Ндфл доходы от источников за пределами российской федерации
Опубликовано: 03.05.2024
Я являюсь иностранным гражданином, но имею статус налогового резидента РФ (имею РВП, нахожусь на территории РФ более 183 дней, зарегистрирован в налоговой службе РФ). У меня есть доходы от финансовых вложений в акции зарубежных компаний, США в частности. По требованиям налогового законодательства США иностранцы, не проживающие в США, должны платить налоги с доходов от каких-либо операций на территории США. Должен ли я по российскому законодательству также платить налоги с тех же доходов в РФ? Если да, то в каком объеме? Если налог в налоговую службу РФ уплачен брокерской компанией, чьими услугами я пользуюсь для торговли на зарубежных биржах, и которая является в данном случае моим налоговым агентом, но налоговая декларация мной не подана, то предусмотрен ли за это штраф, в каком размере?
Первая ситуация. Подразумевается, что иностранный гражданин находится на территории России более 183 дней в году. У данного иностранного гражданина есть источник доходов за пределами Российской Федерации, в частности доходы от финансовых вложений в акции компании, зарегистрированной в США.
Иностранный гражданин, проживающий на территории Российской Федерации более 183 дней в течение 12 следующих подряд месяцев, признается налоговым резидентом РФ (п. 2 ст. 207 НК РФ). Соответственно, иностранный гражданин, обладающий статусом налогового резидента РФ, подлежит налогообложению по общим правилам Налогового кодекса РФ без каких-либо исключений. Налоговый резидент РФ уплачивает налоги в России от источников Российской Федерации, а также от источников, находящихся за ее пределами (п. 1 ст. 209 НК РФ).
При этом правила, установленные международным договором, касающиеся налогообложения, имеют приоритет по отношению к нормам НК РФ (ст. 7 НК РФ).
Между Правительством Российской Федерации и Правительством США заключен Договор об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 17.06.1992 (далее – Договор), положения которого имеют приоритет перед нормами Налогового кодекса РФ.
Соответственно, в рассматриваемом случае необходимо руководствоваться правилами Договора. Порядок налогообложения доходов от финансовых вложений в акции компании, зарегистрированной в США, зависит от характера полученных доходов. Если это доходы в виде дивидендов (ст. 10 Договора), то такие доходы могут облагаться налогом как в США, так и в России. Если же налогоплательщик получает доход в виде процентов (ст. 11 Договора), то налогообложение производится только в России. В том случае, если налогоплательщик получает доход от операций по купле-продаже ценных бумаг, доходы резидента РФ будут облагаться налогом только на территории России (ст. 19 Договора).
Предполагается, что в рассматриваемом случае речь идет о третьем варианте, а именно о получении дохода от операций по купле-продаже ценных бумаг, и в этом случае доход должен облагаться налогом на территории Российской Федерации.
Согласно правилам Договора, если налог подлежит уплате в Российской Федерации, но был уплачен в США, в этом случае налог, уплаченный в США, подлежит зачету в счет российского НДФЛ (п. 22 Договора).
Для этого в декларации 3-НДФЛ, которая подается в налоговые органы РФ, нужно отразить данный доход от финансовых вложений в акции компании, зарегистрированной в США, независимо от размера дохода и приложить документ, подтверждающий уплату налога в США, для осуществления вычета. В налоговую базу по НДФЛ подлежит включению вся сумма дохода, полученная от финансовых вложений в акции компании, зарегистрированной в США. Налог на доходы физическое лицо – резидент РФ обязано уплатить по ставке 13%. Указанная ставка применяется независимо от того, каким образом получен доход: в результате самостоятельной деятельности на фондовом рынке США или от деятельности через специальную управленческую компанию (п. 1 ст. 224 НК РФ).
Рассчитанная таким образом сумма налога уменьшается на сумму налога, удержанного в США. К зачету принимается сумма налога, удержанная в США, которая не превышает сумму НДФЛ, который надо заплатить с этого дохода в России.
Вторая ситуация. Предполагается, что налог в налоговую службу РФ уплачен брокерской компанией, чьими услугами налогоплательщик пользуется для торговли на зарубежных биржах, и которая является в данном случае налоговым агентом. При этом налоговая декларация налогоплательщиком в налоговые органы РФ не подавалась.
Налоговые агенты уплачивают налоги в России за налоговых резидентов РФ (п. 1 ст. 226 НК РФ). Налоговые резиденты вправе не подавать декларации НДФЛ в налоговые органы по основаниям, по которым налоговым агентом был удержан налог (пп. 4 п. 1 ст. 228, п. 2. ст. 229 НК РФ). Таким образом, требование по подаче налоговой декларации по указанному доходу отсутствует, соответственно, отсутствует и ответственность за неподачу декларации по данному основанию.
П.1 ст.208 НК РФ
Для целей настоящей главы к доходам от источников в Российской Федерации относятся:
пп.1 дивиденды и проценты, полученные от российской организации, а также проценты, полученные от российских индивидуальных предпринимателей и (или) иностранной организации в связи с деятельностью ее обособленного подразделения в Российской Федерации. (В редакции Федеральных законов от 06.08.2001 № 110-ФЗ ; от 24.07.2007 № 216-ФЗ ; от 27.11.2018 № 424-ФЗ )
Для целей настоящей главы к доходам в виде дивидендов приравнивается доход в виде превышения суммы денежных средств, стоимости иного имущества (имущественных прав), которые получены акционером (участником) российской организации при выходе (выбытии) из организации либо при распределении имущества ликвидируемой организации между ее акционерами (участниками), над расходами соответствующего акционера (участника) на приобретение акций (долей, паев) ликвидируемой организации; (Абзац введен — Федеральный закон от 27.11.2018 № 424-ФЗ )
пп.2 страховые выплаты при наступлении страхового случая, в том числе периодические страховые выплаты (ренты, аннуитеты) и (или) выплаты, связанные с участием страхователя в инвестиционном доходе страховщика, а также выкупные суммы полученные от российской организации и (или) от иностранной организации в связи с деятельностью ее обособленного подразделения в Российской Федерации; (В редакции Федеральных законов от 29.12.2000 № 166-ФЗ ; от 24.07.2007 № 216-ФЗ )
пп.3 доходы, полученные от использования в Российской Федерации авторских или смежных прав; (В редакции Федерального закона от 02.07.2013 № 152-ФЗ )
пп.4 доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в Российской Федерации; (В редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
пп.5 доходы от реализации:
недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации;
в Российской Федерации акций или иных ценных бумаг, а также долей участия в уставном капитале организаций;
в Российской Федерации акций, иных ценных бумаг, долей участия в уставном капитале организаций, полученные от участия в инвестиционном товариществе; (Абзац введен — Федеральный закон от 28.11.2011 № 336-ФЗ )
прав требования к российской организации или иностранной организации в связи с деятельностью ее обособленного подразделения на территории Российской Федерации; (В редакции Федерального закона от 24.07.2007 № 216-ФЗ )
иного имущества, находящегося в Российской Федерации и принадлежащего физическому лицу;
пп.6 вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации. При этом вознаграждение директоров и иные аналогичные выплаты, получаемые членами органа управления организации (совета директоров или иного подобного органа) — налогового резидента Российской Федерации, местом нахождения (управления) которой является Российская Федерация, рассматриваются как доходы, полученные от источников в Российской Федерации, независимо от места, где фактически исполнялись возложенные на этих лиц управленческие обязанности или откуда производились выплаты указанных вознаграждений; (В редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
пп.6.1 вознаграждение и иные выплаты за исполнение трудовых обязанностей, получаемые членами экипажей судов, плавающих под Государственным флагом Российской Федерации; (Подпункт введен — Федеральный закон от 07.11.2011 № 305-ФЗ )
пп.7 пенсии, пособия, стипендии и иные аналогичные выплаты, полученные налогоплательщиком в соответствии с действующим российским законодательством или полученные от иностранной организации в связи с деятельностью ее обособленного подразделения в Российской Федерации; (В редакции Федеральных законов от 29.12.2000 № 166-ФЗ ; от 24.07.2007 № 216-ФЗ )
пп.8 доходы, полученные от использования любых транспортных средств, включая морские, речные, воздушные суда и автомобильные транспортные средства, в связи с перевозками в Российскую Федерацию и (или) из Российской Федерации или в ее пределах, а также штрафы и иные санкции за простой (задержку) таких транспортных средств в пунктах погрузки (выгрузки) в Российской Федерации; (Подпункт введен — Федеральный закон от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
пп.9 доходы, полученные от использования трубопроводов, линий электропередачи (ЛЭП), линий оптико-волоконной и (или) беспроводной связи, иных средств связи, включая компьютерные сети, на территории Российской Федерации; (Подпункт введен — Федеральный закон от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
пп.9.1 выплаты правопреемникам умерших застрахованных лиц в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации об обязательном пенсионном страховании; (Подпункт введен — Федеральный закон от 29.12.2004 № 204-ФЗ )
пп.10 иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации. (В редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
П.2 ст.208 НК РФ
Для целей настоящей главы не относятся к доходам, полученным от источников в Российской Федерации, доходы физического лица, полученные им в результате проведения внешнеторговых операций (включая товарообменные), совершаемых исключительно от имени и в интересах этого физического лица и связанных исключительно с закупкой (приобретением) товара (выполнением работ, оказанием услуг) в Российской Федерации, а также с ввозом товара на территорию Российской Федерации.
Это положение применяется в отношении операций, связанных с ввозом товара на территорию Российской Федерации в таможенной процедуре выпуска для внутреннего потребления, только в том случае, если соблюдаются следующие условия: (В редакции Федерального закона от 27.11.2010 № 306-ФЗ )
пп.1 поставка товара осуществляется физическим лицом не из мест хранения (в том числе таможенных складов), находящихся на территории Российской Федерации; (В редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
пп.2 (Подпункт утратил силу — Федеральный закон от 18.07.2011 № 227-ФЗ )
пп.3 товар не продается через обособленное подразделение иностранной организации в Российской Федерации. (В редакции Федерального закона от 24.07.2007 № 216-ФЗ )
В случае, если не выполняется хотя бы одно из указанных условий, доходом, полученным от источников в Российской Федерации, в связи с реализацией товара, признается часть полученных доходов, относящаяся к деятельности физического лица в Российской Федерации.
При последующей реализации товара, приобретенного физическим лицом по внешнеторговым операциям, предусмотренным настоящим пунктом, к доходам такого физического лица, полученным от источников в Российской Федерации, относятся доходы от любой продажи этого товара, включая его перепродажу или залог, с находящихся на территории Российской Федерации, принадлежащих этому физическому лицу, арендуемых или используемых им складов либо других мест нахождения и хранения такого товара, за исключением его продажи за пределами Российской Федерации с таможенных складов. (В редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
П.3 ст.208 НК РФ
Для целей настоящей главы к доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации, относятся: (В редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
пп.1 дивиденды и проценты, полученные от иностранной организации, за исключением процентов, предусмотренных подпунктом 1 пункта 1 настоящей статьи, а также выплаты по представляемым ценным бумагам, полученные от эмитента российских депозитарных расписок. (В редакции Федеральных законов от 06.08.2001 № 110-ФЗ ; от 28.12.2013 № 420-ФЗ ; от 27.11.2018 № 424-ФЗ )
Для целей настоящей главы к доходам в виде дивидендов приравнивается доход в виде превышения суммы денежных средств, стоимости иного имущества (имущественных прав), которые получены акционером (участником) иностранной организации при выходе (выбытии) из организации либо при распределении имущества ликвидируемой организации между ее акционерами (участниками), над расходами соответствующего акционера (участника) на приобретение акций (долей, паев) ликвидируемой организации; (Абзац введен — Федеральный закон от 27.11.2018 № 424-ФЗ )
пп.2 страховые выплаты при наступлении страхового случая, полученные от иностранной организации, за исключением страховых выплат, предусмотренных подпунктом 2 пункта 1 настоящей статьи; (В редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
пп.3 доходы от использования за пределами Российской Федерации авторских или смежных прав; (В редакции Федерального закона от 02.07.2013 № 152-ФЗ )
пп.4 доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося за пределами Российской Федерации; (В редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
пп.5 доходы от реализации:
недвижимого имущества, находящегося за пределами Российской Федерации;
за пределами Российской Федерации акций или иных ценных бумаг, а также долей участия в уставных капиталах иностранных организаций; (В редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
прав требования к иностранной организации, за исключением прав требования, указанных в четвертом абзаце подпункта 5 пункта 1 настоящей статьи;
иного имущества, находящегося за пределами Российской Федерации;
пп.6 вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами Российской Федерации. При этом вознаграждение директоров и иные аналогичные выплаты, получаемые членами органа управления иностранной организации (совета директоров или иного подобного органа), рассматриваются как доходы от источников, находящихся за пределами Российской Федерации, независимо от места, где фактически исполнялись возложенные на этих лиц управленческие обязанности; (В редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
пп.7 пенсии, пособия, стипендии и иные аналогичные выплаты, полученные налогоплательщиком в соответствии с законодательством иностранных государств; (В редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
пп.8 доходы, полученные от использования любых транспортных средств, включая морские, речные, воздушные суда и автомобильные транспортные средства, а также штрафы и иные санкции за простой (задержку) таких транспортных средств в пунктах погрузки (выгрузки) за исключением, предусмотренных подпунктом 8 пункта 1 настоящей статьи; (В редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
пп.8.1 суммы прибыли контролируемой иностранной компании, определяемые в соответствии с настоящим Кодексом, — для физических лиц, признаваемых в соответствии с настоящим Кодексом контролирующими лицами этой компании; (Подпункт введен — Федеральный закон от 24.11.2014 № 376-ФЗ )
пп.9 иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности за пределами Российской Федерации.
П.4 ст.208 НК РФ
Если положения настоящего Кодекса не позволяют однозначно отнести полученные налогоплательщиком доходы к доходам, полученным от источников в Российской Федерации, либо к доходам от источников за пределами Российской Федерации, отнесение дохода к тому или иному источнику осуществляется Министерством финансов Российской Федерации. В аналогичном порядке определяется доля указанных доходов, которая может быть отнесена к доходам от источников в Российской Федерации, и доля, которая может быть отнесена к доходам от источников за пределами Российской Федерации.
П.5 ст.208 НК РФ
В целях настоящей главы доходами не признаются доходы от операций, связанных с имущественными и неимущественными отношениями физических лиц, признаваемых членами семьи и (или) близкими родственниками в соответствии с Семейным кодексом Российской Федерации, за исключением доходов, полученных указанными физическими лицами в результате заключения между этими лицами договоров гражданско-правового характера или трудовых соглашений.
В целях настоящей главы доходами также не признаются доходы в виде сумм налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, уплаченных в соответствии с настоящим Кодексом за налогоплательщика иным физическим лицом. (Абзац введен — Федеральный закон от 30.11.2016 № 401-ФЗ )
(Пункт введен — Федеральный закон от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
Статьей 209 НК РФ установлено, что для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный от источников в Российской Федерации.
Если нерезидент оказывает услуги на территории иностранного государства, то такие доходы признаются полученными от источников за пределами РФ и не подлежат налогообложению в порядке статьи 209 НК РФ. Аналогичная норма закреплена в пп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ. Данная позиция также подтверждается Письмом Минфина России от 08.12.2011 N 03-04-06/6-341.
Таким образом, для определения необходимости уплаты НДФЛ следует, в первую очередь, учесть место оказания услуг – на территории РФ или за пределами РФ. Если услуги оказываются на территории РФ, то они облагаются НДФЛ.
По смыслу абзаца 5 подпункта 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ местом реализации консультационных услуг и услуг по обучению признается Российская Федерация.
Размер НДФЛ для нерезидента
Ставки НДФЛ с доходов нерезидентов РФ (п. 3 ст. 224 НК РФ) составляют:
- 13% - с зарплаты иностранца, являющегося высококвалифицированным специалистом, беженцем, работником на патенте, лицом, получившим временное убежище в РФ, или гражданином государства - члена ЕАЭС (ст. 73 Договора о ЕАЭС от 29.05.2014, Письма ФНС от 16.03.2016 N БС-3-11/1099@, Минфина от 13.02.2017 N 03-04-05/7673, от 11.07.2016 N 03-04-06/40397, от 17.07.2015 N 03-08-05/41341);
- 15% - с дивидендов;
- 30% - с прочих доходов.
НДФЛ с доходов нерезидента РФ исчисляется отдельно по каждой выплате на дату получения дохода (п. 2 ст. 210, п. 3 ст. 226 НК РФ). Налог рассчитывается путем умножения суммы облагаемого дохода на ставку налога. Вычеты по НДФЛ нерезидентам не предоставляются (п. 4 ст. 210, п. 3 ст. 224, п. 1 ст. 225 НК РФ).
По общему правилу, к доходам нерезидентов применяется налоговая ставка 30% (п. 3 ст. 224 НК РФ). Но если международным договором РФ установлены иные нормы (в том числе полное освобождение доходов нерезидента от налогообложения в РФ), то действуют положения международного договора (ст. 7 НК РФ).
Для установления данного обстоятельства целесообразно воспользоваться Информационным письмом Минфина России «Список международных договоров об избежание двойного налогообложения между Российской Федерацией и другими государствами, действующих на 01.01.2017».
Организация выплачивающая доход нерезиденту является налоговым агентом
В случае налогообложения НДФЛ организация, выплачивающая доход нерезиденту, будет являться налоговым агентом. Данный вывод следует из п. 1 ст. 226 НК РФ, в силу которого российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога.
Таким образом, если иностранец оказывает услуги на территории РФ, то организация, выплачивающая вознаграждение, по общему правилу должна удержать 30% от дохода исполнителя.
Может ли нерезидент облагать, полученный на территории РФ доход, не в стране происхождения дохода, в стране в которой признается резидентом?
Не может, поскольку диспозиция статьи 209 НК РФ не предоставляет возможности выбора страны налогообложения по решению налогоплательщика.
Должен ли нерезидент платить НДС?
Нет. В силу п. 1 ст. 143 НК РФ налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются:
- российские и иностранные организации (абз. 2 п. 2 ст. 11 НК РФ);
- индивидуальные предприниматели (абз. 4 п. 2 ст. 11 НК РФ);
- лица, перемещающие товары через таможенную границу Таможенного союза (далее - ТС) (абз. 6 п. 2 ст. 11 НК РФ).
Таким образом, исполнитель не относится ни к одной из названных категорий, в связи с чем не может признаваться плательщиком НДС.
Статус нерезидента целесообразно подтверждать паспортом иностранного гражданина. Аналогичный подход изложен в Письме Минфина России от 19.04.2016 N 03-04-05/22561.
Критерии контролируемых сделок
В силу положений пунктом 1 статьи 105.14 НК РФ контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами, если одна из сторон сделки не является резидентом РФ. Положениями статьи 105.14 НК РФ особенности в виде требований к размеру суммы доходов по сделкам между взаимозависимыми лицами, в которых одна из сторон не является налоговым резидентом Российской Федерации, в целях признания таких сделок контролируемыми не предусмотрены. Таким образом, любая сделка между взаимозависимыми лицами, если одна из сторон сделки не является резидентом РФ,
Взаимозависимые лица - это организации и физические лица, отношения между которыми могут влиять на условия их сделок. Взаимозависимость возникает из-за участия в уставном капитале, наличия полномочий по назначению руководства фирмы, должностного подчинения или семейных связей. Перечень ситуаций, когда лица будут взаимозависимы, есть в п. 2 ст. 105.1 НК РФ. Сделка между ООО и ЕИО, действующего в качестве физического лица, будет признаваться взаимозависимой. Поскольку ЕИО будет являться нерезидентом, то такая сделка подпадает под определение контролируемой сделки.
О контролируемой сделке необходимо уведомлять налоговый орган. О контролируемых сделках, совершенных в течение года, необходимо подавать уведомление в налоговый орган не позднее 20 мая следующего года (п. 6 ст. 6.1, п. 2 ст. 105.16 НК РФ). Штраф за подачу уведомления с нарушением срока или с недостоверными сведениями - 5 000 руб. (ст. 129.4 НК РФ).
Кроме того, налоговый орган вправе осуществлять контроль цен по вышеуказанной сделке. В связи с этим очень важно, чтобы цена в такой сделке не была заниженной или завышенной и соответствовала среднерыночным ценам за аналогичные услуги.
Налог на подарок для нерезидента
Объектом обложения НДФЛ для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, признается доход, полученный такими физическими лицами от источников в РФ (п. 2 ст. 209 НК РФ). Доход в виде подарков, полученных от российской организации, относится к доходам от источников в РФ. При этом место вручения подарков значения не имеет.
Пунктом 28 статьи 217 НК РФ предусмотрено освобождение от обложения доходов налогоплательщиков в виде подарков, полученных от организаций, стоимость которых не превышает 4000 рублей за налоговый период. Если стоимость подарка превышает 4000 рублей, то подлежит обложению НДФЛ в превышающей части.
Если вам понравилась статья, подпишитесь на наши группы в соц. сетях и порекомендуйте Прайм лигал друзьям и знакомым.
(Автор: Лермонтов Юрий Михайлович - советник налоговой службы II ранга)
Глава 23 НК РФ, регулирующая вопросы исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц, вступила в силу с 1 января 2001 года. В то же время в неё постоянно вносились изменения и дополнения, формировалась арбитражная практика, позиция Минфина России и налоговых органов по вопросам правоприменения норм данной главы. Поэтому в комментарии освещены все наиболее свежие веяния и изменения налогового законодательства.
Комментарий подготовлен с использованием нормативно-правовых актов по состоянию на 01.03.2006.
Несколько слов о структуре комментария. Комментарий к каждой статье автономен, поэтому читать его можно выборочно, на каких-то статьях останавливаясь, а какие-то пропуская. Комментарий принципиально отличается от аналогичной литературы, прежде всего, своей практической направленностью, подачей и структурой материала, доступным языком.
Автор надеется, что предлагаемый комментарий будет полезен руководителям предприятий, бухгалтерам, аудиторам, налоговым консультантам, сотрудникам налоговых органов, а также широкому кругу читателей, не являющихся специалистами в области налогов и сборов.
Наиболее важные, с точки зрения автора, смысловые моменты комментария выделяются значками "Внимание!", "Актуальная проблема", "Официальная позиция", "Арбитражная практика".
Автор будет благодарен за любые предложения и замечания по совершенствованию комментария. Ваши замечания и предложения автору Вы можете направлять по адресу электронной почты - y_lermontov@mail.ru.
статье 207. Налогоплательщики
Налогоплательщики НДФЛ
В соответствии со статьей 207 НК РФ устанавливаются две категории налогоплательщиков НДФЛ:
- физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ;
- физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами РФ.
В соответствии с абзацем четвертым статьи 11 НК РФ физическое лицо является налоговым резидентом Российской Федерации, если фактически находится на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году.
Таким образом, определение статуса налогового резидента осуществляется применительно к каждому календарному году.
Иностранный гражданин прибыл в России с 1 сентября 2004 года по 20 мая 2005 года. Таким образом, период его пребывания в России приходится на два налоговых периода: с 2 сентября по 31 декабря 2004 года и с 1 января по 20 мая 2005 года. Всего 261 день.
Однако, несмотря на то, что общее время пребывания иностранца в России составило более 183 дней, его налоговый статус следует определять за каждый налоговый период отдельно. Поэтому в данном случае иностранный гражданин будет являться нерезидентом и в 2004 года (121 день пребывания), и в 2005 года (140 дней).
Рассмотрим противоположный пример.
Гражданин Германии заключил с российской организацией долгосрочный трудовой договор. Гражданин Германии прибыл в Россию 1 мая 2006 года и находился в России до 31 декабря 2006 года.
Таким образом, в 2006 году данный гражданин будет являться налоговым резидентом Российской Федерации, так как срок его пребывания превысил 183 дня.
В соответствии с Договорами об избежании двойного налогообложения Минфин России является уполномоченным органом для подтверждения статуса налогового резидентства. В то же время Минфин России уполномочил Федеральную налоговую службу подтверждать статус налогового резидентства (см., например, Письмо Минфина России от 08.12.2005 N 03-08-07).
Официальная позиция
В настоящее время подтверждение статуса налогового резидентства осуществляется в соответствии с Порядком подтверждения постоянного местопребывания (резидентства) в Российской Федерации (Далее - Порядок подтверждения), утвержденного Приказом ФНС России от 08.09.2005 N САЭ-3-26/439).
В соответствии с пунктом 2 Порядка подтверждения статус налогового резидента Российской Федерации может оформляться в форме справки или путем заверения соответствующей формы, установленной законодательством иностранного государства.
Для подтверждения статуса налогового резидента Российской Федерации физическому лицу необходимо представить Управление Международного сотрудничества и обмена информацией ФНС России (Далее - Управление) следующие документы:
а) заявление в произвольной форме с указанием:
- календарного года, за который необходимо подтверждение статуса налогового резидента Российской Федерации;
- наименования иностранного государства, в налоговый орган которого представляется подтверждение;
- фамилии, имени, отчества заявителя и его адреса;
- перечня прилагаемых документов и контактного телефона;
б) копии документов, обосновывающих получение доходов в иностранном государстве. К таким документам относятся:
- решение общего собрания акционеров о выплате дивидендов;
- приглашение и др.
В случае если копия договора (контракта), действующего более одного года, для целей выдачи подтверждения уже представлялась ранее в Управление, повторного представления ее не требуется. Для этого в заявлении должна содержаться ссылка на письмо, которым копия упомянутого договора (контракта) направлялась ранее;
в) копии всех страниц общегражданских российского и заграничного паспортов.
Если физическим лицом для целей выдачи подтверждения копии указанных документов уже представлялись ранее и с момента поступления их в Управление не происходило изменений содержащихся в них сведений, повторного представления их не требуется. Для этого в заявлении такого лица должна содержаться ссылка на письмо, которым копии упомянутых документов направлялись ранее;
г) таблица расчета времени пребывания на территории Российской Федерации в произвольной форме;
д) дополнительно для иностранных физических лиц копия документа о регистрации по месту пребывания в Российской Федерации.
Если физическое лицо является гражданином иностранного государства, с которым у Российской Федерации существует действующее Соглашение о безвизовом режиме, то для целей получения подтверждения за указанный в заявлении период представляются в Управление дополнительные документы, обосновывающие фактическое нахождение этого лица на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году. Такими документами могут быть, например, справка с места работы в Российской Федерации, табель учета рабочего времени, копии авиа- и железнодорожных билетов и др.;
е) дополнительно для индивидуальных предпринимателей копия Свидетельства о постановке на учет в налоговом органе физического лица, заверенная нотариально (не ранее чем за 3 месяца от даты обращения с заявлением о выдаче подтверждения), и копия Свидетельства о внесении в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей (ОГРНИП).
Если индивидуальным предпринимателем для целей выдачи подтверждения копия Свидетельства (ОГРНИП) уже представлялась ранее и с момента поступления ее в Управление не происходило изменение содержащихся в Свидетельстве сведений, повторного ее представления не требуется. Для этого в заявлении такого лица должна содержаться ссылка на письмо, которым копия упомянутого Свидетельства (ОГРНИП) направлялась ранее.
Комментарий к статье 208. Доходы от источников в Российской Федерации и доходы
от источников за пределами Российской Федерации
Какие доходы подлежат обложению НДФЛ?
В соответствии со статьей 208 НК РФ доходы для целей исчисления НДФЛ классифицируются на:
- доходы от источников в Российской Федерации;
- доходы от источников за пределами Российской Федерации.
Для целей исчисления НДФЛ к доходам от источников в Российской Федерации относятся:
Дивиденды и проценты, полученные от российской организации, а также проценты, полученные от российских индивидуальных предпринимателей и (или) иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства в Российской Федерации (подпункт 1 пункта 1 статьи 208 НК РФ).
Страховые выплаты при наступлении страхового случая, полученные от российской организации и (или) от иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства в Российской Федерации (подпункт 2 пункта 1 статьи 208 НК РФ).
Доходы, полученные от использования в Российской Федерации авторских или иных смежных прав (подпункт 3 пункта 1 статьи 208 НК РФ).
Гражданин Испании получил доход в виде вознаграждения за использование авторских прав на издание его литературного произведения в Российской Федерации.
Такой доход относится к доходам от источников в Российской Федерации в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 208 НК РФ.
Актуальная проблема
Российская организация заключила договор с физическим лицом - гражданином Украины о предоставлении права публикации художественного произведения на территории Российской Федерации. По какой ставке необходимо удержать НДФЛ при выплате указанному физическому лицу вознаграждения по договору?
В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 208 НК РФ доходы, полученные физическим лицом от использования в Российской Федерации авторских или иных смежных прав, относятся к доходам от источников в Российской Федерации и на основании пункта 2 статьи 209 НК РФ являются объектом налогообложения для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Пунктом 2 статьи 12 "Доходы от авторских прав и лицензий (роялти)" Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Украины об избежании двойного налогообложения доходов и имущества и предотвращении уклонений от уплаты налогов от 08.02.1995 установлено, что если доходы от авторских прав, возникающие в Российской Федерации и выплачиваемые резиденту Украины, подлежат налогообложению в соответствии с российским законодательством о налогах и сборах, то взимаемый налог не может превышать 10 процентов валовой суммы доходов.
Следовательно, выплачиваемые гражданину Украины доходы по указанному договору будут подлежать налогообложению в России по ставке 10 процентов, однако необходимо подтверждение компетентного органа Украины того, что физическое лицо является налоговым резидентом Украины.
Доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в Российской Федерации (подпункт 4 пункта 1 статьи 208 НК РФ).
Гражданин Германии, не являющийся налоговым резидентом Российской Федерации, сдавал в 2006 году в аренду приобретенное в собственность в Российской Федерации нежилое помещение.
Исходя из того что вышеуказанное лицо не являлось налоговым резидентом Российской Федерации, обложению налогом подлежат его доходы от источников в Российской Федерации.
Доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося в Российской Федерации, относятся к доходам, полученным от источников в Российской Федерации на основании подпункта 4 пункта 1 статьи 208 НК РФ.
Согласно статье 6 Соглашения от 29.05.1996 между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество доходы, получаемые резидентом Германия от недвижимого имущества, расположенного в Российской Федерации, могут облагаться налогом в Российской Федерации.
Доходы от реализации:
недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации;
в Российской Федерации акций или иных ценных бумаг, а также долей участия в уставном капитале организаций;
прав требования к российской организации или иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства на территории Российской Федерации;
иного имущества, находящегося в Российской Федерации и принадлежащего физическому лицу (подпункт 5 пункта 1 статьи 208 НК РФ).
Вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации (подпункт 6 пункта 1 статьи 208 НК РФ).
Вознаграждение директоров и иные аналогичные выплаты, получаемые членами органа управления организации (совета директоров или иного подобного органа) - налогового резидента Российской Федерации, местом нахождения (управления) которой является Российская Федерация, рассматриваются как доходы, полученные от источников в Российской Федерации, независимо от места, где фактически исполнялись возложенные на этих лиц управленческие обязанности или откуда производились выплаты указанных вознаграждений.
В целях квалификации источника выплаты дохода не имеет значения место выплаты дохода.
Актуальная проблема
Иностранная организация имеет представительство на территории г. Москвы. Данная организация заключила трудовые договоры с гражданином РФ и иностранным гражданином, являющимся налоговым резидентом РФ, которые исполняют свои трудовые обязанности на территории РФ. Вознаграждения указанным сотрудникам начисляются за границей и перечисляются на их банковские счета в иностранном банке. В каком порядке иностранная компания должна производить исчисление и уплату НДФЛ по выплатам этим сотрудникам?
Официальная позиция
Ответ на этот вопрос был сформулирован в Письме Управления ФНС России от 11.01.2005 N 28-11/234. Позиция налоговиков состоит в следующем.
Пунктом 2 статьи 11 НК РФ установлено, что физическими лицами - налоговыми резидентами РФ являются физические лица, фактически находящиеся на территории РФ не менее 183 дней в календарном году.
П.1 ст.208 НК РФ
Для целей настоящей главы к доходам от источников в Российской Федерации относятся:
пп.1 дивиденды и проценты, полученные от российской организации, а также проценты, полученные от российских индивидуальных предпринимателей и (или) иностранной организации в связи с деятельностью ее обособленного подразделения в Российской Федерации. (В редакции Федеральных законов от 06.08.2001 № 110-ФЗ ; от 24.07.2007 № 216-ФЗ ; от 27.11.2018 № 424-ФЗ )
Для целей настоящей главы к доходам в виде дивидендов приравнивается доход в виде превышения суммы денежных средств, стоимости иного имущества (имущественных прав), которые получены акционером (участником) российской организации при выходе (выбытии) из организации либо при распределении имущества ликвидируемой организации между ее акционерами (участниками), над расходами соответствующего акционера (участника) на приобретение акций (долей, паев) ликвидируемой организации; (Абзац введен — Федеральный закон от 27.11.2018 № 424-ФЗ )
пп.2 страховые выплаты при наступлении страхового случая, в том числе периодические страховые выплаты (ренты, аннуитеты) и (или) выплаты, связанные с участием страхователя в инвестиционном доходе страховщика, а также выкупные суммы полученные от российской организации и (или) от иностранной организации в связи с деятельностью ее обособленного подразделения в Российской Федерации; (В редакции Федеральных законов от 29.12.2000 № 166-ФЗ ; от 24.07.2007 № 216-ФЗ )
пп.3 доходы, полученные от использования в Российской Федерации авторских или смежных прав; (В редакции Федерального закона от 02.07.2013 № 152-ФЗ )
пп.4 доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в Российской Федерации; (В редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
пп.5 доходы от реализации:
недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации;
в Российской Федерации акций или иных ценных бумаг, а также долей участия в уставном капитале организаций;
в Российской Федерации акций, иных ценных бумаг, долей участия в уставном капитале организаций, полученные от участия в инвестиционном товариществе; (Абзац введен — Федеральный закон от 28.11.2011 № 336-ФЗ )
прав требования к российской организации или иностранной организации в связи с деятельностью ее обособленного подразделения на территории Российской Федерации; (В редакции Федерального закона от 24.07.2007 № 216-ФЗ )
иного имущества, находящегося в Российской Федерации и принадлежащего физическому лицу;
пп.6 вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации. При этом вознаграждение директоров и иные аналогичные выплаты, получаемые членами органа управления организации (совета директоров или иного подобного органа) — налогового резидента Российской Федерации, местом нахождения (управления) которой является Российская Федерация, рассматриваются как доходы, полученные от источников в Российской Федерации, независимо от места, где фактически исполнялись возложенные на этих лиц управленческие обязанности или откуда производились выплаты указанных вознаграждений; (В редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
пп.6.1 вознаграждение и иные выплаты за исполнение трудовых обязанностей, получаемые членами экипажей судов, плавающих под Государственным флагом Российской Федерации; (Подпункт введен — Федеральный закон от 07.11.2011 № 305-ФЗ )
пп.7 пенсии, пособия, стипендии и иные аналогичные выплаты, полученные налогоплательщиком в соответствии с действующим российским законодательством или полученные от иностранной организации в связи с деятельностью ее обособленного подразделения в Российской Федерации; (В редакции Федеральных законов от 29.12.2000 № 166-ФЗ ; от 24.07.2007 № 216-ФЗ )
пп.8 доходы, полученные от использования любых транспортных средств, включая морские, речные, воздушные суда и автомобильные транспортные средства, в связи с перевозками в Российскую Федерацию и (или) из Российской Федерации или в ее пределах, а также штрафы и иные санкции за простой (задержку) таких транспортных средств в пунктах погрузки (выгрузки) в Российской Федерации; (Подпункт введен — Федеральный закон от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
пп.9 доходы, полученные от использования трубопроводов, линий электропередачи (ЛЭП), линий оптико-волоконной и (или) беспроводной связи, иных средств связи, включая компьютерные сети, на территории Российской Федерации; (Подпункт введен — Федеральный закон от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
пп.9.1 выплаты правопреемникам умерших застрахованных лиц в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации об обязательном пенсионном страховании; (Подпункт введен — Федеральный закон от 29.12.2004 № 204-ФЗ )
пп.10 иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации. (В редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
П.2 ст.208 НК РФ
Для целей настоящей главы не относятся к доходам, полученным от источников в Российской Федерации, доходы физического лица, полученные им в результате проведения внешнеторговых операций (включая товарообменные), совершаемых исключительно от имени и в интересах этого физического лица и связанных исключительно с закупкой (приобретением) товара (выполнением работ, оказанием услуг) в Российской Федерации, а также с ввозом товара на территорию Российской Федерации.
Это положение применяется в отношении операций, связанных с ввозом товара на территорию Российской Федерации в таможенной процедуре выпуска для внутреннего потребления, только в том случае, если соблюдаются следующие условия: (В редакции Федерального закона от 27.11.2010 № 306-ФЗ )
пп.1 поставка товара осуществляется физическим лицом не из мест хранения (в том числе таможенных складов), находящихся на территории Российской Федерации; (В редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
пп.2 (Подпункт утратил силу — Федеральный закон от 18.07.2011 № 227-ФЗ )
пп.3 товар не продается через обособленное подразделение иностранной организации в Российской Федерации. (В редакции Федерального закона от 24.07.2007 № 216-ФЗ )
В случае, если не выполняется хотя бы одно из указанных условий, доходом, полученным от источников в Российской Федерации, в связи с реализацией товара, признается часть полученных доходов, относящаяся к деятельности физического лица в Российской Федерации.
При последующей реализации товара, приобретенного физическим лицом по внешнеторговым операциям, предусмотренным настоящим пунктом, к доходам такого физического лица, полученным от источников в Российской Федерации, относятся доходы от любой продажи этого товара, включая его перепродажу или залог, с находящихся на территории Российской Федерации, принадлежащих этому физическому лицу, арендуемых или используемых им складов либо других мест нахождения и хранения такого товара, за исключением его продажи за пределами Российской Федерации с таможенных складов. (В редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
П.3 ст.208 НК РФ
Для целей настоящей главы к доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации, относятся: (В редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
пп.1 дивиденды и проценты, полученные от иностранной организации, за исключением процентов, предусмотренных подпунктом 1 пункта 1 настоящей статьи, а также выплаты по представляемым ценным бумагам, полученные от эмитента российских депозитарных расписок. (В редакции Федеральных законов от 06.08.2001 № 110-ФЗ ; от 28.12.2013 № 420-ФЗ ; от 27.11.2018 № 424-ФЗ )
Для целей настоящей главы к доходам в виде дивидендов приравнивается доход в виде превышения суммы денежных средств, стоимости иного имущества (имущественных прав), которые получены акционером (участником) иностранной организации при выходе (выбытии) из организации либо при распределении имущества ликвидируемой организации между ее акционерами (участниками), над расходами соответствующего акционера (участника) на приобретение акций (долей, паев) ликвидируемой организации; (Абзац введен — Федеральный закон от 27.11.2018 № 424-ФЗ )
пп.2 страховые выплаты при наступлении страхового случая, полученные от иностранной организации, за исключением страховых выплат, предусмотренных подпунктом 2 пункта 1 настоящей статьи; (В редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
пп.3 доходы от использования за пределами Российской Федерации авторских или смежных прав; (В редакции Федерального закона от 02.07.2013 № 152-ФЗ )
пп.4 доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося за пределами Российской Федерации; (В редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
пп.5 доходы от реализации:
недвижимого имущества, находящегося за пределами Российской Федерации;
за пределами Российской Федерации акций или иных ценных бумаг, а также долей участия в уставных капиталах иностранных организаций; (В редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
прав требования к иностранной организации, за исключением прав требования, указанных в четвертом абзаце подпункта 5 пункта 1 настоящей статьи;
иного имущества, находящегося за пределами Российской Федерации;
пп.6 вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами Российской Федерации. При этом вознаграждение директоров и иные аналогичные выплаты, получаемые членами органа управления иностранной организации (совета директоров или иного подобного органа), рассматриваются как доходы от источников, находящихся за пределами Российской Федерации, независимо от места, где фактически исполнялись возложенные на этих лиц управленческие обязанности; (В редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
пп.7 пенсии, пособия, стипендии и иные аналогичные выплаты, полученные налогоплательщиком в соответствии с законодательством иностранных государств; (В редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
пп.8 доходы, полученные от использования любых транспортных средств, включая морские, речные, воздушные суда и автомобильные транспортные средства, а также штрафы и иные санкции за простой (задержку) таких транспортных средств в пунктах погрузки (выгрузки) за исключением, предусмотренных подпунктом 8 пункта 1 настоящей статьи; (В редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
пп.8.1 суммы прибыли контролируемой иностранной компании, определяемые в соответствии с настоящим Кодексом, — для физических лиц, признаваемых в соответствии с настоящим Кодексом контролирующими лицами этой компании; (Подпункт введен — Федеральный закон от 24.11.2014 № 376-ФЗ )
пп.9 иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности за пределами Российской Федерации.
П.4 ст.208 НК РФ
Если положения настоящего Кодекса не позволяют однозначно отнести полученные налогоплательщиком доходы к доходам, полученным от источников в Российской Федерации, либо к доходам от источников за пределами Российской Федерации, отнесение дохода к тому или иному источнику осуществляется Министерством финансов Российской Федерации. В аналогичном порядке определяется доля указанных доходов, которая может быть отнесена к доходам от источников в Российской Федерации, и доля, которая может быть отнесена к доходам от источников за пределами Российской Федерации.
П.5 ст.208 НК РФ
В целях настоящей главы доходами не признаются доходы от операций, связанных с имущественными и неимущественными отношениями физических лиц, признаваемых членами семьи и (или) близкими родственниками в соответствии с Семейным кодексом Российской Федерации, за исключением доходов, полученных указанными физическими лицами в результате заключения между этими лицами договоров гражданско-правового характера или трудовых соглашений.
В целях настоящей главы доходами также не признаются доходы в виде сумм налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, уплаченных в соответствии с настоящим Кодексом за налогоплательщика иным физическим лицом. (Абзац введен — Федеральный закон от 30.11.2016 № 401-ФЗ )
(Пункт введен — Федеральный закон от 29.12.2000 № 166-ФЗ )
Читайте также: