Налоговые последствия хозяйственных операций

Опубликовано: 17.04.2024

Налоговые последствия хозяйственных договоров

Внимание!

Запись данного семинара
будет доступна еще

Налоговые последствия хозяйственных договоров

Купите семинар дешевле вместе с трансляцией популярного семинара о практике применения статьи 54.1 НК РФ.

1. Основные принципы договорной работы в организации. Необоснованная налоговая выгода: практика применения статьи 54.1 НК РФ. Способы проверки контрагента как проявление надлежащей осмотрительности – новые критерии контролеров. Как влияют условия заключенных договоров на налоговые последствия? Понятие взаимозависимости контрагентов с точки зрения налогообложения.

2. Заверения об обстоятельствах – понятия и последствия, учитываем изменения в ГК РФ.

3. Задаток, обеспечительный платеж, независимая гарантия: сходства и различия, налоговые последствия. Как не переплатить налоги?

4. Дебиторская и кредиторская задолженность: проблемные вопросы учета.

5. Гражданско-правовой договор: бухгалтерские и налоговые последствия. Выбор вида, формы и условий договора. Использование особенностей различных договоров для целей налогового планирования. Основные отличия ГПД от трудового договора. Договор с ИП. Самозанятое население – как организовать работу, чтобы избежать претензий контролеров.

6. Договор купли-продажи. Момент перехода права собственности по договору, скидки, штрафные санкции по договору – налоговые последствия.

7. Договор на оказание услуг, выполнение работ. В чем отличие услуги и работы, особенности налогового учета по сделкам.

8. Сделки с недвижимым имуществом. Особенности налогообложения у продавца и покупателя: НДС, налог на прибыль, налог на имущество.

9. Договор аренды недвижимого и движимого имущества: особенности оформления. Капвложения в арендованное имущество – в чем налоговые риски?

10. Посреднические сделки: на что обратить особое внимание при заключении договора . Учитываем разъяснения контролеров.

11. Договоры займа, в том числе беспроцентного. Бухгалтерский учет и налоговые последствия в свете изменений. Займы сотрудникам.

12. Права и обязанности обслуживающего банка, связанные с осуществлением налогового контроля.

13. Ответы на вопросы участников Всероссийского спутникового онлайн-семинара.

Спикер

Шаркаева Ольга Анатольевна

К.э.н., доцент, аттестованный консультант по налогам и сборам, член ПНК России, аттестованный профессиональный бухгалтер, аттестованный преподаватель ИПБ России, ведущий специалист консалтинговой компании

С 2000 года аттестованный профессиональный бухгалтер, с 2005 года аттестованный преподаватель ИПБ России.

Ведет большую практическую работу, являясь ведущим специалистом аудиторской компании.

Участвует в подготовке и переподготовке профессиональных бухгалтеров.

Проводит тематические семинары и конференции различного уровня для специалистов не только в Москве, но и в других регионах.

Выдаётся сертификат при просмотре записи семинара или участии в семинаре онлайн, очном в Москве.

Еженедельно Вы становитесь участником онлайн-семинара, находясь практически в любой точке страны.

Вы выбираете подходящий для вас семинар. В своем городе, сидя в уютном зале официального партнера компании «Гарант», Вы можете принять участие в транслируемом из Москвы семинаре ведущего специалиста страны, узнать о важных изменениях законодательства, об актуальных проблемах, задать вопрос лектору.

Вы можете просмотреть запись интересующего семинара, если не смогли посетить его лично. Ваш персональный менеджер предоставит доступ через сайт к проекту Интернет-семинары. Каждый семинар снабжен удобным интерактивным оглавлением, тезисами, раздаточными материалами и информацией о лекторе.

Часто задаваемые вопросы:

Для Клиентов ИПО ГАРАНТ в Москве посещение Всероссийских спутниковых онлайн-семинаров является бесплатным.

В случае если Вы являетесь Клиентом ИПО ГАРАНТ и хотели бы посетить семинар НЕ в Москве, стоимость участия просьба уточнять у менеджера в Вашей обслуживающей организации.

Стоимость участия в семинаре для не Клиентов ИПО ГАРАНТ составляет:

В Москве - 4 000 руб.

Для не Москвы - стоимость участия определяет региональный партнёр, именно поэтому на сайте не указана цена очного участия, точную цену Вы сможете уточнить после регистрации, чаще всего она не превышает цену очного участия в Москве (4 000 руб.)

Очные семинары в Москве проходят по адресу:

г. Москва, ул. Ленинские Горы, д. 1, стр. 77 (Центральный офис компании Гарант)

Как правило Всероссийские спутниковые онлайн-семинары проходят по следующей программе:

10.00–15.00/ 14.00 (мск) Выступление приглашенного эксперта и ответы на вопросы, поступившие из Москвы и регионов (с 20 минутным Кофе-брейком/перерывом)

При посещении очного семинара в Москве Вы получаете:

1. Именной сертификат участника семинара

2. Нормативно- правовые документы по теме семинара в печатном виде из Системы ГАРАНТ

3. Набор сувенирной продукции и комплект для записи лекции.

4. Возможность задать интересующий вопрос лектору.

Очные семинары в Москве проходят по адресу:

г. Москва, ул. Ленинские Горы, д. 1, стр. 77 (Центральный офис компании Гарант)

В случае, если региональный партнёр в Вашем городе проводит трансляции Всероссийских спутниковых-онлайн семинаров (трансляции принимают Региональные Партнёры компании Гарант более чем в 106 городах России), вам нужно пройти регистрацию на сайте или записаться на семинар, затем Региональный партнёр позвонит и пригласит Вас к участию в специально оборудованный зал

Принять участие в трансляции вы можете зарегистрировавшись на сайте выбрав формат участия онлайн-участие или позвонив по телефону 8 (800) 200-88-88 (с 9:00 до 18:00).

Принять участие в трансляции Вы можете с любого устройства с возможностью выхода в интернет. Подробнее о технических требованиях участия в трансляции: http://www.aero.garant.ru/seminars/translations/instructions/

Да, при участии в трансляции Вы можете задать вопрос лектору, но заранее отправив его по почте

Что собой представляет хозяйственная операция (ХО)? В бухгалтерских нормативных актах не раскрывается этот термин. Но в ФЗ №402 «О бухучете» от 6 декабря 2011 года дано определение факта хозяйственной жизни. Он представляет собой сделку/операцию, которая может повлиять на экономическое положение фирмы и финансовый итог ее работы. По сути своей, ХО и есть факт хозяйственной жизни.

Последствия хозяйственных операций

ХО – это определенное действие, оказывающее влияние на экономические итоги. По итогам ХО начинается движение денег и их источников. Следовательно, меняются показатели баланса.

Существует перечень изменений, которые вносятся в баланс по результатам ХО. Такие изменения будут называться типовыми.

Четыре типа операций

ВАЖНО! Сведения об изменении остатков валюты баланса от КонсультантПлюс доступны по ссылке

В процессе деятельности юридического субъекта происходит перманентное изменение структуры и объема собственности/источников ее появления. Изменения эти выполняются под влиянием различных ХО.

Последние ведут к корректировке баланса.

Различают четыре типа хозяйственных операций. Подразделяются ХО на виды в зависимости от их влияния на баланс. Любой из типов операций затрагивает и актив, и пассив. ХО меняют структуру баланса, но они могут не воздействовать на значения в рамках бухучета. Итог баланса часто остается неизменным. То есть не нарушается принцип равенства.

Типовые изменения баланса напрямую зависят от того, какой тип операции произведен. Рассмотрим подробнее все 4 типа.

Первый тип

Схематически изменение можно выразить таким образом: А+ А-. То есть один актив умножается, другой – сокращается. Уменьшение/увеличение выполняется на одну и ту же сумму. Изменения касаются исключительно активов. Операция в данном случае будет относиться только к объектам, которые есть в хозяйстве.

Примеры ХО 1-го типа:

Эксплуатация ценностей.
Производственный процесс.
Выпуск готовых товаров.
Отгрузка товара.
Покрытие дебиторского долга.

Первый тип отображает корректировку статей актива.

Пример №1. Рассмотрим проводки, используемые при операциях 1-го типа:

ДТ50 КТ51. Перевод денег с р/с в кассу.
ДТ20 КТ10. Направление материалов на производственные нужды.
ДТ43 КТ20. Выпуск товара в производство.
ДТ94 КТ10. Фиксация недостачи материалов по итогам инвентаризации.
ДТ58 КТ51. Предоставление займа, предполагающего начисление процентов.
ДТ01 КТ10. Отпуск материалов в производство.

Пример №2. Выполнен отпуск материалов в производство. Использоваться они будут для организации сцены. Материалы отпущены на сумму 20 000 руб. В этом случае будет увеличен актив «Траты в неоконченном производстве» на 20 000 руб.

Одновременно уменьшается актив «Сырье и материалы» на сумму 20 000 руб. Итог баланса остается прежним.

Второй тип

Схематически изменение можно выразить так П+ П-. Одно направление по пассиву увеличивается, другое – сокращается. Уменьшение/увеличение происходит на одну и ту же сумму. Корректировки затрагивают только пассив. То есть меняются только источники средств. В результате операций начинается движение финансовых источников. Ко второму типу относятся эти ХО:

Перевод премий из фонда потребления.
Удержания из ЗП.
Увеличение резервного фонда.

Рассмотрим проводки, используемые при операциях второго типа:

ДТ84 КТ82. Резервный капитал увеличивается за счет нераспределенной прибыли.
ДТ70 КТ68.Налог на доход ФЛ.
ДТ80 КТ84. Сокращен уставной капитал до размера чистых активов.
ДТ96 КТ70. Начисление отпускных из резерва.
ДТ91 КТ66. Получение процентов по краткосрочному займу.

Основание для проводок – протокол собрания, на котором принято решение о пополнении фонда.

Третий тип

Схематически изменение можно выразить так: А+ П+. Умножается и актив, и пассив. Валюта баланса и его итог также умножаются. Примеры операций третьего типа:

Повышение объема учредительных взносов, произведенное посредством начисления денег.
Амортизация по ОС, НМА.
Начисление ЗП.
Платежи на соцстрахование.
Кредитование.
Авансы от заказчиков.

3-й тип ХО предполагает умножение актива/пассива при сохранении тождества показателей. Валюта баланса будет увеличена.

Пример. От поставщика пришло сырье на сумму 200 000 руб. Оно было оприходовано на склад. В этом случае на аналогичную сумму увеличивается и актив «Сырье», и пассив «Кредиторский долг перед поставщиками». Итог по обоим направлениям (актив/пассив) повышается на 100 000 руб.

Пример записей по операциям 3-го типа:

ДТ20 КТ70. Начисление ЗП сотрудникам, занятым на основном производстве.
ДТ51 КТ66. Получение краткосрочного кредита (деньги выдаются банком).
ДТ76 КТ91. Начисление штрафа за нарушение условий контракта.
ДТ08 КТ70. Начисление ЗП сотрудникам, которые занимаются монтажом объектов ОС.
ДТ41 КТ60. Покупка товаров.
ДТ51 КТ67. Получение долгосрочного кредитования.

Первичные документы: соглашения с банками, контрагентами.

Четвертый тип

Схематически корректировку можно выразить так: А — П -. Сокращается и пассив, и актив. Валюта будет уменьшена. Подобная хозяйственная операция меняет показатели и в активе, и в пассиве. Эти значения будут уменьшены. То есть из предприятия выбывают деньги в равных суммах. Итоги остаются тождественными. Примеры операций 4-го типа:

Выдача ЗП.
Возврат кредита в банковское учреждение.

Пример. Из кассы взято 500 000 руб. Деньги будут направлены на выплату ЗП. В этом случае актив «Деньги» и пассив «Кредиторский долг по расчету с сотрудниками» сокращаются на 500 000 руб. Итог баланса по обоим направлениям сокращается на 500 000 руб.

Примеры проводок, используемых при операциях четвертого типа:

ДТ70 КТ50. Выдача ЗП сотрудникам.
ДТ66 КТ51. Возврат краткосрочного кредита, взятого в банке.
ДТ91 КТ52. Отрицательная валютная разница по счету.
ДТ91 КТ63. Начисление резерва по сомнительным задолженностям.
ДТ60 КТ51. Погашения долга перед поставщиками.
ДТ60 КТ62. Взаимозачет.

Это наиболее распространенные проводки в рамках четвертого типа.

К СВЕДЕНИЮ! Изменения в балансе не всегда тождественны корректировкам в бухучете. Типовые изменения в большинстве своем предполагают только смену структуры. Но итоги не меняются.

В резонансном деле «Кузбассконсервмолоко» суд кассационной инстанции встал на сторону бизнеса и подтвердил его право платить налог, исходя из действительных налоговых обязательств, даже если были нарушены положения ст. 54.1 НК РФ (Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 02.07.2020 г. по делу № А27-17275/2019).

Положительная для налогоплательщика динамика видна и в позиции судов по другим делам. Такой подход возвращает налогоплательщику надежду на сохранение права на налоговую реконструкцию, не смотря на суровую позицию налоговых и финансовых органов. Поговорим об истории и перспективах развития этого важного для налогоплательщиков механизма.

Понятие налоговой реконструкции. История вопроса.

Суть механизма налоговой реконструкции заключается в том, что при выявлении инспекцией искажений в учете налогоплательщиком хозяйственной операции, его налоговые обязательства определяются исходя из подлинного экономического содержания операции. Иными словами, если налогоплательщик использовал схемы в целях уменьшения налога к уплате, заплатить он должен будет столько, сколько заплатил бы в такой ситуации добросовестный налогоплательщик. Для определения действительной налоговой обязанности налогоплательщика инспекция использует расчетным метод, руководствуясь фактически совершенными операциями и их налоговыми последствиями.

Применение принципа налоговой реконструкции в делах, связанных с получением необоснованной налоговой выгоды, одним из первых закрепил Пленум ВАС РФ в Постановлении от 12.10.2006 г. № 53. Согласно п. 7 Постановления «если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции».

Впоследствии высшие суды продолжили развитие регулирования механизма. В п. 8 Постановления от 30.07.2013 № 57 Пленум ВАС РФ подчеркнул обязанность налоговых органов определять суммы налогов, подлежащих уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках. При этом суд подчеркнул, что такого подход применяется не только к ситуациям, когда у налогоплательщика нет соответствующих документов, но и если они признаны ненадлежащими.

В Постановлении от 03.07.2012 по делу №А71-13079/2010 по делу ОАО «Камского завода железобетонных изделий и конструкций» Президиум ВАС РФ указал, что «при непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам».

Конституционный суд РФ в Определении от 04.07.2017 № 1440-О также подчеркнул, что «признание налоговой выгоды необоснованной предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений НК РФ, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора». Аналогичный вывод сделал и Верховный суд РФ в Определении от 06.03.2018 по делу №А27-25564/2015 (АО «СУЭК-Кузбасс»).

Таким образом, назначение механизма налоговой реконструкции заключается в установлении действительных налоговых обязательств налогоплательщика, сформированных в соответствии с требованиями НК РФ (и соответственно, действительного размера недоимки).

Применение налоговой реконструкции после введение в действие ст. 54.1 НК РФ

Устоявшийся подход к определению недоимки налогоплательщика при выявлении получения им необоснованной налоговой выгоды дал трещину после введения в действие ст. 54.1 НК РФ.

Из пунктов 1, 2 данной статьи следует, что налогоплательщики вправе уменьшить налоговую базу/сумму налога в уплате при соблюдении следующих условий:

сведения о фактах хозяйственной жизни налогоплательщика, об объектах налогообложения не искажены;
получение налоговой выгоды (неуплата (неполная уплата) налога, возврат налога не является основной целью сделки;
обязательство по сделке фактически исполнено лицом, являющимся стороной договора с налогоплательщиком.

Если хотя бы одно из условий налогоплательщик не соблюдает, он не вправе признать соответствующие расходы в целях налогообложения прибыли, вычет по НДС. При этом статья 54.1 НК РФ не содержит прямых норм о применении механизма налоговой реконструкции.

Это обстоятельство подтолкнуло ФНС России и Минфин России к формированию негативной для налогоплательщика позиции, исключающей применение данного механизма.

Первый негативный вывод сделала ФНС России в письме от 16.08.2017 №СА-4-7/16152@, указав, что «налоговый орган не определяет расчетным путем объем прав и обязанностей налогоплательщика, допустившего искажение действительного экономического смысла финансово-хозяйственной операции».

В декабре 2019 этот вывод поддержал и развил Минфин России, противопоставив ст. 54.1 НК РФ положениям Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 и отметив, что «положения статьи 54.1 не предусматривают возможность определения налоговых обязательств налогоплательщиков в случае злоупотребления ими своими правами расчетным путем» (письмо от 13.12.2019 № 01-03-11/97904).

Таким образом, текущая позиция ФНС России и Минфина России настаивает на том, что ст. 54.1 НК РФ отменяет ранее сформированные судебные позиции, устанавливающие принцип налоговой реконструкции и дает право налоговому органу при установлении признаков необоснованной налоговой выгоды доначислять суммы налогов в полном объеме. Иными словами, при обнаружении сделки, совершенной не тем лицом, которое указано в договоре или искажающей ее действительный экономический смысл, налоговый орган вправе доначислить налог на всю сумму сделки, без учета расходов, которые реально понесены налогоплательщиком.

Показательна при оценке такого подхода позиция, высказанная руководителем Управления досудебного урегулирования налоговых споров ФНС России А.Р. Якушевым в его интервью журналу «Налоговая политика и практика». Он указал, что «если исходить из возможности применения налоговой реконструкции, то нарушится баланс частных и публичных интересов: налогоплательщики поймут, что ничем не рискуют, у них повышаются шансы пересчитать налоговые обязательства в меньшую сторону».

Таким образом, подход финансового органа формирует еще одну цель статьи — наказание, установление дополнительной санкции для недобросовестных налогоплательщиков. Для них исключается возможность определения действительного размера налоговых обязательств. Такая позиция фактически нарушает установленный порядок исчисления налога на прибыль и НДС, поскольку сумма налога к уплате определяется, исходя из выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета реальных расходов.

А что говорят суды?

Судебная практика после введения в действие ст. 54.1 НК РФ находится на стадии формирования.

Одним из первых судебных актов, в котором рассматривался вопрос налоговой реконструкции было решение суда Арбитражного суда Кемеровской области от 25.09.2019 по делу ООО «Кузбассконсервмолоко» (дело № А27-17275/2019). Налогоплательщик оспаривал решение инспекции о доначислении ему НДС и налога на прибыль в общей сумме более 16 млн. руб. Основанием для доначислений послужило установление инспекцией наличия в цепочке поставки товара от производителя к налогоплательщику фиктивных поставщиков, введенных исключительно с целью искусственного увеличения стоимости товара и, соответственно, расходов по налогу на прибыль.

Суд первой инстанции согласился с выводами налогового органа о недобросовестных действиях налогоплательщика. Вместе с тем, суд отменил решение инспекции в части доначисления налога прибыль в сумме 11,2 млн. руб., применив принцип налоговой реконструкции и определив действительный размер налоговых обязательств налогоплательщика.

В то же время уже апелляционный суд, рассматривая дело 14.01.2020, т.е. после появления отрицательного для налогоплательщиков письма Минфина России от 13.12.2019, отменил решение Арбитражного суда Кемеровской области и признал правомерным доначисление налогоплательщику сумм налога в полном объеме без применения правил налоговой реконструкции. По мнению суда, положения ст. 54.1 НК РФ «не содержат установлений, вменяющих в обязанность налогового органа проведение реконструкции налоговых обязательств путем определения прав и обязанностей налогоплательщиков, допустивших искажение действительного экономического смысла финансово-хозяйственных операций, расчетным путем». В тот же период Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области в решении от 21.01.2020 № А56-85058/2019 по делу ООО «Балтийская экспедиторская компания» пришел к аналогичному выводу, указав, что «в силу норм статьи 54.1 НК РФ нарушение положений данной статьи влечет за собой корректировку налоговых обязательств в полном объеме». Таким образом, в данных делах суд применил жесткую позицию Минфина России.

Однако уже 02.07.2020 суд кассационной инстанции по указанному выше делу ООО «Кузбассконсервмолоко» отменил решение суда апелляционной инстанции и оставил в силе решение суда первой инстанции, тем самым восстановив справедливость и подтвердив правомерность применения налоговой реконструкции. Арбитражный суд Западно-Сибирского округа пришел к выводу, что «выявление искажений в сведениях о фактах хозяйственной деятельности предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом. В рассматриваемом случае, — как если бы договоры были напрямую заключены с сельхозпроизводителями». В основу своей позиции суд положил следующие доводы:

полное непринятие затрат при исчислении налога на прибыль в ситуации, когда факты поступления товара налогоплательщику непосредственно от сельхозпроизводителя и последующего использования товара в производственной деятельности налогоплательщика налоговым органом в ходе проверки не опровергнуты, неизбежно влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль. Обязательным условием для принятия к учету обществом расходов при исчислении налога на прибыль является лишь действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые влекут затраты налогоплательщика;
из статьи 54.1 НК РФ следует, что при формальном документообороте с заявленным контрагентом, но при фактическом исполнении обязательства третьим лицом установлен запрет на получение необоснованной налоговой выгоды налогоплательщиком именно по недостоверным (формальным) документам. Однако данное обстоятельство не освобождает налоговые органы от обязанности проверить осуществлялись ли в действительности какие-либо хозяйственные операции под прикрытием формального документооборота, выявить их действительный экономический смысл и определить действительный размер соответствующих налоговых обязательств;
позиция инспекции и суда первой инстанции приводит к тому, что налогоплательщик, не представивший налоговому органу на проверку никаких документов по совершенным сделкам, будет вправе рассчитывать на применение расчетного метода, то есть будет поставлен в лучшее положение по сравнению с налогоплательщиком, представившим документы, не соответствующие в полном объеме требованиям статьи 54.1 НК РФ, что не отвечает принципам справедливости и правовой определенности.

Второе указанное выше дело (ООО «Балтийская экспедиторская компания»), отрицательное решение по которому было принято по следам официальной позиции ФНС России, в настоящее время находится на рассмотрении суда апелляционной инстанции.

Важным судебным актом также является постановление Арбитражного суда Уральского округа от 23.01.2020 № А50-17644/2019, в котором суд поддержал компанию «Сива лес» в споре с налоговиками. В данном деле по результатам проверки инспекция доначислила компании 10,2 млн руб. налога на прибыль и НДС. Налоговый орган указал на проведение налогоплательщиком закупок древесины через фирмы однодневки в целях обналичивания денег. При этом инспекция отказалась учитывать при расчете налога на прибыль реально понесенные предприятием расходы. Суд подтвердил выводы инспекции о недобросовестных действиях налогоплательщика, однако указал на необходимость учесть при определении недоимки по налогу на прибыль действительно понесенные расходы. Суд подчеркнул, что в ст. 54.1 НК РФ отсутствует «запрет на проведение так называемой „налоговой реконструкции“ налогового обязательства по налогу на прибыль путем установления расходной части расчетным путем на основании подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ». При этом суд сделал акцент на основополагающие принципы налогового законодательства (ст. 57 Конституции РФ и ст. 3 НК РФ), устанавливающие правило о том, что налог в обязательном порядке должен иметь экономическое основание и не может быть произвольным. В результате суд отправил дело на новое рассмотрение для определения реального размера налоговых обязательство налогоплательщика.

Похожий вывод содержится в решении от 27.01.2020 по делу ООО «Сибирская инжиниринговая торговая компания» №А27-14675/2019. Арбитражный суд Кемеровской области снова подтвердил обязанность налогового органа проводить налоговую реконструкцию и указал, что в предмет доказывания по делу входит вопрос о реальном размере расходов налогоплательщика, соответствующих учтенным им доходам.

Еще одно позитивное решение было принято сравнительно недавно. Арбитражный суд Северо-Западного округа в постановлении от 19.03.2020 по делу №А56-50990/2019 также подчеркнул, что определение размера налоговых обязательств должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла и в ходе проверки инспекция должна определить реальный размер налоговых обязательств. В частности, суд установил, что Общество не имело возможности собственными силами выполнить весь объем работ, сданных генподрядчику; однако налоговым органом полностью исключены расходы Общества по операциям со спорными контрагентами.

Подробно мы писали об этом деле в статье.

Таким образом, динамика развития судебных решений показывает, что суды, опираясь на базовые принципы налогообложения, приходят к выводу о необходимости применения налоговой реконструкции.

Иногда при составлении договора с контрагентом и руководитель и юрист организации принимают во внимание только нормы гражданского законодательства, забывая о налоговой составляющей. Такой подход может привести не только к финансовым потерям в будущем, но и создает предпосылки для возникновения административных или уголовных дел. В статье на примерах судебной практики проанализируем, что нужно учитывать при составлении договоров.

Доначисления по необоснованной налоговой выгоде

Недавние поправки в Налоговый кодекс РФ привели к появлению в нем статьи 54.1, которая вступила в силу с 19.08.2017 и ввела новые требования к налогоплательщику, препятствующие созданию налоговых схем, направленных на незаконное уменьшение налоговых обязательств.

Систематизируйте или обновите знания, получите практические навыки и найдите ответы на свои вопросы на курсах повышения квалификации в Школе бухгалтера. Курсы разработаны с учетом профстандарта «Бухгалтер». При доказывании налоговыми органами вышеперечисленных нарушений, в первую очередь будут проверяться факты умышленного участия налогоплательщика и его контрагентов в незаконных действиях, в том числе на основании установления взаимозависимости между ними при осуществлении хозяйственных операций, использовании особых форм расчетов и сроков платежей, а также обстоятельств, свидетельствующих о согласованности их действий (письмо ФНС РФ от 16.08.2017 № СА-4-7/16152@).

При таком подходе, в первую очередь будут проверяться договоры на предмет наличия в них подозрительных с точки зрения налогового органа схем, например:

создание схемы «дробления бизнеса», которая позволяет применить специальный налоговый режим (режимы);
оформление и осуществление сделок с использованием налоговых льгот, пониженных налоговых ставок, освобождения от налогообложения;
создание схемы, направленной на неправомерное применение норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения.

Подобные требования заставляют не только более внимательно относится к формулировкам хозяйственных договоров, но также и проявлять должную осмотрительность при выборе контрагентов, с которыми эти договоры заключаются.

Пример № 1 (суммы округлены):
Арбитражный суд Пермского края по делу № А50-4720/2017 признал решение МИ ФНС № 2 по Пермскому краю о привлечении ООО к ответственности за совершение налогового правонарушения соответствующим законодательству о налогах и сборах.
По указанному решению МИ ФНС № 2 был доначислен НДС в сумме 3,5 млн. руб., начислены пени в сумме 733,9 тыс. руб. и штраф в размере 352,3 тыс. руб. по причине неправомерного применения ООО налоговых вычетов по НДС по операциям закупки электротехнических изделий.
В ходе налоговой проверки было выявлено: часть представленных ООО приложений к спорному договору поставки оформлены ранее его заключения, в т.ч. счета-фактуры и товарные накладные; руководитель поставщика от факта заключения договора и выставления на его основании расчетных документов отказалась; по показаниям работников ООО проверка поставщика перед заключением договора не осуществлялась.
Доводы ООО о необоснованном возложении на него ответственности за действия иных лиц Арбитражным судом рассмотрены и отклонены, так как установление факта недобросовестности, проявленной ООО при выборе контрагента без необходимой степени осмотрительности, не позволяет ООО претендовать на возмещение названного налога.

Доначисления по расчетной ставке

Согласно п. 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 сумма НДС, предъявляемая покупателю при реализации товаров (работ, услуг), должна быть учтена при определении окончательного размера указанной в договоре цены. Причем бремя выполнения этих требований лежит на продавце как налогоплательщике.

В связи с этим, если договор не содержит прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму НДС и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, возникают основания для выделения налога из указанной в договоре цены расчетным методом (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Другим основанием для применения расчетной ставки является пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, согласно которому налоговому органу предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате, расчетным путем на основании имеющейся у него информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Пример № 2:
Арбитражный суд Челябинской области по делу № А76-30162/2015 признал недействительным решение МИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области о привлечении ООО к ответственности, однако суды апелляционной и кассационной инстанций сделали вывод о наличии в действиях ООО состава правонарушения по ст. 122 НК РФ, что подтверждено Определением ВС РФ от 04.05.2017 № 309-КГ17-3750.
В ходе налоговой проверки было произведено доначисление НДС и налога на прибыль расчетным способом по кассовому методу, в том числе, не имея других документов, на основании денежных документов о внесении незадекларированных сумм из кассы ООО на его расчетный счет с указанием в них основания как «торговая выручка» и «поступления от продажи товаров» — в общей сумме на 8 млн. руб.
По утверждению ООО указанные средства отношения к торговой выручке не имеют, поступили в связи с погашением задолженности по договору цессии и, в соответствии с учетной политикой ООО об определении выручки по методу начисления, были учтены в периодах, предшествовавших периоду проведения проверки.
Суды апелляционной и кассационной инстанций согласились с арбитражным судом, что вменение налогоплательщику, применяющему метод начисления, дохода на основании выписки банка не является информацией, которая может быть использована для целей применения расчётного метода. Однако сделали вывод о правомерности привлечения ООО к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 565804 руб. в связи с неуплатой НДС.

Переквалификация договора

Налоговые органы имеют право не только переквалифицировать договоры, но также и обращаться в суд с исками о признании спорных договоров недействительными, с последующим взысканием всего полученного по ним в доход государства.

Если налоговый орган докажет, что стороны на практике осуществляли иные операции, чем те, что указаны в договоре, то таких доказательств будет достаточно, чтобы суд его переквалифицировал. С последующей перспективой доначисления налогов и штрафных санкций.

Пример № 3 (суммы округлены):
Арбитражный суд Краснодарского края по делу № А32-16101/2016 признал недействительным решение ИФНС России № 2 по г. Краснодару об отмене решения о возмещении суммы НДС налогоплательщику ООО, однако судами апелляционной и кассационной инстанций данное решение отменено, в удовлетворении заявленных требований ООО отказано.
По решению № 10 ИФНС России № 2 по г. Краснодару было отменено возмещение ООО сумм НДС в размере 16,5 млн. руб. по результатам камеральной проверки, в ходе которой налоговый орган выявил факты отсутствия реальных хозяйственных отношений между ООО и его контрагентами, которые в совокупности указывают на невозможность выполнения контрагентами своих обязательств по заключенным с ООО договорам на поставку и перевозку сельхозпродукции, поскольку данные организации не имели активов, имущества и работников, необходимых для исполнения своих обязательств; исчисляли налоги в минимальном размере, не соответствующем операциям с ООО; отсутствовали факты перевозки товара от поставщика к продавцу; денежные средства со счетов контрагентов второго звена обналичивались физическими лицами; приобретение сельхозпродукции производилось напрямую у сельхозпроизводителей, применяющих специальные налоговые режимы, и не являющихся плательщиками налогового органа; часть руководителей контрагентов отрицали свою причастность к деятельности данных организаций.
Однако, в решении арбитражного суда первой инстанции было указано, что налоговый орган, ссылаясь на указанные выше обстоятельства, не доказал, что ООО действовало согласованно со своими контрагентами с целью необоснованного получения налоговой выгоды, не могло реально совершить операции, отраженные в его учетных документах, либо не могло достигнуть соответствующих экономических результатов.
Но, вышестоящие суды отменили это решение, так как по результатам их оценки представленных в материалах дела доказательств, пришли к выводу о фиктивности сделок, заключенных между ООО и его контрагентами и их направленности на создание искусственных оснований для получения налоговой выгоды.
Принимая во внимание установленные налоговым органом обстоятельства, а также выявленные противоречия в документах, служащих основанием для применения вычетов по НДС, суды пришли к выводу об отсутствии реальной хозяйственной деятельности между обществом и спорным контрагентами.
Определением Верховного Суда РФ от 04.09.2017 № 308-КГ17-11607 решения судов апелляционной и кассационной инстанций оставлены в силе.

Полезные условия в тексте договора

Исходя из анализа рассмотренных в этой статье арбитражных дел, в качестве заключения можно порекомендовать экономическим субъектам при составлении хозяйственных договоров не упускать возможности указать в них в явном виде те условия, которые могут повлиять на результаты налогообложения по оформляемым сделкам.

Возьмем к примеру распространенный договор поставки. В соответствии с требованиями п. 1 ст. 172 НК РФ применение налоговых вычетов по НДС зависит от наличия у покупателя выставленных продавцом счетов-фактур, иных документов, предусмотренных пунктами 3, 6 — 8 ст. 171 НК РФ. Однако в Главе 21 НК РФ нет явных норм, обязывающих продавца (поставщика) провести оформление надлежащим образом (в т.ч. в соответствии с требованиями постановления Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137).

Если прописать в договоре такую обязанность для поставщика в качестве одного из условий оплаты товара, то любая ошибка в расчетных документах, которая может привести к отказу в подтверждении вычета входного НДС может стать основанием для предъявления к нему штрафных санкций со стороны покупателя.

К сожалению, часто бывает так, что юрист компании, участвующий в подготовке договора, принимает во внимание только нормы гражданского законодательства в целях защиты интересов своей компании от возможных нарушений условий сделки со стороны контрагента. Забывая при этом, что начисления и штрафы могут быть и со стороны налоговых органов.

При этом не учитывается, что налоговый инспектор также изучает условия заключенной сделки, но цель такого анализа у него совсем другая: проверить сделку или хозяйственную операцию с позиции правильности исчисления и уплаты организацией налогов. И, как оказывается, к этому организация совершенно не была готова. С позиции налогообложения данную сделку в компании не рассматривали.

Такой подход в настоящее время является неоправданным и может привести к значительным финансовым расходам организации. Исследование содержания и логики хозяйственных операций приобретает все более значимую роль при определении налоговых последствий хозяйственных операций.

Для наглядности приведу несколько примеров, которые показывают, какие финансовые потери могут быть в случае игнорирования налоговых последствий совершения сделок, норм налогового законодательства.

Ситуация 1

В договоре не указано, что цена товара включает в себя НДС.

Продавец может потребовать от покупателя уплаты «НДС» сверх цены товара. В таком случае цена сделки увеличится для покупателя еще на 18% (при ставке НДС 18%).

Напомним ситуацию, содержащуюся в п. 15 информационного письма ВАС РФ от 24 января 2000 г. № 51 «Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда»:

Подрядчик обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с заказчика задолженности по оплате работ в сумме налога на добавленную стоимость.

Заказчик возражал против иска, сославшись на то, что договором на строительство была определена твердая цена, которая не может быть изменена без согласия сторон.

Суд встал на сторону подрядчика, указав, что НДС взыскивается сверх цены, если он не был включен в расчет этой цены. Значительная часть судов поддерживает указанную позицию ВАС РФ.

Ситуация 2

Указание в договоре неправильной ставки НДС.

Заключен договор поставки зерна. Цена в договоре указана с учетом НДС 18%. Счет-фактура выставлена с учетом НДС 18%.

Какие могут быть последствия из данного примера?

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ, при реализации зерна обложение налогом на добавленную стоимость производится по налоговой ставке 10 процентов. Следовательно, часть суммы НДС является излишне уплаченной, а значит покупатель вправе взыскать с продавца неосновательное обогащение в виде излишне уплаченной суммы.

Кроме того, по общему правилу, на сумму неосновательного денежного обогащения могут быть начислены проценты за пользование чужими средствами по ставке рефинансирования ЦБ РФ.

Ситуация 3

В договоре поставки предусмотрено, что поставщик доставляет товар покупателю. При этом цена указана исключительно в отношении товара.

Стоимость услуг по доставке товара покупателю в договоре не определена и дополнительно к цене товара с покупателя не взимается. Причем такое условие может быть указано и таким образом: доставка товара является бесплатной в случае доставки в пределах г. Москвы и Московской области.

Данная ситуация является наглядным примером игнорирования налоговых последствий. А ведь такое игнорирование влечет финансовые потери организации.

. стоит раздельно указывать обязательства по поставке оборудования, не подлежащего обложению НДС, от обязательств по монтажу, пусконаладке и инструктажу, стоимость которых облагается НДС.

Так, в данном случае мы имеем дело с безвозмездной реализацией услуг по доставке. Однако в силу норм налогового законодательства безвозмездная реализация облагается НДС.

Согласно пункту 2 статьи 154 НК РФ, при реализации услуг на безвозмездной основе налоговая база определяется как стоимость указанных услуг, исчисленная исходя из рыночных цен, на дату реализации таких услуг. Таким образом, поставщику может быть начислена недоимка по НДС от рыночной стоимости услуг по доставке, пени и штраф в связи с несвоевременной уплатой суммы налога в бюджет.

При этом, если бы юрист учел указанные последствия, риски, то обязательно рекомендовал бы включить стоимость услуг по доставке товара в цену товара или сумму договора, либо определить стоимость услуг по доставке при наличии комплекта документов, подтверждающего оказание такой услуги.

Ситуация 4

Руководствуясь свободой договора, предоставляемой гражданским законодательством, стороны заключают смешанный договор на поставку оборудования, на выполнение работ по его установке (монтажу), проведение пусконаладочных работ, а также на оказание услуг по инструктажу представителей покупателя по работе с таким оборудованием. Установив при этом общую сумму договора, без указания отдельно цены оборудования, стоимости работ и услуг.

С позиции гражданского законодательства вопросов к такому договору нет. Однако с позиции налоговых последствий может быть так, что реализация товара не подлежит обложению НДС (например, при реализации медицинского оборудования), а вот выручка от установки (монтажа), пусконаладки, инструктажа обложению НДС подлежит.

Последствие: налоговый орган может доначислить НДС на всю сумму договора, и далее компании придется отстаивать свою позицию в суде.

Рекомендация: раздельно указывать обязательства по поставке оборудования, не подлежащего обложению НДС, от обязательств по монтажу, пусконаладке и инструктажу, стоимость которых облагается НДС, с указанием стоимости таких работ (услуг).

Ситуация 5

В отчете комиссионера указывается, в соответствии с договором комиссии, не вся сумма выручки комиссионера, а только та, что была изначально согласована с комитентом (например, минимальная цена продажи, установленная договором). Всю же сумму выручки комиссионер считает ненужным указывать комитенту, устанавливая в отношении ее режим конфиденциальной информации.

Последствия: недоимка по НДС, пени, штраф.

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ, налоговая база при реализации товаров определяется как стоимость этих товаров. На основании пункта 2 статьи 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары.

Вывод: налогоплательщик-комитент обязан определять налоговую базу по НДС исходя из цены товара, указанной в договоре между комиссионером и покупателем.

четко указать сумму вознаграждения или порядок ее определения,
установить обязанность комиссионера не позднее следующего рабочего дня уведомлять комитента о совершении сделки по продаже товара комитента (поскольку налоговая база по НДС должна быть определена на день отгрузки посредником товара покупателю),
предусмотреть форму отчета комиссионера с указание всей суммы реализации товара покупателю.

Ситуация 6

Заключен договор аренды, по которому юридическое лицо арендует у физического лица помещение. По договору юридическое лицо оплачивает коммунальные платежи.

Также ситуация распространенная на практике. При этом можно сразу оговорить, что такая, казалось бы, безобидная оговорка о коммунальных платежах в договоре аренды влечет дополнительные расходы, а также иные обязательства перед налоговым органом.

Последствия такой оговорки. Если юридическое лицо оплачивает за физическое коммунальные услуги, то у физического лица возникает доход, подлежащий обложению НДФЛ. У юридического же лица возникает обязанность подать в налоговый орган сведения с указанием суммы, выплаченной за физическое лицо.

Рекомендация: указывать в таких договорах твердую сумму арендной платы, без переменных составляющих в виде коммунальных платежей.

Ситуация 7

Организация заключила договор поставки с условием о праве покупателя на вознаграждение за выполнение предусмотренного договором объема закупок.

По такому условию могут быть споры с налоговыми органами, которые норовят считать сумму вознаграждения в качестве скидок к цене товара.

При этом, если речь идет о скидках к цене товара, то при определении налогооблагаемой базы сумма выручки подлежит определению с учетом скидок, а в случае необходимости – корректировке за тот налоговый период, в котором отражена реализация товаров (работ, услуг), скидки оказывают влияние на величину налоговых вычетов по НДС при приобретении товара.

Последствиями являются доначисление НДС, начисления пеней и штрафа по этому налогу

Однако если в договоре предусмотреть, что выплата поставщиком денежных средств в виде премий не связана с оплатой реализованного товара, премии выплачиваются за выполнение определенного объема закупок, привлечение покупателей из новых регионов, такое требование налогового органа можно оспорить.

Рекомендация: предусматривать в договоре поставки условия, позволяющие сделать четкий вывод о связи вознаграждения (премии) исключительно с выполнением, например, определенного объема закупок, иных условий договора, способствующих увеличению объемов продаж.

Опасные связи

Налоговые риски гражданско-правовых договоров следуют не только из содержания самих договоров (некоторые примеры в виду ситуаций мы привели), но и при нарушении критерия должной осмотрительности при выборе контрагента. При этом данному критерию юристы должны уделять самое пристальное внимание.

Дело в том, что неисполнение налоговых обязанностей контрагентом по сделке, если будет доказана осведомленность (действительная или возможная) налогоплательщика, может свидетельствовать о получении таким налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, и последствиями могут являться финансовые санкции со стороны налогового органа.

При этом важнейшим уточнением в указанном определении является указание на доказанность именно возможной осведомленности налогоплательщика. Налоговый орган нередко ссылается на положение пункта 1 статьи 2 НК РФ о том, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли. Налоговый орган трактует такое указание на рискованный характер как обязанность налогоплательщика нести также и риски, связанные с неисполнением налоговых обязанностей его контрагентом, потому что он сам выбрал себе контрагента, не исполняющего налоговых обязательств перед бюджетом. При оспаривании такого довода налогового органа мы, как правило, заявляем о том, что нарушение контрагентом своих налоговых обязанностей не может вменяться в вину добросовестного налогоплательщика, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность при выборе своего контрагента.

. налогоплательщик-комитент обязан определять налоговую базу по НДС исходя из цены товара, указанной в договоре между комиссионером и покупателем.

В качестве доказательств проявления должной осмотрительности мы, в том числе, предоставляем пакет документов, полученный от контрагента перед заключением с ним сделки: устав, свидетельство о регистрации, свидетельство о присвоении ИНН, протокол о назначении генерального директора, либо, что еще лучше, – выписку из ЕГРЮЛ, доверенность, если лицо, подписывающее договор, действует на основании доверенности, документы, разрешающие осуществлять определенную деятельность, например: лицензия (если деятельность подлежит лицензированию), свидетельство саморегулируемой организации о допуске к определенным видам работ.

Это важно учитывать юристу в договорной работе. Поскольку в ситуации недоказанности проявления должной осмотрительности при выборе контрагента, отсутствия указанных документов, могут последовать неблагоприятные налоговые последствия, связанные с доначислениями и штрафными санкциями.

«Понижение квалификации»

В рамках рассматриваемой темы целесообразно затронуть и вопрос о возможной переквалификации сделки со стороны налогового органа. Так, при установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов, начисленных пеней, штрафов (п. 7 постановления Пленума ВАС РФ от 10.04.2008 г. № 22).

В рамках проблемы переквалификации сделок налоговыми органами рассмотрим несколько примеров.

Ситуация 1

Заключен договор комиссии, по которому комитент поручает, а комиссионер принимает на себя обязанность совершать от своего имени, но за счет комитента сделки по приобретению для комитента товара в количестве и ассортименте, указанных в заявке по цене согласно спецификации. При этом по условиям договора в случае просрочки платежа комитентом цена продукции подлежит увеличению.

Налоговый орган в ходе проверки приходит к выводу о переквалификации такой комиссии в сделку купли-продажи.

Суды поддерживают доводы налогового органа и делают вывод, что в данном случае это не договор комиссии, а договор купли-продажи, поскольку цена продукции, приобретенной за счет комитента, не может быть увеличена комиссионером, ведь продукция и так приобретается за счет комитента. Такое условие договора о возможном увеличении цены товара позволяет говорить о том, что фактически между сторонами сложились отношения по купле-продаже товара.

Последствиями явились штрафные санкции (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.02.2011 г. по делу № А70-3392/2010).

В другом деле суды сделали вывод, что договоры на приобретение и последующую реализацию товара являются договорами поставки и НДС должен исчисляться исходя из общей суммы реализации товара, а не с наценки, сделанной предприятием при продаже товара, поскольку, в частности, ни в одном из договоров на закупку и последующую реализацию товара нет указания о том, что предприятие является комиссионером (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 10.12.2003 г. по делу № А31-223/13).

Переквалификации договора комиссии в договор купли-продажи может способствовать также указание неправильной даты в договоре комиссии, если договор поставки заключен раньше договора комиссии. Так, согласно пункту 6 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17 ноября 2004 г. № 85, сделка, совершенная до установления отношений по договору комиссии, не может быть признана заключенной во исполнение поручения комитента. Речь идет о ситуации, когда дата договора комиссии более поздняя, чем дата договора купли-продажи.

Ситуация 2

Заключен договор процентного займа с заемщиком – иностранной компанией, являющейся на момент заключения договора и предоставления займа единственным участником общества – займодавца.

Налоговый орган при проверке переквалифицировал уплаченные иностранной компании проценты в «дивиденды, уплаченные иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность», подлежащие налогообложению путем удержания и перечисления в бюджет налога на доходы иностранных организаций.

Инспекция установила, в частности, что обществом как налоговым агентом не удержано и не перечислено в бюджет 1 344 095 рублей налога на доходы иностранных организаций с выплаченных дивидендов.

По эпизоду, связанному с доначислением обществу 1 344 095 рублей налога на доходы иностранных организаций, соответствующих пеней и штрафов, суды сделали вывод о том, что к выплаченным обществом иностранной компании процентам применяются нормы пункта 4 статьи 269 НК РФ, предусматривающие возможность переквалификации процентов в дивиденды в части, превышающей предельный размер, рассчитанный с учетом коэффициента капитализации на основании пункта 2 этой статьи (определение ВАС РФ от 15.04.2013 г. № ВАС-2267/13).

Санкции для поставщиков

В заключение предложим еще одну важную, на наш взгляд, рекомендацию, которая может помочь выстроить правильные договорные отношения со своим контрагентом, с учетом норм налогового законодательства. Так, в договоре можно установить штрафные санкции за несвоевременную передачу контрагентом документов, имеющих значение для целей налогообложения, или за недостоверность переданных документов.

. договоры на приобретение и последующую реализацию товара являются договорами поставки и НДС должен исчисляться исходя из общей суммы реализации товара, а не с наценки, сделанной предприятием при продаже.

При этом такой штраф можно предусмотреть и за иные нарушения, например, за просрочку передачи отчета комиссионера, передачи акта сдачи-приемки выполненных работ (услуг).

Приведем еще один пример. Заключен договор процентного займа между российским юридическим лицом (заемщиком) и иностранной компанией (займодавцем). При выплате процентов российская организация (заемщик) признается налоговым агентом. Налоговая ставка составит 20% от суммы дохода. Однако при этом подпункт 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ предусматривает, что не облагаются налогом в Российской Федерации доходы, выплачиваемые иностранной организации, при условии, что у российской организации будет подтверждение, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым подписан соответствующий международный договор (в соответствии с условиями такого договора). Это, как правило, договор об избежании двойного налогообложения. Таким образом, российская организация не будет уплачивать налог в случае, если у нее будет указанное подтверждение, заверенное компетентным органом государства постоянного местонахождения займодавца.

С учетом этого можно рекомендовать предусмотреть в договоре с такой иностранной компанией ответственность займодавца за непередачу заемщику подтверждения, выданного компетентным органом страны местонахождения займодавца, о том, что данная компания имеет постоянное местонахождение в таком государстве – например, в виде штрафа в размере 20% от суммы начисленных процентов. На наш взгляд, это может хотя бы с психологической точки зрения дисциплинировать контрагента.

Таким образом, необходимо учитывать, что хозяйствующие субъекты, определяя форму взаимоотношений между собой в рамках установления условий конкретной сделки, тем самым определяют и конкретные налоговые последствия, которые влечет такая сделка. При этом, чтобы такие налоговые последствия не порождали споров с налоговыми органами, юрист компании должен руководствоваться в том числе нормами налогового законодательства и арбитражной практикой их применения.

Марина Шопинская, руководитель договорного отдела ООО «Юридическая Компания «Бизнес Консалтинг», для журнала «Нормативные акты для бухгалтера»

Читайте также: