Основные принципы налогообложения и сборов подлежат применению арбитражными судами

Опубликовано: 25.03.2024

  • Энциклопедия судебной практики. Основные начала законодательства о налогах и сборах (Ст. 3 НК)
  • +
    –
    1. Принцип равенства налогообложения
    • 1.1. Право на льготу по транспортному налогу не может зависеть от права управления транспортным средством
    • 1.2. Один и тот же налог, установленный для юридических и физических лиц, не может взиматься по-разному
    • 1.3. Замена совокупности региональных и местных налогов уплатой единого налога распространяется не только на организации, но и на индивидуальных предпринимателей
    • 1.4. ЕСХН должен обеспечивать единые критерии при налогообложении независимо от вида производимой сельскохозяйственной продукции
    • 1.5. Давность взыскания в судебном порядке недоимки по налогам в отношении физических лиц распространяется и на взыскание недоимок с юридических лиц
    • 1.6. Переход на УСН не влечёт нарушения принципа всеобщности и равенства налогообложения
    • 1.7. Решение налогового органа не может установить обязанность уплатить налог в большем размере, чем установлено законом
  • +
    –
    2. Принцип экономического основания налогов
    • 2.1. Налогообложение сумм самих налогов невозможно
    • 2.2. Размер штрафа не должен превышать в сумме размера налогового обязательства налогоплательщика по непредставленной им налоговой декларации
    • 2.3. Уплата налога может рассматриваться как обстоятельство, учитываемое при формировании последующих налоговых обязательств налогоплательщика
    • 2.4. Нарушение правил бухучета не может служить основанием для двойного обложения налогом на прибыль
  • +
    –
    3. Принцип толкования неустранимых сомнений и противоречий в пользу налогоплательщика
    • 3.1. Неясность, возникающая в связи с отсутствием в НК РФ ограничивающих предписаний, должна толковаться в пользу налогоплательщика
    • 3.2. В сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика, обязанность доказывания недобросовестности возложена на налоговые органы

Энциклопедия судебной практики
Основные начала законодательства о налогах и сборах
(Ст. 3 НК)

1. Принцип равенства налогообложения

1.1. Право на льготу по транспортному налогу не может зависеть от права управления транспортным средством

В соответствии со ст. 3 НК РФ право на льготу по транспортному налогу не может зависеть от права управления транспортным средством, так как в этом случае налогоплательщики одной и той же категории (в частности, инвалиды первой группы, имеющие транспортное средство, зарегистрированное в установленном порядке) заведомо поставлены в неравное положение, права части из них на освобождение от налога в силу физической неспособности управлять транспортным средством по состоянию здоровья оказываются ущемленными.

1.2. Один и тот же налог, установленный для юридических и физических лиц, не может взиматься по-разному

Статьей 3 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено признание равенства налогообложения. Законодательством могут быть установлены для юридических и физических лиц разные налоги, но один и тот же налог (с продаж) не может взиматься по-разному.

1.3. Замена совокупности региональных и местных налогов уплатой единого налога распространяется не только на организации, но и на индивидуальных предпринимателей

В силу ст. 3 НК РФ налоги не могут иметь дискриминационный характер, и налоговое законодательство должно основываться на признании всеобщности и равенства налогообложения, а все неустранимые сомнения, противоречия и неясности налогового законодательства толкуются в пользу налогоплательщика.

Из этого следует, что установленная ст. 1 Закона "Об упрощенной системе налогообложения" замена совокупности установленных законодательством Российской Федерации федеральных, региональных и местных налогов уплатой единого налога должна распространяться не только на организации, но и на индивидуальных предпринимателей.

1.4. ЕСХН должен обеспечивать единые критерии при налогообложении независимо от вида производимой сельскохозяйственной продукции

Согласно ст. 346.2 НК РФ плательщиками единого сельскохозяйственного налога являются сельхозпроизводители.

Единый сельскохозяйственный налог является специальным налоговым режимом и должен в соответствии со ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации обеспечивать принцип равенства и единые критерии при налогообложении для хозяйствующих субъектов в сфере сельскохозяйственного производства независимо от вида производимой сельскохозяйственной продукции.

1.5. Давность взыскания в судебном порядке недоимки по налогам в отношении физических лиц распространяется и на взыскание недоимок с юридических лиц

Согласно принципу всеобщности и равенства налогообложения (п. 1 ст. 3 НК РФ) давность взыскания в судебном порядке недоимки по налогам, установленная ст. 48 НК РФ в отношении физических лиц, распространяется и на взыскание недоимок с юридических лиц.

1.6. Переход на УСН не влечёт нарушения принципа всеобщности и равенства налогообложения

Пункт 8 ст. 145 НК РФ регулирует отношения, связанные с утратой статуса плательщика НДС в связи с получением освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика. Применение упрощенной системы налогообложения не является освобождением от уплаты налога на добавленную стоимость, а является специальным режимом налогообложения.

Положения п. 1 ст. 3 НК РФ, устанавливающие принцип всеобщности и равенства налогообложения, не нарушаются, поскольку переход на упрощенную систему налогообложения не означает нарушения указанного принципа.

1.7. Решение налогового органа не может установить обязанность уплатить налог в большем размере, чем установлено законом

В силу пункта 5 статьи 3 Кодекса ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными Кодексом признаками налогов или сборов, не предусмотренные Кодексом либо установленные в ином порядке, чем это определено Кодексом.

Из изложенного следует, что обязанность по уплате налога устанавливается только Налоговым кодексом Российский Федерации, которым определяется размер подлежащего уплате налога, и порядок его исчисления. Решение инспекции, даже если оно и не признано незаконным решением суда или в ином порядке, нормы Кодекса заменить не может, а, следовательно, не может установить обязанность уплатить налог в большем размере, чем установлено законом.

2. Принцип экономического основания налогов

2.1. Налогообложение сумм самих налогов невозможно

При исчислении же налога на добычу полезных ископаемых расходы, предусмотренные ст. 264 НК РФ, напротив, формируют налоговую базу данного налога и не могут учитываться в налоговой базе как денежные средства, подлежащие уплате в бюджет в целях исполнения публично-правовой обязанности по этому же налогу.

Налогообложение денежных сумм, перечисляемых в бюджет в виде налогов, не имеет экономического основания, поэтому противоречит основным началам налогового законодательства (п. 3 ст. 3 НК РФ).

2.2. Размер штрафа не должен превышать в сумме размера налогового обязательства налогоплательщика по непредставленной им налоговой декларации

Размер штрафа, взыскиваемого с налогоплательщика, должен определяться судами на основании принципов, содержащихся в КРФ и ст. 3 НК РФ, и с учетом фактических обстоятельств конкретного дела, однако, во всяком случае, не должен превышать в сумме размера налогового обязательства налогоплательщика по не представленной (несвоевременно представленной) им налоговой декларации.

2.3. Уплата налога может рассматриваться как обстоятельство, учитываемое при формировании последующих налоговых обязательств налогоплательщика

По смыслу конституционных положений (ст. 57, ч.3 ст. 75 Конституции РФ) налоги устанавливаются законодателем в соответствии с сущностью каждого из них и не в виде простого перечня, а как элементы системы, параметры и условия функционирования которой применительно к каждому налогоплательщику во многом предопределяются объективными закономерностями их экономической деятельности. Налоговый кодекс Российской Федерации, исходя из названных конституционных положений, закрепляет в статье 3 "Основные начала законодательства о налогах и сборах" предписание, согласно которому налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.

Из этого следует, что уплата того или иного налога может рассматриваться как обстоятельство, учитываемое при формировании последующих налоговых обязательств налогоплательщика.

2.4. Нарушение правил бухучета не может служить основанием для двойного обложения налогом на прибыль

Судами правомерно сделан вывод о том, что доначисление налога на прибыль на доход общества, уже подвергнутый налогообложению в проверяемых периодах в качестве дохода от реализации, приведет к двойному налогообложению такого дохода, что противоречит положениям ст. 3 НК РФ. Нарушение правил бухгалтерского учета хозяйственных операций не может служить основанием для двойного обложения налогом на прибыль дохода налогоплательщика.

3. Принцип толкования неустранимых сомнений и противоречий в пользу налогоплательщика

3.1. Неясность, возникающая в связи с отсутствием в НК РФ ограничивающих предписаний, должна толковаться в пользу налогоплательщика

В абз. 2 п. 3 ст. 213 НК РФ нет указания на то, что данный абзац распространяется только на работников тех работодателей, которые уплатили за своих работников страховые взносы по добровольному страхованию.

Сомнения и неясности в изложении данной статьи дают основания для применения п. 7 ст. 3 НК РФ и толкования сомнений и неясностей в пользу налогоплательщика.

В связи с этим при определении налоговой базы по НДФЛ не должны учитываться суммы страховых взносов по договорам добровольного страхования, предусматривающим возмещение вреда жизни и здоровью застрахованных физических лиц и (или) медицинских расходов застрахованных физических лиц независимо от того, являются ли застрахованные физические лица работниками страхователя.

3.2. В сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика, обязанность доказывания недобросовестности возложена на налоговые органы

Истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

По смыслу Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О и пункта 7 статьи 3 НК РФ, действует презумпция добросовестности налогоплательщика. Обязанность доказывания недобросовестности возложена на налоговые органы.

По смыслу Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О и пункта 7 статьи 3 НК РФ действует презумпция добросовестности налогоплательщика. Обязанность доказывания недобросовестности возложена на налоговые органы.

По смыслу определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О и пункта 7 статьи 3 НК РФ действует презумпция добросовестности налогоплательщика. Обязанность доказывания недобросовестности возложена на налоговые органы.

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О указано, что по смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 Налогового кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика возложена на налоговые органы. Под добросовестным налогоплательщиком понимается лицо, надлежаще исполнившее налоговые обязанности.

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете подать заявку на получение полного доступа к системе бесплатно на 3 дня.

Купить документ --> Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.

В "Энциклопедии судебной практики. Налоговый кодекс РФ" собраны и систематизированы правовые позиции судов по вопросам применения статей Налогового кодекса Российской Федерации.

Каждый материал содержит краткую характеристику позиции суда, наиболее значимые фрагменты судебных актов, а также гиперссылки для перехода к полным текстам.

Материал приводится по состоянию на апрель 2021 г.

См. информацию об обновлениях Энциклопедии судебной практики

При подготовке "Энциклопедии судебной практики. Налоговый кодекс РФ" использованы авторские материалы, предоставленные АО "Центр экономических экспертиз "Налоги и финансовое право", а также кандидатом юридических наук С. Хаванским, С. Кошелевым, М. Михайлевской, С.П. Родюшкиным, В.Н. Горностаевым.

Редакция сайта klerk.ru «Клерк» — крупнейший сайт для бухгалтеров. Мы не берем денег за статьи, новости или скачивание документов. Мы делаем все, чтобы сделать работу бухгалтеров проще.
«Клерк» Рубрика Налоги, взносы, пошлины
Фото Всеволода Альшанского, Кублог

К экономическим принципам налогообложения относят принцип справедливости, принцип соразмерности налогообложения, принцип максимального учета интересов и возможностей налогоплательщиков, принцип экономической эффективности налогообложения, принцип рентабельности налоговых мероприятий. Второй уровень — юридические принципы налогообложения. Рассмотрим выделяемые в настоящее время принципы налогообложения.

Впервые принципы налогообложения были сформулированы в XVIII в. великим шотландским исследователем экономики и естественного права Адамом Смитом (1725-1793) в его знаменитом труде «Исследование о природе и причинах богатства народов» (1776 г.) Сегодня эти постулаты называют классическими принципами налогообложения. Назовем важнейшие из них.

1. Мировая история

Известно, что справедливость — категория чрезвычайно тонкая, сложная для определения. Недаром это распространенное в повседневной риторике понятие юридически не определено. С точки зрения права «справедливость» — чистая абстракция, ей нет мерила, определения, эталона. Справедливо то, что справедливо в каждом конкретном случае. Поэтому понимание справедливости зависит от исторического этапа развития, экономического устройства общества, социального и правового статуса лица, его политических взглядов и пристрастий.

Смит выступал за всеобщность налогообложения и равномерность распределения налогов между гражданами «…соответственно их доходу, каким они пользуются под покровительством и защитой государства». Таким образом, по Смиту, справедливость налогообложения — это равная обязанность всех платить налоги, но исходя из реальной платежеспособности фискально обязанных лиц.

При этом проблема справедливости налогообложения напрямую увязывалась с вопросами равенства налогового бремени (равенства при изъятии части доходов) и переложения налоговых тягот. Ведь на практике абсолютное равенство невозможно в первую очередь в силу различий в доходах и в имущественном положении налогоплательщиков.

Вместе с тем справедливость налогообложения на практике обретает одну из двух крайностей. В налоговых системах со слабо развитыми механизмами налогового администрирования (например, в России) налоги платят в основном экономически слабые хозяйствующие субъекты. В государствах с сильным налоговым администрированием налогообложение «наказывает» экономически эффективные предприятия.

2. Принцип определенности налогообложения. Смит так формулирует содержание этого принципа: «Налог, который обязывается уплачивать каждое отдельное лицо, должен быть точно определен, а не произволен. Срок уплаты, способ платежа, сумма платежа — все это должно быть ясно и определенно для плательщика и для всякого другого лица», ибо неопределенность налогообложения — большее зло, чем неравномерность налогообложения.

3. Принцип удобства налогообложения. Смысл этого принципа заключается в том, налогообложение должно осуществляться тогда и так (тем способом), когда и как плательщику удобнее всего платить его.

4. Принцип экономии. Сегодня данный принцип рассматривается как чисто технический принцип построения налога. Трактуется он обычно следующим образом: расходы по взиманию налога должны быть минимальными по сравнению с доходом, который приносит данный налог.

По Смиту, содержание указанного принципа сводится к тому, что «каждый налог должен быть так задуман и разработан, чтобы он брал и удерживал из карманов народа возможно меньше сверх того, что он приносит государственному казначейству».

Приведенные классические принципы дополнил немецкий экономист Адольф Вагнер (1835-1917):

1. Финансовые принципы организации налогообложения:

  • достаточность налогообложения;
  • эластичность (подвижность) налогообложения.
2. Народнохозяйственные принципы:

  • надлежащий выбор источника налогообложения, т.е. решение вопроса о том, должен ли налог падать только на доход или капитал отдельного лица либо населения в целом;
  • правильная комбинация различных налогов в такую систему, которая считалась бы с последствиями и условиями их предложения.
3. Этические принципы, принципы справедливости:

  • всеобщность налогообложения;
  • равномерность налогообложения.
4. Административно-технические правила или принципы налогового управления:

  • определенность налогообложения;
  • удобство уплаты налога;
  • максимальное уменьшение издержек взимания.
Исторически принципы налогообложения первоначально формировались как элемент налоговой идеологии на доктринальном уровне. Впоследствии, в конце XIX — начале XX в., они были положены в основу первых построенных «по науке» налоговых систем (в первую очередь в европейских государствах) и получили свою практическую реализацию.

2. Российская современность

  1. Принцип законности налогообложения;
  2. Принцип всеобщности и равенства налогообложения;
  3. Принцип справедливости налогообложения;
  4. Принцип публичности налогообложения;
  5. Принцип установления налогов и сборов в должной правовой процедуре;
  6. Принцип экономической обоснованности налогообложения;
  7. Принцип презумпции толкования в пользу налогоплательщика (плательщика сборов) всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах;
  8. Принцип определенности налоговой обязанности;
  9. Принцип единства экономического пространства Российской Федерации и единства налоговой политики;
  10. Принцип единства системы налогов и сборов.
Основные критерии выявления и включения принципов налогообложения в вышеприведенную систему следующие:

  • Во-первых, принципы налоговых правоотношений должны иметь социально-экономическое основание (т.е. быть экономически обоснованными для целей развития налоговой системы страны).
  • Во-вторых, указанный принцип должен реализовываться в процессе функционирования и развития налоговой системы Российской Федерации (т.е. он должен быть закреплен в российском налоговом законодательстве).
  • В-третьих, представляется, что в силу трансграничности налоговой науки дополнительным подтверждением обоснованности включения какого-либо принципа в выше приведенную систему может выступать то, что этот принцип не чужд налоговым правоотношениям в государствах, которые, как и Российская Федерация, стремятся к демократическому политическому режиму и построению правового государства.
Рассмотрим выделяемые в настоящее время принципы налогообложения.

1. Принцип законности налогообложения. Данный принцип общеправовой и опирается на конституционный запрет ограничения прав и свобод человека и гражданина иначе чем федеральным законом (ч. 3 ст. 55 Конституции РФ). Налогообложение — это ограничение права собственности, закрепленного в ст. 35 Конституции РФ, но ограничение законное, т. е. основанное на законе, в широком смысле, направлено на реализацию права (через финансирование государственных нужд по реализации государством и его органами норм права). НК РФ также указывает на то, что каждое лицо должно уплачивать лишь законно установленные налоги и сборы (п. 1 ст. 3 НК РФ).

2. Принцип всеобщности и равенства налогообложения. Принцип всеобщности налогообложения конституционный и закреплен в ст. 57 Конституции Российской Федерации, согласно новелле этой статьи «каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы». Кроме того, ч. 2 ст. 6 Конституции РФ устанавливается, что каждый гражданин несет равные обязанности, предусмотренные Конституцией РФ. Указанные положения Конституции развиваются в налоговом законодательстве (п. 1 и п. 5 ст. 3 НК РФ).

В соответствии с этим принципом каждый член общества обязан участвовать в финансировании публичных затрат государства и общества наравне с другими. Всеобщность налогообложения состоит в том, что определенные налоговые обязанности устанавливаются, по общему правилу, для всего круга лиц, соответствующего конкретным родовым требованиям (например, земельный налог, по общему правилу, уплачивают все владельцы земельных участков), при этом налогообложение строится на единых принципах.

Равенство налогообложения вытекает из конституционного принципа равенства всех граждан перед законом (ч. 1 ст. 19 Конституции Российской Федерации). Конституционные положения рассматриваемого принципа развиваются в абз. 1 п. 2 ст. 3 НК РФ: налоги или сборы не могут не только устанавливаться, но и фактически взиматься различно, исходя из социальных (принадлежность или не принадлежность к тому или иному классу, социальной группе), расовых или национальных (принадлежность либо не принадлежность к определенной расе, нации, народности, этнической группе), религиозных и иных различий между налогоплательщиками.

В развитие этих положений в абз. 2 п. 2 ст. 3 НК запрещено устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, а также налоговые льготы в зависимости от формы собственности (государственная — федеральная и субъектов РФ, муниципальная, частная), гражданства физических лиц (граждане РФ, граждане иностранных государств, лица без гражданства, лица с двойным гражданством) или места происхождения капитала.

3. Принцип справедливости налогообложения. В Российской Федерации до принятия первой части НК РФ данный принцип первоначально был сформулирован в п. 5 постановления Конституционного Суда РФ от 4 апреля 1996 г. № 9-П: «В целях обеспечения регулирования налогообложения в соответствии с Конституцией Российской Федерации принцип равенства требует фактической способности к уплате налога исходя из правовых принципов справедливости и соразмерности. Принцип равенства в социальном государстве в отношении обязанности платить законно установленные налоги и сборы (часть 2 ст. 6 и ст. 57 Конституции Российской Федерации) предполагает, что равенство должно достигаться посредством справедливого перераспределения доходов и дифференциации налогов и сборов».

Впоследствии данный принцип был закреплен в п. 1 ст. 3 НК РФ, правда, в несколько ином виде (без упоминания о справедливом распределении собранных налогов): «…При установлении налогов учитывается фактически способность налогоплательщика к уплате налога исходя из принципа справедливости», т. е. налоги должны быть справедливыми. При этом, как видим, справедливость налогов и налогообложения понимается через призму догмы «с каждого налогоплательщика по его возможностям».

4. Принцип публичности налогообложения. Публичность цели взимания налогов обосновывается доктриной финансового (Япония, Корея, Бирма), налогового (США) и (или) экономического (Франция) права многих зарубежных стран, прямо или косвенно закреплена в конституциях многих стран мира. Принцип публичной цели предполагает поиск баланса интересов отдельных лиц — налогоплательщиков и общества в целом. «Поэтому государство вправе и обязано принимать меры по регулированию налоговых правоотношений в целях защиты прав и законных интересов не только налогоплательщиков, но и других членов общества» (Пункт 3 постановления КС РФ от 17 декабря 1996 г. № 20-П «По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года «О федеральных органах налоговой полиции» // Собрание законодательства Российской Федерации. 1997. Ст. 197.).

5. Принцип установления налогов и сборов в должной правовой процедуре. Данный принцип закреплен и реализуется, в частности, через конституционный запрет на установление налогов иначе как законом (установление его в ином порядке противоречит ст. 57, ч. 3 ст. 75 Конституции Российской Федерации), а в ряде государств — специальной (более жесткой) процедурой внесения в парламент законопроектов о налогах. В России такое правило содержится в ч. 3 ст. 104 Конституции Российской Федерации.

6. Принцип экономической обоснованности налогообложения. Налоги и сборы не только не должны быть чрезмерно обременительными для налогоплательщиков, но и должны обязательно иметь экономическое основание (другими словами, не должны быть произвольными). В соответствии с п. 3 ст. 3 НК РФ «Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными».

7. Принцип презумпции толкования в пользу налогоплательщика (плательщика сборов) всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах. Этот принцип закреплен в п. 7 ст. 3 НК РФ. В соответствии с указанной нормой все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах должны трактоваться в пользу налогоплательщика.

8. Принцип определенности налоговой обязанности. Он закреплен в п. 6 ст.3 НК РФ. В соответствии с указанным принципом акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить.

9. Принцип единства экономического пространства Российской Федерации и единства налоговой политики.Данный принцип конституционный, закреплен в ч. 1 ст. 8 Конституции Российской Федерации, п. 3 ст. 1 ГК РФ и п. 4 ст. 3 НК РФ. В соответствии с рассматриваемым принципом не допускается устанавливать налоги и сборы, нарушающие единое экономическое пространство Российской Федерации, в частности прямо или косвенно ограничивающие свободное перемещение в пределах территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) или финансовых средств.

10. Принцип единства системы налогов и сборов. Правовое значение необходимости существования рассматриваемого принципа налогового права продиктовано задачей унифицировать налоговые изъятия собственности. Как указано в абз. 4 п. 4 постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 21 марта 1997 г. № 5-П, такая унификация необходима для достижения равновесия между правом субъектов Федерации устанавливать налоги, с одной стороны, и соблюдением основных прав человека и гражданина, закрепленных в ст. 34 и 35 Конституции Российской Федерации, обеспечением принципа единства экономического пространства — с другой. Поэтому закрепленный налоговым законодательством Российской Федерации перечень региональных и местных налогов носит закрытый, а значит, исчерпывающий характер.

1.2 Принципы налогообложения

В финансово-бюджетной системе существуют отношения по поводу формирования и использования финансов государства:

бюджета и внебюджетных фондов. Она призвана обеспечивать эффективную реализацию социальной, экономической, оборонной и других функций государства. Важной «артерией» финансово-бюджетной системы являются налоги.

Налоги возникли вместе с товарным производством, разделением общества на классы и появлением государства, которому требовались средства на содержание армии, судов, чиновников и другие нужды.

«В налогах воплощено экономически выраженное существование государства», — подчеркивал К. Маркс. В эпоху становления и развития капиталистических отношений значение налогов стало усиливаться: для содержания армии и флота, обеспечивающих завоевание новых территорий — рынков сырья и сбыта готовой продукции, казне нужны были дополнительные средства.

Исходя из необходимости наиболее полного удовлетворения потребностей государства в финансовых ресурсах государство устанавливает совокупность налогов, которые должны взиматься по единым правилам и на единых принципах. Первые такие принципы были сформулированы Адамом Смитом, который в своем труде «Исследование о природе и причинах богатства народов», изданном в 1776 г., впервые сформулировал четыре основных принципа налогообложения.

Принцип равенства и справедливости: все граждане обязаны участвовать в формировании финансов государства соразмерно получаемым доходам и возможностям.

Принцип определенности: налог, который должен уплачивать каждый, должен быть точно определен, определено время его уплаты, способ и размер налога должны быть ясны и известны как самому налогоплательщику, так и всякому другому.

Принцип экономности: должна быть обеспечена максимальная эффективность каждого конкретного налога, выражаемая в низких издержках государства на сбор налогов и содержание налогового аппарата. Иными словами, административные расходы по управлению налоговой системой и соблюдению налогового законодательства должны быть минимальными.

Принцип удобства: каждый налог должен взиматься в такое время и таким способом, какие удобны для налогоплательщика. Это означает устранение формальностей и упрощение акта уплаты налогов.

Сформулировав и научно обосновав эти принципы, Адам Смит заложил фундамент (начало) теоретической разработки принципиальных основ налогообложения.

Немецкий экономист Адольф Вагнер расширил перечень ранее предложенных принципов, изложив их в девяти основных правилах, объеденных в четыре группы.

  • достаточность налогообложения, т.е. налоговых поступлений должно быть достаточно для покрытия государственных расходов;
  • эластичность, или подвижность, налогообложения, т.е. государство должно иметь возможность вводить новые и отменять действующие налоги, а также варьировать налоговые ставки.

  • надлежащий выбор объекта налогообложения, т.е. государство должно иметь возможность устанавливать объект налогообложения;
  • разумность построения системы налогов, считающейся с последствиями и условиями их предложения.

  • всеобщность налогообложения;
  • равномерность налогообложения.

Принципы налогового администрирования:

  • определенность налогообложения;
  • удобство уплаты налогов;
  • максимальное уменьшение издержек взимания.

Таким образом, в теории налогообложения была заложена основа системы принципов налогообложения, сочетающей в себе интересы как государства, так и налогоплательщиков.

Практическое применение перечисленные принципы нашли лишь в начале XX в., когда после Первой мировой войны в экономике многих стран назрели и стали осуществляться налоговые реформы. Между тем налоговая теория не ограничивается этими классическими принципами и правилами. По мере развития и совершенствования налоговых систем эволюционировала и финансовая наука, уточняя старые и выделяя новые принципы налогообложения. Разработанные в XVIII-XIX вв. и уточненные в XX в. с учетом современных реалий экономической и финансовой теории и практики принципы налогообложения в настоящее время сформированы в определенную систему. Эта система состоит из трех направлений.

Первое направление — экономические принципы.

Принцип равенства и справедливости. Согласно этому принципу все юридические и физические лица должны принимать материальное участие в финансировании потребностей государства соразмерно доходам, получаемым ими под покровительством

и при поддержке государства. При этом равенство и справедливость должны быть обеспечены в вертикальном и горизонтальном аспектах.

Вертикальный аспект предполагает, что:

  • с увеличением дохода должны повышаться налоговые ставки;
  • больше налогов должны платить налогоплательщики, которые получают больше материальных благ от государства.

Горизонтальный аспект предполагает, что налогоплательщики с одинаковыми доходами должны уплачивать налог по единой ставке.

В построении мировых налоговых систем эти два аспекта, как правило, успешно сочетаются, что создает наиболее благоприятные условия для реализации данного важнейшего принципа налогообложения. Считается, что прогрессивное налогообложение более справедливо, поскольку обеспечивает большее равенство среди налогоплательщиков.

Принцип эффективности. Суть этого принципа заключается в том, что налоги не должны мешать развитию производства, одновременно содействуя проведению политики стабилизации и развитию экономики страны. Эффективная налоговая система должна стимулировать экономический рост, хозяйственную активность граждан и организаций.

Принцип соразмерности налогов. Этот принцип заключается в соотношении наполняемости бюджета и последствий налогообложения. При установлении налогов и определении их основных элементов должны учитываться экономические последствия как для бюджета, так и для перспективного развития национальной экономики и воздействия на хозяйственную деятельность налогоплательщиков.

Принцип множественности. Множественность налогов позволяет создавать предпосылки для проведения государством гибкой налоговой политики, в большей мере принимать во внимание платежеспособность налогоплательщиков, выравнивать налоговое бремя, воздействовать на потребление и накопление и др. Практическое применение данного принципа должно строиться на разумном сочетании прямых и косвенных налогов. Для реализации этого принципа нужно использовать все разнообразие видов налогов, позволяющее учитывать как имущественное положение налогоплательщиков, так и получаемые ими доходы.

Ко второму направлению относятся организационные принципы налогообложения.

Принцип универсализации налогообложения. Его суть заключается в том, что нельзя допускать установления дополнительных налогов, повышенных или дифференцированных ставок налогообложения в зависимости от форм собственности, организационно-правовых форм организаций, их отраслевой принадлежности, гражданства физического лица, а также должен быть обеспечен одинаковый подход к исчислению налогов вне зависимости от источников или места образования дохода.

Принцип удобства и времени взимания налога для налогоплательщика. Исходя из этого принципа при введении любого налога нужно устранить все формальности: акт уплаты налога должен быть максимально упрощен; уплачивает налог не получатель дохода, а организация, в которой он работает, налоговый платеж должен приурочиваться ко времени получения дохода. Согласно этому принципу наилучшими являются налоги на потребление, когда уплата налога осуществляется одновременно с покупкой товара.

Принцип разделения налогов по уровням власти. Этот принцип, имеющий исключительное значение, особенно в условиях федеративного государства, должен быть закреплен законом. Он устанавливает, что каждый орган власти (федеральный, региональный, местный) наделяется конкретными полномочиями в области введения, отмены налогов, установления налоговых льгот, ставок налогов и других элементов налогообложения.

Принцип единства налоговой системы. Исходя из этого принципа нельзя устанавливать налоги, нарушающие единство экономического пространства и налоговой системы страны. В связи с этим недопустимы налоги, которые прямо или косвенно ограничивают свободное перемещение в пределах территории страны товаров, работ и услуг или финансовых средств; нельзя как-то иначе ограничивать осуществление не запрещенной законом экономической деятельности физических и юридических лиц или создавать препятствия на ее пути.

Принцип гласности. Это требование официального опубликования налоговых законов, нормативных актов, затрагивающих налоговые обязанности налогоплательщика. Исходя из этого принципа государство обязано информировать налогоплательщика о действующих налогах и сборах, давать разъяснения и консультации о порядке исчисления и уплаты налогов.

Принцип одновременности. В нормально функционирующей налоговой системе не допускается обложение одного и того же объекта несколькими налогами. Иными словами, один и тот же объект может облагаться налогом только одного вида и только один раз за определенный законодательством налоговый период.

Принцип определенности. Без соблюдения этого принципа невозможна рациональная и устойчивая налоговая система. Данный принцип означает, что налоговые законы не должны толковаться произвольно, а налоговые законы должны быть законами прямого действия, исключающими необходимость издания поясняющих их инструкций, писем, разъяснений и других нормативных актов. Вместе с тем налоговая система должна быть гибкой и легко адаптируемой к изменяющимся социально-экономическим условиям, должна существовать возможность ее уточнения с учетом изменений политической и экономической конъюнктуры.

Третье направление — юридические принципы налогообложения.

Принцип законодательной формы установления. Этот принцип предусматривает, что налоговое требование государства о необходимости заплатить налог и обязательство налогоплательщика должны следовать из закона, значит, налоги не могут быть произвольными. Нельзя допускать установления налогов и сборов, препятствующих реализации гражданами их конституционных прав. Но поскольку налогообложение всегда означает определенное ограничение прав, при установлении налогов нужно принимать во внимание то, что права и свободы человека и гражданина могут быть ограничены законом только в той мере, в какой это необходимо в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, обеспечения обороноспособности и безопасности государства.

Принцип приоритетности налогового законодательства. Его суть заключается в том, что акты, регулирующие отношения в целом и не связанные с вопросами налогообложения, не должны содержать норм, устанавливающих особый порядок налогообложения. Это означает, что если в неналоговых законах присутствуют нормы, касающиеся налоговых отношений, то применять их можно только в том случае, когда они соответствуют нормам, содержащимся в налоговом законодательстве.

В российской экономической литературе нередко выделяют еще один принцип налогообложения, а именно научный подход к формированию налоговой системы. Суть этого принципа авторы видят в том, что величина налоговой нагрузки на налогоплательщика должна позволять ему иметь доход после уплаты налогов, обеспечивающий нормальную жизнедеятельность. Недопустимо при определении ставок налога исходить из сугубо сиюминутных интересов пополнения государственной казны в ущерб развитию экономики и интересам налогоплательщика.

Отметим, что использование любого принципа налогообложения требует серьезного научного подхода и анализа. Применение всей системы принципов либо отдельно взятого принципа не является общепринятым в мировой теории и практике. Вместе с тем существуют принципы, которые неоспоримы и признаются в качестве аксиомы. Исторически основополагающими принципами, которые должны быть заложены в основу любой налоговой системы, являются принципы, разработанные Адамом Смитом и Адольфом Вагнером.

Некоторые принципы, такие как множественность налогов, удобство, экономность, достаточно легко выполнимы. Абсолютное же следование другим принципам, например принципам равенства и справедливости, соразмерности, невозможно, но государство должно стремиться к их соблюдению при построении эффективной налоговой системы.

Литвинова Юлия Алексеевна, студентка 4 курса факультета права Национального исследовательского университета "Высшая школа экономики".

В любой отрасли права принципы играют если не главную, то значительную роль. И налоговое право не является исключением. Здесь принципы являются неким компасом в построении всей налоговой системы государства. Будь то принятие нового законопроекта или же вынесение судебного решения. Все будет основываться на тех основополагающих началах, которые именуются принципами. Однако, стоит различать, принципы законодательства о налогах и сборах, сформулированные в ст.3 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее: НК РФ), принципы налогового права как отрасли, которые сформулированы научной и судебной доктриной, и принципы, сформулированные наукой без особой привязки к норме, нормам-принципам. От того, как данные принципы будут реализовываться на практике, зависит весь политический курс в данной сфере.

Несмотря на то, что основополагающие принципы законодательства о налогах и сборах уже сформулированы в ст.3 НК РФ, в юридическом сообществе не утихают спор о «недостаточности» данного перечисления. Все дело в том, что НК РФ был подписан президентом Б.Н. Ельциным еще в июле 1998 года, и с того времени вышеупомянутая статья никак не изменялась. Соответственно, за двадцать два года судебная практика, как арбитражных судов, так и Конституционного суда РФ, сформулировала множество новых принципов. Однако не один из них не был удостоен упоминания в Федеральном законе № 146-ФЗ[1]. Таким образом, ст.3 НК РФ уже не отвечает потребностям современной налоговой системы, которая за двадцать с лишним лет претерпела достаточно серьезные изменения.

Зачем закреплять?

1) Нормативное закрепление принципов свидетельствует о смене их статуса: с определенных начал, идей правосознания они поднимаются до статуса норм-принципов. Таким образом, они уже могут непосредственно регулировать общественные отношения, а не просто существовать в сознании людей или же в актах Конституционного суда РФ.

2) Согласно Постановлению КС РФ от 21 марта 1997 г. № 5-П, «общие принципы налогообложения и сборов – это основные гарантии, установление которых именно федеральным законом обеспечивает реализацию и соблюдение основ конституционного строя, основных прав и свобод человека и гражданина, принципов федерализма в РФ». [2] То есть, закрепив основные начала налогового законодательства в НК РФ, законодатель закрепит основные гарантии.

3) В результате отсутствия нормативного закрепления принципов страдает правоприменение, так как их неоднозначное толкование может вызывать споры.

4) Налоговое право есть отрасль публичного права, что предполагает нормативное закрепление, которое в свою очередь выступает в качестве гарантии законности. Отнесение отрасли к публичной уже автоматически предполагает «формальную определенность правовых норм, легальное закрепление их в соответствующих нормативных актах государства». [3]

5) Закрепление принципов «сейчас» поможет законодателю «потом», так как будет своеобразным компасом, подсказывающим правильное направление в законотворческих процессах.

6) Согласно ст. 75 Конституции РФ общие принципы налогообложения и сборов устанавливаются федеральным законом. Согласно ст. 17 НК РФ налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения. Проведя аналогию, можно сделать вывод, что само «установление» принципов предполагает не просто их хаотичное перечисление, а определение элементов.

Что закреплять?

Отрасль налогового права, как и любая другая, не стоит на месте и развивается. Соответственно, развивается и вся система налогообложения в России. Те принципы, которые были зафиксированы в НК РФ более 20 лет назад, по сути, были сформулированы Конституционным судом еще до их нормативного закрепления в федеральном законе при толковании базовых норм самой Конституции РФ. Однако за такой долгий промежуток времени как теория, так и практика уже сформировали новые базисы, которые активно используются на практике и применяются судами. В настоящее время отдельно формируются принципы «налогообложения» и «построения налоговой системы». На данный счет вполне обоснованно высказалась Е.А.Лопатникова, указав, что они воплощаются в принципах всего «налогового права», а их нормативное закрепление способствует четкому определению границ и целей функционирования налогово-правовых норм. [4]

Итак, на данный момент представители юридического сообщества предлагают включить в НК РФ следующие принципы. Например, на Конференции «Налоговое право в решениях Конституционного Суда Российской Федерации», которая состоялась 19-20 апреля в 2013 году в г. Москве, профессор А.В. Демин впервые в рамках своего выступления выразил озабоченность по вопросу нормативного закрепления новых принципов и предложил обозначить в НК РФ следующие:

1) Всеобщность налогообложения

2) Принцип верховенства права

3) Принцип равенства налогообложения

4) Принцип соразмерности налогообложения и фактической платежеспособности налогоплательщика

5) Принцип федерализма и единого экономического пространства Российской Федерации

6) Принцип экономического основания налога и однократности налогообложения

7) Принцип определенности налогообложения

8) Запрет на злоупотребление правом в сфере налогов и сборов.[5]

Развивая данную мысль уже в 2017 году В.М.Зарипов, руководитель аналитической службы «Пепеляев Групп», в своем блоге на сайте zakon.ru[6]вновь обратился к вопросу выделения, поименования и раскрытия принципов налогового права в НК РФ. Он также внес свои предложения по включению следующих принципов:

1) Законное установление

2) Наличие экономического основания

3) Эффективность взимания

4) Исключительность целевого назначения

5) Сохранение единого экономического пространства

6) Недопустимость препятствий реализации конституционных прав

7) Учет платежеспособности

8) Равенство обложения

9) Нормативная определенность

10)Разумная достаточность налогового контроля.

Получается, что современные «налоговые» реалии диктуют новые правила. Налоговая система уже не может существовать, руководствуясь только теми старыми общими началами, которых, возможно, и было достаточно более двадцати лет назад, но явно не хватает сейчас.

Как закреплять?

Что же касается формы, то здесь возникает следующая проблема. В юридическом сообществе вызывает множество вопросов сама техника нормативного закрепления основополагающих начал. Во-первых, принципам была выделена всего лишь одна статья НК РФ. Во-вторых, самое изложение носит достаточно хаотичный характер. Безусловно, такой подход законодателя в целом к нормативному закреплению принципов налогового права (не говоря уже о том, что нужно закреплять и другие принципы) представляется неудачным. В российской правовой системе вполне успешно существуют другие формы закрепления. Наиболее удачными представляются техники закрепления в Уголовном Кодексе РФ, Уголовно-процессуальном кодексе РФ и Бюджетном кодексе РФ. Например, в Уголовном кодексе РФ есть отдельные статьи, каждая из которых посвящена определенному принципу, Уголовно-процессуальный кодекс РФ содержит отдельную главу, которая также представляет собой совокупность статей, отдельно расписывающих каждый принцип. В Бюджетном кодексе РФ сначала ст. 28 перечисляет принципы, на которых основана бюджетная система, а затем уже идет их постатейное разъяснение.

Показательными примерами удачного нормативного закрепления принципов также могут служить налоговые кодексы Казахстана, Беларуси и Кыргызстана. Так, например, статья 4 НК Республики Казахстан о налогах и других обязательных платежах в бюджет содержит перечисление принципов, а последующие статьи уже более детально разъясняют каждый принцип. Схожее нормативное закрепление представлено в НК Кирзизской республики. Статья 5 данного кодекса также перечисляет все принципа налогового законодательства, а далее идет постатейное разъяснение каждого. Несколько иное закрепление принципов представлено в ст.2 НК Республики Беларусь. Здесь мы можем видеть, что каждый подпункт статьи – это некий «домик» для отдельного принципа, причем идет не просто перечисление: после обозначения принципа содержится подробная информация о том, что означает каждый из них.

Актуальность обращения к принципам проиллюстрирована Определением Конституционного Суда РФ от 26.03.2019 № 817-О. Итак, Якимов Ф.Ф. оспаривал положения ст. 3 и абз. 2 п. 1 ст. 38 НК РФ, так как считал, что они противоречат ст. 15, 19, 34, 35, 45, 46, 47,57 Конституции РФ. По мнению заявителя, правоприменительная практика придала оспариваемым нормам НК РФ смысл, допускающий возможность обложения одного объекта налогообложения как налогом на доходы физических лиц, так и налогом, взимаемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Таким образом, оспариваемые законоположения допускают возможность двойного налогообложения. Из этого следует, что правовая позиция заявителя в целом основывалась как раз на принципе недопустимости налогообложения, что в очередной раз подчеркивает возможность принципов выступать в роли инструмента разрешения юридических споров и прикладного средства правового регулирования, которым могут руководствоваться субъекты налогового права.[7]Однако Конституционный суд РФ отказал в принятии к рассмотрению жалобы, определив данные положения как не нарушающие конституционные права заявителя в указанном в жалобе аспекте.

Также стоит отметить Определение КС РФ от 19 декабря 2019 г. № 3531-О. В данном случае ООО "ЗИС" тоже оспаривало ст. 3 НК РФ, а если быть точнее, то пункты 1, 3, 4 и 7 ст. 3 НК РФ. По мнению Общества, оспариваемые законоположения не соответствуют «1. Все равны перед законом и судом. »

Если до сих пор сам Конституционный суд РФ отводит такую значимую роль принципам, ныне закрепленным в ст. 3 НК РФ, как создание надлежащей нормативной основы для исполнения налогоплательщиками конституционной обязанности по уплате налогов, неужели данные принципы не имеют право на достойное установление, а не на обычное хаотичное перечисление? Более того, подразумевая надлежащая нормативная основа уже давно зиждится далеко не только на том, что установлено ст. 3 НК РФ.

Таким образом, принципы – это фундамент для построения всей системы. Однако система налогообложения развивается, что порождает необходимость в более крепком фундаменте. Говоря простым языком, фундаменты у девятиэтажного и сорокаэтажного домов явно будут отличаться. Более того, «состав этого фундамента» (а состоит он из принципов) требует особых «условий» (формы закрепления) для своего существования: уже недостаточно просто через запятую перечислить весь массив принципов в одной статье без подробных разъяснений.

[1]Федеральныйзаконот 31.07.1998 N 146-ФЗ "Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая)" // СПС КонсультантПлюс

[2]Постановление Конституционного Суда РФ от 21.03.1997 N 5-П "По делу о проверке конституционности положений абзаца второго пункта 2 статьи 18 и статьи 20 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 года "Об основах налоговой системы в Российской Федерации"// СПС КонсультантПлюс

[3]Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации. Главы 33 - 56. Постатейный научно-практический комментарий / Отв. ред. Л.А. Воскобитова. М., 2015 // СПС "КонсультантПлюс".

[4]Лопатникова Е.А. Реализация принципов налогового права / под ред.д.ю.н., И.И. Кучерова. М.: Юриспруденция, 2012. С.3.

[5]Демин А.В. Общие принципы налогообложения: каждому принципу – отдельная статья / Конференция «Налоговое право в решениях Конституционного Суда Российской Федерации» 19–20 апреля 2013 г. в Москве // Налоговед. 2013. № 1.

[7]Демин А. В. Принцип определенности налогообложения: Монография/ДеминА.В., БакаеваО.Ю. - Москва : Статут, 2015. С. 119-125.

Статья 3. Основные начала законодательства о налогах и сборах

1. Каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога.

2. Налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер и различно применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев.

Не допускается устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала.

Абзац утратил силу. - Федеральный закон от 29.07.2004 N 95-ФЗ.

3. Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Недопустимы налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав.

4. Не допускается устанавливать налоги и сборы, нарушающие единое экономическое пространство Российской Федерации и, в частности, прямо или косвенно ограничивающие свободное перемещение в пределах территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) или финансовых средств, либо иначе ограничивать или создавать препятствия не запрещенной законом экономической деятельности физических лиц и организаций.

5. Абзац утратил силу. - Федеральный закон от 29.07.2004 N 95-ФЗ.

Абзац утратил силу. - Федеральный закон от 29.07.2004 N 95-ФЗ.

Ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными настоящим Кодексом признаками налогов или сборов, не предусмотренные настоящим Кодексом либо установленные в ином порядке, чем это определено настоящим Кодексом.

6. При установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы, страховые взносы), когда и в каком порядке он должен платить.

7. Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента).

Судебная практика и законодательство — Налоговый кодекс ч.1. Статья 3. Основные начала законодательства о налогах и сборах

Положения Налогового кодекса подлежат истолкованию в системной взаимосвязи с основными началами законодательства о налогах и сборах, закрепленными в статье 3 Налогового кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 3 Налогового кодекса законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога.

Учитывая, что в силу пунктов 6 - 7 статьи 3 Налогового кодекса акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить, а все неустранимые сомнения в их истолковании разрешаются в пользу налогоплательщика.

Приведенные положения законодательства направлены на обеспечение уплаты законно установленных налогов и сборов в полном объеме (пункт 1 статьи 3 НК РФ). По смыслу указанных норм права при ликвидации организации до истечения налогового периода руководитель ликвидационной комиссии (для случаев добровольной ликвидации) или конкурсный управляющий (для случаев ликвидации через процедуру конкурсного производства) обязан произвести корректировку налоговых периодов в соответствии с требованиями статьи 55 НК РФ, определить налогооблагаемую базу и принять меры к погашению фискальных обязательств, возникших в период ликвидации, в том числе по последним укороченным налоговым периодам, длящимся до момента завершения ликвидации.

Принимая во внимание установленные обстоятельства по сделке общества с ООО "Панорама", а также по договору комиссии, заключенному с ООО "ТрансИнжиниринг", суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 3, 146, 169, 171 Налогового кодекса Российской Федерации, разъяснениями, изложенными в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", пришли к выводу о том, что хозяйственные операции заявителя не имели реальной деловой цели и были направлены исключительно на получение из бюджета необоснованной налоговой выгоды, в связи с чем у налогового органа имелись правовые основания для вынесения оспариваемого решения.

Каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Налог на имущество организаций относится к региональным налогам (статьи 3 и 14 Налогового кодекса Российской Федерации).

Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (пункты 3 и 7 статьи 3 НК РФ).

Отказывая в удовлетворении требований заявителя, суды, руководствуясь положениями статей 3, 32, 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", учитывая правовую позицию Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в Постановлении N 53, правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в Определениях от 15.02.2005 N 93-О, от 12.07.2006 N 267-О, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришли к выводу о том, что полученные в ходе проверки доказательства подтверждают выводы налогового органа о необоснованном получении налогоплательщиком налоговой выгоды.

При таких обстоятельствах, судебные инстанции на основании пункта 3 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации исключили площадь земельного участка с кадастровым номером 23:48:0303011:62 из налоговой базы предпринимателя и отменили решение инспекции в части доначисления налога в размере 39 919 рублей 52 копеек, соответствующих сумм пени и штрафа.

Суд первой инстанции также обоснованно признал несостоятельным утверждение административного истца о противоречии оспариваемого положения пунктам 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, так как включение здания в перечень объектов недвижимого имущества влечет определение налоговой базы как его кадастровой стоимости, при этом конкретный размер налога оспариваемыми положениями не устанавливается.

Довод жалобы об отсутствии оснований для привлечения общества к налоговой ответственности применительно к положениям пунктов 6, 7 статьи 3 Налогового кодекса подлежит отклонению, поскольку неустранимых сомнений, противоречий и неясностей по вопросу применения пониженной ставки земельного налога не имеется.

законы о налогах должны содержать четкие и понятные нормы; акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги и сборы, когда и в каком порядке он должен платить, причем все неустранимые сомнения, противоречия и неясности таких актов толкуются в пользу плательщика налога или сбора (пункты 6 и 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации); формальная определенность налоговых норм предполагает их достаточную точность, чем обеспечивается их правильное понимание и применение, расплывчатость же налоговой нормы может привести к не согласующемуся с конституционным принципом правового государства произвольному и дискриминационному ее применению и тем самым - к нарушению конституционного принципа юридического равенства и вытекающего из него требования равенства налогообложения, закрепленного пунктом 1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации (постановления от 8 октября 1997 года N 13-П, от 28 марта 2000 года N 5-П, от 23 мая 2013 года N 11-П, от 13 апреля 2016 года N 11-П и др.);

Конституционный Суд Российской Федерации в своих решениях неоднократно подчеркивал, что неопределенность налоговых норм может приводить к нарушению прав налогоплательщиков и вместе с тем к уклонению от исполнения обязанности по уплате налога, а потому акты законодательства о налогах и сборах должны быть изложены так, чтобы каждый точно знал, какие налоги и сборы, когда и в каком порядке он должен платить, притом что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности этих актов подлежат истолкованию в пользу налогоплательщика, с чем согласуются и пункты 6 и 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации (постановления от 8 октября 1997 года N 13-П, от 28 марта 2000 года N 5-П, от 30 января 2001 года N 2-П, от 20 февраля 2001 года N 3-П, от 14 июля 2003 года N 12-П и от 22 июня 2009 года N 10-П; определения от 12 июля 2006 года N 266-О, от 2 ноября 2006 года N 444-О, от 15 января 2008 года N 294-О-П и др.).

В силу закрепленных в статье 3 Кодекса основных начал законодательства о налогах и сборах акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он должен платить, а все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (пункты 6 и 7 статьи 3 Кодекса).

В связи с этим суд на основании имеющихся в деле доказательств вправе установить рыночную стоимость в ином размере, чем указано в заявлении об оспаривании результатов определения кадастровой стоимости, в том числе при наличии возражений заявителя относительно представленных доказательств об иной рыночной стоимости объекта недвижимости (статья 35 ГПК РФ, статья 45 КАС РФ, пункт 3 статьи 3 НК РФ).

Верховный Суд Российской Федерации, поддерживая выводы нижестоящих судов о том, что ограничение, предусмотренное пунктом 5 статьи 346.43 Налогового кодекса Российской Федерации, не может распространяться на иные режимы налогообложения, поскольку находится в главе, регулирующей исключительно патентную систему налогообложения указал, что исходя из доказанности предпринимателем соблюдения требования пункта 7 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации о раздельном учете имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности на патентной системе налогообложения и недоказанности инспекцией факта неправомерного применения предпринимателем в проверяемый период патентной системы налогообложения наряду с ЕНВД, а также учитывая норму пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, суды правомерно удовлетворили требования налогоплательщика.

Подобное распределение полномочий в сфере обложения местными налогами соотносится с предписаниями статей 8 (часть 1), 34 (часть 1), 35, 36, 55 (часть 3) и 57 Конституции Российской Федерации, согласно которым в России гарантируется единство экономического пространства, каждый имеет право на свободное использование своих способностей и имущества для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности, включая пользование землей на условиях и в порядке, закрепленных федеральным законом, и обязан платить только законно установленные налоги и сборы. Эти конституционные установления обязывают федерального законодателя определить применительно к местным налогам общие условия налогообложения, не нарушая при этом права местного самоуправления и руководствуясь основными началами законодательства о налогах и сборах, предусмотренными пунктом 1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации.

В связи с этим законодателю следовало бы уточнить наименование нового неналогового платежа. По своей экономической сути это плата не в возмещение вреда, а за использование дорожной инфраструктуры владельцами большегрузных автомобилей и за использование ими общего блага - воздуха, в который выбрасываются вредные вещества. Наименование фискального платежа не должно искажать экономический смысл взимаемой платы. Установленное в законе требование о том, что фискальные платежи должны иметь экономическое обоснование и не могут быть произвольными (пункт 3 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации), распространяется и на указание законодателем точного наименования платежа, поскольку оно тоже имеет нормативное значение, предопределяя целевое назначение поступающих в бюджет средств.

В силу пункта 5 статьи 3 Кодекса ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными настоящим Кодексом признаками налогов или сборов, не предусмотренные настоящим Кодексом либо установленные в ином порядке, чем это определено настоящим Кодексом.

Реализуя свои конституционные полномочия по регулированию налоговых отношений, федеральный законодатель в части первой Налогового кодекса Российской Федерации закрепил основные начала законодательства о налогах и сборах, установив систему налогов и сборов, а также общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации, определив в том числе виды налогов и сборов, взимаемых в Российской Федерации, состав участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, их права и обязанности, порядок исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов, принципы установления налогов. Так, согласно пункту 6 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения; налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, в том числе объект налогообложения (пункт 1 статьи 17 данного Кодекса).

Иное толкование законодательства о налогах и сборах означало бы нарушение закрепленного пунктом 1 статьи 3 Кодекса принципов всеобщности и равенства налогообложения.

Данный вывод сформулирован в Постановлении Президиума ВАС РФ от 25.01.2011 N 11473/10.

Читайте также: