Налоги в 2008 году

Опубликовано: 26.03.2024

Редакция сайта klerk.ru «Клерк» — крупнейший сайт для бухгалтеров. Мы не берем денег за статьи, новости или скачивание документов. Мы делаем все, чтобы сделать работу бухгалтеров проще.
«Клерк» Рубрика Налоги, взносы, пошлины

Изменения налогового законодательства в 2008 году

Налог на имущество организаций

Федеральным законом от 24.07.2007 № 216-ФЗ в главу 30 «Налог на имущество организаций» Налогового кодекса Российской Федерации с 1 января 2008 года внесены следующие изменения:

- внесена поправка в пункт 4 статьи 376 Кодекса, изменился порядок расчета среднегодовой стоимости имущества (за налоговый период в целом). Начиная с расчетов за 2008 год суммируются величины остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода (последним числом будет 31 декабря 2008 года, а не 1 января 2009 года), порядок расчета средней стоимости имущества (за отчетный период) не изменился. За 2007 год рассчитывать среднегодовую стоимость имущества следует по-старому;

-в пункт 1 статьи 374 и статью 378 Кодекса внесены изменения, согласно которым имущество, переданное в паевой инвестиционный фонд, с 1 января 2008 года не облагается налогом на имущество организаций;

- глава 30 Кодекса дополнена статьей 386.1 «Устранение двойного налогообложения» следующего содержания: «Фактически уплаченные российской организацией за пределами территории Российской Федерации в соответствии с законодательством другого государства суммы налога на имущество в отношении имущества, принадлежащего российской организации и расположенного на территории этого государства, засчитываются при уплате налога в Российской Федерации в отношении указанного имущества».

При этом размер засчитываемых сумм налога, выплаченных за пределами территории Российской Федерации, не может превышать размер суммы налога, подлежащего уплате этой организацией в Российской Федерации в отношении имущества, указанного в настоящем пункте.

Для зачета налога российская организация должна представить в налоговые органы следующие документы:

- заявление на зачет налога;

-документ об уплате налога за пределами территории Российской Федерации, подтвержденный налоговым органом соответствующего иностранного государства.

Указанные выше документы подаются российской организацией в налоговый орган по месту нахождения российской организации вместе с налоговой декларацией за налоговый период, в котором был уплачен налог за пределами территории Российской Федерации. Действие данной статьи распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 года.

Налог на добавленную стоимость

С 1 января 2008 года вступают в силу федеральные законы № 85-ФЗ от 17.05.07г. «О внесении изменений в главы 21, 26.1, 26.2, 26.3 части второй НК РФ», от 19.07.2007г. № 195-ФЗ «О внесении изменений в отдельные акты РФ в части формирования благоприятных налоговых условий для финансирования инновационной деятельности».

С января 2008 года установлен единый для всех налоговый период по НДС – квартал. В то же время напоминаем, что в первом квартале 2008 года заканчивается «переходный период». Налогоплательщики, которые в 2005 году применяли учетную политику «по оплате», в первом налоговом периоде 2008 года должны представить декларацию по НДС и уплатить налог в бюджет с суммы разницы между дебиторской и кредиторской задолженностью, непогашенной за переходный период. Для этого налогоплательщику следует в соответствии со ст.2 п.7 федерального закона № 119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части 2 НК РФ и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства РФ о налогах и сборах» определить не погашенную дебиторскую и кредиторскую задолженность. Справочно: используйте результаты проведенной инвентаризации по состоянию на 31.12.2005 г. Кроме того, напоминаем, что данное правило так же распространяется на плательщиков, перешедших на специальные режимы налогообложения с января 2006 года.

Изменения затронут налогоплательщиков, применяющих льготы и освобождение по ст. 145 и 149 НК РФ. С вступлением в силу вышеперечисленных законов с 1 января налогоплательщики, применяющие УСН и ЕСХН, могут воспользоваться освобождением от НДС по ст.145 НК РФ, представив выписку из книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей. В то же время операции по реализации лома черных металлов будут являться объектом налогообложения НДС, а от льготы по реализации (передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) на территории России лома и отходов цветных металлов налогоплательщики отказаться не смогут.

Дополнен перечень льгот в п.3 ст.149 НК РФ пп.16.1 следующего содержания: «Льготам подлежат: выполнение организациями научно-исследовательских, опытно конструкторских и технологических работ, относящихся к созданию новых продукции и технологий или к усовершенствованию производимой продукции и технологий, если в состав научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ включаются следующие виды деятельности:

- разработка конструкции инженерного объекта или технической системы;

- разработка новых технологий, то есть способов объединения физических, химических, технологических и других процессов с трудовыми процессами в целостную систему, производящую новую продукцию (товары, работы, услуги);

- создание опытных, то есть не имеющих сертификата соответствия, образцов машин, оборудования, материалов, обладающих характерными для нововведений принципиальными особенностями и не предназначенных для реализации третьим лицам, их испытание в течение времени, необходимого для получения данных, накопления опыта и отражения их в технической документации»;

Пункт 2 ст. 149 НК РФ дополнен пп.26: «операции по уступке (приобретению) прав (требований) кредитора по обязательствам, вытекающим из договоров по предоставлению займов в денежной форме и (или) кредитных договоров, а также по исполнению заемщиком обязательств перед новым кредитором по первоначальному договору, лежащему в основе договора уступки».

При ввозе лекарственных средств, предназначенных для клинических исследований, налогоплательщики будут применять ставку 10 процентов.

Налоговые агенты, применяющие спецрежимы, приобретавшие товары у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика, в случаях возврата товаров продавцу (в том числе в течение действия гарантийного срока), отказа от них, изменения условий либо расторжения соответствующих договоров и возврата сумм авансовых платежей, с января 2008 года имеют право на вычет.

Налогоплательщики, применяющих ЕСХН и УСН, являющиеся участниками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, будут исполнять обязанности по уплате НДС по операциям, осуществляемым в рамках указанных договоров в случаях, когда на них на основании ст.174.1 НК РФ возложено ведение общего учета операций, подлежащих налогообложению НДС в соответствии со статьей 146 НК РФ.

налог на прибыль организаций

С 1 января 2008 года в 25 главу Налогового кодекса Российской Федерации внесены изменения Федеральными законами № 216-ФЗ от 24.07.2007г. и № 195-ФЗ от 19.07.2007г.

Претерпел изменения пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ. Согласно новой редакции этого подпункта организации при определении налоговой базы по налогу на прибыль вправе не учитывать суммы кредиторской задолженности по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов, списанных и (или) уменьшенных иным образом, не только перед бюджетами разных уровней, но и перед бюджетами государственных внебюджетных фондов. Действие внесенных изменений в данный подпункт распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2005г.

Федеральным законом № 216-ФЗ внесены изменения в определение амортизируемого имущества, которым с момента ввода в действие этого Закона признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 руб. Вдвое увеличилась первоначальная стоимость легковых и пассажирских микроавтобусов, для которых применяется основная норма амортизации со специальным коэффициентом 0,5. Теперь она составляет 600 000 и 800 000 руб. соответственно.

Утратил силу п. 36 ст. 270 НК РФ, согласно которому в целях налогообложения не учитываются расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, не давшие положительного результата, - сверх размера расходов, предусмотренных ст. 262 НК РФ. Следовательно, теперь данные расходы в пределах норм можно включать в состав расходов при исчислении налоговой базы.

На основании п. 3 ст. 272 НК РФ расходы на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно) и (или) расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств, суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 НК РФ, признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата начала начисления амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения. Необходимо отметить, что ранее существовала неопределенность с отнесением указанных расходов к прямым или косвенным.

Утверждена дата, по истечении которой налогоплательщики, имеющие несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта РФ, должны уведомить налоговые органы о принятом ими решении в отношении выбора того обособленного подразделения, через которое будет уплачиваться налог в бюджет этого субъекта РФ, в которых он состоит на налоговом учете по месту нахождения его обособленных подразделений. Сделать это они должны до 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду (п. 2 ст. 288 НК РФ).

Статья 311 "Об устранении двойного налогообложения" НК РФ дополнена п. 4, согласно которому уплата налога (авансового платежа по нему), а также представление расчетов по налогу и налоговых деклараций организацией, имеющей в своем составе обособленное подразделение за пределами РФ, производятся ею по месту ее нахождения.

Федеральным законом № 216 от 24.07.2007г. в п.4 статьи 324.1 НК РФ введен новый абзац, касающийся суммы рассчитанного резерва по предстоящим расходам на оплату отпусков в случае его недоиспользования или перерасхода, выявленных при инвентаризации резерва. Так, если по итогам инвентаризации резерва предстоящих расходов на оплату отпусков сумма рассчитанного резерва в части неиспользованного отпуска, определенная исходя из среднедневной суммы расходов на оплату труда и количества дней неиспользованного отпуска на конец года, превышает фактический остаток неиспользованного резерва на конец года, то сумма превышения подлежит включению в состав расходов на оплату труда. А если указанная сумма окажется меньше, то отрицательная разница подлежит включению в состав внереализационных доходов.

Законом № 195-ФЗ от 19.07.2007г. внесены изменения в ст. 251 "Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы" НК РФ, то есть расширен перечень доходов, не подлежащих налогообложению.

С 01.01.2008г. в качестве целевого финансирования будут признаваться также средства, полученные из иных фондов поддержки научной или научно-технической деятельности, зарегистрированные в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 23.08.1996г. № 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике". Конкретный перечень этих фондов установит Правительство РФ.

Организации, осуществляющие научно-техническую деятельность, получили возможность начислять амортизацию в ускоренном порядке с применением повышающего коэффициента, но лишь по тем основным средствам, которые используются только в научно-технической деятельности. Размер коэффициента не может превышать 3, а конкретное его значение устанавливает сама организация в учетной политике для целей налогообложения. Кроме того, с 01.01.2008г. увеличен лимит признания расходов на формирование фондов финансирования НИОКР с 0,5 до 1,5% дохода налогоплательщика.

Единый сельскохозяйственный налог

Федеральным законом № 85-ФЗ от 17.05.2007г. в главу 26.1 НК РФ внесены изменения по единому сельскохозяйственному налогу. Уточнено понятие налогоплательщика единого сельскохозяйственного налога. Так, в доходы от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства членов сельскохозяйственных кооперативов будет включаться продукция первичной переработки, произведенная данными кооперативами из сельскохозяйственного сырья собственного производства членов этих кооперативов. Разъясняется, что для признания налогоплательщика сельскохозяйственным товаропроизводителем доля доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства членов сельскохозяйственных кооперативов, а также от выполненных работ (услуг) для них должна составлять 70% не от общего дохода налогоплательщика, а от его общего дохода от реализации товаров (работ, услуг).

Ограничения для налогоплательщиков на применение данного специального налогового режима распространены на реализацию сельскохозяйственной продукции собственного производства для членов сельскохозяйственных потребительских кооперативов, а также на выполненные для них работы (услуги).

Перечень расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу, дополнен:

- затратами на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств;

- потерями от падежа птицы и животных в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ.

Отдел работы с налогоплательщиками и СМИ

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

ЛИФО при списании МПЗ с 2008 г. не будет

C 01.01.2008 для целей бухгалтерского учета нельзя применять способ ЛИФО при списании материально-производственных запасов. Соответствующие изменения внесены в ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", Положение по ведению бухгалтерского учета по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов.

Если организация применяла данный метод, необходимо внести изменения в учетную политику на 2008 г.

Следовательно, оценив существенные для пользователей изменения, в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности за 2007 г. следует показать, что в 2007 году организация применяла, скажем, способ ЛИФО, но по причине внесения изменения в нормативные акты по бухгалтерскому учету организация в 2008 году переходит на способ учета ФИФО.

Вступительные остатки в бухгалтерской отчетности за 2008 год должны быть пересчитаны исходя из предположения, что в 2007 году списание материалов производилось по методу ФИФО. Эти корректировки необходимы для того, чтобы пользователи бухгалтерской отчетности могли путем сравнения числовых показателей отчетности за текущий и предыдущий годы оценить последствия способа ведения бухгалтерского учета.

Для целей исчисления налога на прибыль этот метод пока можно применять (п. 8 ст. 254 и пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).

ТАМОЖЕННЫЕ ПЛАТЕЖИ

С 01.01.2008 запрещается платить таможенные платежи валютой

С 1 января по 31 декабря 2008 года приостановлено внесение в кассу или на счет таможенного органа таможенных пошлин, налогов, авансовых платежей и денежного залога в иностранных валютах.

В 2008 году, денежные средства, внесенные в иностранной валюте можно использовать в качестве уплаты таможенных пошлин, налогов, если они были внесены на счета таможенных органов до 1 января 2007 года (Письмо ФТС от 05.12.2007 № 05-11/46089).

НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ

Налог на имущество организаций (ст. 30 НК РФ)

1. Уточнен порядок расчета среднегодовой стоимости имущества

При расчете налога за год в расчет среднегодовой стоимости имущества будет включаться остаточная стоимость основных средств на 31 декабря текущего года, а не на 1 января следующего года ( п. 4 ст. 376 НК РФ). Изменение важно для тех налогоплательщиков, которые переоценивают основные средства. Т.к. поправки вступают в силу с 01.01.2008, то Минфин России в письмах от 06.09.2007 № 03-05-06-01/99 и от 3 октября 2007 г. № 03-05-06-01/108 сообщил, что новый порядок должен применяться при расчете налога на имущество организаций за 2008 год. За 2007 г. следует считать налог по старым правилам.

2. Налог по имуществу за рубежом можно зачесть в РФ

Суммы налога, которые были уплачены российской организацией по имуществу, расположенному в иностранном государстве, могут быть зачтены при уплате налога в России. Зачет не может превышать размер налога, который должен уплачиваться по данному имуществу в РФ (п. 1 ст. 386.1 НК РФ).

Для зачета в налоговый орган представляется: заявление и документ, подтверждающий уплату налога за рубежом, подтвержденный налоговым органом иностранного государства. Документы подаются вместе с налоговой декларацией за налоговый период, в котором был уплачен налог за рубежом (п. 2 ст. 386.1 НК РФ).

3. Уточнен порядок расчета налога по недвижимому имуществу для иностранных организаций>

Определен порядок исчисления налога на имущество по объекту недвижимости иностранной организации в ситуации, когда она владела им не весь отчетный (налоговый) период (абз. 2 п. 5 ст. 382 НК РФ). Данное правило действует и в отношении недвижимости иностранных организаций, не относящихся к их деятельности в России через постоянные представительства (согласно п. 2 ст. 375 НК РФ).

4. Имущество ПИФа

В пункт 1 статьи 374 НК РФ внесено техническое уточнение о том, что объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе организации. Исключение составляет имущество, переданное в доверительное управление, по которому налог уплачивает учредитель этого управления (ст. 378 НК РФ). При этом учредитель доверительного управления не уплачивает с 01.01.2008 налог по имуществу, которое составляет паевой инвестиционный фонд.

НДС (гл. 21 НК РФ)

1. НДС все платят поквартально

1. C 01.01.2008 отчитываться и уплачивать НДС поквартально нужно будет всем налогоплательщикам, независимо от величины выручки (ст. 163 и 174 НК РФ, Закон 137-Фз от 27.07.2006).

2. Лом черных металлов облагается НДС

С 01.01.2008 НДС не облагается реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ лома и отходов цветных металлов (пп. 25 п. 2 ст. 149 НК РФ). Ломом черных металлов облагается по общей ставке 18% .

3. При расчетах собственными векселями НДС к вычету можно принять сразу

Налогоплательщики, которые расплачиваются за товар собственными векселями, смогут принимать НДС к вычету в момент, когда покупка принята к учету. Такова суть поправок, внесенных в п. 2 ст. 172 НК РФ Федеральным законом от 04.11.2007 № 255-ФЗ.

До 2008 г. было - если поставщику передан собственный вексель, вычет возможен только после его погашения.

Налог на прибыль организаций(гл. 25 НК РФ)

1. Амортизируется имущество стоимостью более 20 тыс. руб.

С 1 января следующего года амортизируемым имуществом будут признаваться имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 руб. (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ). Это сравняет правила бухгалтерского и налогового учета таких объектов.

Имущество стоимостью менее 20 000 руб. (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ) при вводе в эксплуатацию в 2008 году следует учесть полностью в составе материальных расходов. Даже если оно было приобретено в 2007 г. (см. письмо Минфина России от 03.11.07 № 03-03-06/1/767).

2. Дорогие легковые автомобили и микроавтобус, по которым применяются понижающие коэффициенты амортизации

Списать стоимость дорогих машин можно теперь быстрее. Порог для применения пониженного коэффициента амортизации 0,5 вырастет в два раза. Он будет применяться к легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусамс первоначальной стоимостью более 600 000 рублей и 800 000 рублей соответственно. В 2007 г. - 300 тысяч рублей и 400 тысяч рублей.

Новые правила будут применяться только по отношению к транспортным средствам, которые начнут амортизировать в январе 2008 года и позже. Купленные ранее амортизируются в прежнем порядке.

3. НДС по вкладу в уставный капитал – не доход

При передаче имущества в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ (и паевых взносов в паевые фонды кооперативов) передающая сторона обязана восстановить НДС (п. 3 ст. 170 НК РФ).

Принимающая же сторона вправе принять данные суммы налога (они отражаются в документах, которыми оформляется передача) к вычету, если ведет деятельность, облагаемую НДС (п. 11 ст. 171 НК РФ).

Новый пп. 3.1 п. 1 ст. 251 НК РФ уточняет, что принятые в данном случае к вычету суммы НДС получающая организация не должна учитывать в составе доходов.

4. Уплата налога через ответственное обособленное подразделение

Организации, имеющие на территории одного субъекта РФ несколько обособленных подразделений, вправе не распределять прибыль по каждому из них, а уплачивать налог в бюджет субъекта РФ через одно выбранное обособленное подразделение, уведомив об этом налоговые органы по месту нахождения обособленных подразделений (абз. 2 п. 2 ст. 288 НК РФ).

Срок, в течение которого организация должна уведомить об этом налоговые органы, в НК РФ установлен не был. Теперь в абз. 2 п. 2 ст. 288 НК РФ срок указан - до 31 декабря предшествующего года.

При наличии обособленных подразделений, расположенных за рубежом, уплата налога (авансовых платежей по налогу), а также представление расчетов по налогу и налоговых деклараций осуществляются по месту нахождения самой организации (п. 4 ст. 311 НК РФ).

5. Взносы по договорам добровольного личного страхования на случай смерти или утраты трудоспособности работника

Увеличен с 10 тыс. руб. до 15 тыс. руб. предел, в котором эти взносы включаются в состав расходов, (абз. 8 п. 16 ст. 255 НК РФ). При этом данный предельный размер должен определяться не по каждому работнику, а рассчитываться как отношение общей суммы взносов, уплачиваемых по таким договорам, к количеству застрахованных работников.

6. Расходы по страховке признаем равномерно

С 1 января 2008 г. во всех случаях, когда страховая премия или пенсионный взнос уплачиваются в рассрочку, расходы по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, должны признаваться равномерно. Расходы по каждому платежу равномерно признаются в течение срока, соответствующего периоду уплаты взносов (году, полугодию, кварталу, месяцу), пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде (п. 6 ст. 272 НК РФ).

7. Резерв на оплату отпусков

В п. 4 ст. 324.1 НК РФ указано, что резерв на оплату отпусков работникам должен быть уточнен исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников и обязательных отчислений ЕСН.

Изменения определяют, как должно производиться уточнение. По итогам инвентаризации резерва на оплату отпусков организация определяет сумму рассчитанного резерва в части неиспользованного отпуска. Эта сумма определяется исходя из среднедневной суммы расходов на оплату труда и количества дней неиспользованного отпуска на конец года:

1) если данная сумма превышает фактический остаток неиспользованного резерва на конец года, то сумма превышения включается в состав расходов на оплату труда;

2) если «расчетная сумма» резерва будет меньшей, чем фактический остаток неиспользованного резерва на конец года, то превышение резерва списывается на внереализационные доходы.

Если по итогам года его суммы не хватило на выплаты отпускникам, то разницу нужно учесть в расходах на оплату труда. Если резерв не полностью использован, то остаток надо включить в состав внереализационных доходов.

8. Приобретение предприятия как имущественного комплекса

Введена новая статья ст. 268.1 НК РФ, определяющая особенности признания доходов и расходов при приобретении предприятий как имущественного комплекса. В ней даны определения скидки и надбавки к цене. Ее можно учесть для целей налогообложения в следующем порядке:

  • надбавка, уплачиваемая покупателем предприятия как имущественного комплекса, признается расходом равномерно в течение пяти лет начиная с месяца, следующего за месяцем государственной регистрации права собственности покупателя на предприятие как имущественный комплекс;
  • скидка, получаемая покупателем предприятия как имущественного комплекса, признается доходом в том месяце, в котором осуществлена государственная регистрация перехода права собственности на предприятие как имущественный комплекс.

Убыток, полученный продавцом от реализации предприятия как имущественного комплекса, признается расходом, учитываемым в целях налогообложения в порядке, установленном ст. 283 НК РФ. При этом расходами покупателя на приобретение в составе предприятия как имущественного комплекса активов и имущественных прав признается их стоимость, определяемая по передаточному акту.

Единый социальный налог (гл. 23 НК РФ)

1. Налог уплачивается в целых рублях

Налог и авансовые платежи по ЕСН будут перечисляться в полных рублях .Сумма менее 50 копеек отбрасывается, а сумма 50 копеек и более округляется до полного рубля ( п. 4 ст. 243 НК РФ).

Аналогичные положения были ранее предусмотрены в п. 2 Порядка заполнения Расчета авансовых платежей по ЕСН, утвержденного приказом Минфина России от 09.02.2007 № 13н.

2. Компенсационные выплаты физическим лицам по гражданско-правовым договорам не облагаются ЕСН

С 1 января 2008 г. объектом обложения ЕСН по договорам гражданско-правового характера являются не все выплаты, а только вознаграждение подрядчика (абз. 8 пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ). Выплаты, направленные на компенсацию издержек (п. 2 ст. 709 ГК РФ), налогообложению не подлежат.

Налог на доходы физических лиц (гл. 23 НК РФ)

1. Суточные для НДФЛ нормированы

Законодатель впервые установил размер суточных, не включаемых в доход налогоплательщиков (п. 3 ст. 217 НК РФ). Будут освобождены от НДФЛ суточные в пределах следующих норм:

  • не более 700 рублей за каждый день нахождения в командировке внутри страны;
  • не более 2500 рублей за каждый день нахождения в заграничной командировке.

2. Изменения в социальных вычетах

Введен новый социальный вычет по негосударственному пенсионному обеспечению или добровольному пенсионному страхованию ( пп. 4 п. 1 ст. 219 НК РФ). Вычет можно получить в сумме фактически уплаченных отчислений в негосударственные пенсионные фонды (НПФ), или страховые компании в свою пользу и (или) в пользу супруга, родителей, детей-инвалидов.

Одновременно в п. 2 ст. 213.1 НК РФ внесены уточнения, что если по взносам в НПФ физическое лицо получило социальный налоговый вычет, то при выплате фондом денежной (выкупной) суммы (за исключением случаев досрочного расторжения указанного договора по причинам, не зависящим от воли сторон, или перевода денежной/выкупной суммы в другой НПФ), возникает налоговая база по НДФЛ. И НПФ должен выполнить обязанности налогового агента, если только налогоплательщик не представит справку из налоговых органов о том, что социальным налоговым вычетом он не пользовался.

Кроме того, в составе вычета на лечение можно учесть страховые взносы не только по договорам добровольного личного страхования за себя, но и по договору, заключенному в пользу супруга (супруги), родителей и (или) своих детей в возрасте до 18 лет.

3. Путевки за счет прибыли

Оплата путевок за работников (в т.ч. бывших) в санаторно-курортные и оздоровительные организации, находящиеся на территории РФ, не включается в его доход, если она была произведена за счет средств (п. 9 ст. 217 НК РФ):

  • организаций (индивидуальных предпринимателей), если расходы по такой компенсации (оплате) в соответствии с НК РФ не отнесены к расходам, учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций;
  • бюджетов бюджетной системы Российской Федерации;
  • получаемых от деятельности, в отношении которой организации (индивидуальные предприниматели) применяют специальные налоговые режимы.

Ранее действовавшая формулировка предусматривала, чтобы оплата была произведена за счет средств работодателей, оставшиеся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль.

4. Материальная выгода от экономии на процентах

С 1 января 2008 года на налоговых агентов возлагается обязанность определять налоговую базу в виде материальной выгоды налогоплательщика, полученной от экономии на процентах при получении заемных (кредитных) средств. Они же будут обязаны удерживать и перечислять налог (абзац второй пп. 2 п. 2 ст. 212 НК РФ). До указанной даты налогоплательщики в подобной ситуации обязаны определять налоговую базу и уплачивать налог самостоятельно.

Указано, что налоговый агент обязан определить налоговую базу по материальной выгоде, рассчитать, удержать и перечислить НДФЛ в бюджет. При расчете НДФЛ с материальной выгоды будет использоваться ставка рефинансирования, которая действует на дату получения физическим лицом дохода, т.е. на дату уплаты процентов (пп. 3 п. 1 ст.223 НК РФ). До 2008 г. во внимание принималась ставка, которая действовала на дату получения заемных средств.

Из подлежащей налогообложению материальной выгоды (ст. 212 НК РФ) исключены материальная выгода, полученная:

  • в связи с операцией с банковскими картами (не являющимися кредитными) в течение беспроцентного периода, определенного договором;
  • от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами на новое строительство или приобретение жилья (в случае, если налогоплательщик имеет право на получение соответствующего налогового вычета).

Земельный налог (гл. 31 НК РФ)

Земельные участки на территории нескольких муниципальных образований

Установлен порядок определения налоговой базы по земельным участкам, расположенным на территории нескольких муниципальных образований (ст. 391 НК РФ). Земельный налог в этом случае рассчитывается по каждому муниципальному образованию в отдельности. Налоговая база по каждой части земельного участка определяется как доля его кадастровой стоимости, рассчитанная пропорционально доле площади на территории муниципального образования, которую занимает земельный участок.

ГРАЖДАНСКОЕ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВО

С 1 января 2008 года отношения в области интеллектуальной собственности и средств индивидуализации будут регулироваться разделом VII «Права на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации» части IV Гражданского кодекса.

Вводный закон (Федеральный закон от 18.12.2006 № 231-ФЗ) содержит перечень из 54 нормативных актов , которые с вступлением части четвертой ГК РФ отменяются полностью или частично. Их место в большинстве случаев занимают соответствующие разделы части четвертой ГК РФ. Кроме того, ряд законов признается недействующим, а в 31 закон вносятся изменения . Так, с 1 января 2008 г. утрачивают силу Федеральные законы, устанавливающие порядок использования результатов интеллектуальной деятельности и приравненных к ним средств индивидуализации:

- Патентный закон Российской Федерации от 23.09.1992 № 3517-1;

- Закон РФ от 23.09.1992 № 3520-1 «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров";

- Закон РФ от 23.09.1992 № 3523-1 «О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных»;

- Закон РФ от 23.09.1992 № 3526-1 «О правовой охране топологий интегральных микросхем»;

- Закон РФ от 09.07.1993 № 5351-1 «Об авторском праве и смежных правах»;

- Закон РФ от 06.08.1993 № 5605-1 «О селекционных достижениях».

Что касается остальных нормативных актов, то они продолжают действовать в части, не противоречащей части четвертой ГК РФ (ст. 4 Вводного закона).

В связи с нововведениями подготовлены изменения и в бухгалтерском учете нематериальных активов. Минфин обнародовал проект ПБУ 14/2007 на своем сайте. Новый проект максимально приближен к международным правилам учета данного вида активов. Но пока обсуждать его рано, не известно, в каком окончательном варианте ПБУ выйдет.

Налог на прибыль в 2008 году

Сегодня мы прокомментируем наиболее существенные изменения в порядке расчета уплаты налога на прибыль в 2008 году.

В списке льгот прибыло. Как "инвестировать" НДС

Подпунктом 3.1, введенным в п.1 ст.251 НК РФ, разъяснен порядок налогообложения прибыли у принимающей организации при внесении в ее уставный капитал имущества (нематериальных активов или имущественных прав). Так, в этом случае из состава доходов, учитываемых при налогообложении прибыли, исключены суммы НДС, подлежащие налоговому вычету у принимающей организации* (подп."а" п.25 ст.1 Закона N 216-ФЗ).

* Согласно подп.3.1 п.1 ст.251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде сумм НДС, подлежащих налоговому вычету у принимающей организации в соответствии с главой 21 НК РФ при передаче имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов.

Ранее указанное освобождение распространялось лишь на доходы в виде имущества, полученного в качестве взносов в уставный капитал организации (подп.3 п.1 ст.251 НК РФ).

В этой связи следует вспомнить проблему учета НДС, традиционно возникавшую при осуществлении инвестиций в уставный капитал.

В подпункте 4 п.3 ст.39 НК РФ прямо указывается, что передача имущества не является реализацией, если такая передача носит инвестиционный характер (включая вклады в уставный капитал хозяйственных обществ и товариществ). Соответственно при этом не возникает объект обложения НДС. Однако в силу п.3 ст.170 НК РФ организация-инвестор обязана восстановить ранее зачтенный по передаваемому имуществу НДС и также "передать" его лицу, принимающему вклад.

Сама сумма "передаваемого" НДС в стоимость имущества не включается, а указывается отдельной строкой в документах, которыми оформляется передача этого имущества. Получающая сторона сумму восстановленного НДС в стоимость вносимого в уставный капитал имущества не включает, так как она подлежит налоговому вычету после принятия имущества на учет на основании документов с выделенной суммой НДС (п.11 ст.171, п.8 ст.172 НК РФ). Причем принимать к вычету НДС можно только в случае использования имущества для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС.

Иначе говоря, при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал исчисление НДС у передающей и принимающей сторон напоминает обычную операцию по реализации товаров (работ, услуг).

А вот на вопрос, что делать, если получающая сторона не является плательщиком НДС (либо полученное имущество предполагается использовать при осуществлении операций, не облагаемых НДС), НК РФ четкого ответа не дает.

С одной стороны, существует п.2 ст.170 НК РФ, который предписывает в таких случаях относить "входной" НДС на увеличение стоимости имущества. Но в нем речь идет исключительно о приобретении имущества и об НДС, предъявленном покупателю. С другой стороны, в п.3 ст.170 НК РФ указано, что сумма НДС, восстановленного при передаче имущества, в стоимость этого имущества не включается.

Таким образом, сумма такого НДС, указанная в документах на передачу, оказывается как бы "вне учета", так как ее нельзя ни к вычету принять (п.11 ст.171 НК РФ не позволяет это сделать), ни в стоимость поступившего имущества включить (это не позволяет сделать ст.277 НК РФ, определяющая особенности формирования налоговой базы по доходам, получаемым при передаче имущества в уставный капитал).

Соответственно и новый подп.3.1 п.1 ст.251 НК РФ указанные суммы проигнорировал.

Так что Минфину России еще предстоит высказаться на этот счет.

Фонды всякие важны

Отрадной новостью стало и то, что задолженность налогоплательщика перед бюджетами государственных внебюджетных фондов "уравняли в правах" с задолженностью перед остальными бюджетами (ч.2 подп."а" п.25 ст.1 Закона N 216-ФЗ). Согласно новой редакции подп.21 п.1 ст.251 НК РФ из налогооблагаемой базы исключены списанные или иным образом уменьшенные суммы кредиторской задолженности по уплате взносов, пеней и штрафов перед государственными внебюджетными фондами.

Закон N 216-ФЗ вступает в силу с 1 января 2008 года, но не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования (п.1 ст.4 Закона N 216-ФЗ).

В то же время п.3 ст.4 Закона N 216-ФЗ предусмотрено, что положения подп.21 п.1 ст.251 НК РФ распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года.

Такая правовая конструкция позволяет сделать вывод, что налогоплательщик в течение 2007 года не вправе будет применить положения подп.21 п.1 ст.251 НК РФ к суммам взносов, пеней и штрафов, касающихся внебюджетных фондов. Указанным правом налогоплательщик сможет воспользоваться только при представлении в соответствии с требованиями ст.289 НК РФ налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2007 год. После 1 января 2008 года налогоплательщик вправе будет представить уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2005 и 2006 годы (в части распространения положений подп.21 п.1 ст.251 НК РФ на суммы взносов, пеней и штрафов во внебюджетные фонды).

Резерв для ТСЖ

В силу подп.1 п.2 ст.251 НК РФ при расчете налога на прибыль традиционно не учитываются целевые поступления - вступительные, членские, паевые взносы, пожертвования, поступившие на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности.

Согласно новой редакции подп.1 п.2 ст.251 НК РФ еще одна льгота предоставлена некоммерческим организациям - товариществам собственников жилья (ТСЖ), жилищным кооперативам, садоводческим, садово-огородным, гаражно-строительным, жилищно-строительным (ЖСК) и иным специализированным потребительским кооперативам. Так, к уже перечисленным целевым поступлениям добавились отчисления, производимые указанным товариществам и кооперативам их членами в целях формирования резерва на проведение ремонта или капитального ремонта общего имущества в порядке ст.324 НК РФ (подп."б" п.25 ст.1 Закона N 216-ФЗ).

Действие указанной в подп.1 п.2 ст.251 НК РФ льготы распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 года (п.5 ст.4 Закона N 216-ФЗ). Поскольку Закон N 216-ФЗ вступает в силу с 1 января 2008 года, данной льготой налогоплательщик также сможет воспользоваться только лишь при представлении налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2007 год.

Данная новелла тем более важна, что ранее Минфин России обязательные платежи на ремонт общего имущества ТСЖ причислять к целевым поступлениям наотрез отказывался. И апеллировал он прежде всего к закрытому перечню доходов, относимых п.2 ст.251 НК РФ к целевым поступлениям. Ранее в указанном перечне не был предусмотрен такой вид доходов некоммерческой организации, как обязательные платежи на ремонт общего имущества товарищества собственников жилья (см. письмо Минфина России от 01.08.2005 N 03-03-04/4/28). Поэтому Минфин требовал включать обязательные платежи в доходы для целей налогообложения прибыли. При этом у ТСЖ или ЖСК оставалось право учесть в составе расходов обоснованные и документально подтвержденные затраты, связанные с содержанием и ремонтом имущества.

Очевидно, что после внесения изменений в подп.1 п.2 ст.251 НК РФ сложившаяся практика изменится. Но только в отношении средств, направляемых на создание резерва для проведения ремонта общего имущества организации, так как льготироваться будут лишь средства, в целевом порядке направляемые на создание указанного резерва.

Разъяснения Минфина по вопросу формирования резерва ТСЖ на проведение капитального ремонта многоквартирного дома излагались и ранее - в письме Минфина России от 06.05.2005 N 03-03-01-04/1/235. В частности, Минфин указывал на то, что "поступления на формирование резерва предстоящих расходов на капитальный ремонт дома относятся к доходам, подлежащим обложению налогом на прибыль организаций". При этом ТСЖ расходы по формированию данного резерва не могло относить к расходам, уменьшающим налоговую базу, поскольку ст.260 НК РФ предусматривает возможность создания резерва только под предстоящие ремонты основных средств. Между тем жилой дом не является основным средством ТСЖ. Следовательно, и расходы на формирование резерва под предстоящий ремонт дома не уменьшают доходы при расчете налога на прибыль.

Для формирования указанного резерва налогоплательщики (ТСЖ, ЖСК) - получатели целевых поступлений обязаны вести обособленный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений, в соответствии с п.2 ст.251 НК РФ.

Образование резервного фонда на ремонт отнесено к компетенции общего собрания членов ТСЖ (подп.5 п.2 ст.145 ЖК РФ). Если резерв в товариществе или кооперативе создан не будет - на льготу он претендовать не сможет. Даже если все члены ЖСК, к примеру, надумают "сброситься" на ремонт лестничной клетки.

Как и плата членов ТСЖ, ЖСК и т.п.за содержание и ремонт жилого помещения (включающая в себя плату за услуги и работы по управлению многоквартирным домом, содержанию, текущему и капитальному ремонту общего имущества в многоквартирном доме), плата за коммунальные услуги будет квалифицироваться в качестве выручки от реализации работ, услуг и соответственно должна учитываться при расчете налога на прибыль. Данную позицию Минфин России изложил в письмах от 17.02.2006 N 03-03-04/4/32, от 03.03.2006 N 03-03-04/4/45 и от 05.05.2006 N 03-03-05/8.

Впрочем, здесь финансовые органы не всегда столь категоричны. Иногда они готовы согласиться с тем, что поступающие на расчетный счет ТСЖ и перечисляемые коммунальным организациям платежи от населения не являются выручкой ТСЖ от реализации услуг, так как эту реализацию осуществляют указанные коммунальные организации (см. письма Минфина России от 14.11.2005 N 03-11-05/100, УМНС России по г. Москве от 14.05.2004 N 26-12/33049). В данном случае денежные средства, взимаемые с жильцов на основании счетов, выставленных организациями, непосредственно оказывающими коммунальные услуги, в размере фактически потребленных жильцами указанных услуг, не учитываются в составе доходов ТСЖ для целей налогообложения прибыли. Но в случае превышения взимаемых с жильцов средств над суммами фактически использованных ими коммунальных услуг названные средства уже рассматриваются в качестве дохода ТСЖ.

Существует также практика, когда ТСЖ, на которое возложены обязанности по обеспечению надлежащего состояния жилого дома, предоставлению коммунальных услуг и т.д., рассматривается как посредник, действующий по поручению своих членов. В данном случае облагаться налогом на прибыль будет только вознаграждение ТСЖ, а не полностью все поступающие платежи (подп.9 п.1 ст.251 НК РФ, письмо Минфина России от 05.05.2006 N 03-03-05/8).

Из вышесказанного следует и другой важный вывод: ТСЖ или ЖСК, получивший средства целевого финансирования для формирования резерва на проведение ремонта общего имущества, не подлежащие включению в налоговую базу по налогу на прибыль, не вправе относить в уменьшение налогооблагаемых доходов расходы, осуществляемые за счет этих средств (см. письмо Минфина России от 31.10.2005 N 03-03-04/4/73).

Отчисления на проведение такого ремонта производятся в порядке, установленном п.2 ст.324 НК РФ. Отчисления в резерв рассчитываются исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений, утверждаемых налогоплательщиком самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения.

При применении данной нормы следует учитывать несколько важных моментов.

1. Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств.

Следовательно, указанный резерв не может образовываться только по одному из нескольких объектов основных средств, а лишь сразу по всем принадлежащим организации основным средствам (письма Минфина России от 03.03.2005 N 03-03-01-04/1/85, от 20.06.2005 N 03-03-04/1/8).

2. Из содержания п.2 ст.324 НК РФ также следует, что создавать резерв под ремонт основных средств налогоплательщик вправе только при наличии собственных амортизируемых основных средств, исходя из совокупной стоимости последних. Арендованное имущество при этом в расчет не принимается. Соответствующее разъяснение содержится в письме МНС России от 26.02.2004 N 02-5-11/38@.

3. В соответствии с п.2 ст.324 НК РФ при определении нормативов отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств налогоплательщик обязан определить предельную сумму отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств исходя из периодичности осуществления ремонта объекта основных средств, частоты замены элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости указанного ремонта. При этом предельная сумма резерва предстоящих расходов на указанный ремонт не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года.

При этом, по мнению Минфина России, организации, принявшие решение о создании резервов на ремонт основных средств на начало налогового периода, должны сформировать смету на ремонт основных средств*, исходя из периодичности осуществления ремонта, приходящегося на текущий налоговый период. Указанная сумма сравнивается с показателем, определяемым как сумма фактически осуществленных расходов за предыдущие три года, деленная на три. Меньшая из сумм будет являться основой для определения отчислений в указанный резерв (см. письма Минфина России от 20.06.2005 N 03-03-04/1/8, от 15.02.2006 N 03-03-02/34).

* За исключением основных средств, по которым будут осуществляться особо сложные и дорогие виды капитального ремонта.

Расходы на страхование

Суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования, заключенным в пользу работников, уменьшают налогооблагаемую прибыль (см. п.16 ч. 2 ст.255 НК РФ). Поэтому они нередко используются в так называемых оптимизационных налоговых схемах. В связи с этим Закон N 216-ФЗ явно имел целью "упорядочить" и сами договоры добровольного страхования, и заключающих их работодателей (см. п.26 ст.1 Закона N 216-ФЗ).

1. Для начала любителей схем ограничили территорией РФ (абз. 3 п.16 ч. 2 ст.255 НК РФ). То есть если хочешь учесть страховые платежи в составе расходов - выбирай отечественного страховщика. Выбрал иностранного - заплати налог. Вполне патриотично.

При этом прежние условия для отнесения страховых взносов в расходы сохраняются:

- продолжительность срока договора - не менее пяти лет;

- отсутствие в течение этого срока любых страховых выплат застрахованному (за исключением страховой выплаты по смерти).

Впрочем, здесь законодатель решил "сжалиться" над застрахованным и к списку уважительных причин для страховой выплаты добавил (помимо смерти) также причинение вреда его здоровью.

2. Согласно изменениям, внесенным в абзац четвертый п.16 части второй ст.255 НК РФ, при достижении участником и (или) застрахованным лицом предусмотренных законодательством РФ пенсионных оснований и в течение периода действия пенсионных оснований договоры негосударственного пенсионного обеспечения (как и договоры добровольного пенсионного страхования) могут предусматривать выплату пенсий пожизненно.

Причем данное условие признано действующим с 1 января 2005 года (п.3 ст.4 Закона N 216-ФЗ).


ФОНД «НАЦИОНАЛЬНЫЙ НЕГОСУДАРСТВЕННЫЙ

РЕГУЛЯТОР БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

«БУХГАЛТЕРСКИЙ МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЙ ЦЕНТР»

(ФОНД «НРБУ «БМЦ»)

ФОНД «НРБУ «БМЦ»

Принята Комитетом по рекомендациям 2008-12-17

Утверждена в итоговой редакции 2009-01-28

РЕКОМЕНДАЦИЯ Р-4/2008 КпР

«ИЗМЕНЕНИЕ СТАВКИ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ»

ТОЛКУЕМЫЕ НОРМАТИВНЫЕ ДОКУМЕНТЫ

Основной толкуемый документ:

    Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/2002.Утверждено приказом Минфина России от 19.11.2002 №114н, с последними изменениями от 11.02.2008 №23н.

Прочие применяемые документы:

СФЕРА ПРИМЕНЕНИЯ

Настоящая Рекомендация применяется для представления в бухгалтерской отчётности организаций эффектов, возникающих в связи с изменением налоговой ставки (ставок), по которой взимается налог на прибыль организаций в соответствии с налоговым законодательством.

Настоящая Рекомендация действует с момента его публикации до момента принятия нормативного правового акта (актов), которым будет урегулирована проблема, являющаяся предметом настоящей Рекомендации.

ОПИСАНИЕ ПРОБЛЕМЫ

Ставка налога на прибыль, применяемая в РФ, не является постоянной. Законом любого субъекта РФ основная налоговая ставка может снижаться для отдельных категорий налогоплательщиков в пределах четырёх процентных пунктов. Кроме того, Федеральным законом от 26.11.2008 №224-ФЗ в 25 Главу НК РФ «Налог на прибыль организаций» внесены изменения, в результате которых основная налоговая ставка по налогу на прибыль снижена с 24% до 20%. Данные изменения вступают в силу с 1 января 2009 года.

В соответствии с четвёртым абзацем пункта 14 ПБУ 18/02, в случае изменения ставок налога на прибыль в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах величина отложенных налоговых активов подлежит пересчету с отнесением возникшей в результате пересчета разницы на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).
Аналогично, в соответствии с третьим абзацем пункта 15 ПБУ 18/02, в случае изменения ставок налога на прибыль в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах величина отложенных налоговых обязательств подлежит пересчету с отнесением возникшей в результате пересчета разницы на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).
Указанные нормы предписывают относить результат пересчёта величин отложенных налоговых активов и обязательств на счёт учёта нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)», но при этом ничего не говорят о представлении этого результата в бухгалтерской отчётности. Между тем, понятие «нераспределённая прибыль» используется в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учёту как для обозначения финансового результата в отчёте о прибылях и убытках, так и для обозначения строки бухгалтерского баланса. Так, в перечне числовых показателей, которые должен содержать бухгалтерский баланс в соответствии с требованием пункта 20 ПБУ 4/99, указана строка «Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток — вычитается)».
Одновременно с этим, в перечне числовых показателей, которые должен содержать отчёт о прибылях и убытках в соответствии с требованием пункта 23 ПБУ 4/99, указана строка «Чистая прибыль (нераспределённая прибыль (непокрытый убыток))».
Из норм ПБУ 18/02 остаётся неясным вопрос, следует ли эффект от пересчёта налоговой ставки представить в отчёте о прибылях и убытках, скорректировав на его величину показатель чистой прибыли (нераспределённой прибыли (непокрытого убытка)), или напрямую изменить статью бухгалтерского баланса нераспределённая прибыль (непокрытый убыток) без отражения эффектов в отчёте о прибылях и убытках.

Кроме того, процитированные выше нормы ПБУ 18/02 не уточняют, к какому отчётному периоду должно относиться отражение эффектов от изменения налоговых ставок — к периоду, в котором принят соответствующий федеральный или региональный закон, или к периоду, с которого применяется изменённая налоговая ставка (ставки).

В соответствии с тем же четвёртым абзацем пункта 14 ПБУ 18/02, отложенные налоговые активы равняются величине, определяемой как произведение вычитаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Аналогично, в соответствии с третьим абзацем пункта 15 ПБУ 18/02, отложенные налоговые обязательства равняются величине, определяемой как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Изменения налогового законодательства, как правило, вступают в силу с 1 января года, следующего за годом принятия соответствующего закона. Поэтому на отчётную дату периода, в котором принят соответствующий закон об изменении налоговой ставки, действующей является ещё старая ставка, а новая начнёт действовать лишь на следующий день после отчётной даты.

Однако, согласно пункту 16 ПБУ 18/02, в случае, если законодательством Российской Федерации о налогах и сборах предусмотрены разные ставки налога на прибыль по отдельным видам доходов, то при оценке отложенного налогового актива или отложенного налогового обязательства ставка налога на прибыль должна соответствовать тому виду дохода, который ведет к уменьшению или полному погашению вычитаемой или налогооблагаемой временной разницы в следующем за отчетным или последующих отчетных периодах.

Имеющиеся у организации отложенные налоговые активы и (или) обязательства по состоянию на отчётную дату основаны на временных разницах, которые будут погашаться в следующем за отчетным или последующих отчетных периодах, когда будет действовать новая налоговая ставка. Поэтому, исходя из процитированной нормы, отложенные налоговые активы и (или) обязательства должны оцениваться с применением новой налоговой ставки в отчётности уже того периода, в котором эта ставка является законодательно установленной, но ещё не является действующей.

Указанные неопределённости требований нормативных правовых актов по бухгалтерскому учёту оставляют без ответа два вопроса:

  • Должен ли эффект от изменения налоговой ставки приниматься в расчёт при формировании показателя чистой прибыли (нераспределённой прибыли (непокрытого убытка)) за отчётный период, представляемого в отчёте
    о прибылях и убытках?
  • К какому отчётному периоду должен относиться эффект от изменения налоговой ставки при представлении бухгалтерской отчётности?

РЕШЕНИЕ

1. Эффект от изменения ставки (ставок) по налогу на прибыль для бухгалтерской отчётности выражается в пересчёте балансовой оценки отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств в отношении временных разниц, остающихся не погашенными по состоянию на дату, предшествующую дате начала применения новой налоговой ставки (ставок).

Указанный эффект отражается в отчёте о прибылях и убытках организаций путём уменьшения или увеличения итогового показателя чистой прибыли или убытка за тот отчётный период, в котором новая налоговая ставка была законодательно установлена.

2. Организации, показывающие налог на прибыль в отчёте о прибылях и убытках единым показателем, включают эффект от изменения ставки (ставок) по налогу на прибыль в этот показатель. В таком случае величина эффекта от изменения ставки раскрывается в пояснениях к финансовой отчётности наряду с раскрытиями других обычных компонентов налога на прибыль.

Организации, показывающие в отчёте о прибылях и убытках отдельными статьями текущий налог на прибыль и отложенный налог на прибыль, показывают эффект от изменения ставки (ставок) по налогу на прибыль также отдельной строкой непосредственно перед строкой «чистая прибыль».

ОСНОВА ДЛЯ ВЫВОДОВ

Пункт 14 и пункт 15 ПБУ 18/02 устанавливают сугубо техническое правило — относить результаты пересчёта отложенных налоговых активов и обязательств при изменении ставки по налогу на прибыль на счёт учёта нераспределённой прибыли (непокрытого убытка). Из этого правила для бухгалтерской отчётности следует вывод, что результаты пересчёта затрагивают показатель нераспределённой прибыли (непокрытого убытка). Показатели с таким названием, согласно пункту 20 и пункту 23 ПБУ 4/99, присутствуют как в бухгалтерском балансе, так и в отчёте о прибылях и убытках.

Итоговый финансовый результат периода, именуемый в отчёте о прибылях и убытках «Чистая прибыль (нераспределённая прибыль (непокрытый убыток))», в любом случае присоединяется к балансовому показателю «Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток)». Таким образом, вопрос отражения в отчётности эффекта от изменения ставки сводится к вопросу включения его в итоговый показатель отчёта о прибылях и убытках.

Изменение ставки по налогу на прибыль не является экстраординарным событием и не является операцией с капиталом. Это событие характеризует текущую экономическую ситуацию деятельности организации в связи с налогообложением получаемой ею прибыли. Ставка является одной из ключевых характеристик налога на прибыль, и изменение ставки отражает текущее изменение условий налогообложения. С точки зрения бухгалтерской отчётности изменение налоговой ставки является событием, характеризующим финансовые результаты отчётного периода, аналогичным изменению валютных курсов, рыночных котировок ценных бумаг и т.п. В этой связи исключение эффектов от изменения налоговой ставки из отчёта о прибылях приведёт к неполному представлению реальных финансовых результатов отчётного периода. Поэтому в целях соблюдения требований пункта 6 ПБУ 4/99 о необходимости достоверного и полного представления о финансовых результатах деятельности организации, более правильным является включение эффекта от изменения налоговой ставки (ставок) в показатель чистой прибыли (нераспределённой прибыли (непокрытого убытка) отчёта о прибылях и убытках перед перенесением этого показателя в бухгалтерский баланс. При этом, поскольку изменение ставки характеризует налогообложение прибыли, данный эффект должен представляться в качестве отдельного компонента налога на прибыль за отчётный период (в самом отчёте либо в пояснениях к нему).

Абзац 4 пункта 14 и абзац 3 пункта 15 ПБУ 18/02, в которых говориться о применении налоговой ставки, действующей на отчётную дату, по сути рассматривают отложенные налоговые активы и обязательства не в балансовом понимании, а в текущем смысле как показатели отложенного налога за период. Но эффект от изменения налоговой ставки заключается в пересчёте балансовой величины отложенных налоговых активов и обязательств, а не величины их изменений за период. Поэтому применение указанных норм к изменению налоговой ставки неуместно. В данном случае уместным является применение пункта 16 ПБУ 18/02, где речь идёт как раз о расчёте балансовой величины отложенных налоговых активов и обязательств, и где требуется применить ставку, которая будет применяться при погашении соответствующих временных разниц.
Признание и оценка активов в бухгалтерской отчётности показывает вероятное будущее поступление экономических выгод. Аналогично признание и оценка обязательств в бухгалтерской отчётности показывает вероятный будущий отток экономических выгод. Поступление или отток экономических выгод от отложенных налоговых активов и обязательств происходит при погашении временных разниц. В этой связи, оценка отложенных налоговых активов и обязательств должна основываться на тех уменьшениях или увеличениях налога на прибыль, который вероятны в будущем ввиду наличия временных разниц.
Поэтому при расчёте отложенных налоговых активов и обязательств в отношении имеющихся временных разниц должна применяться та налоговая ставка, которая будет действовать при погашении разниц, а не та, которая действовала в периоде их возникновения.
Событием, приводящим к изменению оценки отложенных налоговых активов и обязательств, является момент законодательного установления новой налоговой ставки (принятия соответствующего федерального или регионального закона), а не момент вступления в силу новой налоговой ставки. Поэтому эффект от изменения налоговой ставки должен отражаться в бухгалтерской отчётности за период, в котором новая налоговая ставка была законодательно установлена, и который предшествует периоду, в котором новая налоговая ставка вступает в силу. При этом перерасчёт необходимо делать только в отношении временных разниц, остающихся не погашенными на отчётную дату, предшествующую дате начала действия новой налоговой ставки.

Международная практика бухгалтерского учёта, формализованная в международных стандартах финансовой отчётности, рассматривает эффект, возникающий при изменении налоговых ставок, в качестве компонента отложенного налога на прибыль, представляемого в отчёте о совокупном доходе (аналог российского отчёта о прибылях и убытках).

В частности, согласно § 60 IAS 12 «Налоги на прибыль», балансовая оценка отложенных налоговых активов и обязательств может меняться, даже если величина соответствующей временной разницы не меняется. Это может произойти в результате: (a) изменения в ставке налога или в налоговом законодательстве; (b) пересмотре восстановимости отложенных налоговых активов; (c) изменения предполагаемого способа возмещения актива.

Возникающий отложенный налог признается в отчете о прибылях и убытках, за исключением сумм, которые относятся к статьям, ранее дебетуемым или кредитуемым на счет капитала.

25.10.2011, 16:36 | 9762 просмотров | 2515 загрузок

Важные налоговые поправки, случаи применения пониженных ставок и тенденции в мире льгот

Налог на прибыль: нововведения 2021 года

Если компания не применяет специальные налоговые режимы, то расчет и уплата налога на прибыль неизбежны. Бухгалтеры по окончании месяца/квартала (в зависимости от того, какой порядок выбран для уплаты авансовых платежей) и года производят расчет полученных доходов, понесенных расходов и налоговой базы.

Ежегодно законодатель вносит в гл. 25 Налогового кодекса РФ («Налог на прибыль организаций») большое количество изменений с целью усовершенствования порядка расчета налога, и 2020 г. не стал исключением.

Налоговые нововведения

Рассмотрим нововведения, которые коснутся широкого круга налогоплательщиков.

  1. Федеральный закон от 15 октября 2020 г. № 335-ФЗ.

Расходы в виде стоимости безвозмездно переданного в государственную и (или) муниципальную собственность имущества (имущественных прав), финансирование которых осуществлено за счет средств субсидий, указанных в абз. 3 п. 4.1 ст. 271 НК РФ, в размере, не превышающем величину доходов, признаваемых в порядке, установленном абз. 3 п. 4.1 ст. 271 НК РФ, возможно учесть в составе внереализационных расходов. При этом норма распространяется и на 2020 г.

  1. Федеральный закон от 9 ноября 2020 г. № 368-ФЗ.
  • Доход, полученный при выходе из общества (при его ликвидации), можно уменьшить не только на стоимость доли участника, но и на сумму его вклада в имущество общества, внесенного деньгами. Положительная разница признается дивидендами и облагается налогом на прибыль как внереализационный доход.
  • С 2021 г. к средствам целевого финансирования приравниваются средства участников долевого строительства, размещенные на счетах эскроу в соответствии с Федеральным законом от 30 декабря 2004 г. № 214-ФЗ.
  • При реализации объекта основных средств, в отношении которого налогоплательщик использовал право на применение инвестиционного налогового вычета в части стоимости основного средства, доход можно уменьшить на остаточную стоимость (т.е. часть стоимости, в отношении которой не использовано право на применение инвестиционного налогового вычета (далее – ИНВ)).
  • Затраты на основные средства в части расходов, понесенных в случаях приобретения, создания, сооружения, достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, которые не учитываются налогоплательщиком при определении размера ИНВ в отношении данного объекта, могут быть списаны посредством амортизации.
  • Расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение объекта основных средств, в отношении которого налогоплательщик воспользовался правом на применение ИНВ, понесенные после окончания применения ИНВ в отношении данного объекта, списываются через амортизацию.
  • Сумма уменьшения налога (авансового платежа) за счет ИНВ, подлежащая зачислению в федеральный бюджет, в части превышения над расчетной суммой налога может быть перенесена на следующие налоговые (отчетные) периоды в последующих налоговых (отчетных) периодах.
  1. Федеральный закон от 23 ноября 2020 г. № 374-ФЗ.
  • Передача имущественных прав от материнской компании в пользу дочерней организации не облагается налогом на прибыль наравне с переданным имуществом. Освобождение действует ретроспективно с 2020 г.
  • Налоговая ставка 0%, применяющаяся к налоговой базе, определяемой по доходам от операций по реализации или иного выбытия (в том числе погашения) акций (долей) российских организаций, с 2021 г. применяется и к доходам от акций (долей) иностранных компаний.
  • ИНВ разрешено применять к расходам на научные исследования и опытно-конструкторские разработки: на 90% расходов можно уменьшить налог, зачисляемый в бюджет субъекта РФ, на 10% расходов – налог, зачисляемый в федеральный бюджет.

(О внесенных в НК РФ изменениях, которыми предусмотрены случаи отказа в приеме налоговой декларации и беззаявительный порядок перечисления процентов за несвоевременный возврат налогоплательщику переплаты по налогам, читайте в статье «Шесть значимых для юрлиц налоговых поправок»).

  1. Федеральный закон от 13 июля 2020 г. № 195-ФЗ.
  • Статья 288 НК РФ дополнена положением, согласно которому если налогоплательщик ведет раздельный учет доходов и расходов для определения налоговой базы, к которой применяются отличные от установленных абз. 1–3 п. 1 ст. 284 НК РФ налоговые ставки, то определение указанной доли прибыли осуществляется применительно к каждой такой налоговой базе.
  • Появилась новая особая экономическая зона – Арктическая зона – с пониженными ставками налога на прибыль.
  1. Федеральный закон от 31 июля 2020 г. № 265-ФЗ.

Организациям, осуществляющим деятельность в сфере информационных технологий, предоставлено право на льготную налоговую ставку. Ставка 3% по налогу, подлежащему зачислению в федеральный бюджет, сохраняется. А налоговая ставка по налогу, подлежащему зачислению в бюджет субъекта РФ, установлена в размере 0%. Правом на льготу можно воспользоваться при выполнении определенных в ст. 284 НК РФ условий.

Налоговые ставки

Налоговые ставки по налогу на прибыль установлены в ст. 284 НК РФ. В 2021 г. общая ставка все так же будет составлять 20%: 3% зачисляется в федеральный бюджет, 17% – в бюджет субъекта РФ (такой порядок распределения действует до 2024 г.).

Для некоторых категорий организаций и по отдельным видам доходов/операций действуют пониженные ставки.

Остановимся на некоторых случаях применения пониженных ставок.

Государство заинтересовано в привлечении инвестиций в реальный сектор экономики. Согласно Основным направлениям бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2021 г. и на плановый период 2022 и 2023 гг., стимулирование инвестиционной активности является одним из приоритетных направлений. В связи с этим в последние годы наблюдается принятие ряда изменений в налоговое законодательство, направленных на стимулирование инвестиций, в том числе и в регулировании налогообложения прибыли.

Основными законными инструментами снижения налоговой нагрузки, если компания планирует существенные инвестиции, являются инвестиционный налоговый вычет и региональные инвестиционные проекты.

Инвестиционный налоговый вычет (ИНВ)

ИНВ предоставляет компаниям-налогоплательщикам право на уменьшение налога (не налоговой базы!), исчисленного как в региональный, так и в федеральный бюджет. Правила применения ИНВ установлены в ст. 286.1 НК РФ. Однако стоит обратить внимание, что для применения ИНВ в субъекте, где осуществляется деятельность, в региональном законодательстве должно быть установлено право налогоплательщиков на уменьшение налога.

Налог, исчисленный в региональный бюджет, может быть уменьшен на:

  • не более 90% суммы расходов, составляющей первоначальную стоимость основного средства;
  • не более 90% суммы расходов, составляющей величину изменения первоначальной стоимости основного средства (т.е. модернизации, реконструкции и т.д.);
  • не более 100% суммы расходов в виде пожертвований, перечисленных государственным и муниципальным учреждениям, осуществляющим деятельность в области культуры, некоммерческим организациям (фондам) на формирование целевого капитала;
  • не более 85% суммы расходов в виде денежных средств, перечисленных по договорам финансирования деятельности по созданию на территории предоставившего ИНВ субъекта РФ или в прилегающей к нему акватории объектов инфраструктуры, которые могут находиться исключительно в федеральной собственности;
  • не более 100% суммы расходов на создание объектов транспортной и коммунальной инфраструктур, а также не более 80% суммы расходов на создание объектов социальной инфраструктуры в рамках договора о комплексном освоении территории в целях строительства стандартного жилья;
  • не более 90% суммы расходов на научные исследования и опытно-конструкторские разработки (с 1 января 2021 г.).

Указанные размеры являются максимальными. Законодатель субъекта имеет право на установление иных предельных размеров расходов (например, не 90% расходов, составляющих первоначальную стоимость основных средств, а 50%), может ограничить круг организаций, имеющих право воспользоваться ИНВ, или установить дополнительные условия. Налог в региональный бюджет не может быть снижен до нуля. Уплачивается он по ставке, установленной в законе субъекта РФ.

Из вышеприведенного списка особый интерес представляют расходы на основные средства, формирующие первоначальную стоимость или стоимость модернизаций/реконструкций, поскольку каждая компания в процессе осуществления деятельности приобретает необходимые объекты, улучшает их, проводит реконструкцию. Поэтому далее более подробно рассмотрим механизм ИНВ в отношении именно этих расходов.

Необходимо оговориться, что ИНВ может применяться выборочно к объектам основных средств, относящимся к 3–10-й амортизационным группам (за исключением относящихся к 8–10-й амортизационным группам зданий, сооружений, передаточных устройств), по месту нахождения организации и (или) ее обособленных подразделений. То есть основные объекты для применения ИНВ – оборудование, производственные машины, инвентарь.

Налог, исчисленный в федеральный бюджет, может быть уменьшен на 10% перечисленных расходов и снижен до нуля.

Экономический эффект от применения ИНВ к расходам на основные средства

Выгода от применения ИНВ по сравнению с «классическим» вариантом списания расходов, т.е. начислением амортизации, больше в пять раз (если региональное законодательство позволяет применить вычет к 90% расходов на основные средства), что видно на примере ниже.

Предположим, что доходы компании за год составили 1 000 000 руб. В расходы включается только амортизация основных средств – оборудования, первоначальная стоимость которого составляет 100 000 руб., срок полезного использования – год (т.е. за год должна быть списана вся первоначальная стоимость).

  • Списание первоначальной стоимости через амортизацию:

налоговая база = 1 000 000 – 100 000 = 900 000 руб.;

налог = 900 000 * 20% = 180 000 руб.

  • Списание первоначальной стоимости через ИНВ:

налоговая база = 1 000 000 руб.;

налог = 1 000 000 * 20% = 200 000 руб.;

ИНВ = 100 000 (при условии, что региональным законом установлена возможность учесть 90% понесенных расходов);

налог к уплате = 200 000 – 100 000 = 100 000 руб.

Экономический эффект = 180 000 – 100 000 = 80 000 руб.

Получается, что при списании расходов через амортизацию компания учтет в расходах всего лишь 20% затрат (в данном случае 20 000 руб.), а при применении ИНВ имеет право списать все 100% потраченных денежных средств (100 000 руб.). Выгода в применении ИНВ очевидна.

Если налог, исчисленный за календарный год, составил меньшую величину, чем предельная сумма вычета, то компания вправе «доиспользовать» ИНВ в следующем году и «выбрать» всю сумму. При этом до 2021 г. был возможен перенос вычета только в региональной части, а с 1 января 2021 г. компании имеют право перенести на следующий год вычет, относящийся к федеральной части налога.

Недостатки механизма ИНВ

Несмотря на очевидность экономического эффекта, ИНВ – механизм, не лишенный недостатков, которые необходимо учитывать:

  • решение о применении ИНВ должно быть принято в начале года и закреплено в учетной политике;
  • изменить решение о применении ИНВ можно только по истечении трех лет, т.е. если в одном из трех последующих периодов есть вероятность получения компанией убытка, эффективность ИНВ существенно сократится (так как компании просто нечего будет уменьшать на вычет);
  • если налогоплательщик не успел списать расходы на объект основных средств в полном объеме, то эти затраты уже не могут быть списаны посредством амортизации;
  • при продаже объекта основных средств, в отношении которого налогоплательщик использовал ИНВ, до истечения срока его полезного использования сумма налога, не уплаченная в связи с применением такого вычета, подлежит восстановлению и уплате в бюджет с уплатой соответствующих сумм пеней.

Региональные инвестиционные проекты (РИП)

Особенности налогообложения прибыли, полученной в рамках РИП, установлены в гл. 3.3 и ст. 284.3 НК РФ.

Обратите внимание: в настоящей статье приводится информация о применении и прекращении применения налоговых льгот участниками региональных инвестиционных проектов, для которых требуется включение в реестр, поскольку внереестровые РИП могут быть использованы ограниченным кругом налогоплательщиков.

Стать участником РИП целесообразно для предприятий-производителей, которые планируют осуществить крупные вложения в производство товаров. Важно учитывать, что компании, оказывающие услуги и выполняющие различного рода работы, не могут получить статус участника РИП.

Условия получения статуса участника РИП

Целью РИП может быть создание нового производства или расширение/модернизация действующего.

Как и в случае с ИНВ, возможность получения льгот в качестве участника РИП должна быть закреплена в законодательстве субъекта РФ. Поэтому изначально необходимо убедиться в выполнении этого условия.

Льготные ставки применяются к прибыли, полученной в результате реализации инвестиционного проекта, и составляют:

  • от 0 до 10% в региональный бюджет;
  • 0% в федеральный бюджет.

Льготы применяются ко всей налоговой базе (при условии, что доля доходов от проекта составляет более 90% всех доходов) либо к налоговой базе от деятельности, осуществляемой в рамках реализации инвестиционного проекта (при этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет доходов и расходов).

Объем капитальных вложений должен составлять:

  • от 50 млн до 500 млн руб. в срок, не превышающий трех лет со дня включения организации в реестр участников РИП, либо за период с 1 января 2016 г. до 1 января 2019 г.;
  • не менее 500 млн руб. в срок, не превышающий пяти лет со дня включения организации в реестр участников РИП, либо за период с 1 января 2016 г. до 1 января 2021 г.

Также компания, претендующая на статус участника РИП, должна соответствовать условиям, закрепленным в ст. 25.9 НК РФ.

Порядок включения в реестр участников РИП

Если все перечисленные условия выполняются, сумма инвестиций соответствует указанным критериям, то необходимо подготовить следующие документы:

  • инвестиционную декларацию;
  • бизнес-план;
  • финансовую модель;
  • заверенные копии учредительных документов.

Пакет документов направляется в уполномоченный орган государственной власти субъекта РФ, который в течение 3 дней выносит решение о принятии или об отказе в принятии документов, а затем в течение 30 дней принимает решение о включении или невключении заявителя в реестр.

После того как инвестор приобретает статус участника регионального инвестиционного проекта, он вправе использовать установленные региональным законодательством льготы с момента получения первой прибыли от реализации товаров, произведенных в рамках проекта. Льгота по налогу на прибыль не может превышать суммы осуществленных капитальных вложений (т.е. выгода от льготы максимум составит сумму инвестиций).

Кроме того, положениями региональных законов могут быть не только установлены пониженные ставки по налогу на прибыль, но и предоставлены льготы по другим налогам. Так, например, в Московской области инвесторы имеют право на применение нулевой ставки к построенным в рамках РИП объектам недвижимости в первые четыре года после ввода их в эксплуатацию, а в последующие три периода – на пониженную ставку в размере 1,1% (ставка действует, если сумма капитальных вложений превысила 500 млн руб.).

Тенденции в мире льгот

Вероятно, в условиях экономического кризиса государство продолжит стимулировать налогоплательщиков к осуществлению инвестиций в реальный сектор экономики, а значит, могут устанавливаться более лояльные условия получения льгот на федеральном и региональном уровнях. Ярким примером таких смягчений может быть СПИК 2.0, «пришедший» на смену СПИК 1.0.

Финансовым службам компаний целесообразно отслеживать изменения в законодательстве и пользоваться предоставленными возможностями по снижению налогового бремени, направляя больше денежных средств на развитие своей деятельности.

Читайте также: