорить об аренде движимого имущества, то место реализации таких услуг (за исключением случаев аренды автотранспортных средств) определяется по месту деятельности покупателя, приобретающего услуги (ст. 148 НК РФ). В рассматриваемом случае арендатор — российская организация. Соответственно, местом реализации услуг по сдаче в аренду движимого имущества, находящегося за границей, оказываемых российской фирме иностранной организацией, не состоящей на учете в российских налоговых органах, признается территория Российской Федерации. Учитывая положения подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, такие операции облагаются НДС.

Н.А. Яковлева,
автор ответа, консультант Аскон по бухгалтерскому учету и налогообложению

В период праздников многие организации для поддержания взаимного сотрудничества дарят контрагентам сувениры с логотипом фирмы (календари, ручки, ежедневники и т. п. ). Казалось бы, учет подобных расходов довольно прост, однако практика аудиторских проверок показывает, что ошибки встречаются довольно часто. В статье мы рассмотрим, как правильно отразить в налоговом учете такие затраты и какова позиция в отношении них чиновников и арбитров.

Налог на прибыль: рекламные или представительские расходы?

Учет расходов на сувениры, передаваемые контрагентам, во многом зависит от того в рамках какого мероприятия они передаются:

имеет место рекламная акция (рекламные расходы);
проведен официальный прием и обслуживание представителей других организаций (представительские расходы).

Согласно подпункту 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Обратимся к положениям Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ «О рекламе» и определим: какую продукцию можно отнести к рекламной. Согласно статье 3 этого закона реклама - это информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирования и поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

Следовательно, для признания тех или иных расходов рекламными соответствующая информация должна распространяться среди неопределенного круга лиц.

Мнение Федеральной антимонопольной службы о том, какую продукцию следует считать рекламной и кого - неопределенным кругом лиц, содержится в письмах*:

от 23.01.2006 N АК/582 «О рекламе на сувенирную продукцию»;
от 30.10.2006 N АК/18658 «О рекламной продукции»;
от 05.04.2007 N АЦ/4624 «О понятии "неопределенный круг лиц».

*направлены налоговым органам для использования в работе письмом ФНС России от 25.04.2007 N ШТ-6-03/348@

ФАС разъясняет следующее. Под понятием «неопределенный круг лиц» понимаются те лица, которые не могут быть заранее определены в качестве получателя рекламной информации и конкретной стороны правоотношения, возникающего по поводу реализации объекта рекламирования. Такой признак рекламной информации, как предназначенность для неопределенного круга лиц, означает отсутствие в рекламе указания о неком лице или лицах, для которых реклама создана и на восприятие которых она направлена.

Раздача сувенирной продукции с логотипом организации признается распространением среди неопределенного круга лиц, если заранее невозможно определить всех тех лиц, до которых такая информация будет доведена. Нанесение логотипов на сувенирную продукцию (авторучки, футболки, пакеты, календари и прочее) осуществляется в рекламных целях, независимо от дальнейшего распространения данной продукции сотрудникам, партнерам данной организации или третьим лицам, в том числе на безвозмездной основе.

Исходя из вывода ФАС, можно предположить, что если на сувенирной продукции получатели рекламной информации конкретно не поименованы и она передается в соответствии с обычаем делового оборота в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества представителям других организаций, то ее стоимость относится к рекламным расходам. Такого же мнения придерживается московская налоговая служба в письме УФНС России по г. Москве от 30.04.2008 N 20-12/041966.2. Рекламные расходы на покупку и нанесение логотипа на сувениры, понесенные организацией в течение отчетного (налогового) периода нормируются и признаются для целей налогообложения в размере, не превышающем 1% выручки от реализации за период*.

*п. 4 ст. 264 НК РФ;

Для документального подтверждения факта осуществления рекламных расходов, фирме необходимо оформить расходные документы, например накладную на передачу сувениров работнику, ответственному за их распространение, и отчет этого сотрудника о проделанной работе. В первичных документах, на выбытие вручаемых подарков, достаточно указывать только их стоимость и количество без указания адресата. Этот факт подтвердит, что информация о товарах направлена неопределенному кругу лиц, и поэтому такие расходы можно считать расходами на рекламу. Если организация сможет создать такие условия, то можно рассматривать распространение сувенирной продукции в качестве рекламных нормируемых расходов.

Согласно подпункту 22 пункта 1 статьи 264 НК РФ представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Согласно пункту 2 статьи 264 НК РФ к ним относятся:

затраты на проведение официального приема (завтрака, обеда или аналогичного мероприятия):
- представителей других организаций для установления и поддержания взаимного сотрудничества;
- участников, прибывших на заседание совета директоров (правления);
- официальных лиц организации-налогоплательщика;
издержки на транспортное обеспечение доставки указанных лиц до места проведения мероприятия и обратно;
буфетное обслуживание во время переговоров;
оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате организации, на период проведения мероприятия.

По мнению финансового ведомства, перечень представительских расходов закрыт и не включает в себя затраты на покупку сувениров в подарок контрагентам*. А вот налоговики придерживаются иного мнения: если сувениры с символикой вручаются представителям фирм-партнеров во время официального приема в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, их стоимость относится в целях налогообложения к представительским расходам**. Такого же мнения придерживаются и арбитры***.

*письма Минфина России от 08.10.2012 N 03-03-06/1/523, от 16.08.2006 N 03-03-04/4/136;

**письма УФНС России по г. Москве от 30.04.2008 N 20-12/041966.2, МНС России от 16.08.2004 N 02-5-10/51;

***постановления ФАС Московского округа от 05.10.2010 N КА-А41/11224-10, от 31.01.2011 N Ф05-16032/2010 по делу N А40-55061/2010;

Для целей налогообложения эти расходы признаются в пределах лимита: не более 4% от расходов на оплату труда за отчетный (налоговый) период*.

*п. 2 ст. 264 НК РФ;

Представительские расходы учитываются при определении налоговой базы только если они экономически обоснованы и документально подтверждены. Документами, служащими для подтверждения представительских расходов, являются*:

*письма Минфина России от 01.11.2010 N 03-03-06/1/675, от 22.03.2010 N 03-03-06/4/26, 13.11.2007 N 03-03-06/1/807;

приказ руководителя организации об осуществлении расходов на указанные цели;
смета представительских расходов (там должна фигурировать цена сувенирной продукции);
договор на изготовление сувенирной продукции, первичные документы на ее передачу и списание;
акт об осуществлении представительских расходов, подписанный руководителем организации, с указанием сумм фактически произведенных расходов;
отчет по произведенным представительским расходам. В нем отражаются:
- цель и результаты проведения представительского мероприятия;
- дата и место проведения;
- программа мероприятия;
- состав приглашенной делегации;
- участники принимающей стороны;
- величина расходов на представительские цели.

При вручении сувениров конкретным лицам следует составить ведомость выдачи подарков. Утвержденных форм по учету переданной сувенирной продукции не существует. По этой причине составление данной ведомости зависит от правил документооборота конкретной организации.

Безвозмездная передача сувениров третьим лицам в целях налогообложения НДС приравнивается к реализации товаров, поэтому у организации возникает обязанность исчислить и уплатить налог*. Если компания учла расходы как рекламные и оформила для этого все необходимые документы, передача на сторону сувениров, расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 руб. от обложения НДС освобождается**.

*пп. 1 п.1 ст. 146 НК РФ, письма Минфина России от 16.07.2012 N 03-07-07/64, от 25.10.2010 N 03-07-11/424, от 10.06.2010 N 03-07-07/36;

**пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ, письмо УФНС России по г. Москве от 09.02.2010 N 16-15/13276;

В НК РФ не указано, как определять себестоимость рекламных товаров - с учетом входного НДС или без. По мнению Минфина, для освобождения от НДС, стоимость товаров, распространяемых в рекламных целях не должна превышать 100 рублей с учетом сумм входного налога*. Таким образом, если стоимость одного сувенира составляет 100 и менее рублей с учетом НДС, объекта налогообложения при его передаче не возникает. При этом суммы входного НДС включаются в стоимость рекламной продукции**.

*письмо Минфина России от 27.04.2010 N 03-07-07/17;

**пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ, письмо Минфина России от 27.04.2010 N 03-07-07/17;

*п. 2 ст. 154 НК РФ;

**ст. 171 , ст. 172 НК РФ, Постановление Президиума ВАС России от 06.07.2010 N 2604/10;

*пп. 1 п.1 ст. 146 НК РФ, письма Минфина России от 16.07.2012 N 03-07-07/64, от 25.10.2010 N 03-07-11/424, от 10.06.2010 N 03-07-07/36;

**пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ, письмо УФНС России по г. Москве от 09.02.2010 N 16-15/13276;

*письмо Минфина России от 27.04.2010 N 03-07-07/17;

**пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ, письмо Минфина России от 27.04.2010 N 03-07-07/17;

*п. 2 ст. 154 НК РФ;

**ст. 171 , ст. 172 НК РФ, Постановление Президиума ВАС России от 06.07.2010 N 2604/10;

*письма Минфина России от 13.03.2012 N 03-07-11/68, от 17.02.2011 N 03-07-11/35;

**абз. 9 п. 4 ст. 170, ст. 172 НК РФ;

При расчете совокупных расходов на производство учитываются не только прямые, но и общехозяйственные расходы*. Иными словами, при определении доли затрат, приходящейся на необлагаемую НДС деятельность, в общей сумме затрат необходимо учесть не только прямые затраты на покупку сувениров дешевле 100 рублей, но и часть общехозяйственных расходов, относящихся к этому виду деятельности.

*письма Минфина России от 28.06.2011 N 03-07-11/174, от 01.04.2009 N 03-07-07/26, от 29.12.2008 N 03-07-11/387, ФНС России от 13.11.2008 N ШС-6-3/827@;

Также отметим, что пункт 5 статьи 149 НК РФ позволяет налогоплательщику при осуществлении необлагаемой НДС деятельности (в нашем случае это передача в рекламных целях товаров стоимостью не более 100 рублей) отказаться от освобождения таких операций. Для этого нужно представить соответствующее заявление в налоговый орган по месту учета в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от освобождения.

В том случае, если сувениры передаются в процессе официальных встреч (переговоров) и организация включает их стоимость в состав представительских расходов ситуация с НДС совсем иная. Поскольку продукция предназначена заранее определенному кругу лиц, речи о рекламном характере расходов не идет. Поэтому освобождение от НДС по подпункту 25 пункта 3 статьи 149 НК РФ к анализируемой ситуации неприменимо. Стоимость переданных сувениров облагается НДС в общеустановленном порядке, независимо от величины расходов на приобретение их единицы (более или менее 100 рублей).

НДС, уплаченный при покупке продукции, списанной впоследствии в составе представительских расходов, подлежит налоговому вычету в размере норматива, установленного для таких расходов главой 25 НК РФ*. Налоговым периодом по НДС является квартал, а по налогу на прибыль - год. Возникает вопрос: вправе ли организация в следующих кварталах допринять к вычету сверхнормативный НДС, если при расчете налоговой базы нарастающим итогом расход перестал быть сверхнормативным и учитывается в целях налогообложения прибыли в полном объеме?

*п. 7 ст. 171 НК РФ;

Минфин России в письме от 06.11.2009 N 03-07-11/285 разъяснил особенности вычетов НДС в указанной ситуации: суммы налога по сверхнормативным расходам, не принятые к вычету в одном налоговом периоде календарного года, принимаются к вычету в тех налоговых периодах по НДС, когда данные расходы принимаются в целях налогообложения прибыли. Следовательно, корректировать налоговую базу по НДС за прошлые периоды не требуется. Не зачтенная в предыдущем квартале сумма "входного" НДС принимается к вычету непосредственно в текущем периоде.

А вот сверхлимитный НДС при исчислении налога на прибыль в составе расходов не учитывается* Итак, налоговый учет при передаче сувениров с логотипом контрагентам зависит от того, как оформлено мероприятие (рекламная акция или официальная встреча).

Грешкина А.А., эксперт Школы бухгалтера

Рекламные акции, скидки и бонусы – это программы повышения лояльности клиентов, инструмент увеличения уровня продаж, поощрения постоянных клиентов. Бухгалтеру необходимо разбираться кто и что должен заплатить государству, а также как правильно учитывать все эти маркетинговые ходы. В статье расставим все точки над «і» и подробно расскажем о порядке учета рекламных расходов, скидок и бонусов.

Понятие рекламы и признаки рекламных расходов

Основным документом, дающим определение и понятие рекламы и рекламных расходов является Федеральный закон от 13.03.2006 № 38-ФЗ «О рекламе». В нем мы найдем определение понятия «реклама» - это «информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке».

Систематизируйте или обновите знания, получите практические навыки и найдите ответы на свои вопросы на курсах повышения квалификации в Школе бухгалтера. Курсы разработаны с учетом профстандарта «Бухгалтер». То есть, отличительные признаки рекламы:

реклама — это информация о товаре, изготовителе или продавце, распространяемая в любой форме и с помощью любых средств;
цель распространения рекламы — привлечение внимания к объекту рекламирования и формирование (поддержание) интереса к объекту рекламирования, что должно способствовать его продвижению на рынке;
ключевой признак рекламы — информация должна быть предназначена для неопределенного круга лиц.

Понятие «Неопределенный круг лиц», для целей определения рекламы, дано в Письме ФАС РФ от 05.04.2007 № АЦ/4624 — это «те лица, которые не могут быть заранее определены в качестве получателя рекламной информации и конкретной стороны правоотношения, возникающего по поводу реализации объекта рекламирования».

Бухгалтерский учет рекламных расходов

Согласно Инструкции по применению Плана счетов, утвержденной Приказом МФ РФ от 31.10.2000 № 94н, рекламные расходы для целей бухгалтерского учета принимаются в полном объеме понесенных затрат и отражаются в учете в составе «Коммерческих расходов» на счете 44 «Расходы на продажу».

Если организация, в своей деятельности, использует большой объем рекламных материалов, то удобнее выделить единый субсчет счета 10 «Материалы». Не допускается прямое списание расходов на рекламные материалы на счет учета затрат, минуя счет 10 «Материалы».

Приобретение рекламных материалов отражается следующими бухгалтерскими записями:

Д 10 «Материалы» К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — отражено поступление рекламных материалов (на основании товаросопроводительных первичных документов)

Д 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» К 60 — отражен входной НДС (на основании счета-фактуры поставщика)

Списание рекламных материалов для распространения:

Д 44 К 10 «Материалы» — списаны рекламные материалы (на основании требований-накладных)

Если рекламные материалы распространяются сотрудниками организации, то в бухгалтерском учете делаются следующие записи:

Д 71 К 10 — материалы переданы сотрудникам организации (на основании требований-накладных)

Д 44 К 71 — материалы списаны с подотчетных лиц на расходы (на основании авансовых отчетов)

Если распространением рекламных материалов занимается специализированная организация (рекламное агентство), то стоимость услуг по распространению рекламных материалов, также относится на счет учета затрат на рекламу и отражается в учете следующей записью:

Д 44 К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — отражена стоимость услуг рекламного агентства по распространению рекламных материалов (на основании акта выполненных работ, оказанных услуг)

Д 19 К 60 — отражен входной НДС со стоимости услуг (на основании счета-фактуры исполнителя услуг)

Налоговый учет рекламных расхолов

Налоговый учет рекламных расходов осуществляется на основании положений п. 4 ст. 264 НК РФ. Расходы на рекламу в налоговом учете подразделяются на два вида: нормируемые и ненормируемые рекламные расходы.

К ненормируемым рекламным расходам относятся:

рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;
световая и иная наружная реклама, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
участие в выставках, ярмарках, экспозициях;
оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов;
изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания и (или) о самой организации;
уценка товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Все рекламные расходы, которые в этот перечень не включены, являются нормируемыми и учитываются в целях налогообложения только в пределах норматива (1% суммы выручки).

Учет ненормируемых рекламных расходов, для целей налогового учета, аналогичен бухгалтерскому учету, то есть, они принимаются в расходы полностью, без ограничений.

Выручка, для целей нормирования рекламных расходов, определяется без учета суммы НДС и акцизов, что следует из положений ст. 248 НК РФ, согласно которым, при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные покупателю товаров (работ, услуг, имущественных прав). При определении выручки от реализации, для расчета норматива расходов на рекламу, в нее не включаются внереализационные доходы (Письмо Минфина РФ от 21.04.2014 № 03-03-06/1/18216).

Организации, применяющие УСН, нормируют рекламные расходы исходя из оплаченной выручки (пп. 20 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Документальное оформление рекламных расходов

Перечень документов, подтверждающих рекламные расходы, законодательно не регламентирован. Документальным подтверждением расходов на рекламу могут служить:

Приказ руководителя о проведении рекламного мероприятия;
Смета расходов на проведение рекламных мероприятий;
Отчет о проведении рекламных мероприятий;
Договор на изготовление рекламных материалов;
Документы, подтверждающие факт оказания услуг по рекламе;
Документы, подтверждающие факт приобретения рекламных материалов.

Кроме того, желательно, иметь образцы, этих самих рекламных материалов. Например, при рекламе в печатных изданиях - экземпляр печатного издания, в котором размещена реклама, при рекламе на радио и телевидении — эфирную справку, при наружной рекламе, при участии в выставках — фотоотчеты, при рекламе в интернет — распечатку страницы интернет-сайта.

Рекламные акции

Давайте рассмотрим наиболее часто встречающиеся рекламные акции, к которым прибегают компании.

Раздача сувенирной продукции с нанесенным логотипом

Расходы на приобретение сувенирной продукции (например, пакеты, ручки, зажигалки, календари), для раздачи потенциальным партнерам (например, в ходе проведения деловой встречи или к праздникам), если на указанную рекламную продукцию нанесен логотип организации, несмотря на то, что круг лиц может быть определенным, относятся к нормируемым рекламным расходам согласно п. 4 ст. 264 НК РФ, которые для целей налогообложения признаются в размере, не превышающим 1% выручки от реализации (Письмо ФАС РФ от 23.01.2006 № АК/582).

Согласно официальной позиции, если рекламная продукция имеет самостоятельную товарную ценность (например, ручки, флешки, зажигалки, календари), то при раздаче такой рекламной продукции начисляется НДС следующим образом:

Скидки

Скидки, предоставляемые покупателям, за выполнение определенных условий договора, например, за достижение определенного объема покупок, можно разделить на два вида:

скидки, предоставляемые в момент отгрузки (передачи) товара;
скидки, предоставляемые после отгрузки (передачи) товара, так называемые, ретро-скидки.

Для предоставления покупателю любого вида скидки, необходимо, чтобы в договоре поставки товаров (либо, в дополнительном соглашении) указывались условия предоставления скидки.

Скидки, предоставляемые в момент отгрузки (передачи) товара

В этом случае, отгрузка товаров осуществляется сразу с учетом сниженной цены, то есть цена товаров в накладной и счете-фактуре указывается с учетом скидки.

Скидки, предоставляемые после отгрузки (передачи) товара, ретро-скидки

В случае предоставления поставщиком ретро-скидки, путем изменения стоимости ранее приобретенного товара в предыдущем отчетном (налоговом периоде), продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней, считая со дня составления договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости ранее приобретенных товаров (п. 3 ст. 168 НК РФ, п. 10 ст. 172 НК РФ).

Если ретро-скидка распространяется на несколько поставок, осуществленных в прошлых периодах, то составлять отдельно к каждой поставке корректировочный счет-фактуру не нужно. Налоговое законодательство допускает составление единого корректировочного счета-фактуры (п. 5.2. ст. 169 НК РФ) (Письмо Минфина РФ от 08.09.2014 № 03-07-15/44970).

Постановлением Правительства РФ от 19.08.2017 № 981 внесены изменения в Правила заполнения книг покупок и продаж. С 1 октября 2017 года исправленные счета-фактуры, (в том числе, корректировочные счета-фактуры) можно регистрировать в периоде первоначально выставленного счета-фактуры. Это означает, что исправленные счета-фактуры и корректировочные счета-фактуры можно регистрировать в дополнительном листе того налогового периода, в котором был зарегистрирован первичный счет-фактура до внесения в него исправлений, что потребует сдачи уточненной декларации по НДС за тот период, в котором осуществлена поставка товаров.

В бухгалтерском учете покупателя, предоставление продавцом ретро-скидки по товарам, которые уже проданы покупателем, отражаются следующим образом:

Д 60 К 91.1 — учтена сумма ретро-скидки (без НДС)

Д 91.2 К 68.2 — учтен НДС по корректировочному счету-фактуре

Подарки за покупку (бонусы)

За выполнение определенных условий договора (например, достижения установленного договором объема закупок), поставщики могут предоставлять покупателю дополнительное количество товаров. В этом случае, принято говорить о предоставлении подарка (бонуса). Это может быть как основной приобретаемый товар, так и иной товар, отличный от основной покупки.

При этом, продавец выписывает счет-фактуру не только на основной реализуемый товар, но и на товар, передаваемый в качестве бонуса. Сумма НДС по бонусному товару, указывается поставщиком в счете-фактуре исключительно для целей уплаты ее в бюджет, так как передача покупателю дополнительного количества товаров, в качестве бонуса, без взимания отдельной платы, облагается НДС и трактуется налоговыми органами, как передача товаров на безвозмездной основе. Это означает, что продавец должен начислить и уплатить НДС, исходя из рыночных цен на данный товар (Письмо МФ РФ от 19.02.2015 № 03-03-06/1/8096).

В случае предоставления поставщиком бонусного товара, начисленную поставщиком сумму НДС, покупатель не вправе принять к вычету или учесть в расходах. В связи с этим, НДС, указанный поставщиком в счете-фактуре, в учете покупателя не отражается (Письмо ФНС РФ от 26.05.2015 № ГД-4-3/8827@).

Бухгалтерский учет бонусного товара у покупателя:

Согласно п. 16 ПБУ 9/99, в бухгалтерском учете покупателя стоимость бесплатно полученного бонусного товара или подарка включается в состав прочих доходов и отражается на счете 91.1 «Прочие доходы и расходы».

Д 41 К 60 — принят к учету товар, полученный в качестве бонуса

Д 60 К 91.1 — признан прочий доход при получении бонусного товара

Бухгалтерский учет бонусного товара у поставщика:

Согласно п. 11 ПБУ 10/99, в бухгалтерском учете продавца стоимость бесплатно передаваемого бонусного товара или подарка включается в состав прочих расходов и отражается на счете 91.2 «Прочие доходы и расходы». Сумма начисленного НДС по бонусному товару, также признается прочим расходом.

Д 91.2 К 41 — передан бонусный товар покупателю

Д 91.2 К 68.2 — начислен НДС с рыночной цены бонусного товара

Учет рекламных расходов на примере участия в выставке

Для простоты восприятия и расчетов, все показатели расходов и бухгалтерские проводки приведены без учета НДС.

Производственная организация, в первом квартале текущего года приняла участие в выставке. Расходы на участие в выставке составили:

Вступительный взнос за участие в выставке (регистрационный сбор) - 10 000 рублей
Аренда выставочного стенда — 50 000 рублей
Рекламные листовки для раздачи посетителям выставки — 6 000 рублей
Каталоги выпускаемой продукции, размещенные на выставочном стенде — 25 000 рублей
Образцы собственной продукции для оформления выставочного стенда и распространения среди посетителей и участников выставки — 40 000 рублей
Сувениры (ручки, брелоки) с нанесенным логотипом организации для раздачи посетителям выставки — 4 000 рублей
Дегустация для посетителей выставки продукции, выпускаемой организацией — 18 000 рублей

Итого, общая сумма рекламных расходов (без учета НДС) на участие в выставке составила: 153 000 рублей

Выручка от реализации за 1 квартал составила 1 180 000 рублей, в том числе НДС 180 000 рублей.

Выручка от реализации за 2 квартал составила 1 416 000 рублей, в том числе НДС — 216 000 рублей.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете приведенные расходы учитываются в составе «Коммерческих расходов» на счете 44 «Расходы на продажу», в полной сумме, без ограничений.

Д 44 К 60 — расходы на регистрационный сбор и аренду выставочного стенда (60 000)

Д 44 К 10 — стоимость листовок и каталогов (31 000)

Д 44 К 43 — стоимость собственной продукции, используемой для оформления выставочного стенда, раздачи посетителям и участникам выставки (40 000)

Д 44 К 10 — стоимость сувениров с логотипом организации (4 000)

Д 44 К 43 — стоимость собственной продукции, используемой для дегустации (18 000)

Налоговый учет

Для целей налогового учета, прежде всего, необходимо определить, какие из указанных расходов относятся к ненормируемым (принимаемым в полном объеме) и нормируемым (учитываемым в пределах норматива — 1% от выручки).

Вступительный взнос за участие в выставке (регистрационный сбор) — 10 000 рублей
Аренда выставочного стенда — 50 000 рублей
Рекламные листовки для раздачи посетителям выставки — 6 000 рублей
Каталоги выпускаемой продукции, размещенные на выставочном стенде — 25 000 рублей
Образцы собственной продукции для оформления выставочного стенда и распространения среди посетителей и участников выставки — 40 000 рублей

Итого: сумма ненормируемых рекламных расходов составляет 131 000 рублей, принимаемая в состав налоговых расходов, в полном объеме.

Сувениры (ручки, брелоки) с нанесенным логотипом организации для раздачи посетителям выставки — 4 000 рублей
Дегустация для посетителей выставки продукции, выпускаемой организацией — 18 000 рублей

Итого: сумма нормируемых рекламных расходов составляет 22 000 рублей, принимаемая в состав налоговых расходов, в пределах лимита — 1% от выручки.

Сумма нормируемых рекламных расходов в размере 1% выручки от реализации, которую организация вправе учесть в составе налоговых расходов в 1 квартале, составляет:

(1 180 000 — 180 000) х 1% = 10 000 рублей

Так как за 1 квартал предельная сумма нормируемых расходов на рекламу составляет 10 000 рублей, что меньше фактической суммы нормируемых расходов, то в целях налогового учета, в 1 квартале организация вправе принять нормируемые рекламные расходы только в размере 10 000 рублей. Следовательно, общая сумма расходов на рекламу, принимаемых в целях налогообложения в 1 квартале составляет:

131 000 + 10 000 = 141 000 рублей

За 1 полугодие объем выручки у организации увеличился, следовательно, увеличился и предельный размер нормируемых рекламных расходов:

((1 180 000 — 180 000) + (1 416 000 — 216 000)) х 1% = 22 000 рублей

Увеличение предельного размера нормируемых рекламных расходов дает организации возможность учесть фактические нормируемые расходы в полном объеме, так как предельная сумма нормируемых расходов равна сумме фактических нормируемых расходов. Следовательно, при расчете налога на прибыль за 1 полугодие, организация может учесть в составе налоговых расходов, оставшуюся неучтенной сумму 12 000 рублей нормируемых рекламных расходов (22 000 — 10 000).

Читайте также: